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摘要：
為了更好地解決企業盈余管理問題，以上市公司盈余管理動機為切入點，分析盈余管理產生的原因，提出我國上市公司盈余管理存在的主要問題，并針對存在的問題提出規范企業盈余管理的建議，從而使會計信息能夠更真實地反映企業的經營狀況．
關鍵詞：
盈余管理；會計；目標利潤
盈余管理既是當代會計理論及實務界研究的重點課題，也是管理學及經濟學領域一直倍受關注的熱點問題．所謂盈余管理，就是指企業的管理者或管理當局利用有關法規準則滯后市場經濟發展的實際情況，在不違反會計準則、會計制度及相關法律法規的前提下，有目的地采取多種或單一手段使財務報告達到期望盈余的目的．
1盈余管理產生的原因
1．1管理者激勵機制
股東是企業唯一的擁有者，但股東并不負責企業的日常管理，而是由股東雇傭的管理者來管理企業，安排企業的日?；顒樱@些活動需要管理人按事先與實際擁有者簽訂的契約條款進行，高層管理人員與股東之間的委托關系由此建立．股東為了最大程度地使管理者積極工作，全心全意為公司服務，使自己的財富最大化，會制定一系列激勵機制以使管理者的目標盡可能地與股東的目標一致［1］．一般企業激勵機制內容主要包括目標利潤、利潤增長率、銷售增長率、市場增長率、股票價格等，計量周期一般是一個會計年度，高管人員達到或超過目標會相應獲得增加報酬、增加閑暇時間等獎勵．因此，高層管理人員為達到激勵目標就會通過會計盈余管理和真實盈余管理兩方面對目標利潤等進行操縱．
1．2債務契約約束
隨著資本市場制度的不斷完善和資本市場化進程的加快，金融機構在對貸款單位的初始評估及貸款項目的后續資金使用上都存在一套完備的審查制度，處于對資金回收安全的考慮，債務人會提出諸如凈利潤水平、資產負債率區間及貸款項目進展進度等限制條款，對債務人進行一定的約束，并對各限制條款的具體項目賦予一定的分值區間，利用一定的算法在固定時間和特殊情況下對企業進行打分，根據得分結果決定是執行獎勵方案還是懲罰方案．無論是獎勵還是懲罰的根本都是債務契約約定，因此為了不違背債務契約，企業會通過操縱盈余來提高利潤或使敏感指標達到期望水平．
1．3資本市場動機
《公司法》無論是對上市公司首次發行股票還是再次發行股票都制定了嚴格的規定，如果公司要想上市，必要條件之一就是在近三年內連續盈利，且發行價格會受經營狀況及企業聲譽等多方面因素影響，而這些信息基本上都是來自公司的財務報告［2］．再者，股票市場實行IPO注冊制后，未來股市的博弈會使投資者更加注重公司發展前景和內在價值的挖掘，在投資機會選擇上會更理性、更科學，不會因為小小的風吹草動就變得煩躁不安而作出欠考慮、欠分析的決定，而作決策的依據就是上市公司的報告及公告，由此財務報告就顯得更加重要．而且公司上市后，法律仍對其經營情況進行限定，上市后一個會計年度財務報告顯示股東凈收益為負，則被冠以ST，如果連續兩個會計年度虧損則為＊ST，這就代表著公司有退市風險，此狀況不消除不僅不能繼續上市，而且也不能在證券市場再融資第二次發行股票．因此企業為了能夠成功上市，并保證上市后需要資金的時候能夠再次從資本市場上籌集到所需資金，就需要一份漂亮的財務報告．為了這份漂亮的財務報告，管理人員會進行盈余管理以操縱利潤．
1．4避稅目的
通常，預期稅率變動的公司通常會采用真實盈余管理的方式進行避稅，因為應計項目的盈余管理會引起審計部門、稅務部門的注意，風險程度高，且不容易實現［3］．公司避稅行為的目的就是為了降低企業的稅務成本，減少資本的流出．而且在實際工作過程中，管理者或企業的實際控制人都認為納稅是對自身利益的一種“侵犯”，為了讓這種“侵犯”帶來的損失降到最低，企業會通過盈余管理活動來實現避稅目的，并保證自身經濟利益最大化．
2我國盈余管理存在的問題
我國企業的盈余管理起步較晚，技術方面尚不成熟，再加上理論界及政府對盈余管理的態度不盡相同，實務界對盈余管理也缺乏正確的認識，因此在盈余管理的實現方式上更是五花八門．
2．1盈余管理使關聯交易混亂
關聯交易的范圍要大于合并報表的范圍，企業通過將商品銷售給關聯關系人的方式實現預期銷售額，并通過低價從關聯企業購買原材料，然后將產成品高價銷售給關聯企業的方式實現目標利潤．關聯方之間存在無形資產、固定資產等的租賃行為是常有的事，這種租賃行為在確定租金數額時操縱費用的彈性空間非常大，因為關聯方之間簽訂的租賃合同中通常只有租賃費的確定標準、支付地點、支付方式，不確定具體的租金數額．如果上市公司為出租方，當上市公司的利潤低時，就可以通過提高關聯方租賃費的方式提高利潤，如果上市公司為承租方就通過降低租賃費來提高利潤．關聯方之間通過虛假交易、非市場價格進行盈余管理，使得關聯交易市場混亂，管理失控．
2．2濫用會計政策及會計估計
利用會計政策及會計估計進行盈余管理是應計盈余管理的主要方式，企業通過對存貨計價方法的選擇來控制成本費用進行盈余管理，通過對企業預期目標的權衡來選擇固定資產的折舊方法，近期目標利潤高就選擇加速折舊法，遠期目標利潤高就選擇平均年限折舊法．選擇壞賬準備的計提方法也是企業進行盈余管理的一個主要方式．如果利用余額百分比法確定壞賬計提百分比，則需要管理人員或財務人員根據以往的經驗或數據資料自行確定；如果利用賬齡分析法確定賬齡分組及壞賬的計提比例，則不同的企業會有不同的規定；如果利用個別認定法，對壞賬準備的計提數額隨意性更大，不僅與客戶的信用等級等綜合因素關系密切，而且也與管理的風險偏好及管理習慣等有關．由此可見，壞賬準備計提的任何方法都可以成為盈余管理的有效手段．為了盈余管理而選擇的會計政策和會計估計并沒有考慮企業及市場的實際情況，選擇的方法并不能真實反映企業的經濟業務實質．
2．3收入費用的確認不規范
利用費用的確認進行盈余管理，主要是從借款費用資本化或是費用化上作文章，為了本期費用高就費用化，為了以后攤銷就資本化，或者調整利息費用資本化確認或停止的時間．對收入進行盈余管理的關鍵是收入額的確認時間，為了提高本期收入增加利潤總額，管理者會將銷售中并不符合收入確認條件的業務提前確認收入，特別是有些交易存在后續服務，且后續服務是銷售合同中的重點內容，銷售收入應該在后續服務期間分段確認，企業會為了增加收入而提前確認．又或者將并沒有發生的銷售業務確認收入，將購買方付給的預付款作為銷售收入入賬，提前開銷售發票．如果要降低本期利潤，就要增加預期收入，推遲開銷售發票，即使完全符合銷售收入確認條件的款項也作為預收賬款處理．無論是收入還是費用的認定都應遵循收入和費用認定的條件，而盈余管理完全拋棄了認定條件，只隨目標利潤而改變．
3盈余管理治理對策
盈余管理是一種合法行為，不論是國外還是國內企業普遍存在盈余管理行為，而且已成為公司特別是大公司管理者必須掌握的一項技能，因為盈余管理能夠保證在不違反準則、法規的情況下使公司利益最大化，因此在盈余管理治理方法的選擇上要慎重、適度．
3．1增強對關聯交易的管理
監管部門應重視對關聯交易的引導，避免企業只將關聯交易作為盈余管理的手段．政府可以通過定期對管理人員培訓、交流會議等方式向企業管理人員講解關聯交易混亂的弊端，使其明白關聯交易混亂不僅影響市場，更會影響企業自身的長遠發展，不利于企業自身科學管理制度的建立．企業應該建立內部控制制度，管理人員應遵循誠實、客觀的職業品德，以實質重于形勢的原則判斷關聯交易．監管部門應建立一套科學、合理、可行的關聯交易控制制度，建立好事前引導、事中監督、事后糾正的一套方案，使關聯交易在規范化、制度化的約束下進行．
3．2完善會計準則和會計制度
盈余管理是在會計準則和會計制度許可范圍內進行的，不論是管理人員還是財務人員都不愿意違反法律規定而進行盈余管理，所以建立一套完善的會計準則和會計制度是有效控制應計盈余管理的重要措施．為盡量避免企業通過選擇折舊方法進行盈余管理，可以明確規定不同折舊方法的具體限定條件，并按一定條件將資產分類，規定不同類別資產所使用的折舊方法，使企業僅依靠主觀判斷而確定盈余方法的機會降低．而在壞賬準備計提方法的選擇上，要明確規定應以經濟實質為依據確定計提方法，細化計提方法選擇的限定條件，縮小盈余管理的活動空間．與此同時，政府監管部門應加大對折舊方法和壞賬準備計提方法的監管力度，將定期檢查和抽查相結合，并加之事前控制，多管齊下將盈余管理的活動空間降到最小．
3．3細化收入費用的確定標準
收入的確認應嚴格遵循與商品所有權有關的風險和報酬轉移給賣方的標準，從經濟實質上分析商品的銷售收入已實現后才確認收入，這就需要完善會計制度中關于收入確認條件的標準，并具體列示出不能作為收入入賬及必須作為收入入賬的銷售類別，明確入賬時間及金額．同樣在利息費用的管理上，仍以完善會計制度為主，并輔以監管控制，明確費用化、資本化的確認標準，特別是企業進行盈余管理概率大的項目上，可以專門列出費用化和資本化的具體操作流程及應附帶的補充信息的范圍．監管部門則重點監控可能會存在收入費用盈余管理的項目，及時進行糾正，使會計信息更真實地反映企業的經營活動及經營成果，信息使用者能夠真切地了解企業的實際情況．
作者：劉玉艷 單位：朝陽師范高等?？茖W校
參考文獻：
［1］杜濱．上市公司盈余管理的動機及其治理對策研究［J］．管理科學，2003，（8）：65－69．
［2］林永堅．真實盈余管理文獻綜述［J］．時代金融，2015，（12）：181－182．
［3］唐興波．中小企業盈余管理研究［J］．合作經濟與科技，2016，（3）：146－147．