前言：中文期刊網精心挑選了上市公司年度審計報告范文供你參考和學習，希望我們的參考范文能激發你的文章創作靈感，歡迎閱讀。
上市公司年度審計報告范文1
【摘要】2011 年以來我國內部控制審計報告出具的數量逐年遞增，與此同時，非標準的內部控制審計意見報告所占比例也有所上升。本文選取了2013 年度內部控制審計報告以及財務報表審計報告均為非標準意見的代表企業華銳風電，以及內部控制審計報告為非標準意見但財務報表審計報告為標準無保留意見的代表企業上海家化進行案例分析。對非標準內部控制審計意見與財務報表審計意見之間的關系進行了研究。
【關鍵詞】審計意見 審計報告 內部控制審計 財務報表審計
一、引言
2007 年，美國公眾公司會計監督委員會公開了第5 號審計準則，《與財務報表審計整合的財務報表內部控制審計》，準則規定了內部控制審計程序以及內部控制的方法，準則還表示要盡量在導致財務報表發生重大錯報之前找出內部控制的重大缺陷。2008 年，財政部、審計署、證監會、銀監會等聯合了《企業內部控制基本規范》，該規范要求在深市和滬市上市的公司應對本公司的內部控制有效性進行自我評價，并且公開披露企業年度的內部控制自我評價報告，在進行審計業務時，需聘請具有專業資質的會計師事務所來進行企業內部控制有效性的審計活動。2014 年，財政部聯合證監會了《公開發行證券的公司信息披露編報規則第21 號——年度內部控制評價報告的一般規定》，明確了內部控制評價報告構成要素，需要披露的主要內容及相關要求。
被出具非標準財務報表審計意見的上市公司數量自2011 年以來逐年遞減，且所占百分比也在逐年降低，然而被出具非標準內部控制審計意見類型的上市公司數量自2011 年以來卻逐年增加，且所占百分比也逐年增加。本文選取了2013 年度內部控制審計報告以及財務報表審計報告均為非標準意見的代表企業華銳風電，以及內部控制審計報告為非標準意見但財務報表審計報告為標準無保留意見的代表企業上海家化進行案例分析，旨在探究內部控制審計意見對財務報表審計意見的影響。
二、內部控制審計報告與財務報表審計報告披露現狀分析
（一）2011—2013 年上市公司財務報表審計報告意見匯總
中國注冊會計師協會公布數據，截止2014 年4月30 日，共有40 家證券資格的會計師事務所為來自深市與滬市的2 534 家上市公司出具了2013 年年度財務報表審計報告，在這些財務報表審計報告中，包含有2 450 份標準無保留的審計意見，57 份帶強調事項段的無保留意見，22 份保留意見，以及5 份無法表示意見的審計報告。見表（1）。
與此同時，截至2014 年4 月30 日，共有40 證券資格的會計師事務所為來自深市與滬市的1 141家上市公司出具了2013 年年度內部控制審計報告。在這一千多份的內部控制審計報告中，有1 096 份是標準無保留意見內部控制審計報告，35 份是帶強調事項段的無保留意見，9 份否定意見，以及1 份無法表示意見的內部控制審計報告。見表（2）。
（二）2011—2013 年上市公司內部控制審計報告意見匯總
（三）2011—2013 年被出具非標準內部控制審計報告的上市公司財務報表審計意見匯總
同時被出具非標準財務報表審計意見和非標準內部控制審計意見的上市公司2011 年沒有，2012年只有6 家，在2013 年卻達到了21 家。
（四）非標內部控制審計報告增加原因分析
（1）內部控制缺陷造成影響逐漸增大。近年來內部控制的相關法規細則不斷頒布出來，從框架結構到具體內容不斷細化。尤其是在2014 年最新的《公開發行證券的公司信息披露編報規則第21號——年度內部控制評價報告的一般規定》，明確了內部控制評價報告構成要素，說明了需披露的內容及要求，并且還提供了可供注冊會計師參考的內部控制審計報告模板。因此，內部控制評價向著更加規范化、標準化的方向發展。
（2）審計意見的客觀性進一步提高。注冊會計師在內部控制審計方面的專業性越來越高，經驗越來越豐富，同時職業道德也有所提高，敢于披露被審計單位內部控制的缺陷。
（3）企業內部控制重視程度提高。認識到內部控制對于企業發展的重要性，積極接受注冊會計師出具的內部控制審計意見，并在內部控制自我評價報告中披露，提出解決問題的可行性計劃和方案。
三、內部審計報告與財務報表審計報表案例分析
（一）案例背景
華銳風電科技股份有限公司是一家以風電為主的新能源企業，主要進行不同風電機組的研發、制造和銷售。華銳風電公司在2013 年度被同時出具了非標準的內部控制審計報告和財務報表審計報告。其中，內部控制審計意見為否定意見，財務報表審計意見為保留意見。上海家化聯合股份有限公司是我國化妝品行業中第一家上市企業，產品覆蓋化妝品、家居護理用品等，擁有國際水準研發以及廣大的消費市場。上海家化2013 年年度審計報告中，內部控制審計意見為否定意見，但財務報表審計意見卻為標準無保留意見。
（二）案例分析
1. 華銳風電
（1）華銳風電公司未能對實物資產實行有效控制，在對2013 年年末的存貨進行了全面清查后，發現了賬實不符的情況，實物相比較賬面金額，存在126 853.54 萬元的短缺。由于公司對于存貨盤點結果尚未核對完成，因此，在尚未獲得充分、適當的審計證據的情況下，注冊會計師無法實施必要審計程序，從而對于盤點結果以及由此所影響的存貨、資產減值損失、管理費用等會計科目無法確認。并且在對應付賬款進行函證時，發現了較多往來不符的情形，在該情形下注冊會計師認為無法實施替代程序以獲取充分、適當的審計證據。
（2）華銳風電公司2013 年年末在其母公司財務報表上確認了遞延所得稅資產32 924.13 萬元。但在此之前華銳風電已連續兩年出現虧損。其中母公司在 2012 年與2013 年分別取得利潤總額為-71 011.26萬元和-331 244.50 萬元。因對華銳風電公司未來的盈利情況不確定，注冊會計師認為無法確定這一事項對公司財務報表的影響是否恰當。
（3）華銳風電公司于2013 年 5 月、 以及2014年 1 月分別收到來自中國證監會的兩封《立案調查通知書》，證監會決定開始對華銳風電公司進行立案調查。截至到審計報告簽發日，證監會的相關調查工作仍未結束，因此，注冊會計師無法判斷調查結論可能對華銳風電公司財務報表產生的影響。
2. 上海家化
（1）由于上海家化并沒有披露與吳江市黎里滬江日用化學品廠的關聯交易事項，并且于2013 年11 月收到了來自中國證監會的《行政監管措施決定書》，認定上海家化在2009 年至2013 年與滬江日化發生的關聯交易違反了相關的法律法規。注冊會計師認為，上海家化對關聯交易未能進行有效控制，并且由于關聯方交易的未能及時識別會影響財務報表中與關聯方有關的數據的完整性以及準確性，導致內部控制設計的失效。雖然上海家化在2013 年12 月表示對上述缺陷已進行了整改，但因為運行時間不長，因此不能認定整改有效。
（2）注冊會計師認為上海家化在2013 年以前及之后與代加工廠發生的委托加工交易在會計處理方法上不一致，由此認定部分上海家化子公司并未建立銷售返利以及運輸費等有關的內部控制。這一缺陷會導致財務報表中涉及銷售費用和運輸費用等相關交易的完整性、準確性以及截止性產生偏差，因此認定相關內部控制設計失效。
（3）注冊會計師發現在2013 年12 月31 日的財務報表中，財務人員將本應計入其他應付款科目的費用計入了應付賬款科目，影響到財務報表多個會計科目的準確性，因此認為上海家化的財務人員的專業素養不夠，造成會計處理的差錯。注冊會計師說明在2013 年年度財務報表審計中，已經考慮了上述重大缺陷對審計程序的性質、時間安排和范圍的影響。因此，否定的內控審計意見并未對上海家化2013 年年度財務報表出具的審計報告意見產生影響。然而在華銳風電內部控制審計報告中看出，由于對存貨等實物資產缺乏有效的內部控制，導致了財務報表審計報告中保留意見事項一、二對資產負債表中的“存貨”“應收賬款”“資產減值損失”“管理費用”“銷售費用”等會計科目產生重大影響，這些重大缺陷都是屬于財務報表層次產生的。因此可以看出，內部控制審計意見與財務報表審計意見關系緊密，內部控制財務報表層次的缺陷會對財務報表審計報告意見產生重大影響。
四、結論
華銳風電公司與上海家化公司2013 年度的內部控制審計報告均被出具了否定的意見，華銳風電被出具的財務報表審計報告是保留意見，上海家化被出具的財務報表審計報告卻是標準無保留意見。本文分析，只有當內部控制出現財務報表層次缺陷時，才會對財務報表產生影響，從而引發財務報表審計非標準審計意見的出現。在關注非標準的內部控制審計意見時，應注意報告中所涉及的缺陷是否為財務報表層次的缺陷，如果是則對財務報表審計意見影響大；如果否則對財務報表審計意見影響較小。另外，即使企業當年被出具了非標準的內部控制審計意見，并且內部控制缺陷為非財務報表層次，但由于其所具有的滯后性，仍然有可能會影響到以后年度的財務報表審計報告的意見。
參考文獻
[1] 蔡吉甫. 我國上市公司內部控制信息披露的實證研究[J]. 審計與經濟研究，2005，(05).
[2] 潘芹. 內部控制審計對審計意見的影響研究——基于2009 年我國A 股公司數據[J]. 財會月刊，2011，(09).
[3] 李穎琦，陳春華，俞俊利. 我國上市公司內部評價信息披露：問題與改進——來自2011 年內部控制評價報告的證據[J]. 會計研究，2013（08）.
[4] 吳壽元. 我國企業內部控制審計現狀及相關建議［J］.中國注冊會計師，2013，(10).
[5] 張龍平，陳作習. 財務報告內部控制審計與財務報表審計的整合研究（上）[J]. 審計月刊，2009，(05).
[6] 張龍平，陳作習. 財務報告內部控制審計與財務報表審計的整合研究（下）[J]. 審計月刊，2009，(06) .
[7] 李曉紅. 2012 年度上市公司非標準內部控制審計報告分析［J］. 中國總會計師，2013，(09).
[8] 王美英. 上市公司內部控制審計報告分析［J］. 會計之友，2013，(02).
[9] 劉玉廷，王宏. 提升企業內部控制有效性的重要制度安排［J］. 會計研究，2010，(07).
[10] Songtao Mo. The information content of audit opinions in the post-SOX [D]. Department of Accountancy of Case Western Reserve University. 2009 .
上市公司年度審計報告范文2
當前，審計業務約定書大多采用格式條款訂立。這樣可以節省時間，有利于降低審計成本。一方面，可以促進會計師事務所合理經營，有助于改善服務質量及降低收費；另一方面，客戶也不必耗費精力就審計條件討價還價，對客戶甚為有利。但是采用格式條款訂立的審計業務約定書的弊端也顯而易見。會計師事務所在擬定合同條款時，經常利用其制訂者的地位，制訂有利于己，而不利于客戶的條款，特別表現在可能制定一些免責條款，這些免責條款包括免除責任的條款和限制責任的條款。如"本所概不負責"或"本所只退還審計費，但不承擔其他賠償責任"等。通過規定這樣的免除或者限制其責任的條款損害客戶利益，便合同關系不公正，違背了公平原則。
《中華人民共和國合同法》第40條規定："提供格式條款一方免除其責任、加重對方責任、排除對方主要權利的，該條款無效"；第41條規定："對格式條款有兩種以上解釋的，應當作出不利于提供格式條款一方的解釋"。為了避免不利于會計師事務所的法律糾紛，會計師事務所應盡量回避使用格式條款業務約定書，而使用非格式條款約定書。如果為了節省審計成本，決定使用格式條款約定書時，應注意以下問題：(1)事務所應遵循公平原則確定雙方的權利和義務；(2)應當采取合理的方式提請客戶注意免除或限制其責任的條款；(3)事務所應按照客戶的要求，對免除或限制責任的條款予以說明。
二、持續經營
20世紀60年代中期以來，西方各國控告注冊會計師的訴訟案件急劇增加，注冊會計師職業界進人了訴訟爆炸時代。許多審計風險源于客戶的持續經營問題，源于注冊會計師對持續經營問題的認識不夠。當前，主要存在以下問題：一是對持續經營的風險認識不足，認為企業能否持續經營，與審計無關，審計只要確保資產、負債、損益的真實性就可以了；二是末能實施關于持續經營方面的審計程序；三是編制審計報告時，未能充分考慮持續經營的影響。某注冊會計師接受某中外合資企業清算審計時，發現該公司上年度會計報表未經審計，要求補辦審計報告，但在審計報告中對持續經營問題末作任何披露。
針對以上存在問題，應從以下幾方面加以規范。一是提高認識。在商業競爭十分激烈的市場經濟中，企業破產倒閉屢見不鮮，無論是上市公司還是非上市公司，都面臨著持續經營問題，因此注冊會計師應當保持應有的職業謹慎，合理運用專業判斷，充分考慮在可預見的將來持續經營假設不再合理的可能性。二是充分關注企業財務、經營等方面顯示持續經營假設不再合理的跡象。例如:資不抵債，營運資金出現負數，流動比率、速動比率顯示財務狀況惡化。三是實施恰當的審計程序。例如與企業一起分析、討論最近的會計報表、現金流量預測和盈利預測;審核影響持續經營能力的期后事項、承諾及或有事項;查閱有關企業財務困境的會議記錄；向客戶的法律顧問詢問有關訴訟、索賠的情況等等。四是充分披露持續經營對審計報告的影響。當客戶存在對其持續經營能力產生重大影響的情況時，注冊會計師應在審計報告中披露：(1)持續經營能力存在重大不確定性，可能無法在正常的經營過程中變現資產、清償債務；（2）未對資產、負債的數額和分類作出在無法持續經營情況下所必需的調整。
三、審計報告意見類型
獨立審計具體準則第7號《審計報告》就審計意見的類型及其適用范圍作了詳盡的規定。然而審計實務中，有的注冊會計師為了遷就客戶等原因，錯誤地運用了審計意見的類型。例如，將保留意見寫成帶解釋性說明段無保留意見，將否定意見寫成拒絕表示意見。需要特別指出的是，有些業內人士認為，帶解釋性說明段無保留意見與保留意見沒有實質性區別。其實不然，這是完全屬于兩種不同類型的審計意見。例如，某上市公司1997年出售4250m，商業用房，在產權沒有過戶、房款沒有收取的情況下，確認收入已實現，提前確認利潤797萬元；此外，該公司在計算受托經營報酬時，違反委托管理經營合同書，只計算1至10月的部分利潤，而沒有承擔相應的虧損，虛增利潤699·8萬元。某會計師事務所在對該上市公司1997年會計報表審計時未能盡責確認上述兩筆利潤已實現，并出具了帶解釋性說明段的無保留意見審計報告。提前確認利潤、虛增利潤都是姓"假"。對假的不出具保留意見或否定意見，而用了解釋性說明段的無保留意見。中國證監會于1999年6月作出了對該會計師事務所和簽字注冊會計師處以警告，并分別罰款30萬元、3萬元的處罰決定。從公布的上市公司1998年年報審計報告來看，這種現象也非個別。因此注冊會計師發表意見時，不能混淆性質，應確保意見到位。
上市公司年度審計報告范文3
（一）增加審計成本，降低效率基于成本與效率的視角進行分析，事務所輪換制無論是對輪換到的下一家事務所還是對審計客戶，都會導致成本的增加，在審計的前一兩年也會降低審計的效率。從事務所的角度，根據美國審計總署（GAO）關于強制輪換會計師事務所潛在影響的研究報告，會計師事務所承擔的財務報表審計成本包括營銷成本和審計成本。所謂營銷成本是指會計師事務所承擔的努力獲取或保留審計客戶的成本，如通過招投標方式競價獲取審計客戶的事務所，其承擔的招標費用就構成了營銷成本。審計成本是指會計師事務所承擔的實施客戶財務報表審計的成本，比如在審計的第一個年度對客戶行業領域、基本情況、信息系統的了解而發生的必要成本，初始年度相較以后年度增加的審計程序以及對審計年度期初實施的必要程序如收入、費用的期初截止測試也會增加審計成本。事務所輪換會增加其他方面的成本，例如審計客戶的管理信息系統用的是SAP，而事務所如果在以前的審計中沒有涉及過該系統，就會增加對審計人員的教育培訓成本；如果審計客戶是跨區域的大型企業集團，在全國各地擁有很多地區分公司和子公司，就會增加審計人員的遷置成本。GAO的一項調查結果顯示，會計師事務所在初始年度發生的審計成本可能比隨后年度的審計成本高出20%以上。意大利學者Bocconi研究發現，審計一個新客戶成本比之前增加了15％，在新的行業審計一個新客戶成本比之前增加了25％。此外，在初始審計的第一年，審計師需要投入比之前多40％的時間來熟悉客戶業務、經營過程和財務流程，大大降低了審計效率。而會計師事務所由于輪換增加的成本會反映在審計定價上，通過審計收費或多或少地轉給客戶。從審計客戶角度考慮，事務所輪換會使審計客戶在初始年度發生選擇成本和支持成本。選擇成本與事務所的營銷成本相對應，是審計客戶發生的、用于選擇新的事務所的成本；支持成本是指用于支持事務所的工作，比如為第一年度事務所了解公司狀況、企業管理系統、上一年度審計報告情況提供支持發生的成本。GAO的研究報告表明，會計師事務所的輪換會使被審計客戶在第一年度與審計相關的可能增加的成本比未變更事務所情況下的連續審計成本高出43%到128%。審計定價是供需雙方確定的對審計服務的一個合理價格，要考慮雙方的成本效率因素來合理定價。
（二）掩蓋不良動機中國注冊會計師協會曾經指出，資本市場中存在個別上市公司涉嫌通過變更審計機構換取有利的審計意見的現象。事務所輪換可能成為上市公司掩蓋不良動機、“購買審計意見”的一種手段。如果對一家上市公司執行審計業務的事務所出具了不滿足該公司期望的非標準審計報告，那么上市公司為了股票更有市場等就想要更換事務所。在沒有實行事務所輪換制前，公司解聘會計師事務所及事務所辭聘，公司與事務所雙方都應當報告并將原因披露給中國證監會，并對其所披露信息的真實性負責，上市公司如果為了規避不利審計意見而更換事務所，就要面對投資者拋售公司股票、股價下跌等風險；實行事務所輪換制以后，上市公司可能會打著制度安排的幌子掩飾不良動機，投資者不能對更換事務所的真實意圖進行有效區分，不易做出正確的投資判斷。
（三）增加審計風險對于輪換到的后一家事務所，輪換可能增加其審計風險。由于執行審計業務很大程度上依賴注冊會計師的經驗判斷，注冊會計師的職業經驗不是一蹴而就的，而是通過對被審計單位所處行業性質和商業模式不斷了解逐漸積累的，需要一個過程，所以在越來越復雜的審計環境下，審計人員具有對被審計單位業務的熟練經驗才能保證審計人員高效地安排審計工作，提高審計質量。而事務所的輪換使得首次接受審計委托的下一家事務所在初始年度對審計客戶的了解極其有限，審計人員缺乏對被審計單位業務的處理經驗會影響其職業判斷能力，從而加大了審計風險。
二、對事務所輪換的建議
（一）事務所輪換要考慮事務所規模事務所輪換要綜合考慮各方面的影響，既要看到它能夠提高審計獨立性的一面，又要看到它大幅增加審計成本、加大審計風險的一面，對于事務所輪換的范圍不應一概而論，要秉著公平、合理、有效的態度設置參與輪換的事務所的范圍，并且要加強對事務所輪換的監管。要綜合考慮事務所的規模、收益、投入資本、審計專長等因素，因為這些因素與可能發生的錯報相關。事務所規模越大、收益對個別審計客戶的依賴程度越小、審計專長越廣，其審計報告發生錯報的可能性就越小，這些因素也與審計成本增加的比例相關，小型事務所內部結構特征可能不適合實施輪換制。同時應當嚴格區分執行審計與非審計業務的事務所，對于事務所執行非審計業務可能沒有必要進行輪換。
（二）事務所輪換要考慮審計客戶的性質和規模目前，我國已對國有金融企業輪換會計師事務所做出了具體規定，對會計師事務所承擔中央企業財務決算審計的年限也做出了明確規定。被審計單位的性質，包括所有權結構、治理結構、組織結構、經營活動、投資活動、籌資活動和財務報告不同，對其輪換執行審計業務的事務所的要求應當不同，所以在設置輪換事務所的被審計單位范圍時要考慮其性質以及監管要求等。對不同規模的被審計單位，輪換事務所的要求也應當區別對待。就大規模的資產主體來說，一家事務所從接受審計委托，了解其商業模式、行業狀況、資產規模，到熟悉其業務流程、經營決策，一般都需要兩到三年。
上市公司年度審計報告范文4
根據中國注冊會計師協會《會計師事務所執業質量檢查制度(試行)》的規定和《中國注冊會計師協會關于開展～年會計師事務所執業質量檢查工作的通知》精神，我們于～年7月4日至8月30日對50家會計師事務所(包括分所)進行了檢查，13家事務所予以復查。現從以下四個方面進行匯報：
一、今年檢查工作的特點和基本做法
開展執業質量的監督檢查工作，是行業誠信建設的內在要求和客觀需要。本次檢查工作由協會領導總體布置，監管部具體組織實施，在借鑒以往開展檢查工作經驗的基礎上，對～年度的檢查工作從計劃、組織、實施等方面都進行了認真準備和精心安排。
(一)認真做好檢查前的各項準備工作。
中注協檢查工作布置會后，我們修訂了執業質量檢查工作計劃，確定了～年檢查對象、范圍、檢查的方式和方法等內容;召開了執業質量檢查工作布置會，部署了今年業務質量檢查工作。
舉辦了檢查人員培訓班，對40名檢查人員進行檢查前的培訓;針對小規模企業的特點，簡化了小規模企業的檢查工作底稿。
(二)檢查工作的特點和基本做法
按照中注協要求，結合我會與財政局監督處不重復檢查的原則，對50家事務所進行檢查，其中～年后新設立的45家、具有證券期貨業務資格的2家、5年內未接受過協會自律性檢查的事務所3家，同時對上年度被強制培訓的13家事務所進行了執業質量復查。
檢查范圍：～年14月出具的上市公司、大中型國有企業、外商投資企業～年度審計報告。被檢查事務所共出具年度審計報告共2451份，檢查組抽查226份(其中上市公司報告4份)，抽查比例為9.2%。
為便于檢查人員工作，同時不影響被檢查事務所正常業務，與往年不同，我們從實際出發采取了實地檢查和報送資料集中檢查兩種方式。
在抽取審計業務項目時，選擇能全面反映事務所執業水平的業務類型和業務項目，使抽取的檢查樣本具有廣泛性和代表性。例如，選擇不同審計部門或審計小組的業務項目;選擇不同的簽字注冊會計師完成的審計報告。
這次檢查工作給注冊會計師們提供了一次相互交流的機會，很多接受檢查的事務所非常重視與檢查人員交流執業經驗和體會，不少事務所把檢查組與事務所的交換意見會，看作是對注冊會計師進行專業培訓的好機會。通過檢查人員與注冊會計師的討論交流，達到了提高事務所業務質量的目的。
二、檢查中發現的主要問題
(一)內部質量控制存在問題
對事務所內部質量控制的檢查，主要采取調查問卷、現場詢問并結合具體審計項目的檢查來進行。
檢查中發現大部分事務所建立了一整套以項目承接、項目風險管理、各級業務人員的職責規定、審計工作底稿審核規定、內部控制評價規程等為主要內容的內部質量控制制度和業務項目風險控制規程，在制度上為業務質量提供了保證。
但少數事務所缺乏具體可行的制度，如有的事務所未建立執業規程或審計手冊，有的從形式上履行了三級復核程序，但未簽署意見，對復核的程序和內容亦無記錄，各級復核缺乏明確的責任分工，致使三級復核流于形式。
被檢查的新所和小所由于更多的關注市場開發，制度建設和執行處于薄弱環節，項目質量控制依賴具體的執業人員。因此，不同的項目組由于人員組成的不同，使項目之間執業質量存在較大差異，風險控制標準不統一。
(二)職業道德方面存在問題
在本次檢查中，我們采用調查問卷、現場與相關審計人員詢問方式，未發現事務所及注冊會計師惡意違背職業道德的情況。
但我們發現事務所業務收費大多偏低，有的業務收費僅為標準收費的20-30%;注冊會計師普遍未就新承接業務與前任注冊會計師進行溝通。造成上述問題的原因除了受執業環境、執業隊伍素質、不正當競爭等因素的影響，部分事務所自身存在重收益、輕質量的狀況，尤其放開批所以來，部分事務所出現內部分化、業務流失的趨勢，這種狀況勢必加劇同行間的不正當競爭。
三、具體審計項目存在的問題分析
(一)法律責任問題
1、對會計責任和審計責任重視不夠。如收集的財務報告未經單位負責人簽字、蓋章或沒有單位的公章;將事務所的名稱作為會計報表附注的頁眉或頁腳;未按照企業會計準則的要求披露關聯方關系及其交易;會計報表附注未將主要報表項目內容予以列示;未披露財務報表的批準報出日期;管理～聲明書不簽日期或簽署日期與審計報告日期不一致等問題普遍存在。
2、底稿中存檔的審計報告沒有嚴格執行簽字并蓋章制度。如注冊會計師只蓋章沒有簽字或只簽字沒有蓋章;將不應作為審計報告附件的內容作為附件。如在報告正文有附送會計報表的情況。
3、新所和小所對業務約定書重視不夠。沒有業務約定書、約定書要素不完整或內容不恰當的情況，被審計企業未蓋章，未明確出具報告日期或無簽約日期或有效日期，簽約日期晚于報告日期，不恰當限定年度審計報告的使用范圍等。
法律意識不強是今年業務檢查發現的較為普遍的問題。我們認為，事務所審計業務如果涉及法院、公安等相關部門，上述存在的問題將會導致事務所及注冊會計師承擔不必要的法律責任。
(二)綜合類項目存在的問題
1、普遍不重視審計計劃的編制。有的事務所未編制審計計劃?；蛘呔唧w審計計劃固定化，沒有根據項目的實際進行調整以適應項目的需要。對審計程序表執行情況的說明一般不予重視，減少審計程序未經有關責任人批準，在實際執行過程中隨意性很大。審計計劃中沒有對企業的相關風險因素進行分析，對重要性水平的確定沒有過程及依據，沒有審計目標的描述，對以前年度審計的描述簡單，沒有費用預
算，對重要的審計領域與科目的審計程序沒有說明。
2、事務所普遍對期初余額的關注程度不夠，沒有獲取可以信賴的期初余額的有利證據，也沒有執行相應的審計程序;對影響本期的大額結轉項目沒有進行追查，未充分考慮期初余額對會計報表的影響。
3、沒有審計總結。未編制符合性測試記錄、審計差異匯總表、試算平衡表。
4、符合性測試目的不明確，符合性測試的結果與實質性測試的時間、性質、范圍沒有形成對應關系，體現不出制度基礎審計的特點。對符合性測試樣本量確定的依據沒有充分的說明。
5、未單獨建立永久性檔案，對首次接受委托項目的，收集長期檔案資料不齊。
(三)實質性測試存在問題
1、對往來款項的函證情況普遍執行不到位。對應收款項、應付款項的審計程序有的只有賬賬核對、賬表核對，缺少必要的賬齡分析和函證程序;有的雖然發函但在回函很少的情況下，沒有執行任何替代程序即予以確認。如某事務所對某物資公司的審計，公司其他應收款金額為7225萬元，占資產總額34.74%，未實施函證的審計程序，也未執行任何替代程序即予以確認。
2、存貨監盤程序普遍實施不到位。對實物資產的審計，一般只取得了客戶提供的明細表或者盤點表，沒有事務所的監盤或抽盤記錄，有的雖然有盤點或抽盤記錄，但沒有將盤點日的數據倒扎至報告日進行核對，使執行的審計程序不能達到審計目的;對因客觀原因不能執行監盤或抽盤的實物資產，沒有執行相關的替代程序;底稿中缺乏審計人員對大額資產產權的關注，如金額較大的固定資產的發票、進口設備的報關文件、在建工程的施工許可證、房屋與土地使用權證及其有關的抵押事項等。
如某事務所審計的某裝飾工程存貨金額為1234萬元，占總資產38.77%。其中工程施工1230萬元，注冊會計師未按工程項目編制明細表，未關注工程進度情況，也未進行實物監盤的審計程序。
3、長期投資底稿未標明投資比例及核算方法。對于合同約定所占比例較大的投資，沒有檢查長期投資是否采用權益法核算，沒有對當期損益的調整是否正確，以及是否應編制合并報表進行判斷。
4、收入確認不符合相關準則的規定。如某施工企業當期會計報表確認收入15.3億元。注冊會計師沒有取得工程結算收入的確認依據，沒有結合工程合同、工程進度等進行收入確認的判斷，沒有考慮收入確認方法隊會計報表的影響。
5、被檢查的多數事務所普遍存在對現金流量表審計的工作底稿不充分問題。
6、收集的審計證據不充分、不恰當，不足以對審計結論形成有力的支持。審計人員大量地復印企業的總賬、明細賬、記賬憑證及原始憑證，盲目地搜集無效的審計證據，沒有對證據的分析與職業判斷軌跡與記錄;有的出現審計證據不支持審計結論或二者不一致的情況;有的搜集審計證據不充分且目的性不強，憑證抽查比例過低，不能成為支持審計結論的依據;部分審計項目，對于重要事項沒有取得審計證據，檢查人員無法進一步判斷對審計意見的影響。
如某公司主營業務收入增長106.30%，但主營業務成本只增長了20.41%，～年度收入增長主要為銷售給單一客戶,銷售額為2,389萬元，其中應收賬款為1,437萬元，該銷售無主營業務成本。該交易為臨近資產負債日進行的重大異常交易，注冊會計師沒有充分關注交易對象的財務狀況、銷售規模、償債能力等;審計人員未對相關合同條款進行認真檢查，未關注其銷售是否符合收入確認條件;未關注公司是否已實際發貨，未查閱到交貨手續，未取得相關驗收合格的證明。
7、審計意見類型不恰當。
(1)部分事務所出具的審計報告的保留意見不在正文中披露，而是采用審計事項說明方式敘述。
(2)審計報告中審計范圍的界定不正確。某公司是合并會計報表，該所審計的是其母公司會計報表，僅對母公司會計報表發表審計意見而非合并會計報表，但是在審計報告范圍段中的表述是“我們審計了后附某公司～年12月31日的資產負債表以及～年度的利潤表和現金流量表?！保瑹o形中擴大了注冊會計師的責任。
(3)對審計過程中發現的重大問題以會計報表附注披露的方式替代審計報告意見，以此“規避”審計風險，造成審計意見不當。如某企業無形資產-專利～年期初140萬元，本年6月增加6000萬元，期末無形資產余額6140萬元，全年應攤銷364萬元而未攤銷(受益期10年)。上述事項影響利潤減少366萬元(報表利潤-85萬元)，僅在報表附注中說明未在報告中披露，審計報告意見類型為無保留意見不恰當。
(4)強調事項段所強調的事項不屬于修訂后《具體準則第七號審計報告》規定的內容。如某公司根據與另一公司簽訂的協議，提取資產占用費324.3萬元(占資產總額的34.54%)計入“其他應付款”。注冊會計師在審計時就此事項向B公司進行函證, B公司未予確認。注冊會計師在審計報告中，將此事項作為無保留意見審計報告的強調事項段。
(5)企業會計制度運用錯誤，事務所出具無保留意見報告。如某審計報告意見段中說明被審計單位會計報表符合《企業會計制度》的規定，但會計報表附注披露采取的會計政策是《施工企業會計制度》。同時，審計底稿的管理～聲明書中企業聲明采用《企業會計制度》。
(6)沒有充分考慮重大事項不符事項對審計報告的影響
某事務所出具的一份標準無保留意見審計報告，底稿記錄長期借款函證與報表差額較大, 注冊會計師沒有進一步檢查差異原因;某企業1995年成立，～年未編制利潤表而將損益項目在遞延資產核算、沒有合并持股56%的子公司， ～年度審計意見為帶強調事項的無保留意見，注冊會計師本年度仍出具無保留意見報告。
(7)注冊會計師對會計報表附注進行保留、對企業已接受并進行了調整的事項報，仍在審計報告中予以保留，盲目回避審計責任。
(8)對資不抵債企業的持續經
營能力關注不夠，審計程序不到位。某事務所對資產總額為7365.89萬元，凈資產為-4549.29萬元的某飯店進行審計，注冊會計師未關注其持續經營能力。注冊會計師只索取飯店的科目余額表，在工作底稿中填列報表數字，極少地執行了審計程序，便出具了標準無保留意見審計報告。
四、對此次檢查的處理意見
針對上述檢查中出現的問題，對審計過程中違規情節較嚴重的注冊會計師、事務所予以行業懲戒：
(一)對兩家事務所予以通報批評：北京泳泓勝會計師事務所、北京宏大興會計師事務所
(二)對三家事務所予以限期整改：北京同道會計師事務所、北京中潤誠會計師事務所、北京慧運會計師事務所
(三)對六家事務所予以談話提醒：中誠恒平會計師事務所、中漢德會計師事務所、北京國信浩華會計師事務所、北京聯首會計師事務所、先峰榮達會計師事務所、北京今日升會計師事務所。
對以上事務所因審計報告存在問題簽字注冊會計師予以談話提醒。
五、幾點意見與建議
1、本著幫助教育與并罰并重的原則，我們對以上11家事務所發書面通知書，要求事務所針對檢查發現的問題，提出整改意見和建議，從告知之日起一個月內以書面的形式上報協會，我們將對整改結果進行跟蹤落實。并根據整改情況確定是否列入下一年的復查對象。
2、加強與有關部門的溝通，如對銀行的函證，往往因銀行不嚴格遵循財政部、中國人民銀行《關于做好企業的銀行存款、借款及往來款項函證工作的通知》有關規定，造成注冊會計師不能很好履行對函證實施有效控制的程序。建議向有關部門反映，解決函證收費高的問題。
3、檢查中事務所普遍反映收費低的問題。如對審計業務所采取的招標形式，所看重的只是價格因素，而對其他因素的關注程度卻較低，這就從客觀上加劇了事務所之間的價格競爭，使會計市場的買方與賣方權利更加不對稱，地位更加不平等。建議有關部門制定相應的審計招標辦法。
上市公司年度審計報告范文5
一、引言
審計收費作為審計服務供需雙方就審計服務所達成的價格，反映了注冊會計師審計服務的價值。合理的審計收費不僅是保障注冊會計師審計質量的經濟基礎，也是注冊會計師審計行業可持續發展的基礎。如果會計師事務所的審計收費降低幅度過大，會迫使會計師事務所減少配備經驗豐富的審計人員、迫使審計師減少必要的審計程序、迫使審計師搜集不充分的審計證據來支持所發表的審計意見，審計質量就無從保證，從而埋下了審計風險隱患，公眾就不能充分信賴被審計單位的財務狀況、經營成果以及現金流量，并據此作出正確的決策。在當前物價水平、工資水平等普遍上揚的背景下，一些會計師事務所的審計收費出現“跳水式”的下降，引起了社會各界的高度關注，有待于進行深入研究。截至2013年4月29日，在同時公布了兩個年度的審計費用的1 035家上市公司中，本文以2011年度審計費用是2012年度審計費用1.5倍以上的八家上市公司為例（如表1所示），通過分析審計收費的影響因素及內在機理，提出相應的對策建議。這八家上市公司在兩個年度內均被出具了標準無保留意見的審計報告，其中只有天立環保更換了會計師事務所，其他七家上市公司仍然沿用上一年度的會計師事務所。
二、會計師事務所審計收費“跳水式下降”的因素分析
在市場經濟不完善、法制環境不健全的背景下，無論是“深口袋理論”還是“審計保險假說”都缺乏實施的現實基礎?！稌嫀熓聞账帐召M管理辦法》第六條規定，“實行計件收費的審計服務，可以實收資本、資產總額或營業收入等反映審計對象規模的指標為計費依據，采取差額定率累進計算的辦法收取服務費。即按實收資本、資產總額或營業收入等劃分收費檔次，分檔計算收費額，各檔相加為收費總額。”
（一）總資產、凈資產、實收資本分析。由下頁表2資料可知：
1.從八家上市公司總資產來看，2012年總資產與2011年總資產相比，都存在不同程度的增長，增長最多的是電科院，增長24.68%；增長最少的是玉龍股份，增長2.00%。可見，總資產的增長變化不足以解釋上述八家上市公司審計費用的“跳水式”下降。
2.從八家上市公司凈資產來看，2012年凈資產與2011年凈資產相比，都存在不同程度的增長，增長最多的是電科院，增長8.05%；增長最少的是哈爾斯，增長0.77%。可見，凈資產的增長變化不足以解釋上述八家上市公司審計費用的“跳水式”下降。
3.從八家上市公司實收資本來看，2012年實收資本與2011年實收資本相比，除了玉龍股份和哈爾斯兩家上市公司與上年度持平以外，其他六家上市公司的實收資本都存在不同程度的增長，增長最多的是隆華傳熱，增長104.15%；增長最少的是華天科技，增長60%。可見，實收資本的增長變化不足以解釋上述八家上市公司審計費用的“跳水式”下降。
（二）營業收入、利潤總額、凈利潤分析。由表3資料可知：
1.從八家上市公司營業收入來看，2012年營業收入與2011年營業收入相比，除了玉龍股份、隆華傳熱兩家上市公司減少以外，其他六家上市公司的營業收入都存在不同程度的增長，增長最多的是天立環保，增長72.01%；增長最少的是哈爾斯，增長3.14%。就營業收入減少的玉龍股份、隆華傳熱兩家上市公司而言，玉龍股份減少了13.29%，與其審計費用減少87.95%相比，二者不成比例，不足以解釋其審計費用的大幅度下降；隆華傳熱減少了6.90%，與其審計費用減少73.08%相比，二者不成比例，不足以解釋其審計費用的大幅度下降?？梢?，營業收入的變化不足以解釋上述八家上市公司審計費用的“跳水式”下降。
2.從八家上市公司利潤總額來看，2012年利潤總額與2011年利潤總額相比，玉龍股份、天立環保、華天科技、電科院四家上市公司的利潤總額存在不同程度的增長，增長最多的是電科院，增長61.84%；增長最少的是天立環保，增長0.48%。冠昊生物、隆華傳熱、新研股份、哈爾斯四家上市公司的利潤總額存在不同程度的減少：冠昊生物減少了37.71%，其審計費用減少83.02%；隆華傳熱減少了25.76%，其審計費用減少73.08%；新研股份減少了11.80%，其審計費用減少40%；哈爾斯減少了17.08%，其審計費用減少33.33%；即利潤總額的減少與其審計費用的減少不一致?？梢姡麧櫩傤~增長的四家上市公司不足以解釋其審計費用的“跳水式”下降，而利潤總額下降的四家上市公司可以部分解釋其審計費用的“跳水式”下降。
3.從八家上市公司凈利潤來看，2012年凈利潤與2011年凈利潤相比，玉龍股份、天立環保、華天科技、電科院四家上市公司的凈利潤存在不同程度的增長，增長最多的是電科院，增長61.58%；增長最少的是天立環保，增長0.11%。冠昊生物、隆華傳熱、新研股份、哈爾斯四家上市公司的凈利潤存在不同程度的減少：冠昊生物減少34.35%，其審計費用減少83.02%；隆華傳熱減少26.65%，其審計費用減少73.08%；新研股份減少13.44%，其審計費用減少40%；哈爾斯減少18.85%，其審計費用減少33.33%；即凈利潤的減少與其審計費用的減少不一致。可見，凈利潤增長的四家上市公司不足以解釋其審計費用的“跳水式”下降，而凈利潤下降的四家上市公司可以部分解釋其審計費用的“跳水式”下降。
（三）八家上市公司審計費用“跳水式下降”的其他因素分析。
1.審計市場主體缺乏對高質量審計服務的自發性需求。母母錕放以后我國注冊會計師審計市場發展情況來看，注冊會計師審計制度是政府強制推行的結果，而非企業自愿選擇的結果。因而相當一部分公司包括上市公司對注冊會計師審計服務的需求主要是為了滿足法律法規的需要，而對高質量的審計服務缺乏內生性的需求。對于這些上市公司而言，他們不愿意為注冊會計師審計服務支付高額的費用，只要達到政策規定的最低要求即可，從而導致上市公司在聘請會計師事務所時，考慮更多的是審計收費的高低，而不是審計服務質量的高低，這樣就會誘導會計師事務所采取價格戰而非質量戰，來贏得比較優勢。
2.注冊會計師審計市場競爭激烈。從注冊會計師審計服務供給來看，在當前高等教育擴招的背景下，幾乎所有的高等院校都開設了會計審計專業或相關專業，每年龐大的會計審計專業以及其他非會計審計專業畢業生，通過自身的辛勤努力源源不斷地進入注冊會計師審計隊伍，為不斷擴大供給注冊會計師審計服務奠定了基礎；從注冊會計師審計服務需求來看，由于我國企業自身對注冊會計師審計報告的需求不足以及審計邊界的縮小，使得我國注冊會計師審計服務缺乏剛性需求，注冊會計師審計服務市場的供需必將失衡，尤其是隨著國際“四大”進入我國審計市場，憑借其優勢與我國本土的會計師事務所展開競爭，搶占了我國注冊會計師審計服務市場的很大一部分市場份額，進一步加劇我國本土會計師事務所之間的競爭，使得本土會計師事務所在承擔業務時處于弱勢地位，由此引發“價格戰”便在情理之中。
三、治理會計師事務所審計收費“跳水式下降”的對策建議
（一）增強會計師事務所的社會責任意識。審計學家Mautz和Sharaf曾經說：“審計是關于社會責任及道德行為以及收集、評價證據的一種活動?！睍嫀熓聞账鳛橐环N承擔特定社會使命的智力型組織，作為資本市場和市場經濟的重要參與者，應樹立社會責任意識，肩負其對投資者以及社會公眾所承擔的社會責任，全方位、多手段地培養注冊會計師樹立高尚的職業道德觀。在執業過程中堅持獨立、客觀、公正的職業道德，使審計結論不依附和屈從于任何利益集團或人士的影響和壓力。
（二）完善上市公司的治理結構和治理機制，使股東成為真正的審計委托人，培育對高質量審計服務的自愿性需求。上市公司的現在或潛在的投資者、債權人等高質量審計服務的需求者，其需求的層次、質量等內容無法直接傳遞給會計師事務所，而且他們無法為注冊會計師審計支付費用，所以他們的需求無法形成有效需求。因此，完善上市公司的治理結構和治理機制，提高對高質量審計服務的需求，使股東成為審計委托人，享有選擇會計師事務所的權利，改變目前審計委托人和被審計人不分離的現象，實現承擔審計費用和享受審計收益相匹配，有效地制約經理人員的機會主義行為，形成審計市場的有效需求。
（三）優化會計師事務所的組織形式?，F在，我國會計師事務所的組織形式大多是有限任制，這種形式不利于注冊會計師審計市場的健康平穩發展，建議對現有的有限責任制組織形式進行改革，逐漸推行合伙制組織形式，使會計師事務所對其提供的審計服務承擔無限責任，從而減少“低價攬客”現象的發生，促進審計收費市場的平穩發展。
（四）培養會計師事務所的行業專長，提供異質性的審計服務。會計師事務所行業專長是指會計師事務所的注冊會計師在執業過程中相對于其他會計師事務所的注冊會計師在技能上的優勢，以此向客戶收取費用溢價，為客戶提供異質性的審計服務，例如普華永道在金融業上有專長，德勤擅長內控咨詢業務。因此，我國會計師事務所要不斷培養自身的行業專長，這樣不僅可以擴大事務所的業務范圍、提供差異化的審計服務、提升整個行業的服務水平，而且可以提高審計市場的進入壁壘以及自身對審計收費的控制力，從而獲得審計費用溢價，進而提高會計師事務所的市場談判能力和市場競爭力，實現會計師事務所、審計客戶以及政府部門的三方共贏。
（五）注冊會計師協會對低價收費的會計師事務所進行約談和重點監控。各級注冊會計師協會要加強對審計收費的監督檢查，尤其是對低價收費的會計師事務所進行書面約談，就可能存在的風險進行提示，并要求會計師事務所和注冊會計師確保對低價收費的審計工作投入、重視期初余額審計、切實做好項目質量控制。與此同時，各級注冊會計師協會要加強對這類會計師事務所的監控，實現審計收費市場的持續博弈，保證其審計質量，維護審計市場乃至資本市場的秩序，服務資本市場善治的目標。S
參考文獻：
[1]魚招波.中注協披露年報審計情況 審計費用現“驚人一降”[N].財會信報，2013-4-29.
[2]張睿，田高良.會計師事務所行業專長、行業同質性與審計費用――基于地方層面的考察[J].山西財經大學學報，2016，（6）.
[3]中注協書面約談事務所 提示變更審計機構且降低審計費用的上市公司年報審計風險[J].中國注冊會計師，2016，（5）.
[4]靳思昌.社會審計國際化維護國家經濟安全的制度安排[J].會計之友，2015，（2）.
[5]姜迎雪.論我國會計師事務所審計收費低的現狀及解決對策[J].財經界（學術版），2013，（11）.
上市公司年度審計報告范文6
關鍵詞：內部控制鑒證 審計 審核
自2006年我國對資本市場內部控制信息披露實施管制以來，上市公司披露的內部控制鑒證報告數量猛增，但是這些報告的標題和內容卻五花八門，可比性較差，削弱了信息的有用性。究其原因，主要是注冊會計師對內部控制鑒證業務性質的認識存在差異?，F階段內部控制鑒證業務是定位于審核抑或審計，這是一個有必要厘清的重要問題。本文擬對此問題進行理論分析和實證研究，旨在為提高我國上市公司內部控制鑒證制度的實施效果有所幫助。
一、內部控制審核與內部控制審計辨析
根據國際審計鑒證準則委員會（IASSB）的定義，鑒證業務是指注冊會計師對鑒證對象信息提出結論，以增強責任方之外的預期使用者對鑒證對象信息信任程度的一種業務，其中鑒證對象信息是對鑒證對象按照標準進行評價和計量的結果。在鑒證業務中，內部控制審核（Examination）與內部控制審計（Audit）的區別主要表現在以下五個方面：
一是保證水平不同。內部控制審核提供的是有限保證，而內部控制審計提供的是合理保證，合理保證的保證水平要高于有限保證。
二是鑒證對象不同。在內部控制審核中，注冊會計師僅就企業管理當局對特定基準日的內部控制有效性的認定（即企業內部控制自我評價報告）進行審核，并發表審核意見。在內部控制審計中，注冊會計師不僅要審計管理層的報告，還要出具一份有關公司內部控制效果的單獨的、獨立的意見。從鑒證對象看，注冊會計師在內部控制審計業務中承擔的責任顯然要重于審核業務。
三是測試控制設計與運行有效性的程序不完全相同。內部控制審核包括詢問、觀察、檢查、重新執行，內部控制審計。除了用到上述程序外，還必須實施穿行測試，以便為其審計意見提供充分適當的證據。美國公眾公司會計監督委員會（PCAOB）的審計準則要求外部審計人員至少對每個重要交易實施一次穿行測試。穿行測試涉及從原始憑證追蹤某筆交易，經企業的信息系統，直至它在企業財務報告上反映出來。而在審核業務中只是簡單地了解企業內部控制，針對性不強，收集的證據的充分性和適當性要弱很多，因此無須執行穿行測試。
四是鑒證意見態度不同。內部控制審核是以消極方式發表鑒證意見，而內部控制審計是以積極方式發表鑒證意見。
五是社會影響不同。財務報告內部控制鑒證業務主要是為資本市場服務，其鑒證結果對整個社會有巨大而深遠的影響。相比于內部控制審核，內部控制審計提供的保證水平較高，因而社會公眾更多地依賴審計意見。內部控制審計的社會影響顯然要比內部控制審核的大得多。
上述五個方面的差異，核心是保證水平不同。正是源于內部控制審計提供的保證水平高于內部控制審核提供的保證水平，才導致了注冊會計師需要執行更加周密、嚴格的計劃，收集更加充分適當的證據，以支持注冊會計師以積極方式發表審計意見，同時也使得其社會影響更大，注冊會計師承擔的責任更重。
二、我國內部控制鑒證制度的演進―由審核到審計
2000年11月中國證監會《公開發行證券的公司信息披露編報規則》， 規定商業銀行和證券公司在其年報中出具對內部控制的有效性、完整性和合理性的自評報告，并委托所聘請的會計師事務所對其內部控制制度，尤其是風險管理系統的完整性、合理性及有效性進行評價，提出改進建議，并出具評價報告。這是我國首次確立上市公司內部控制專項審核制度。而后證監會以信息披露內容與格式的形式要求，將對內部控制鑒證擴大到了在境內申請首次公開發行股票并上市的公司以及申請發行新股的上市公司范圍。2002年2月，為了規范注冊會計師執行內部控制審核業務，國注冊會計師協會頒布了《內部控制審核指導意見》。
2006年，滬深交易所先后出臺《上市公司內部控制指引》，要求上市公司披露內部控制自我評價報告，深交所要求其所有主板上市公司的注冊會計師在對公司進行年度審計時，就公司財務報告內部控制情況出具評價意見，而上交所僅要求會計師事務所出具對內部控制自我評估報告的核實評價意見。這標志著我國全面實施上市公司內部控制鑒證制度。雖然兩份指引未明確說明內部控制鑒證業務的性質，但是從其規定的鑒證對象和注冊會計師責任看，滬深交易所對內部控制的定位不同，上交所定位為審核，而深交所定位為審計。這表明這一時期政府監管部門對上市公司內部控制鑒證的性質尚未達成共識。
2008年6月，財政部等五部委聯合我國最具權威性的《企業內部控制基本規范》，其中第十條要求會計師事務所對企業內部控制的有效性進行審計，出具審計報告?！痘疽幏丁穼炔靠刂畦b證的定位與美國SOX法案相同，這將中國的內部控制鑒證推向了保證程度最高的審計業務，中國的內部控制鑒證正式從審核轉變為審計。2010年4月，財政部等《企業內部控制審計指引》，首次對注冊會計師執行內部控制審計業務進行專門規范。至此，從制度層面上說，我國上市公司內部控制鑒證業務性質的定位已完全明確。
顯然，我國內部控制鑒證經歷了由審核向審計轉變的發展軌跡，這種轉變雖然會增加企業的成本，同時也對注冊會計師的專業勝任能力提出了更高的要求，但是有助于加強公司治理，提高財務報告質量，保護投資者利益，符合企業和社會的長遠利益。
三、內部控制鑒證業務性質認同度調查
如前所述，深交所對內部控制鑒證定位為審計，這與2008年頒布的《企業內部控制基本規范》一致，那么，實踐中注冊會計師是否均認同這一定位呢？我們以2009年度深市主板上市公司披露的內部控制鑒證報告為樣本來研究這一問題。
2009年度深市共有485家上市公司，其中96家披露了注冊會計師的內部控制鑒證報告。從報告標題來看，使用的報告標題有10余種之多，其中使用最廣泛的是“內部控制鑒證報告”，共42份，占總數的43.75%， 其次是“內部控制審核報告”，共23份，占總數的23.96%，其余的使用“內部控制制度報告”、“內部控制審核評價意見”、“專項報告”以及“專項說明”等名稱。由此可見，注冊會計師對內部控制審計業務性質的認識存在分歧。值得注意的是，沒有一份報告采用“審計報告”作為標題，由于審計業務在鑒證業務中要求的保證程度最高，注冊會計師面臨的法律風險最大，因此在專門的內部控制鑒證指引出臺前，事務所很有可能出于規避風險的考量而棄用這一名稱。
從報告的內容來看，96份鑒證報告可以劃分成三種范式，一是審計報告，共75份，占比是78.13%，報告對被審單位內部控制的有效性以積極方式發表審計意見；二是審核報告，共5份，占比是5.21%，報告強調提供的保證水平為有限保證，其保證程度低于合理保證；三是其他鑒證業務報告，共16份，占比是16.67%，報告強調不是對內部控制專門審核，僅就管理當局提供的內部控制自我評價報告與注冊會計師對該公司財務報表的審計發現在重大方面是否一致發表意見。以上統計結果說明注冊會計師未一致認同將內部控制鑒證業務定位為審計，近四分之一的注冊會計師將內部控制鑒證業務定位為審核或保證程度更低的其他鑒證業務。上述現象反映出深交所的《上市公司內部控制指引》沒有得到全面的貫徹執行。
四、結論與建議
內部控制審計與內部控制審核在保證程度、鑒證對象、測試程序、鑒證意見態度等諸多方面存在差異。我國上市公司內部控制鑒證制度最初定位為審核，后發展為審計，制度創新的目的是最大限度的促進企業內部控制建設，提高上市公司內控信息披露的質量。在對深市主板市場上內部控制鑒證報告進行統計分析后，我們發現我國注冊會計師還沒有對內部控制鑒證業務的性質形成統一的認識。因此，我國有關的政府監管機構和行業協會還需要針對內部控制審計業務加大對注冊會計師的宣傳和培訓，加強對內部控制審計業務的監管，促使內部控制審計業務質量不斷提高。
參考文獻:
①蔡吉普. 我國上市公司內部控制信息披露的實證研究[J]．審計與經濟研究，2005（3）:85―88
②方紅星. 強制披露規則下的內部控制信息披露－基于滬市上市公司2006年年報的實證研究[J]．財經問題研究，2007（12）:58―64
③林斌，饒靜．上市公司為什么自愿披露內部控制鑒證報告？――基于信號傳遞理論的實證研究[J]．會計研究，2009（2）:45―52
④[美]邁克爾 拉莫斯著，李海風譯.如何遵循SOX404條款―評估內部控制的效果[M]，第1版．北京：中國時代經濟出版社，2007:3―14
⑤袁秋云.滬市上市公司2008年內部控制鑒證報告分析[J]．財經界，2009（9）:10―11
