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會計師論文范文1
摘要:文章分析了現代公司治理結構中諸利益主體對企業理財目標的不同要求，認為對企業財權的合理分配與監督，是使經營者理財目標和出資者理財目標保持一致的關鍵。在此基礎上，提出通過改革總會計師制度，在國有獨資或控股公司中建立總經理與總會計師相互合作、互相監督的運作模式，以實現對國有資本的有效監督。
公司所有權與經營權相分離、在出資者和經營者之間形成委托關系是現代企業制度基本特征之一。由于委托人和人的目標不一致，公司運行效率很大程度上取決于委托人和人的關系是否協調。人們希望通過公司治理結構的不斷改進，解決由于所有權與經營權分離而導致的關系問題，使出資者、經營層和利益相關者之間的利益達到最佳結合，促使公司持續健康地發展。本文探討通過改革國有獨資或控股公司總會計師制度解決這一問題的基本原理與途徑。
一、企業的理財目標
在確定現代企業的理財目標時，要綜合考慮投資者、經營者、債權人、雇員、顧客、政府及社會等契約關系人的不同利益趨向，不同利益主體對企業理財目標的影響程度是不同的。在一定的公司治理結構中，總會存在一些對企業起關鍵控制作用、承擔更多風險的主體，而有些主體對企業理財目標的確定不具備決定性作用。
企業在確定理財目標時，需要考慮的利益相關者并不是其全部，而只是其中的關鍵主體。企業的所有權既然屬于出資者，因而出資者的目標必然是企業理財目標的首要決定因素；企業的經營者分享甚至“獨占”了企業的控制權，因而經營者的目標也必然影響到企業理財目標的確定。在企業理財目標函數中，經營者和出資者是兩個重要的變量，而債權人、雇員、顧客、社會等其他相關利益者對企業理財目標的影響只是構成企業理財目標實現的約束條件。
出資者和經營者是兩個不同的利益主體，在價值取向和目標選擇上必然會存在偏差。國有獨資或控股公司出資者理財目標是資本的保全和增值，即獲得較高的資本投放收益，并千方百計地要求經營者為實現這一目標而努力。就經營者而言，其目標是追求個人效用最大化，即其目標是追求高報酬、增加閑暇時間及避免風險。在不同目標的驅使下，經營者有可能產生背離出資者目標的行為，利用自身掌握企業信息的優勢，或不負責任地毫無創新精神、但求無過的謹小慎微（屬于道德問題）；或通過提高在職消費甚至損公司而利己等行為損害出資者利益（屬于逆向選擇）。因而企業理財目標取決于兩者利益的協調。
由于出資者和經營者行為動機和目標選擇的差別，其所簽定的合約也必然是一份不完全合約。而不完全合約必然會影響國有獨資或控股公司各種資源配置的效率。加之環境的不確定性以及信息不對稱等因素的存在，出資者往往處于不利的地位。因此，為了提高資源配置效率，降低交易費用，保障國有資本保值增值，國有獨資或控股公司的出資者必須通過科學有效的監督機制對經營者行為進行必要的制約。在公司治理結構中，通過一定的制度安排，建立監督機制，促使經營者在實現自身利益最大化的同時實現股東利益最大化。
二、對經營者進行財務監督的方式從委托關系出發解決公司治理結構問題的思路，就是要明確和完善對人監督和約束的制度安排。在公司的權力結構中，財權是一種最基本、最主要的權力，因為公司的各種經營活動最終都會通過資金和資產的相互交換或轉移加以完成并在財權上有所體現。企業必須建立起相應的公司財務治理結構，實現對企業財權的合理分配與監督，使經營者理財目標和出資者理財目標保持一致。
這種通過對財權的分配與監督實現對經營者的監督的方式有如下優點：（1）行為控制比較廣泛并具有滲透性。在公司的經營活動中，財權的涉及面最廣泛，大到重要投資、小到日常收支都受其影響。因此，這種方式可以提高出資者的控制力和控制范圍，減少失控區域。（2）有利于防止經營者的道德失范。通過財權的恰當配置和約束機制的設立，堵塞資金漏洞，防止利益流失，從而有效抑制經營者的機會主義行為等道德失范行為。（3）可以提高會計信息質量。信息對稱是實現各主體利益平衡的關鍵，而在企業信息中絕大部分是會計信息，通過財權的合理配置和監督，可以增加各相關利益主體了解企業信息的機會，減少信息不對稱性和信息失真問題。
因此，對國有獨資或控股公司治理結構中財權的分配與監督進行改進，是出資者實現對經營者監督的一條重要途徑。在許多情況下，由于兩權分離的制度安排，企業的財權更多地給予了經營者，企業的理財行為也更多地表達了經營者的意圖。然而，企業是其出資者的企業，而并非是經營者的企業。作為市場經濟中的風險資本提供者，企業出資者應該介入所投資企業的財務管理，企業的經營者和其他利益相關者也沒有任何理由排斥他們的進入，這樣既可以加強對企業財務活動的控制，又可以加強對經營者財務行為的控制。
同時應該看到，雖然國有獨資或控股公司出資者與經營者存在利益分歧，但從本質上講他們是利益共同體：經營成功產生預期利潤，經營者就能獲取豐厚的薪金并由此實現自身價值，提升社會地位，而出資者自然也能獲得資本收益；反之經營不善，造成嚴重虧損，經營者非但無任何利益可得甚至還會危及自身職位，而出資者也無資本收益。因此，出資者財務與經營者財務之間又必然存在著利益平衡點。
筆者認為，在現行企業制度下，改革國有獨資或控股公司總會計師制度、由出資者直接聘任總會計師，賦予總會計師新的職能，在國有獨資或控股公司中建立總經理與總會計師相互合作、互相監督的運作模式，使總會計師在公司財務管理過程中體現出資者利益，是實現國有資本出資者財務與經營者財務利益“雙贏”的最佳途徑。
三、總會計師制度的改革
改革國有獨資或控股公司總會計師制度改革要符合現代企業制度要求，改善企業的會計和財務管理工作，積極推進國有出資人與經營者之間制衡機制的完善，健全國有獨資或控股公司的財務治理結構。改革的主要思路應該包括在以下幾個主要方面：
（一）修訂相關法律、法規，增強總會計師的法律地位和管理職能
借鑒美國《薩班斯－奧克斯利法案》（Sarbanes—OxleyAct）中把“首席財務官”（ChiefFinancialOfficer，簡稱CFO）提高到與“首席行政官”（ChiefExecutiveOfficer，簡稱CEO）同等法律地位的作法，修改《公司法》、《會計法》和《證券法》等相關法規，增加有關總會計師的條款，規定國有獨資或控股公司總會計師應當由出資人聘任或解聘，并對出資人負責，明確總會計師是企業最高決策層成員人之一，并賦予其相應的權利和責任。
（二）完善各項企業制度，規范企業管理工作
在現代企業制度下，總經理事必躬親的集權管理模式已不適應企業發展的需要，從“分層授權責任制”到“企業整體化授權責任制”明確劃分了股東大會、董事會、經理層等的職權范圍及相互之間的委托關系，各部門各司其職，充分發揮各自專長。國有獨資或控股公司要建立起規范的管理制度以及能夠相互制衡和約束的權利分配和決策機制，把企業的發展目標和管理思想變成各項具體的制度，把企業發展的壓力變成每一位管理層工作的動力，讓企業重大決策建立在管理層、決策層集體智慧和管理制度的基礎上，而不僅僅是依靠總經理一人的意志。
（三）合理界定總會計師的職權范圍
公司的權利制衡關系是公司治理中最重要的制度關系。發揮總會計師在公司治理和企業經營方面的作用必須合理界定總經理、總會計師的職權范圍，并要求董事長、總經理尊重總會計師的權利邊界。在瞬息多變的經濟社會中，在錯綜復雜的經營環境中，總經理應該盡可能地發揮總會計師的專業特長，賦予他們應有的權利，信任他們的能力發揮他們的特長，規定他們承擔的責任和義務?？倳嫀煹墓ぷ髦攸c主要在于投融資等理財活動和財務管理等技術要求更高的事務，而不是會計核算和會計監督這些低技術含量的工作。
會計師論文范文2
注冊會計師審計作為一種獨立的經濟監督活動，從行為科學角度分析，包括個體職業行為、群體職業行為、領導職業行為和組織職業行為，這些職業行為相互聯系、相互制約，構成了注冊會計師審計的職業行為結構。
注冊會計師審計的個體職業行為
注冊會計師審計是由審計委托者、審計者和被審計者及其他利益相關者共同參與和構成的一種獨立的經濟監督活動。在這一經濟監督活動過程中，各參與方所獨自表現出的行為就是審計的個體職業行為，如審計委托者的委托行為、審計者的審計取證行為、被審計者的申請審計復議行為等，這些個體行為共同構成審計群體職業行為的基礎。
心理學原理告訴我們，產生行為的直接原因是動機，而動機又是由內在需要和外在影響所形成的。動機所產生的行為有其特定目標，這種目標一旦得到實現，便會產生新的動機；若目標得不到實現，則會調整需要，調整動機。這便構成了某種個體職業行為的循環過程。在審計活動中，各種個體職業行為都有其特定的動機，有其內在的需要。審計委托者的委托行為，由生產經營活動、財務決策的需要所產生，如某企業由于變更注冊資本金的需要，便產生了委托注冊會計師對其資本進行驗證的審計委托行為，審計者接受審計委托行為是由于自身業務發展的需要。審計活動中個體職業行為多種多樣，其所賴以產生的內在需要也就千差萬別。外在影響也是產生審計個體職業行為(動機)的重要原因。當然，產生審計個體職業行為的原因，既可能是內在需要，也可能是外在影響，還可能是由兩方面原因共同使然。由于各種審計關系行為人具有自身特定的利害關系，其產生審計個體職業行為的動機就可能不盡合理，由此產生的審計個體職業行為也就不盡合理。審計個體職業行為的目標得以實現后便會有新的動機，由此產生新的個體職業行為；若目標未能得到或未完全能得到實現，行為主體就會調整起初的某種動機或調整由此產生的審計個體職業行為。
注冊會計師審計個體職業行為的核心問題是審計激勵理論。激勵是指一個有機體在追求某些既定目標時所表現出的愿望程度，它含有激發動機、鼓勵行為、形成動力之意。激勵可以促使人們為追求組織目標而作出最大努力，由此形成激勵理論。激勵理論中影響最大的是美國心理學家馬斯洛1943年在《人的動機理論》一文中提出的“需要層次論”(也稱“基本需要論”)。這種理論認為人有生理需要、安全需要、愛的需要、尊重的需要和自我實現的需要五種。通過對這五種需要的研究，馬斯洛得出一個重要結論：“我們把這些需要得到滿足的人叫做基本滿足的人。由此，我們可以期望這種人具有最充分、最旺盛的創造力?！奔罾碚撨\用于審計工作中就構成了審計激勵理論。對每一個審計行為個體進行激勵，便有利于促使其實現自己積極的行為目標。在審計活動中，無論審計關系中哪一種審計行為個體類型，每一層次的行為個體都應得到上一層次(領導層)行為個體的關心和支持，并對下一層次(下屬職工)予以關心和支持；下一層次對上一層次也同樣應予以協作和配合。這樣，就使每一行為個體處在最佳的行為狀態。另外，在不同類型的行為個體之間，也應相互予以信任和協調，以實現共同目標。如被審計者應積極配合審計者的審計取證行為，審計者對被審計者也應給予充分的信任和尊重等。應該說，對審計行為個體進行激勵的方式多種多樣，如既可以進行上述多種需要的激勵，還可以進行期望激勵、目標激勵、信念激勵等。
此外，“公平理論”對審計個體職業行為的進一步科學化也是十分重要的。“公平理論”的關鍵涵義是：一個人對其所得的報酬是否滿意不是只看其絕對值，而是進行社會比較或歷史比較，分析相對值。如果比率相等，則公平合理，從而感到滿意，心情舒暢，工作盡職盡責。否則，就會感到不公平，不滿意，進而影響工作情緒，降低工作效率和質量。在審計活動中，個體職業行為既可能是某一個人的行為，也可能是某一審計環節抽象行為人的具體審計行為。所以，在審計個體職業行為中運用“公平理論”，表面上看涉及審計關系各方的行為自然人個人和每一具體審計環節抽象的行為人，但實際上只有行為自然人的個體職業行為才涉及“公平理論”的問題，因為唯其涉及按勞取酬的問題。當然，這里的行為自然人不只是審計主體，還包括審計委托者和被審計者。
注冊會計師審計的群體職業行為
各個具體的相互聯系、相互制約的審計個體職業行為構成了審計的群體職業行為。群體職業行為的科學合理，能使審計活動從整體上提高效率和質量。對于審計的群體職業行為，需要研究注冊會計師審計的群體動力、群體目標、群體規范、群體壓力、群體凝聚力和群體矛盾等問題。
心理學家柯特·盧因(K.Lewin)援引物理學中的力學理論指出，群體職業行為的驅動力在群體內部強調重視每一個體的作用，認為群體環境會使個體職業行為發生有規律的變化。這種理論給我們以下啟示：審計活動作為一個由諸多方面參與的群體職業行為，其內部存在一個此消彼長的力的結構，這種結構處在不斷的變化中，我們應該根據審計環境的不斷變化，認識掌握這種結構變化的規律性，進而優化這種結構。
所有群體都有自己的群體目標，不論它是由組織規定的，還是自己制定的。沒有群體目標的群體是不存在的。群體目標影響著群體職業行為的方向、強度、持續時間等。審計的群體職業行為的目標就是高效率、高質量地完成既定的審計項目或審計任務。這一目標使得審計的群體職業行為有了共同達到的目的和要求，有了行動的方向，并可根據這一目標的具體內容和要求，調整群體職業行為的強度和力度，安排群體職業行為的具體過程。在實際工作中，審計群體目標的具體內容根據具體審計活動和項目的不同而有所不同，而且具體目標的確定要考慮諸多因素。如注冊會計師的管理咨詢活動，其群體職業行為的目標就應根據委托者的要求、受托者的客觀條件以及管理咨詢的具體內容等因素來確定。
凡是群體必有其獨特的行為規范，這種規范或有明文規定，或是約定俗成。在審計活動中，審計關系各方都應遵守其行為規范。如注冊會計師應按照獨立審計準則開展審計業務，被審計者也應依照審計及有關財經法規處理好與審計人員等方面的關系。審計的群體規范對審計的群體職業行為具有至關重要的指導和約束作用。目前，我國的審計群體規范還不盡合理與健全，還有待于隨著社會經濟的發展而不斷得到改進和完善。這既是審計實踐的需要，也是審計行為科學發展的標志。
任何群體中都存在著群體壓力，審計群體當然也不例外。這種壓力會對個體職業行為和群體職業行為產生特定的影響。這種影響多是積極的，對工作有益的。如注冊會計師所感受到的業務不精、知識不夠等精神壓力，可以促使其不斷進取、全力工作。但是，這種壓力有時也會產生一種反面作用，如害怕承擔風險責任，進而予以躲避等。另外，還有一種典型的表現，就是群體中的個體由此而產生的“從眾行為”。從眾行為可能會影響個體正常的思維活動，進而作出錯誤的判斷，導致錯誤行為。審計行為科學需研究審計群體壓力的內容結構，使其積極作用得到充分發揮，消極作用得以抑制和消除。
審計的群體凝聚力反映審計群體對其成員的吸引力和成員之間相互的吸引力。凝聚力大的審計群體，其成員就有強的“歸屬感”，其工作效率就高，戰斗力則強。審計的群體凝聚力受諸多因素的影響，如審計群體職業行為目標、群體中的“核心”人物、群體成員的思想意識、群體內沖突及其解決情況等因素都會影響審計的群體凝聚力。審計行為科學需要研究這些因素及其變化對群體凝聚力的影響的方向及強度，以不斷增強這種凝聚力量。
審計的群體沖突反映審計群體內成員之間的矛盾。行為科學在研究群體沖突時，往往只注意到其消極作用，即導致不團結，降低工作效率質量，造成經濟乃至其他方面的損失等。事實上，一定程度的沖突還有其建設性的積極意義，如可以促進發現問題，開展業務競爭等。當然，對于沖突達到較大程度，其產生的作用往往是消極的、破壞性的，就應通過相應的有效措施予以解決。在審計活動中，審計群體內各行為個體之間會存在諸多矛盾，并在適當時機會表現出來形成群體沖突。審計行為科學的課題之一就是研究審計群體沖突的不同類型和性質，對建設性的沖突進行引導以發揮其積極作用，對破壞性的沖突進行預防和消除。
注冊會計師審計的領導職業行為和組織職業行為
領導職業行為是領導者影響和引導行為人為完成群體職業行為目標而努力的一種導向行為。
審計的領導職業行為是表現在審計活動中的領導職業行為。在審計行為科學中，審計的領導職業行為既要影響審計的個體職業行為，又要影響審計的群體職業行為，反之亦然。但總的說來，在三者中，審計的領導職業行為更能發揮關鍵作用。審計領導職業行為需要研究的內容也包括諸多方面，但核心問題是審計領導職業行為的有效性。審計領導職業行為的有效性是指審計的領導職業行為在影響和引導行為人為實現群體目標而努力時在多大程度上發揮其應有的作用。審計行為科學要求審計的領導職業行為具有與其實現的目標相適應的有效程度。在行為科學中，關于影響領導職業行為有效性的因素，國外學者提出了“三因素情景論”、“五因素論”、“三能力論”等多種觀點。就審計的領導職業行為而言，影響其有效性的因素，我們認為主要有以下幾個方面：一是審計行為領導者的個人素質。審計行為領導者不僅包括審計主體行為的領導者，還包括審計委托者行為和被審計者行為的領導者，即審計關系各方的與審計行為有關的領導者。二是被領導者的綜合情況。被領導者實際就是審計行為個體及其所形成的群體，被領導者的綜合情況是上述審計的個體職業行為和群體職業行為的合理性與有效程度。三是審計行為領導者在實施領導職業行為時所處的環境及其變化。這種環境從內容上講，包括政治環境、經濟環境、文化環境；從影響的速率上講，有宏觀環境和微觀環境。
會計師論文范文3
注冊會計師審計應當保持實質上的獨立和形式上的獨立。審計人員實質上的獨立是審計獨立性的核心與基礎；審計人員形式上的獨立是獲取社會公眾相信審計人員實質上獨立的根本保障。審計人員實質與形式上獨立的整合，并通過審計團體形式上的獨立將注冊會計師職業展現于社會公眾面前。公眾利益和公眾預期與信任，對注冊會計師職業具有重要意義，從公眾視角審視形式上的獨立，將有助于注冊會計師職業的繁榮。
一、注冊會計師審計公眾視角獨立性的理論基礎
關于獨立性的內容被普通接受的觀點是美國注冊會計師協會職業道德委員會前任主席托馬斯·G·希金斯提出的，他認為注冊會計師必須擁有的獨立性，實際上有兩種：事實上的獨立性和形式上的獨立性。上世紀二十年代以前，職業界重實質輕形式。在業內人士看來，事實上的獨立在任何情況下都絕對適用，涉及形式上的獨立性的規章所能帶來的好處都是微不足道的。直到1939年美國證券交易委員會審理一州際襪廠訴訟案后要求美國注冊會計師協會在職業道德準則中，強調注冊會計師與被審計單位不得有任何形式上的利害關系時人們才開始重視形式上的獨立性。盡管從論述中我們看到了審計形式上獨立重要性的提高，但筆者認為，在越來越強調人性溝通和信息交互的社會里，僅僅將形式上的獨立與實質上的獨立相提并論是遠遠不夠的，還應上升一個高度。理由是：
（一）注冊會計師職業要實質性地發揮其職能，為社會公眾認可并接受是至關重要的。注冊會計師職業之所以存在，在于注冊會計師的工作能夠合理保證會計信息使用者確定已審會計報表及其他信息的可靠程度。如果社會公眾根本不相信注冊會計師群體，就不會相信他們的鑒證工作。獨立性正為注冊會計師群體獲取社會公眾的這種信任提供了合理保障，然而大多數公眾不可能深入注冊會計師群體內部了解實質上的獨立，只能從形式上窺探獨立性之一斑，因此形式上的獨立是溝通社會公眾與注冊會計師間的紐帶。
（二）以顧客為中心建立需求拉動型的產銷模式是社會普遍認同的價值取向，將顧客滿意的管理哲學引入審計獨立性有利于注冊會計師職業地位的提高及營銷策略的開展。為收集審計證據而實施的審計程序如同實業企業的生產，社會公眾作為審計報告的直接使用者如同顧客，注冊會計師職業必須象對待上帝一樣以不可動搖的抱負運用自身的知識為社會公眾服務。
（三）為公眾利益服務是社會對注冊會計師職業的要求，這除了暗示注冊會計師職業維護公眾利益的承諾之外，還強調公眾在注冊會計師職業中的利益。不僅如此，它還作為基本原則列入注冊會計師職業道德體系，這意味著在公眾利益與注冊會計師自身利益沖突時應以公眾利益作為評判是非曲直的標準。
（四）為公眾利益服務是通過注冊會計師的獨立判斷實現的。獨立性的強弱程度決定了公眾利益的被保護程度。然而實質上的獨立表現為判斷上的不偏不倚，作為一種精神狀態它是無形和難以度量的，連注冊會計師自身都很難講清，社會公眾就更難把握了，形式上的獨立則是有形和可以觀察的。事實上社會公眾沒有能力也沒有必要探求審計實質上是否獨立，只能直觀地了解注冊會計師形式上的獨立，進而確定是否信任他們的審計意見。換句話說，形式上的獨立才是形成公眾信任的決定因素，同時還應注意到，由于社會公眾和注冊會計師所處角度以及專業知識上的差異導致了兩者在審計獨立性的認識上也有差別（見附表）。
從附表中不難看出，當形式上的獨立與實質上的獨立不相一致時，注冊會計師評價的依據是實質上的獨立而社會公眾則更多考慮形式上的獨立。
以上筆者從不同側面分析了社會公眾在注冊會計師職業中的重要地位。公眾利益是其宗旨而公眾期望是其內在動力。確定公眾視角雖然有利于注冊會計師職業重構，但此文的主旨在于倡導一種新的思路，從公眾的角度開展形象策略，以期注冊會計師職業地位的提高。
二、從公眾視角重構注冊會計師的審計獨立觀
完整的獨立觀應具備三個要素：誰需要獨立、如何保持獨立、向誰獨立。由于向誰獨立很明確且對公眾的理解沒有影響，筆者暫不作討論。前兩要素的簡單組合形成獨立性的四個方面：審計團體形式上的獨立性、審計團體實質上的獨立性、審計人員實質上的獨立性和審計人員形式上的獨立性。除了對獨立性的內容重構外，筆者的意圖還在于從公眾視角對其重要程度排序。（一）審計團體的獨立性主要是形式上的獨立性，這是公眾關注的首要因素。審計團體本身不具備判斷思維的能力因而基本無實質上獨立之說（筆者認為審計團體實質上的獨立其實是全體審計人員形式和實質上獨立的整合）。審計團體的獨立性主要是形式上的獨立性。筆者認為審計團體形式上的獨立性有兩層含義：一是審計機構組織上的獨立性，這要求會計師事務所乃至行業協會擁有自主經營、行業管理的權力而不依附外界權力或利益上的支持，我國事務所的脫鉤改制正是審計團體形式上獨立的完善，這使事務所長期依賴行政權力開展業務的狀況得以改變；二是指注冊會計師作為一門職業應有的聲譽，表現為社會公眾對注冊會計師職業的普遍印象和一般評價，是深層次的形式獨立。社會公眾對注冊會計師職業的印象并非來自對注冊會計師及其職業的認知，而是更多形成于大眾媒體的傳播效應。部分公眾可能了解某些注冊會計師并予以高度評價，但對整個注冊會計師職業的看法可能完全不同。當他們在絕大多數情況下必須依賴不熟知的注冊會計師工作時，起支配作用的是他們對注冊會計師職業的一般看法。可見塑造長期良好的職業形象對獲取公眾信任至關重要。筆者認為審計團體形式上獨立的努力不僅有助于實現該目標而且作為獨立性的最表層是社會公眾對注冊會計師職業認知的起點。
（二）審計人員的獨立性，包括審計人員形式上的獨立性和審計人員實質上的獨立性兩方面。前者要求審計人員與被審計單位沒有任何利益以及其它形式上的特殊關系，后者強調審計人員在執業中保持超然的態度。
審計人員形式上的獨立盡管也會影響社會公眾對該審計人員工作的直接評價，但筆者認為，相對公眾來說審計人員形式上的獨立退居其次，實質上的獨立才是關注的對象。
三、結束語
通過上述論述，筆者的觀點歸納如下：
（一）筆者提出從公眾視角重構審計獨立性在于倡導注冊會計師職業營銷策略的改變，事實上就是一種實現注冊會計師職業與社會公眾融通的公關策略。
（二）筆者強調形式上獨立的重要性并不否認實質上獨立的基礎地位，更不是對形式上獨立的一味撥高，而是基于形式上的獨立是社會公眾能直接觸及的表層信息并構成了社會公眾認知審計獨立性的起點這一事實。由于公眾利益和公眾預期與信任對注冊會計師職業的重要性，筆者認為從公眾視角審視形式上的獨立將有助于注冊會計師職業的繁榮。
會計師論文范文4
注冊會計師審計風險問題的存在，影響會計師審計的聲譽，阻礙了國家發展和審計行業的崛起。
(一)注冊會計師審計職業道德風險在注冊會計師的執業過程中，不僅要履行經濟監督職責，也要服務被審計單位，以獲得經濟報酬。追求利益和職責履行本身就是矛盾，必然會導致一些欺詐行為，也是一些造假案件頻發的主要原因。注冊會計師由于利益的驅使而失去了獨立。企業是會計師事務所的屬性，追求經濟利益是它必然的要求。由此說來，在生存和追求利益的雙重壓力下，很可能會讓會計師事務所和注冊會計師失去獨立，為了吸引客戶，取得不當利益，和被審計單位合伙弄虛作假。
(二)被審計單位本身存在風險首先，現代企業的經營風險，財務風險不斷增加，而風險高的企業審計的審計風險必然增加。雖然經營失敗不等于審計失敗，但往往難以逃脫對注冊會計師的訴訟。其次，信息系統和網絡技術的發展，使得企業內部控制的重點從財務領域朝電子數據處理部門發展，交易時會計直接監督減少，未授權的訪問、存取、修改數據可能不會留下任何痕跡。減少手工勞動的工作會導致發現錯誤和舞弊低，但可以修改應用程序或系統軟件可能使已發生的錯誤和舞弊不被發現而長期存在。再次，財務舞弊是會計信息失真的根本原因，已成為風險的首要原因。
(三)注冊會計師缺乏專業勝任能力和職業水平技術性很強的審計活動，要求參與人員有較深厚的會計、審計、稅務和法律知識基礎和有豐富的實踐經驗、強有力的分析和判斷能力。否則，就很難對會計信息反映的經濟活動進行準確的判斷，風險將不可避免。我國的審計事業從建立到現在不過一、二十年時間，取得資格考試門檻不高，許多審計人員缺乏經濟理論、基礎設施項目、現代信息技術的專業知識，這些和對審計人員的要求高不相適應，從而產生風險。
二、注冊會計師審計風險的防范措施
(一)建立和完善內部運行機制和質量控制體系首先，加強審計風險意識，建立和完善質量控制體系，從思想上認識到審計風險可能產生的危害；其次對審計風險進行預測，注重審計風險數據的收集和整理，制定有效的方案，以控制風險。進行審計風險評估，并采取適當和有效的控制手段。最后，審計對象內部控制制度不健全，審計條件不具備，可以拒絕接受委托，讓它完成完整建賬以后，開展審計工作。
(二)遵守職業道德，提高注冊會計師的綜合素質行業協會應定期開展法制教育和法律講座，讓審計人員明白和遵守法律，在法律的框架內使用法律，排除審計工作面臨的所有主、客觀因素，使審計活動符合法定程序，審計評價合乎依據和規章，審計得出客觀、公正的結論。會計師事務所也應常常進行職業道德教育和反腐倡廉教育，對注冊會計師進行制度規范，從行為上約束審計人員，以有效防止注冊會計師審計風險。
(三)謹慎選擇客戶，保持良好溝通承接業務的會計師事務所，不能只是一味接單。我們必須了解客戶，對他們進行綜合行業分析，對他們的經營特色，管理人員過去的信用記錄等因素都要進行綜合分析后才能來決定是否承接審計邀約。優質的客戶舞弊的可能性不太大，造成了注冊會計師審計風險相應的低，反之亦然。良好的溝通是對已經接受邀約的客戶一個重要方法，根據實際情況，開展各種形式的咨詢服務，幫助他們及時的消化和解決財務和經營風險，既解決了客戶的實際困難，也在事實上控制了審計的風險。
(四)規范注冊會計師執業行為用風險評估來選擇客戶，更好地降低審計風險的第一道關卡。簽署約定的質量可以決定是否審核到會計差錯和更正假賬，簽署風險直接對注冊會計師執業整體風險有影響。簽訂之前，注冊會計師應當對被審計單位進行一些了解，進行風險評估，選擇客戶慎之又慎；并通過風險評估經驗的積累，完善風險評估體系，逐步完善合同簽訂、簽訂規范風險評估的行為，以確保簽約風險制度上最小化。通過注冊會計師對重要項目的標準化的專業判斷，以盡量減少由于個人喜好所產生的風險。會計師事務所可以為不同情況下選擇標準的專業判斷做出具體的規定，以便使單位內專業判斷的趨同，形成自己的執業風格，減少由于個人喜好產生的審計風險。嚴格推行復核的三級制的實施，加強執業質量控制（針對現行的三級審查形式和一些專業判斷屈從于其他現象的壓力，有必要重申嚴格執行三級復核制度）。消除人為因素對審計結果干擾，并確保三級復核實現目標。
三、總結
會計師論文范文5
一、需求分析：巨大的市場需求和發展空間
入世后，我國注冊會計師行業面臨的需求主要體現在以下幾個方面：
（一）外國公司進入中國市場對人才的需求
外國會計公司或會計師事務所，以及外國在華的金融機構及其他中介機構其實早已看到了中國這一新興市場潛在的巨大需求。加入WTO后，他們會大舉進入我國會計市場，在中國市場開展業務并展開競爭。然而，由于語言、文化、制度等方面的差異，以及相對成本方面的考慮，他們必然把國際化置于本土化之中，雇用大量高素質中方員工，尤其是具有注冊會計師執業資格的人員和那些熟悉國際會計準則和國際國內資本市場運作、精通外語及熟練掌握計算機的專業人才，這從目前在我國的外資銀行和外國保險公司主要雇用中方人員便可看出。外國公司雄厚的經濟實力和靈活的用人機制，使他們能夠在高素質人才競爭中取得優勢。
（二）中國企業改革與發展的全方位需求
加入WTO后，我國企業將失去關稅保護和出口補貼等，必須在國家法律、制度允許的范圍內，按照市場經濟規律去運作，完全自主經營、自負盈虧、自我約束、自我發展，并面對開放的國際市場，按照國際慣例和國際會計準則行事，平等參與市場競爭。這就要求注冊會計師能夠為企業提供全方位優質服務。因為企業將不但要求注冊會計師和事務所提供審計和一般信息披露服務，還會要求提供有關資產重組、上市運作、投融資決策、風險規避、市場預測等一系列更高層次的管理咨詢服務。也就是說，入世后的中國企業，對注冊會計師的服務范圍、服務形式、服務層次、服務質量等有更大的需求和更高要求。同時，越來越多的企業將面對開放的國際市場競爭壓力，將有越來越多的國有企業改制成為股份制企業，他們也渴望得到注冊會計師和會計師事務所提供的高質量服務。所以，對注冊會計師服務不僅在數量上，而且在質量和內容上都將有巨大的需求。
可以以反傾銷為例，說明入世后我國企業需要大量注冊會計師服務。截止到2000年6月，共有27家中國企業在9項反傾銷調查中向歐盟提出市場經濟待遇申請，但只有3家中國企業的申請得到歐盟委員會的批準。歐盟委員會否決中國企業市場經濟待遇申請的主要原因有以下幾項：(1)中國企業產品的國內銷售受到限制。歐盟認為，限制中國產品，特別是高科技的合資企業產品的國內銷售是中國政府保護國內低效率產業的主要手段之一。(2)企業決策受到明顯的國家干涉。(3)企業缺乏經過正確審計的財務賬目。歐盟認為大多數中國企業提交的是不完整的賬目，其中相當部分根本未經過審計或沒有按照國際會計標準進行審計，尤其是在資產折舊方面。(4)產品成本由于以前的政府行為而存在明顯的不真實因素，如國有企業中普遍存在的不正確的資產評估和隨意地重新評估等。(5)仍有一部分企業在進行易貨貿易。歐盟的反傾銷調查主要是書面進行的，歐盟也不會對中國企業進行任何培訓指導。因此，中國企業如果受到反傾銷調查，應當在有經驗的反傾銷律師和注冊會計師的指導下，充分準備，積極應訴，積極申請市場經濟待遇。
這生動說明，面對激烈的國際市場競爭，入世后的我國企業必須按國際慣例去經營和運作，也必須遵守WTO規則，因此，到時眾多的中國企業更加需要高水平的注冊會計師為之提供全方位和高層次的服務。
（三）外國投資者對注冊會計師服務的需求
加入WTO后，會有更多的外國資本大量涌入中國。外國投資者以及其他利益主體為保護自身的利益，迫切要求中國的會計市場能夠按照國際慣例和國際會計準則為他們提供規范的注冊會計師服務，如進行獨立和公正的審計、提供規范和真實的信息及管理咨詢服務等，以便進行科學決策。因此，入世后外國資本流入和外國投資增加，也對我國注冊會計師服務產生新的更大需求。
（四）中國資本市場的開放和發展所產生的需求
我國的資本市場已得到了空前的發展，目前在上海和深圳證券交易所上市的各類公司已有一千多家。隨著我國經濟改革的不斷深入和資本市場的逐步開放，會有越來越多的企業上市，有的企業還要到海外上市，有的外國企業也會來中國上市；我國創業板市場的創立，也將為許多高科技企業和風險投資企業提供發展機會；商業銀行等金融機構也將有機會重組和上市，等等。開放的、規范的資本市場的發展，必然要求有規范的注冊會計師服務。上市公司、投資者及監管部門都需要注冊會計師提供及時準確的信息和可靠服務。資本市場的逐步全面開放，將對注冊會計師行業等中介服務提出了更多、更高、更嚴的要求。
（五）信息化和網絡時代對注冊會計師服務的需求
在信息化和網絡時代，人們對注冊會計師服務的需求主要體現在注冊會計師能否采用先進的技術和方法為客戶提供快捷方便的服務和及時準確的信息，并且，人們應該能夠隨時獲得有關企業的各種信息，這些信息不僅僅是企業的財務報告，更多地涉及到企業績效、風險度量、發展預測等。這就要求注冊會計師能為人們提供全新的服務。
（六）各級政府對注冊會計師服務的需求
隨著改革開放的不斷深入，我國的各級政府也正在轉變職能，一方面，政府原有的許多服務職能會轉由注冊會計師等中介機構承擔，另一方面，各級政府部門和公共事業也會越來越多地需要注冊會計師提供社會審計等相應服務，這些都是較大的需求。
總之，加入WTO后，我國將對注冊會計師服務產生一種全方位的需求。這種需求，既有對注冊會計師人才的需求，又有對注冊會計師服務的業務范圍的需求；既有對注冊會計師服務數量的需求，又有對服務質量的需求；既有對服務形式的需求，又有對服務內容的需求。結論是，這種需求是巨大的和更高層次的需求，它為我國注冊會計師行業的規范發展提供了巨大的空間和動力。
二、供給分析：低層面的相對過剩與高層次的相對不足
如果從供給角度對我國注冊會計師行業進行全方位的分析，我們會看到，目前我國注冊會計師行業存在著低層次供給相對過剩和高層次供給相對不足這一矛盾現象。
從注冊會計師為市場提供服務的角度看，目前我國注冊會計師行業存在下列主要問題：
1．事務所規模小。盡管全國現有執業注冊會計師6萬余人，但全國4000多家事務所中，注冊會計師人數在20人以上的事務所只有405家，其中40人以上的不到70家，60人以上的不到20家。從具有證券資格事務所的情況看，全國78家事務所擁有證券許可證注冊會計師1000多名，超過20名的只有5家，合并后的事務所的規模雖有提高，但這些事務所中的執業注冊會計師人數平均也只有90余人，且70%的事務所的執業注冊會計師人數在100人以下。
2．業務單一，獲利水平低。目前會計師事務所的服務范圍涉及會計、審計、評估、稅務、管理咨詢等，但絕大多數事務所還只能提供審計等單一品種的服務，能提供全方位管理咨詢業務和其他業務的不多，總體的業務服務能力和范圍都十分有限。
3．人才缺乏，知識結構老化。全國通過考試取得注冊會計師執業資格的人員有5萬多人，進入會計師事務所的只有2萬多人，因此，事務所大多數注冊會計師還是早期考核通過的年齡較大的一批人，具有較全面的知識結構、熟悉國際會計準則和國際慣例、能熟練應用計算機、能為顧客提供各種管理咨詢業務的專業人才更是奇缺。
4.缺少行業基礎統計數據和資料，行業管理缺乏科學性和規范性。例如，在1997年和1998年的《中國統計年鑒》中，在分行業數據中還沒有注冊會計師和會計師事務所的任何數據；《中國經濟年鑒》和《中國城市統計年鑒》也只有3頁關于注冊會計師的文字資料；《中國會計年鑒》只是分地區用文字概括地介紹了關于注冊會計師和會計師事務所發展的有關情況，也沒有詳細的行業統計數據。這對行業管理部門科學、規范地制訂決策是十分不利的。
5．在管理和執業環境上，注冊會計師執業規范、事務所運營體制和行業監管機制等都存在較多問題，如事務所內部缺乏激勵，行業監管監督不夠，法律法規不健全，存在政府干預，作假較嚴重等。
6．注冊會計師后續教育的機會和渠道少。由于事務所培訓經費投入不足，培訓的層次也較低，加之還沒能建立一套面向市場的、有效的培訓機制，這使得目前的注冊會計師獲得新知識和提供新服務的能力十分有限。
三、一般性結論
根據我們前面的分析，可得出如下一般性結論：
1．加入WTO后，我國注冊會計師市場的供給和需求矛盾將變得更為突出。我國低水平的和不盡規范的注冊會計師服務與高標準的巨大的市場需求之間存在較大矛盾。在提供服務的范圍、水平、層次、質量、技術等各方面，我國的注冊會計師行業供給將存在一系列的不適應性。
2．競爭加劇。入世后的會計市場競爭，將是全方位的。既有中外競爭，又有國內同業競爭。由于收入方面存在巨大差距，許多優秀業務骨干跳槽不可避免，會計師事務所可能會象現有中資銀行那樣面臨大量人才流失，這會使事務所處于不利的競爭地位；外國公司在中國設立分支機構，其業務范圍將是全方位和多層次的，這使得業務單一的我國會計師事務所的收益會進一步惡化；在資本市場和放開的國際市場上，企業會選擇信譽好、影響力大、服務水平高的著名會計公司和事務所，這將使眾多小會計師事務所難以生存。
3．挑戰與機會并存。盡管我國注冊會計師行業將面臨激烈的市場競爭和較大的沖擊，但由于我國的市場需求巨大，而且呈多元化、多層次格局，那些機制靈活、管理水平高的事務所仍將有較大的生存和發展空間，關鍵是事務所如何提高管理水平和服務質量及服務形式。但面對國際市場，我國會計師事務所和注冊會計師想要走出去在短期內恐怕還不具備任何條件。
4．監管難度加大。會計市場開放后，使得會計市場尤其是注冊會計師行業的監管難度加大，這也對中國注冊會計師協會提出了更新更高的要求，要求在制度上必須有所創新。
四、對策與建議
1．加大人才培養力度。當今社會，企業最需要的會計人員必須具備下列特質：技術技能(包括會計經濟財務生產等)、智能技能、溝通技能和團隊技能等。中國注冊會計師協會和各地方注冊會計師協會應根據入世后會計市場對高素質人才的需求，加大人才培養和注冊會計師后續教育培訓力度。要建立起一個面向市場的人才培訓制度，以入世為契機和動力，充分利用國際知名會計公司的技術資源和培訓機制，加速我國注冊會計師達到國際水平的步伐。
2．多元化經營。會計師事務所的多元化經營，是會計市場開放和發展的客觀需要。會計、審計、法律、稅收、財務管理、資產評估等的法規和實務很大程度上是相通的，注冊會計師、律師、稅務師、財務分析師、評估師在專業知識方面也是互補的。一個機構從事多項業務服務，可以共享各種專業人士的知識，提高服務質量和效益，還可以提供一條龍服務，降低成本，提高效率。實行多元化經營，也是防范經營風險的需要。
開拓新領域和提供更多的優質服務是多元化經營的必然選擇。由于市場競爭的更加激烈(不只是會計師之間的競爭，還包括會計師與律師、管理顧問等之間的競爭)，配合網絡營銷的發展，國際營銷效率大幅提高，審計業務如何有效營銷和實行有效發展戰略，將是會計師事務所競爭的關鍵所在。目前，會計專業應用各種信息評量不同商品勞務甚至信息本身的價值的機會與需求也逐漸增多。許多大會計師事務所從事審計工作或查賬時的重點已經轉向以風險為最主要的考慮重點。例如，過去企業披露時只是介紹市場風險、信用風險、流動性風險等，而將來都可能有標準化的衡量方式與披露要求。
3．規模化經營。這也是入世后我國會計師事務所面對激烈市場競爭的唯一選擇。規?；洜I的目的，是擴大市場份額，健全服務功能，拓展服務領域。只有規?；洜I，才能降低成本，才能增強競爭力。
會計師論文范文6
一、帶強調事項段的無保留意見的審計報告
強調事項段是指注冊會計師在意見段之后增加的對重大事項予以強調的段落。強調事項應當同時符合下列條件：①可能對財務報表產生重大影響，但被審計單位進行了恰當的會計處理，且已在財務報表中作出充分披露；②不影響注冊會計師發表審計意見。注冊會計師審計準則規定，如果存在以下七種情形應當或可以出具帶強調事項段的審計報告。
1．對持續經營能力產生重大影響。當被審計單位存在可能導致對持續經營能力產生重大影響的事項或情況但不影響已發表的審計意見時，且財務報表已作出充分披露,注冊會計師應當考慮在意見段之后增加強調事項段，強調可能導致對持續經營能力產生重大影響的事項或情況，提醒財務報表使用者注意財務報表附注中對有關事項的披露。例如，被審計單位債務違約、累計經營虧損數額巨大以及資不抵債等。
2.重大不確定事項。當被審計單位存在可能對財務報表產生重大影響的不確定事項（持續經營方面除外）但不影響已發表的審計意見時，注冊會計師應當考慮在意見段之后增加強調事項段，強調存在重大不確定性的事實。例如，被審計單位被其他單位，指控其侵犯專利權，要求其停止侵權并賠償損失，法院已經受理但尚未審理。該訴訟事項屬于不確定事項，一旦法院審理判決，可能給被審計單位帶來損失。
3.《中國注冊會計師審計準則第1324號———持續經營》第三十五條第二款規定，如果認為管理層選用的其他編制基礎是適當的，且財務報表已作出充分披露，注冊會計師可以出具無保留意見的審計報告，并考慮在意見段之后增加強調事項段，提醒財務報表使用者關注管理層選用的其他編制基礎。
4.《中國注冊會計師審計準則第1332號———期后事項》第十七條規定，如果管理層修改了財務報表，注冊會計師應當根據具體情況實施必要的審計程序，復核管理層采取的措施能否確保所有收到原財務報表和審計報告的人士了解這一情況，并針對修改后的財務報表出具新的審計報告。第十八條規定，新的審計報告應當增加強調事項段，提請財務報表使用者注意財務報表附注中對修改原財務報表原因的詳細說明，以及注冊會計師出具的原審計報告。
5.《中國注冊會計師審計準則第1511號———比較數據》第十條規定，當以前針對上期財務報表出具的審計報告為非無保留意見的審計報告時，如果導致非無保留意見的事項雖已解決，但對本期仍很重要，注冊會計師可在審計報告中增加強調事項段提及這一情況。
6.《中國注冊會計師審計準則第1511號———比較數據》第十一條規定，注冊會計師在對本期財務報表進行審計時，可能注意到影響上期財務報表的重大錯報，而以前未就該重大錯報出具非無保留意見的審計報告。如果上期財務報表未經更正，也未重新出具審計報告，但比較數據已在財務報表中恰當重述和充分披露，注冊會計師可以在審計報告中增加強調事項段，說明這一情況。
7.《中國注冊會計師審計準則第1521號———含有已審計財務報表的文件中的其他信息》第十三條第一款規定，如果需要修改其他信息而被審計單位拒絕修改，注冊會計師應當考慮在審計報告中增加強調事項段說明該重大不一致，或采取其他措施。注冊會計師應當在強調事項段中指明，該段內容僅用于提醒財務報表使用者，并不影響已發表的審計意見。例1：注冊會計師在對A公司2014年度財務報表進行審計時發現，A公司為B公司提供銀行借款擔保3000萬元，因B公司未按時償還借款，銀行將B公司訴至法院，同時將A公司列為第二被告，截至2014年12月31日，該訴訟案件正在審理中，無法預計其最有可能的承擔金額。該事項中，A公司涉及無法預計的訴訟案件，可能會影響財務報表使用者的決策，注冊會計師應該在審計報告意見段后增加強調事項段予以說明。
二、非無保留意見的審計報告
（一）注冊會計師出具非無保留意見審計報告的情形
1.注冊會計師與管理層存在分歧。
（1）注冊會計師與管理層在會計政策選用方面存在的分歧：一是管理層選用的會計政策不符合適用的會計準則和相關會計制度的規定；二是管理層選用的會計政策與具體情況不一致（相應的，財務報表整體列報的內容與注冊會計師了解的被審計單位及其環境情況也就不一致）；三是由于管理層選用了不適當的會計政策，導致財務報表在所有重大方面未能公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量；四是管理層選用的會計政策沒有按照適用的會計準則和相關會計制度的要求保持連續性。
（2）注冊會計師與管理層在會計估計方面存在的分歧：一是管理層沒有對所有應當進行會計估計的項目作出會計估計；二是管理層沒有識別出可能影響會計估計的相關因素；三是管理層沒有充分收集作出會計估計所依據的相關數據；四是沒有正確提出會計估計依據的假設；五是管理層沒有依據數據、假設和其他相關因素對事項的金額作出正確估計；六是管理層沒有按照適用的會計準則和相關會計制度的規定作出充分披露。
（3）注冊會計師與管理層在財務報表披露方面存在的分歧：管理層沒有按照適用的會計準則和相關會計制度的要求披露所有的信息，或者沒有充分、清晰地披露所有信息，使財務報表使用者不能了解重大交易和事項對被審計單位財務狀況、經營成果和現金流量的影響。
2.審計范圍受到限制。
（1）客觀環境造成的限制。如由于被審計單位存貨的性質或位置特殊等原因導致注冊會計師無法實施存貨監盤等。在客觀環境造成限制的情況下，注冊會計師應當考慮是否需要實施替代審計程序，以獲取充分、適當的審計證據。
（2）管理層造成的限制。如管理層不允許注冊會計師觀察存貨盤點，或者不允許對特定賬戶余額實施函證等。在管理層進行限制的情況下，注冊會計師應當提請管理層放棄限制。如果管理層不配合，注冊會計師應當考慮這一事項對風險評估的影響以及是否需要實施替代審計程序，以獲取充分、適當的審計證據。
（二）注冊會計師出具保留意見審計報告的情形
如果被審計單位的財務報表整體是公允的，但仍存在下列情形，則注冊會計師應當出具帶保留意見的審計報告：
1.會計政策的選用、會計估計的作出或財務報表的披露不符合適用的會計準則和相關會計制度的規定，雖影響重大，但不至于出具否定意見的審計報告。如財務報表個別項目有重大差錯，同時被審計單位拒絕調整，但不影響財務報表整體的公允性。
2.因審計范圍受到限制，不能獲取充分、適當的審計證據，雖影響重大，但不至于出具無法表示意見的審計報告。應當指出的是，只有當注冊會計師認為財務報表整體上是公允的，但仍存在對財務報表產生重大影響的情形，才能出具保留意見的審計報告。如果注冊會計師認為所報告的情形對財務報表產生的影響極為嚴重，則應出具否定意見的審計報告或無法表示意見的審計報告。如果會計政策的選用、會計估計的作出或財務報表的披露不符合適用的會計準則和相關會計制度的規定，注冊會計師在判斷其影響是否重大時，應當考慮該影響所涉及的金額和性質并與確定的重要性水平進行比較。注冊會計師因審計范圍受到限制而出具保留意見的審計報告，取決于無法實施的審計程序對形成審計意見的重要性。注冊會計師在判斷重要性水平時，應當考慮有關事項潛在影響的性質和范圍以及在財務報表中的重要程度。
（三）注冊會計師出具否定意見的審計報告的情形
如果被審計單位的財務報表被認為沒有按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制，未能在所有重大方面公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量，注冊會計師應當出具否定意見的審計報告。如企業濫用會計政策、會計估計而實現盈利，且拒不接受注冊會計師的建議進行調整；企業將不能持續經營，但財務報表仍然按持續經營假設編制。應當指出的是，只有當注冊會計師認為財務報表存在重大錯報會誤導使用者，以至財務報表的編制不符合適用的會計準則和相關會計制度的規定，未能從整體上公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量，注冊會計師才出具否定意見的審計報告。例2：A公司2014年度凈利潤為16萬元，在建工程中的廠房工程2014年度處于停建狀態（停建不是為達到預定可使用狀態而實施的必要程序），A公司2014年度對該項目利息資本化金額為895萬元。該事項中在建工程處于停建狀態，仍然把項目利息資本化，違反了企業會計準則的規定，影響了財務報表的公允反映。如果被審計單位拒絕調整，注冊會計師可以考慮發表保留意見或否定意見。但究竟是保留意見還是否定意見呢?在其他條件相同的前提下，重要性水平是影響注冊會計師判斷的主要因素。在具體運用重要性水平時，不僅要分析其數量，而且要分析其性質。由于A公司2010年凈利潤僅為16萬元，但2014年度對處于停建狀態的項目利息資本化金額為895萬元，如果把資本化的利息計入當期損益，A公司2014年度不僅沒有盈利反而虧損了。這種影響收益趨勢的錯報，無論金額大小，從性質上考慮都足以影響財務報表總體的公允性。因此，注冊會計師應當發表否定意見，而不是保留意見。
（四）注冊會計師出具無法表示意見的審計報告的情形
