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[摘要]目的：研究二級以上公立醫院管理會計的實施現狀，查找問題，提出對策。方法：以云南省88家二級以上公立醫院為研究對象，圍繞管理會計目標、應用領域、人才隊伍、信息化水平、外部咨詢等5個方面進行調查。結果：當前，二級以上公立醫院的管理會計存在政策宣傳力度不夠、目標定位不清晰、應用領域不廣、工具方法單一、人才隊伍不足、信息化水平不高、外部咨詢不足等問題。結論：完善公立醫院管理會計相關制度，健全組織保障，加快隊伍建設和信息化平臺建設，并借助專業咨詢機構力量，推進公立醫院管理會計的應用。
[關鍵詞]公立醫院；管理會計
我國二級以上公立醫院具有顯著的公益性特點，同時又有明顯的經營性特征。從這個角度來說，深入研究二級以上公立醫院管理會計的實施現狀，查找問題，提出對策，顯得尤為重要。本文以云南省88家二級以上公立醫院（二級醫院45家、三級醫院43家）為研究對象，采取問卷調查與個別訪談相結合的方式，圍繞管理會計目標、應用領域、人才隊伍、信息化水平、外部咨詢等5個方面，對其管理會計的實施情況進行調查，以期為推動管理會計在公立醫院的有效實施獻計獻策。
1存在的問題
1.1管理會計政策宣傳力度不夠，目標定位不清晰
財政部《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》（2014）、《管理會計基本指引》（2016）和《管理會計應用指引》（2017）已相繼推出，但本次調查顯示，部分二級醫院的財務管理部門負責人對此仍不知曉；部分二級、三級醫院包括會計人員在內的各類管理人員，對管理會計政策及工具方法一知半解或不甚了解?？梢?，管理會計政策在各級公立醫院中的宣傳和培訓不足，從而導致管理會計目標定位不清晰。管理會計的本質是為單位創造價值，并作為決策支持系統（decisionsupportsystem，DSS），為決策者提供前饋（feed-forward）信息和反饋（feed-back）信息[1，2]。目前大多數公立醫院對管理會計的目標定位還停留在就事論事的層面，并沒有升華到統籌規劃的層面，不能對醫院的內部管理發揮實質性指導作用，也不能對醫院制定戰略和實施決策提供輔助與支持。
1.2管理會計的應用領域不廣、方法單一
從調查結果來看，管理會計在成本管理、績效管理、預算管理三大領域的應用相對較多，分別有82%、78%和69%的醫院在這些領域應用了管理會計；將管理會計應用于戰略管理、投融資管理和風險管理等領域的醫院較少，僅占20%～25%。同時，管理會計在某些領域的應用方法單一。比如在績效管理領域，65%以上的醫院采用關鍵指標法，30%左右的醫院采用平衡計分卡，且大多數醫院目前基于業績的激勵機制主要用于發放績效工資和獎金等。再如在預算管理、成本管理領域，開展全面預算和全成本核算的醫院僅有一半左右，在接受訪談的12家已開展全成本核算的醫院中，僅3家醫院規范性開展了病種成本和項目成本核算。另外，大多數醫院風險意識淡薄，缺乏戰略謀劃和創新意識，73%以上的醫院從未應用任何戰略管理工具。
1.3管理會計人才隊伍不足
調查顯示，公立醫院普遍未設置專門的管理會計機構，甚至還有3%左右的醫院未設置單獨的會計工作部門，也未設置專職的管理會計崗位；只有37.5%的醫院設置了管理會計崗位，35.2%的醫院僅是兼職人員從事管理會計相關工作。另外在公立醫院會計人員中，副高以上職稱、碩士以上學位的高級會計人才十分匱乏，且會計人員普遍缺乏系統性培訓與學習，大多疲于應付日常工作，職業榮譽感不強。
1.4管理會計信息化水平不高
從醫院管理會計的信息化單項工作平臺情況來看，42%的醫院應用了成本管理軟件，34%的醫院應用了績效管理軟件，33%的醫院應用了預算管理軟件，另外還有17%和11%的醫院應用了運營管理軟件和戰略管理相關軟件。在信息化綜合平臺引入方面，30%左右的醫院引入了H-ERP（Hospital-EnterpriseResourcePlan－ning）等醫院管理會計信息化工作平臺，25%的醫院正在打算籌建。值得關注的是，仍有43%的醫院在應用電算化軟件時以會計核算為主，未采用任何專業軟件開展管理會計信息化工作，成本效益分析、全面預算管理、績效考核等管理會計工作未得到實質性開展。同時，信息煙囪、基礎數據不能共享、手工導出數據、手工錄入信息等問題在二級以上醫院中還不同程度存在?？梢?，公立醫院管理會計信息化建設水平參差不齊。
1.5管理會計外部咨詢不足
近年來陸續開展的等級醫院評審對公立醫院引入外部審計有明確要求，加之財政部門力推行政事業單位內部控制，因此，二級以上公立醫院財務管理與內部控制工作日趨規范，多數公立醫院主動接受審計監督的意識明顯增強。但是，除了年度報表審計業務外，其他方面極少引入管理會計外部咨詢服務，經調查，目前仍有78%的公立醫院未接受過管理會計外部咨詢服務。
2原因分析
2.1會計工作職業地位整體偏低
管理會計是一個系統的概念，不是財務部門可以獨立完成的，需要醫院領導的重視，還需要醫院各科室負責人、員工的支持與配合，確保全院上下溝通順暢。但由于醫院領導、各科室負責人大多是學醫出身，對管理會計不了解，甚至有的醫院把會計人員列為“只花錢不掙錢”的后勤服務人員，“重醫療輕管理”的思想根深蒂固，導致醫院會計工作的職業地位整體偏低。
2.2管理會計的基層教育和培訓不足
當前的醫院管理會計缺乏規范系統的理論體系，加之日常的培訓教育力度不足，很多財務人員對管理會計一知半解，比如有的財務人員不清楚管理會計和財務會計的區別，有的雖然了解管理會計，但知識更新緩慢，加之缺乏可參照復制的示范性樣本，對管理會計仍停留在認知上，未落實到行動上，這也是導致管理會計難以全面推廣的主要原因。
2.3缺乏有效的信息技術手段
三分之二以上的醫院管理會計難以落地的主要原因之一是缺乏有效的信息技術手段。全成本核算、全面預算是管理會計的主要手段，但由于工作量巨大，均需要信息化的支撐才能完成。盡管有的醫院已應用HIS（HospitalInformationSystem）、OA（OfficeAutomation）、H-ERP等軟件系統，但缺乏整體規劃，業務信息與財務信息之間未實現數據與信息共享，造成數據二次輸入的情形，導致效率低下，醫院管理者不能及時高效獲取決策支持信息，這也是阻礙管理會計在公立醫院廣泛實施的重要原因。
3對策建議
3.1完善公立醫院管理會計的相關制度
醫療服務具有公共服務產品的特殊性，單純照搬照抄企業管理會計的經驗是不行的，需要加快建立和完善符合醫療行業特點的公立醫院管理會計相關制度，特別要注意與公立醫院現行有效的制度體系相結合，而不是另立一套，也不是互不相干。為此，建議由財政部、國家衛生健康委等部門聯合推出針對醫療行業的管理會計應用指南和應用手冊、管理會計報表模板及預測模型、分析模板、流程圖等，從國家層面提煉與總結具有代表性的優秀案例，從而更好地指導各級各類公立醫院加快推進管理會計的應用。
3.2健全公立醫院管理會計的組織保障
管理會計體系建設是一項系統工程，需要最大限度地整合醫院的各類信息和資源，因此，離不開醫院管理者尤其是“一把手”的充分關注、支持和參與。管理會計通過收集和加工財務與非財務信息，提煉有利于決策的信息，發揮經濟管理功能，參與醫院的規劃、決策、控制和評價，促使醫院戰略目標實現。同時，受自身所處環境與醫院文化影響，需要結合醫院實際，因地制宜、上下聯動，共同發力。在這樣的情形下，健全公立醫院管理會計的組織保障至關重要，否則很難取得預期效果。
3.3加快管理會計人才隊伍建設
一是高位推動，提升會計工作職業地位。建議組織人事、財政、衛生健康等部門聯合高位推動，重視和加強公立醫院會計人才的選拔和培養，引導各級公立醫院既重視醫學人才，又重視管理人才，提升會計人員主動學習的內生動力，促使其在管理會計的推廣應用中發揮積極作用。同時，積極推動二級以上公立醫院設置總會計師，將財務、醫保、價格、績效、內審、信息等業務工作統一歸屬于總會計師管轄，便于綜合統籌與調度，全面構建管理會計應用體系，切實發揮好管理會計在戰略、決策、規劃、控制、風險防范等方面的積極作用。二是創新教育培養方式，提升會計人員專業素養。在學習培訓內容上，應重點突出對管理會計專業知識和應用工具的系統性學習；在學習培訓方式上，除了傳統的集中培訓、面授學習外，可以采取跨界交流、體驗式教學或跟班學習等多種方式，還可組織管理會計理論界或實務界專家深入公立醫院提供現場業務指導與幫助。另外，積極鼓勵地方高校與公立醫院加強互動，建立管理會計實踐（實習）基地，既可解決會計專業學生理論與實踐脫節的問題，又可為公立醫院培養管理會計的后備人才。三是建立管理會計智囊庫和人才池。管理會計的推廣應用，要有借鑒、參考與咨詢。為此，建議及時設立國家級、省級管理會計智囊庫和人才池，重點搭建國家、省級會計領軍（高端）人才交流與管理平臺，為領軍（高端）人才之間以及與用人單位、政府部門之間的交流提供便利，幫助領軍（高端）人才最大程度地發揮其推廣應用管理會計的引領和輻射作用，更好地服務于公立醫院及衛生健康事業的發展。
3.4加快推進管理會計信息化平臺建設
管理會計是業財融合的現實載體，其成功應用離不開強有力的信息技術支持[4]。因此，在醫院信息化的頂層設計時應積極融入管理會計思維，充分考慮信息資源之間的有效整合與共享互換?！度珖t院信息化建設標準與規范（試行）》（2018）明確要求，二級以上醫院信息化建設的內容不僅要滿足衛生健康行業信息標準與統計上報口徑，同時還應充分考慮醫院財務管理、預算成本管理、資產管理、物資管理等運營管理相關內容，并區分二級、三級醫院在數據采集、識別方式、滿足功能、接入等方面提出了導向性要求。為此，建議在上述行業標準的基礎上，立足于決策支持的角度，對管理會計的工具方法進行完善與補充，由財政、工業和信息化、衛生健康等部門聯合或委托行業協會統一制定出臺《醫院管理會計信息化建設標準》，按照“信息技術+管理+會計”的建設思路，使其更具行業針對性和實務操作指導性，在推動公立醫院管理會計應用的同時，促進區域性醫療共同體（聯合體）管理水平的整體提升，推動DRGs-PPS（DiagnosisRelatedGroupsProspectivePaymentSystem）支付方式改革、分級診療、薪酬制度改革等公立醫院綜合改革措施的實現[5,6]。
3.5借助專業咨詢機構力量，加快推進管理會計應用
管理會計的有效實施，既能向行業主管部門提供有效的醫院財務分析、預算管理、績效評價等信息，又能極大地提升醫院自身的精細化管理水平，促進醫院可持續發展，但是單靠醫院的力量推廣管理會計的難度很大。因此，建議聘請富有醫療行業管理會計經驗的合作伙伴，結合公立醫院業務特征和管理特點，精準定制咨詢業務，可采取“咨詢管理+信息化”的服務模式，降低溝通成本，幫助和推動公立醫院管理會計體系的構建與應用,推動醫院向內涵發展轉型[7]。
參考文獻
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[4]劉穎,肖澤磊,於流芳.基于業財融合的管理會計體系實踐研究———以D乘用車公司為例[J].會計之友,2019(22):44-47.
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作者:郭云波 單位:云南省玉溪市第三人民醫院