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中小型企業納稅籌劃范文1
關鍵詞：中小型企業；企業所得稅；稅收籌劃研究
引言
在稅收制度和稅收系統不斷完善的背景下，科學合理的稅收籌劃工作顯得特別重要，特別是對于中小型企業所得稅的籌劃工作來講。企業所得稅屬于在企業運行期間特別重要的一項稅種，不管是企業收入、成本還是費用等，均包含了所得稅?；诖?，企業應強化所得稅稅收籌劃工作，遵循有關的稅收政策要求，結合實際情況制定出完善的稅收籌劃計劃，從而降低風險出現的概率，減少成本輸出。
一、企業稅收現狀
稅收對于我國的經濟發展有著重大的推動作用，企業一方面應當自覺擔負起納稅人的責任和義務，另一方面也應當對稅法進行深入了解，了解稅法中需要履行的義務以及稅法賦予自身的權利。因此，納稅人有權利通過合法的途徑來優化自身的納稅方案，以達到降低納稅壓力的目的。企業在生產經營過程中獲取收益的同時產生對國家納稅的義務，對于企業而言納稅標志著一部分資金的流出。由于需要進行納稅而流出的資金，是能夠代表企業收益的經濟重要指標。由此，企業想要擴大自身發展需要就要足夠關注稅后的支出以及納稅所需成本?，F階段我國的稅率以及扣稅的方法并沒能達成一致，各項對于納稅的優惠政策沒有能夠做到連接順暢，使得整個納稅市場以及納稅相關的計算問題變得復雜起來。在這樣復雜的背景下，企業的所得稅籌劃工作的開展成為一個務必要完成的財務工作。在企業的開發過程中，財務人員必須要熟悉了解這些稅種實行的暫行條例及國家和地區相關的稅收政策，再結合自身的實際情況，才可以開展稅務籌劃工作。同時，中小型企業資金相對缺乏，中小型企業在企業所得稅的納稅過程中，如果沒有進行合理的稅收籌劃，則會使企業相當一部分流動資金沒法投入進行再生產，從而使得企業難以為繼。在中小型企業開發成本中，稅金所占的比例也在增加，所以能否有效地通過稅收籌劃來節約成本，直接關系到中小型企業的生存和發展。合理地對中小型企業進行企業所得稅納稅籌劃，變得尤為重要。
二、企業所得稅稅收籌劃期間遵循的基本原則
（1）遵循依法籌劃的基本原則。中小型企業稅務籌劃工作的實施應當在符合法律要求的基礎上實施，不管是哪種稅收籌劃工作，都不能和稅法規定范圍相分離，禁止非法轉移財產，不然，是無法達到緩解負稅目的。（2）遵循事前籌劃的基本原則。應當在涉稅業務實施之前開展稅收籌劃活動，結合以往經驗和業務開展情況對預期收入和費用加以分析，制定出完善的稅收籌劃計劃。假設企業完成任務以后才制定相關方案，那么就會有極大的滯后性。（3）遵循專業性籌劃的基本原則。稅務籌劃在我國發展時間較短，企業對其的認識程度不高，而且稅收籌劃還具備綜合性的特征，本身包含了企業管理、財務會計以及稅收繳納等多項內容，這就要求引進專業性能力強并且經驗豐富的人員對方案加以制定和籌劃，以此更好的應對稅務風險問題。（4）遵循整體規劃的基本原則。企業實施稅收籌劃工作的目標是為了提升企業經濟效益，將整體價值體現出來。而在稅收籌劃期間需要明確注意，不可以過度為了降低稅負而對中小型企業正常經營活動產生不良的影響，應做好中小型企業業務活動的分析工作，合理劃分增值稅、所得稅以及消費稅等不同稅種，明確其中的聯系，實現整體負稅降低。
三、企業所得稅納稅籌劃的特征
一是選取相應的會計政策。會計政策是企業在推進會計核算工作中遵照的會計準則、原則、會計處理方法。企業所得稅應納稅所得額就是基于會計利潤，在調整差異項目金額的情況下完成計算獲得的。如果是沒有在企業所得稅法當中直接規定和要求的內容，都需要依照會計準則要求完成計算。對于企業來說，選擇的會計政策有很多，但是所選擇的政策不同，最終核算到的結果不同，給企業稅收負擔的大小也不同。二是利用時間價值和納稅期限。推遲繳納所得稅會比相同數額流轉稅推遲繳納具備更高水平的時間價值。在足夠長的時間范圍之內，資產均會轉化成為費用，所以在忽視其他要素的條件之下，資產處理方法的差異性并不會影響所得稅額總額，不過卻會影響到其前后期分布。因為支出所得稅稅款屬于強制性現金支出，兼顧時間價值中小型企業應該在納稅籌劃當中選取所得稅稅款支出現值最低的方案。三是有效利用稅收優惠。就目前而言，企業所得稅稅收優惠主要有三種形式：稅基是減免、稅率式減免以及稅額式減免。中小型企業在納稅籌劃環節要立足實際，最大化運用適用性的稅收優惠，同時還需要做好這些優惠政策間的有效搭配，以免影響到籌劃效果。
四、中小型企業企業所得稅稅收籌劃措施
（一）合理分攤費用根據經濟用途不同可以將費用劃分為兩種類型：（1）生產經營成本費用，即企業對產品進行生產和提供勞務所發生的人工費用、材料費用和制造費用。（2）生產經營期間發生的費用，如：管理、銷售和財務費用。在對這些費用進行分攤時，可采用方法有實際分攤法、不規則分攤法和平均分攤法，其中實際分攤法需要結合營業收入加以確認；不規則分攤法需要結合營業需求進行分攤，并且執行過程中可以體現為不同產品和同一產品；平均分攤需要結合每個產品成本，按照規定時間內發生的費用進行均攤，所采用分攤方法不同，企業應納稅額也會發生極大變化，實際執行過程中還要聯系企業實際采取相適應的費用分攤方法。
（二）項目分期開發、交付的納稅籌劃由于項目在開發前期一般是無利潤或是虧損的，不需要交納企業所得稅。而在項目開發的中后期，特別是項目完工交付業主后，隨著財務結轉主營業務收入，賬面也會出現利潤，需要交納相應的企業所得稅。如果前期沒有對整體開發的分期及節點進行籌劃，項目銷售、交房時間集中在某一年度的話，按照企業會計準則、企業所得稅法規定，項目應在開發產品完工并交付業主年度確認已實現的收入，則整個項目開發的利潤都會集中在該會計年度確認，從而導致企業集中交納巨額的企業所得稅。在竣工交付階段，項目同時也面臨著支付施工方工程款結算款及金融機構的還本付息，資金壓力往往也很高，導致項目資金缺口較大。而后面的會計年度因業主交付及賠付產生的虧損也往往無法得到有效彌補，導致虧損的浪費，無法有效實現稅收杠桿的作用。因此，建議在項目開發前期就對整個項目進行整體籌劃，將其分期開發且在不同年度分期交付，這樣不僅可以避免稅收杠桿的損失，也能相應遞延交納企業所得稅的時間，項目整體的資金流也會處于良性循環狀態。
（三）根據應稅收入確定納稅方式（1）結合不同收入情況對籌劃進行界定；在企業生產運行期間的整體收入額內，明確說明不征稅收入不會構成稅收。所謂不征稅收入，首先，表現為財政方面的撥款，遵循基本要求獲取的政府基金和事業型費用。其次，將免稅收入當成應稅收入的一種，不過免除稅收。比如國債利息的收入和居民企業股息以及紅利等收益相符，當企業選擇對境外進行投資的時候，可以應用股票以及國債等方式投資，而企業內包含有閑置性資金的時候，還可以采取購買國債的方法增加免稅收入。（2）采取不同類型的銷售方式實施企業籌劃工作；中小型企業產品包含多方面籌劃方式，涉及現金銷售、企業代銷和預售銷售等，不同類型的銷售方式與之對應的資金收入時間不一樣。在銷售產品期間，企業能夠自由選擇銷售產品以及銷售方式，因為銷售時間過程不一樣，與之對應的時間段資金也不相同，最終導致稅收政策不一樣。所以，企業能夠應用不一樣的銷售方式進行所得稅籌劃。
（四）優惠政策籌劃在優惠政策的籌劃當中，要注意從三個方面著手：一是優惠年度。中小型企業要選擇好享受減免稅優惠的年度，確保優惠年度處在企業利潤最大年度，在此基礎上，起到減輕稅負的作用。中小型新辦企業如果在當年的實際生產運營時間沒有到達半年指標的話，可以申請減征免征的執行期限，當然也可以把第二年當作是免稅年度，享受更大優惠。二是投資地區。伴隨著改革開放政策的實施，國家為推動不同地區的發展要求實施了差異化的稅收政策，也給企業開展投資地區納稅籌劃帶來了一定空間。為此企業在選取投資地點時，除了要思考常規要素之外，也要考慮到不同投資地點的稅收差異情況，保證投資決策更加合理。三是投資項目。不同投資項目的稅收政策也有著一定差異性，國家對部分投資項目給予了稅收傾斜，比如高新技術企業、福利企業、福利生產單位等。稅法還對第三產業發展項目、老少邊窮地區新辦企業等給予了稅收上的優惠。于是企業在投資時可以綜合分析投資項目，了解稅收優惠，保證籌劃科學有效。
中小型企業納稅籌劃范文2
【關鍵詞】中小企業 稅務籌劃 新企業所得稅法
1 新企業所得稅法與舊企業所得稅法的區別
1.1新企業所得稅法對中小企業征收的稅率比舊企業所得稅法征收的稅率低,并且新稅率的檔次也比原稅率的檔次少
以前對企業即外資企業和內資企業征收的所得稅稅率一般為33%,舊稅率檔次過多導致了不同類型的中小企業實際應繳納的稅款和名義稅率有較大的差距,新企業所得稅法為解決這個問題統一了稅率,將把企業所得稅稅率統一確定為25%,并為照顧一些符合規定條件的小型微利企業制定了照顧性的稅率,為20%。
1.2新法擴大了稅收優惠的范圍對于稅收優惠政策
新企業所得稅法在很多方面都作了調整,新的稅收優惠政策促進了中小企業在技術上的創新和進步,鼓勵了中小企業保護環境和節約資源,充分發揮了稅收優惠政策的導向作用,促進了國民經濟的進一步發展。
1.3稅前扣除辦法和標準的變化
新企業所得稅法較舊的企業所得稅法在稅前扣除方面的變化主要體現在研發費用、廣告費用等方面。新企業所得稅法為鼓勵中小企業加大對高新技術的開發力度,規定如果企業發生研發費用,就可以用企業實際花費的研發費用的15%抵扣企業當年應該繳納的所得稅;而以往的稅法對于研發費用扣除的數額則要根據企業研發費用的增長幅度來定。
1.4新法統一了納稅人的認定標準
新企業所得稅法規定了企業所得稅納稅人的認定標準為企業是否具有法人資格,統一了內資企業和外資企業的納稅人的認定標準;舊稅法則是以內資企業是否獨立核算作為納稅人的判定標準。新法為避免重復征稅,在征收范圍內去除了合伙企業和個人獨資企業,同時在征收范圍內又增加了取得經營收入的單位和組織,較舊法考慮得更加完善、全面。
2 新企業所得稅法的實施對我國中小企業稅收籌劃的影響
2.1減輕了中小企業的稅收負擔
新企業所得稅法適當降低了稅率,在總體上減輕了中小企業的稅收負擔。我國新稅法定的25%的稅率,在目前國際上處于中下水平,提高了企業國際競爭力。由于減少了對外資企業征收的稅率,越來越多的外國企業選擇在我國進行投資,也提高了我國在引進外資方面的競爭力,有利于我國中小企業的加速發展。新企業所得稅法施行后,降低了中小企業應納稅所得額,據實扣除其在生產經營過程中發生的成本費用。新稅法根據中小企業的實際凈所得來衡量企業的稅收負擔能力,有利于減輕中小企業的稅收負擔。
2.2提高了我國利用外資的水平,并為中小企業創造了公平競爭的稅收環境
新企業所得稅法對稅收優惠政策進行了調整,對內資企業和外資企業所得稅法也進行了統一,在以外貿出口穩步增長和國內資金充足為基礎的條件下,對我國國民經濟增長方式與結構調整的轉變起到了促進作用。新企業所得稅法統一了所得稅制度,對各類中小型企業的稅收制度進行了整合,對中小企業所得稅負擔和政策待遇水平進行了合理的調整,增強了我國稅法的穩定性、透明度與靈活性,順應了時代的潮流,有利于在同一稅收制度平臺上中小型企業與其他企業開展公平的競爭,為中小企業提供了成長并走向成熟的機會,使中小企業在現在經濟環境下能夠順利發展,并可以迎接來自國內與國際的更為激烈的競爭。
2.3稅務局的觀念發生了變化,有利于保護中小企業的權益
新企業所得稅法出臺后,我國的稅務機關對辦事程序開始注重起來,加強了對中小企業的服務意識。新法施行后,中小企業的財務人員意識到稅法發生了變化,了解了自己所應該享受的權益,并利用新法來保護自己的利益,為中小企業的發展提供了良好的發展環境。新稅出臺之后,稅務局對中小企業的罰款也比以前慎重多了,為中小企業的發展營造了一個較為寬松的環境。
3 新企業所得稅法下中小企業的納稅籌劃問題
首先,由于新企業所得稅法規定內外資企業均以法人為單位納稅,并且規定個人獨資企業和合伙企業只需繳納個人所得稅,不用繳納企業所得稅法,而其他形式的企業繳納企業所得稅后,其投資者還要再繳納個人所得稅,因此中小企業應選擇合適的組織形式,進行合理避稅。
其次,新企業所得稅法規定的稅率低于原來的33%的稅率水平,并規定小型微利企業的稅率為20%,需重點扶持的高新技術企業稅率為15%,因此中小型企業應降低較少部分利潤,把盈利水平控制在微利企業標準內,并爭取向高新技術方向發展,以獲得享受低稅率以及稅收優惠政策的權利。
再次,新企業所得稅法規定,國債利息收入以及符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益為免稅收入。因為一些符合條件的股票、債券以及國債等不僅可以免除所得稅,還可以提高企業的實際投資收益,因此中小企業在考慮對外投資方式時,可以對一些符合條件的股票、債券以及國債進行投資選擇。
最后,新企業所得稅法對購置用于節能節水、環境保護、安全生產等專用設備以及綜合利用資源生產符合國家產業政策規定產品的企業有一定的稅收優惠,對于一些可以享受過渡期優惠政策的中小企業,應在過渡期內盡量做大利潤,來享受最大限度地稅收優惠,并且中小企業的納稅籌劃政策應著重向產業方向轉變。除此之外,中小企業應熟悉新法有關反避稅的規定,以進行合理避稅。
4 總結
新企業所得稅法的具體實施還存在一些困難,主要是因為其本身的操作性、明確性還不太夠。由于新企業所得稅法主要由行政機關來處理具體的實施問題,在立法上提高了效率,但需要制定大量的配套法規來補充新稅法中較簡略的規則,而制定這些規則較為復雜,需要引起我們的思考。
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中小型企業納稅籌劃范文3
稅收籌劃是中小企業財政軌制的建設與改變，中小型企業在享受不損害國家稅務提前與條件下，可以通過稅收相關活動的安排，以避免或減少稅收數量，可采用措施防范和化解稅收危害，以及大量使用法律手段來保護自己的合法權益。我國中小企業作為一個起點，很注重企業稅收籌劃的需要和意義，符合我國目前中小企業的特點和我國中小企業稅收籌劃的問題，對中小企業的稅收籌劃如何正確合理的運用。還要找出多種方法并且要討論，還要提出了相應的解決辦法。
關鍵詞：
中小型企業；稅收規劃；防范風險；企業財務管理
我國在改革開放以來，迅速發展的中小型企業，在全國經濟成長中的所占的地位和作用越來越重要。中小企業為實現失業工人的再就業作出了杰出的貢獻，在很大的程度上保證了社會的穩固。隨著我國稅收征管和稅收法律的不斷提高。在未來的經營行為中，中小企業要實現稅收成本最小化，稅收籌劃問題必須進入中小企業的高層管理中，應在在計劃中加以考慮。這是因為，一方面，逃稅和風險的成本將提高；另一方面，隨著日益激烈的市場競爭，企業之間的競爭的成本將卓漸升溫。對于一個企業而言，在一定條件下的收入、成本和費用，稅后凈利潤，即所得稅與股東的所得稅的增減額。因此，為了增加他們的收入，盡可能減少稅收已成為一種本能的反應，納稅人的首要選擇就是企業的稅收籌劃。
一、我國大多數企業在納稅統籌中的問題及其分析原因
1.稅收籌劃外部環境問題及原因分析。
1.1稅收征管制度不嚴格。因為各種各樣的其他問題，稅收征管制度目前來看我國還是與一些發達國家存在著一定的區別的。同時，由于以機構形式成為主要的稅務機關人員在我國目前還是有少量存在的，自由裁量權在稅務人員稅法執法中過多的使用，所以有征收異化的關系，因此，有不少的稅收問題，有很大的空間使執法人員與納稅人協同并商量。
1.2稅收法律的成立與宣傳相對的落后。目前稅法的建設在我國尚不完善，有大量要改動并且要修正的地方，以及對該類稅法的蔓延，除了定期公布的部分專業稅務雜志外，納稅人也很難全面的角度去了解稅法，也很難從大眾媒體的面前去了解調整后的情形，這對中小型企業稅收籌劃同時變得更加的困難。
1.3尚未完善的稅務制度。我國經過這么多年的經濟發展市場是越來越好，同時能夠明確社會的分工。涉稅事物將會越來越復雜多樣化，公司往往出于對自己的專業能力和稅務成本去考慮，比如尋找中介。有效的操作和公正的立場是維護稅務行業的最合適的辦法，稅收籌劃也是企業開展活動的一個重要的外部需求。從最初的試點到現在，稅務在我國才開始嶄露頭角。在雙方的利益都取得了很大的進步。在服務約束下，各自的權利都取得了很大的成效。經過各種機構報告：所有的稅務爭議率都不到1%。但也不容忽略：第一，低利率的業務發展。目前，委托的納稅人占不到所有人數的9%。第二，有局限性很大的業務。所有項目中，全部占總體的20%，而個別單項占總體的80%，其中單一的中，審查，注冊稅務申報，顧問，占約30%，25%，18%，13%，其他占14%。稅務機關處理一些復雜的稅務事務，基本上不涉及中小企業稅收籌劃。第三，是稅務機關和人員在業務中的是否是一個公平，公正的態度，質量難以保證。
2.存在中小企業自身的問題及主要原因分析。
2.1企業對稅收籌劃的認識不夠。第一，我國的納稅統籌沒有制定完善，比其他國家晚，很多企業都沒有真正了解其真正含義，以為偷稅、漏稅就是稅收籌劃；第二，認為少繳稅就是稅收籌劃的根本目的。但正確的目是為了減輕稅收籌劃所帶來的企業發展，但在如何選擇合理的稅務籌劃方案時，以為最低的稅收籌劃是公司的最佳選擇。以最大化的財務管理為目標的才是企業稅務籌劃的目的，這樣可以幫助企業在市場經濟發展的過程中占有一席之地。第三，稅收籌劃在理論界的重要性并不理想，這也是沒有辦法發展大規模稅收籌劃的重要原因。
2.2企業稅收籌劃目的歪曲。現在，在中華人民共和國中已經有超過20種稅征收，在所有的稅收，一般的中小企業應該有五或六甚至超過十種稅。目前，我國的稅收征管法律法規要加強建設，同時，越來越多的中小企業須要繳納稅款，另一方面是由于種種利益的原因，各種稅收相關的案件的也在新興的中小企業里慢慢淡出世間。根據調研了解，在稅收相關的情況下，中小企業主要違規行為主要包括有：發票違規、隱瞞應交稅款所得、納稅申報造假等。其中，隱瞞應交稅收入行為具體又包括建立財產帳戶、應納稅所得稅的處理是不真實的，申報納稅虛假信息包括應納稅額的分解偷稅，不合理應交納稅所得額，不申報應稅所得，不申或者少申報應稅所得等行為。
2.3企業稅收籌劃從業人員素質較低。目前在收稅的執法人員，或公司自身的財務人員，或稅務局工作的職員，其中大部分是專業的財務職員，他們見識面很廣，有一定的自身素質，以及有稅收籌劃的廣泛知識和優良品質的復合型人才，這不僅需要金融體系的知識，還需要了解國內外稅法，法律和法規，我國是極度缺乏人才這方面的人才。由于缺乏合格的高層次人才，導致企業稅負的稅收范圍的低級別越來越小，而不是從戰略的角度，從全球層面，給企業稅收做的問題做為長期計劃。
2.4企業稅收籌劃水平不高。深度地從三個層面劃分企業稅務規劃制度：第一，根據初級籌劃來規避附加稅負；第二中級稅負的方案要從不同的籌劃角度去考慮去選擇；選擇最完美的經管計劃；第三，高級籌劃指通過反映、表現并且要呼吁以及其他的基本措施，要積極爭取對自己本身最為有利的稅收策略。
二、實施稅收籌劃在中小企業的重要意義
1.稅收籌劃是企業經營管理水平提高的促進力。企業經營和管理不僅僅是管理“流程”和“物流”的過程。其中的“流”字的對企業本事是非常重要，如同血液對人是一樣重要的。增值行為便是稅收籌劃的另外一種，高素質、高水平的人才能可以進行稅收籌劃，當然也可以為企業策劃管理更上一層樓打下了良好底子；稅收籌劃可以說是一種資金管理的過程，它是在財務會計的前提下，才能順利完成納稅統籌，務必按照健全財產軌制和會計軌制，并對會計管理進行嚴格規范。能夠讓公司的經管制度和發展在躍上新的高度。財務會計人員應該具有高素質和規范的財會制度以及財會信息資料，這些都是稅收籌劃能夠成功實施的前提。在這些行動當中，也要不斷完善企業經營管理。
2.中小企業利益最大化的重要途徑就是稅收籌劃。強制性、無償性和牢固性這都是稅法法律所固有的。這項法律也為了證實其財產納稅單位，行為，收入和其他法律，即物業稅，行為稅，稅收可以視為經營費用;企業是不是處于非法狀態，是不是不交稅或更低的稅收，這意味著它需要少量的接入成本，他同樣的受法律承認和法律保護;當前的重要手段就是稅收，國家的經濟政策中，并沒有反映在基本上不存在的稅法。在稅收法律和法規中有很好的理解，依照國家引導公司稅收政規劃，根據業務等方面的規模，要合理的運用對自己有利的稅收的法律法規，這可以使得企業利益最大化。
3.稅收籌劃有助于中小企業納稅意識的增強。規劃稅收是作為一種具體的規劃目標，避免稅收違法行為，可以使納稅人合理的角度去分析了解，要正確的去認識稅收的違法違規行為，提高對稅收的法律意識，近而提升納稅人依法納稅的自覺性。此外，我國的中小企業在舉行真正的意義上的稅收規劃是企業依法納稅人，自我認識不斷提高的體現，這就意味著企業的利益相關者將采取一個正式的手段來追求稅后利益最大化。稅收籌劃可以加深對中小企業稅收流失的認識，提高對稅收的認識，增強對稅收的認識是十分有利的。
4.稅收籌劃有助于提升中小企業競爭力。企業管理和會計管理的三大要素是資金、成本和利潤，稅收籌劃是企業為了降低成本，最大限度地提高資金成本和利潤，提升公司經濟發展效益。中小企業通常都是小型企業，庫存資本高，運行利潤率低，要想加強對市場的競爭力，就要用納稅統籌來填補自身企業的缺陷。
三、改善我國中小企業稅收籌劃現狀的措施
納稅籌劃在我國中小企業中的實際情況發生變化時，有必要從外部環境和內部環境兩個同時開始。
1.外界環境方面的措施。
1.1稅法及稅收制度的修改完善。我國目前稅法并不是特別完善，想要稅法更加完善必須擬定一些與稅法相關的法律法規，提升立法級次，修改稅法語言表達不明確的地方，要正確的了解稅收籌劃的含意，避免納稅人與稅務機關在理解“稅收籌劃”上出現差異；了解并知道稅收征管的規模，確定了稅收結構的本能、要有真實的稅收和稅收方面的法律和規則，要有法可依；加強稅收征管的管理，確保稅收征管的同步性和嚴肅性。確切的轉變稅務執法職員的觀點，也要提升稅務職員的業務能力；要培育一些稅務律師，進一步能解決納稅統籌等各種經濟案件并且提出解決問題的辦法，以便能夠保護中小企業的權益。
1.2企業要具有健全的稅收籌劃機制。我國頒布了稅收政策和具體的規劃，在很大程度上使中小企業并不完全投資于稅收協調問題，其實在資金投入，人力，以及專業服務也能帶來意想不到的稅收籌劃。中小企業的稅收籌劃不像過去有那么高的質量。這不利于中小企業稅收籌劃的發展。
2.內部環境方面的措施。
2.1樹立積極正確的稅收籌劃觀意識。稅收籌劃可以合法的保護企業的資產以及收益，可以維護中小企業應的合法權益。中小企業應先成立一個合理的稅收法令，以及要知道節稅的意義。從而增長稅收計劃的方法。以各種各樣的社交媒體來宣傳正當的企業稅收規劃，以稅收籌劃的觀點，原理及特點，主要的差異是為了引入開放式稅收籌劃與偷稅漏稅等違法行為突出，并介紹了稅收籌劃的收益和其他風險存在。稅務總局的工作人員也讓納稅人知道并能夠享受征稅能力規劃。稅務機關應出臺稅收統籌的成功案件，從上到下使整個企業的管理者要充分認識稅收籌劃，稅務規劃，從而提高會計人員的認識。
2.2整體提升稅收職員的自身專業素質。第一，中小企業管理者必須具備的專業知識。加強公司的會計和財務管理，培訓，財務方面，與會計法及會計準則，財務管理制度應建立在企業熟悉他們。財務管理人員的思想道德修養和職業教育稅法知識也同時增加，使他能夠熟知現行稅法，在法律許可的領域舉行稅收籌劃設計。第二，要大量培養合格的稅收人才。這些稅收籌劃人才主要來自全國經濟類的高等學府。現在，有許許多多念經濟類的大學生不知道什么是稅收，應該獨立于一次正常的工作。有必要進行一些對稅務籌劃課程或活動在大學，為了以后的企業，從而培養財務管理人員大量。財務管理，使企業能不斷提高，我們可以擴大稅收籌劃的可操作空間。
2.3增強稅收防范風險意識。要了解稅收政策，稅收籌劃風險意識從而合理的調整。改變稅法傾向于是跟隨經濟形勢還是需要一個共同的政策，而且不斷修正和不斷改善，修訂法律法規的頻率比其他次數一定要多。通過學習正確認識和熟悉稅收政策。成功的稅收籌劃應充分考慮地方利益和短期利益和整體利益。為企業帶來了更多的收入。目前，稅收籌劃在中國的發展不是很好，稅收政策有了很大的變化，有一定的稅收優惠和區域及時性，這就要求納稅人應該知道目前的稅收政策，每天要注意是否有財政政策變化，并影響政策變化有一個事先預測，并防止隨時發生的危害。
四、結語
稅收籌劃是一項復雜的系統工程，涉及到一個非常廣泛的領域是專門領域。稅收籌劃對中小企業的完善成長和國民經濟的繁榮都具有積極的意義，理應吸引企業與國家的共同關注，希望廣大企業在正確的指導下，正確運用這一經濟手段，實現中小企業的金融利益最大化。
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中小型企業納稅籌劃范文4
關鍵詞：稅務專業；人才需求；調研
一、企業調研的基本內容
本次調查的企業主要有：下沙國稅局、杭州巨都財務咨詢有限公司、浙江正元集團有限公司等。調查的主要內容包括：企業的基本情況；本專業人才需求情況；對本專業人才專業背景及知識、素質、能力等方面的訴求；接受本專業頂崗實習的情況；對已錄用本專業的畢業生評價與建議；對我院本專業人才培養過程的評價與建議等方面。
二、用人單位對稅務專業人才的需求及評價
(一)本專業人才需求數量分析
通過對調查企業的問卷調查，我們對稅務專業學生的需求情況按照急需、可以接收、暫時不需要設置選項。急需辦稅專業人員的企業占15%，可以接收的占52%，暫時不需要的占33%。可見，本專業的就業情況較為樂觀。鑒于調查的樣本有限，我們在網絡上檢索了一些資料，資料顯示：從全國來看，隨著我國國民經濟的穩步增長，稅收收入也逐年提高，2009年，我國稅收收入達63104億元，2013年達到110497億元，5年時間幾乎翻了一倍。稅收收入增長與稅務專業人才需求有正相關關系。隨著稅收收入的增長，企業對稅務專業人才的需求也會不斷增長。參考發達國家的情況，經濟越發達，單位和個人對于稅務、稅務咨詢等方面的需求也會進一步提升。因此，本專業的就業前景總體較為樂觀。
(二)用人單位接受本專業學生頂崗實習情況
在受調查的單位中，有10家企業正在或曾經接受過本專業學生參加頂崗實習。我們對這10家企業調查，發現有意向繼續接受學生頂崗實習的企業占9家，占比90%。在對接受學生頂崗實習的意見和建議方面，大部分企業都認為學校應進一步和企業密切溝通，對頂崗實習學生的很多方面給予相應的幫助或補貼。頂崗實習的管理仍是我們的努力方向，應進一步加強對頂崗實習的管理。
(三)畢業生就業企業分布情況
根據畢業生跟蹤調查資料顯示，本專業2011、2012、2013屆畢業生就業主要集中于中、小型企業，中小型企業所占比重達90%左右，大型企業僅占10%。其比例如圖所示：
(四)稅務專業畢業生薪酬收入情況
在調研中發現，稅務專業畢業生的收入情況根據就業崗位、資格證書以及所在地區、工作年限等有所差異。歸納起來，稅務類專業畢業生的首次就業方向主要有兩大類：企業會計(稅務方向)、稅務師(稅務、稅收籌劃)。
(五)學歷需求情況
對企業的學歷需求調查結果顯示，中小企業對于學歷需求顯得較為務實。在各層次學歷中，中小企業對高職高專人才的需求量最大，占調查中小企業總數的48%、中專占20%、本科27%、研究生占5%。
(六)崗位需求情況
企業對會計(稅務方向)專業人才的崗位需求是我們確定專業課程體系的重要依據。調查資料顯示，企業特別是中小型企業提供的財務會計專業崗位主要是辦稅、會計核算、出納、財務管理四類崗位，它們所占比例分別為：48%、22%、20%、10%。
(七)對專業課程重要性分析
在專業課程的設置調查中，企業選擇納稅實務、稅務課程重要的達到90％，選擇稅法、財務會計、稅收籌劃、出納實務均超過80％，選擇出口退稅的56%、成本會計42%、財務管理33%。這些信息在課程體系改革時可以作為增強、刪改或選修的參考。
(八)對高職稅務專業畢業生的技能要求
通過調研，可能以看出絕大多數單位在聘用稅務專業學生時都需要他們具有會計資格證書，用人單位對會計電算化、計算機等級證書也比較注重。要求稅務專業學生必須具備一定的計算機操作和應用能力。用人單位提出對學生的稅費計算與申報、發票管理、出納、成本核算分析、報表編制、會計電算化處理、等技能需要加強訓練，尤其是對稅費計算與申報技能要求較高。
(九)用人單位對我專業畢業生滿意度情況
用人單位對我專業畢業生的滿意度調查中，滿意和基本滿意的占絕大多數，比例為99%，不太滿意的只有一家企業，占1%。企業對近三年我院會計專業畢業生各方面表現的評價相對較高。但同時調查也顯示，就業單位認為我院65%的畢業生業務能力和水平比較高，還有35%的畢業生業務能力一般。因此，大學生在就業前如何更好地熟悉業務是今后專業實習應該解決的問題。所以，在學校教育過程中，要積極鼓勵和要求學生參與社會實踐，學校要加強產學研結合。
三、企業調研的結論和建議
(一)本專業的就業前景較為樂觀
由于中小型企業經濟業務相對簡單，且自身發展空間不大，不能長久吸引本科等更高層次的財稅人才，使其在人才選擇渠道上更傾向于從高職財稅專業選拔人才；另一方面，高職財稅專業教育立足于會計稅務職業崗位任務和工作過程分析，所培養的人才具有較強的實踐性、職業性和綜合性，能夠滿足中小型企業對人才的現時需求并具有較強的持續發展能力。因此，將本專業就業面向定位于中小型企業、稅務師事務所、會計師事務所是保障教學質量和就業率的明智選擇。
(二)本專業人才方案定位切合實際
本專業人才培養方案、課程設置、教學內容必須緊緊圍繞會計核算與稅務處理兩項核心技能，開設相應的專業理論課程與實踐課程，力求會計與稅務的緊密結合，才能培養學生既具有熟練的會計核算能力與日常涉稅事務處理能力，又具備稅務、稅務咨詢、納稅籌劃和財務管理能力的高端技能型專門人才。而在培養過程中企業稅務會計處理業務、納稅申報等業務是稅務專業基礎能力與核心能力培養的重中之重。
(三)進一步完善課證融合的課程體系
在企業調研中認識到，財稅職業人才取得財稅類職業資格證書，是其順利就業、提高薪酬水平、競爭能力和將來提升的重要資本。本專業已經將會計從業資格證書作為考證的重點，且相當一部分同學在校期間獲得ATT財稅專業技能等級證書以及參加初級會計師證書的考試，并將取得證書作為相關課程成績，但從2013年會計從業資格開展無紙化考試以來合格率不理想，因此，今后還是要加強考前培訓與輔導，提高證書獲取率。
(四)進一步發揮校內實訓基地的作用
在企業調研中，還反映出很多學生的動手操作能力有一定欠缺。我院現有的校內實訓基地已經具備了較好的實訓條件，但在某種程度上，和企業對接的工作還有待進一步深入。例如，我們的巨都財務中心雖然能夠接納一部分學生參加校內頂崗實踐，但覆蓋面還有待于進一步擴大。而且，由于一些原因，報稅工作在該頂崗實習中很難真正讓學生具體操作。在今后的教學工作中，這方面還有待于進一步改進。
(五)進一步重視頂崗實習的管理與考核
在對企業接納頂崗實習情況的調查中，發現校外頂崗實習的管理仍存在缺陷。校外頂崗實習雖以校外指導教師為主，但校內指導教師除了在網絡平臺上指導評價外，還應該定期實地走訪，真實地了解和指導學生。當然，學校應該制定和落實教師實地走訪實習生的教學工作量制度，鼓勵專業教師走出校園，走進企業。
(六)加強就業指導與完善就業制度
中小型企業納稅籌劃范文5
關鍵詞：房地產業稅務正確運用
21世紀房地產業在我國土地產業和商場產業占據較為大的面積和巨大金額的投資，在這一基礎上存在一定的風險，涉及到眾多稅點。 主要稅種有營業稅、土地增值稅、房產稅和所得稅。這些稅費金額大，如果能合理地進行稅收籌劃，能夠降低投資項目的成本，加強房地產企業依法納稅的觀念，促進稅收制度的進一步完善。
一、房地產企業稅務規劃及分析
房地產業大額投資隱形到了一定的風險及施工難度，涵蓋了一系列的稅點，筆者將在自己工作當中的一些遇到的問題進行分析將房地產業的稅務正確的運行及分配利用。促進多方面多方面稅務正確的分配，加強稅務在企業中的合法利用，完善稅務的避稅和漏稅。企業房地產稅務是遵守有關法規，在制定和施行相關稅務政策程序和措施的基礎過程上，來完善稅收。
我們將進一步的對稅務進行解刨及探析：
（一）合法性稅法是處理征納關系的共同準繩
稅務籌劃是在完全符合稅法、 不違反稅法的前提下進行的，是在納稅義務沒有確定、存在多種納稅方法可供選擇時，房地產企業做出繳納低稅負的決策，依法行政的稅務機關對此不應反對，這一特點使稅務籌劃與偷稅具有本質的不同。
（二）籌劃性經營行為的發生是企業納稅義務產生的前提，納稅義務通常具有滯后性
稅務籌劃不是在納稅義務發生之后想辦法減輕稅負，而是在前期通過充分了解現行稅法和財務知識， 結合房地產企業全方位的經濟活動進行有計劃的規劃、設計、安排來尋求未來稅負相對最輕、經營效益相對最好的決策方案的行為，是一種合理合法的預先籌劃，具有超前性。
（三）目的性房地產企業進行稅務籌劃的目標不應是單一的而應是一組目標
直接減輕稅收負擔是納稅籌劃產生的最初原因，是稅務籌劃最本質、 最核心的目標。此外，還包括有：延緩納稅、保證賬目清楚、納稅申報正確、繳稅及時足額，不出現任何關于稅收方面的處罰，以避免不必要的經濟、名譽損失，實現涉稅零風險，確保自身利益不受無理、 非法侵犯以維護主體合法權益。
（四）多維性
籌劃過程的多維性從時間上看，稅務籌劃貫穿于房地產企業生產經營活動的全過程，任何一個可能產生稅金的環節，均應進行稅務籌劃。不僅生產經營過程中規模的大小、會計方法的選擇、購銷活動的安排需要稅務籌劃，而且在設立之前、生產經營活動之前、新產品開發設計階段，都應進行稅務籌劃，選擇具有節稅效應的注冊地點、組織類型和產品類型；從空間上看，稅務籌劃活動不僅限于本企業，應同其他單位聯合，共同尋求節稅的途徑。
房地產業在我國國有產業中占有一定的領域，它的稅務率也占了一大部分。在企業中稅務這一方面占據好大一部分要素。增值稅和效率稅有著共同的特征及體系?，F在好居民在購買房屋的同時房地產企業已經在銷售樓的同時包含了稅點進去。
二、房地產企業主要稅種的稅務籌劃
（一）營業稅籌劃
營業稅是我們稅務體系里最為主要的稅務， 在銷售的同時無形的已經形成了一種稅務。根據我國人口占據世界第一的要素上面，房地產業也普遍在國內外形成了一種史上以來的大體制的行業。尤其在房地產業售前服務，屬于不動產，稅率皆為5%。有些企業將售樓稅點降低在最低限度。
（二）增值稅籌劃
增值稅對銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人就其實現的增值額征收的一個稅種。增值稅已經成為我國最主要的稅種之一，增值稅的收入占我國全部稅收的60%以上，是最大的稅種。增值稅由國家稅務局負責征收，稅收收入中75%為中央財政收入，25%為地方收入。進口環節的增值稅由海關負責征收，稅收收入全部為中央財政收入。2011年10月31日，財政部公布財政部令，增值稅、營業稅起征點有較大幅度上調。
（三）房產稅籌劃
房產稅的征稅的是房產，在合法的條件下引領稅務在房產業多元化利用。如何從房產的土地轉入正確的使用效率，來權證中小型企業中存在的一些稅務因素。上文已經明確的闡述了房地產業給人們帶來了便利，在房地占地有一定的空間。室內的裝備設施，都是進行核算及分析。
（四）企業所得稅籌劃
中小型企業在社會中占有一定的空間，公司內部都有每部分物資流動正確運營的程序化體系。就在酒店房地產業這一部分，闡述企業所得稅怎么籌劃的進程。來完善產地產業在企業當中的主營因素之一。企業所得稅在我國產業里占有博大的稅務，有些較為廣大的資產在一定程度上進行稅務查收。
三、房地產企業稅務籌劃中應注意的問題
（一）考慮經濟環境配套性
現在房地產這行業銷售方面競爭也很大，面臨客戶和房地產的投資的各種原因，有些單位采取各種相關行銷方式，建立和客戶良好的關系 盡量采取降低一些成本措施。 對稅務這一塊也有相對的了解和采取不同的方式進行， 對購買房價的市民帶來了一些幫助和優惠。 一些相關部分的政府采取一些措施引領百姓對房間稅務有基本認識， 這也需要一些部門工作人員良好的配合， 讓正確運營好稅收這一點，盡量取得一些稅務政策優惠。另外稅務機關單位對企業也有一定的影響。
（二）按照企業稅務規章，企業也有一定的利益效益
根據房產稅務籌劃條列， 大多數企業都在竭盡全力做好減稅務的措施， 通過另外一種方式來采取減稅的措施，盡量避免最小的稅務加收。當新發生的費用或損失小于取得的利益時，該項籌劃方案才是合理的，當費用或損失大于取得的利益時，該籌劃方案就是失敗的方案。一種優良的稅務必須是多種稅收的選擇， 不能就這樣的當做是最小的稅務就是好優秀的了。
（三）稅法和會計制度的分離
由于會計核稅法的規則不同、基本要素和遵循的法則也不同，房地產業和會計這一塊有一些不同的說法。會計主體是根據會計信息需求者的要求進行會計核算的單位，可以說是一種大家要遵循的法制也可以說是一種經濟的脊髓， 納稅主體是指依法直接負有納稅義務的基本納稅單位（或自然人） ，也就是稅法規定的獨立納稅人。因此，會計主體和納稅主體是相同的，有的時候也完全不一樣。由于會計制度與稅法的目的不同，對收益、費用、資產、負債等的確認時間和范圍有時也不相同， 從而導致企業稅前會計利潤與應納稅所得之間產生差異― ―時間性差異和永久性差異。
四、房地產企業稅務籌劃的發展方向
房地產企業設備了會計，有會計規章制度和培訓的最基本的知識， 尤其是要掌握好一定的專業知識和精通稅務知識，這樣在企業中也突出了會計稅務的這一要點。稅務會計的本職工作：一是要根據會計稅收規章法條、可免除一些不需要的項目、利潤和稅務進行比較和計量，計算和繳納應交稅金，編制納稅申報表來滿足稅務機關對稅務信息的要求。 二是根據企業的利潤進行預算和籌備，對稅務利潤進行運營和合理計劃，發揮房地產會計的實力和特點效果及作用，盡量保持在房地產稅收為最低。 稅務籌劃作為一種綜合的管理模式， 所采取的方案很多。 從環節上看，包括預測方法、決策方法、規劃方法等；從學科上看， 包括統計學方法、數學方法、運籌學方法以及會計學方法等，因此， 房地產企業稅務籌劃在方法上的綜合性特點使籌劃活動是一項高智 力的活動，需要周密的規劃、廣博的知識，深則精致的方案。
參考文獻：
中小型企業納稅籌劃范文6
關鍵詞：營業稅改增值稅；金融業；交融運輸業
一、營改增的背景
增值稅已經存在了差不多一個世紀了，最早是以為美國的教授提出來的在1917年。提出這個概念后并沒有馬上及時的使用，而是經過了34年法國首先真正意義上的進行了增值稅。發現增值稅確實能解決重復征稅這個問題，有了法國的嘗鮮，隨即就被其他很多國家慢慢實施采用。就現在來說使用增值稅的國家已經超過了170個國家以及地區，并且征稅的范圍將勞務與貨物都包含了。中國是在1979的時候正式推行使用增值稅的。開始只在幾個城市用而且實施的項目也只有5個而已。到了84年慢慢增加到了12個行業。再過了10年又將增值稅的范圍進一步擴大并且區分了營業稅與增值稅。到了2009年為了適應社會的步伐，為了適應國際上的競爭，同時也本著減少納稅人的稅負，鼓勵和促進國內的技術，在以部分城市為試點的情況下，逐漸全面的實施營業稅改增值稅。
當前，我國正處于加快轉變經濟發展方式的攻堅時期，大力發展第三產業，尤其是現代服務業，對推進經濟結構調整和提高國家綜合實力具有重要意義。按照建立健全有利于科學發展的財稅制度要求，將營業稅改征增值稅，有利于完善稅制，消除重復征稅；有利于社會專業化分工，促進三次產業融合；有利于降低企業稅收成本，增強企業發展能力；有利于優化投資、消費和出口結構，促進國民經濟健康協調發展。
二、營業稅與增值稅比較
（一）基本關系
（1）征稅范圍完全相反，互相排斥。
（2）和價格的關系不一樣。增值稅是價外稅，營業稅是價內稅。營業稅在所得稅前可以扣除，增值稅在所得稅前不得扣除。
（3）計稅方法不一樣。增值稅中，一般納稅人采用的是購進扣稅法，而營業稅只有個別稅額扣除情況，營業稅計稅依據中有扣除的情形。
（二）營改增的原因及原理
我們都知道國家營改增的目的是想減輕國民的稅收負擔。很簡單的例子，甲公司向乙公司租入一層樓5萬元，租入后甲公司又將其樓租給了丙公司8萬元。如果是按照以前的營業稅甲公司需要交納營業稅計稅依據8萬元，乙公司需要交納營業稅計稅依據5萬元。在這個轉租的業務中相當于一共交納的營業稅計稅依據為13萬元。如果是營改增后，乙公司需要交納增值稅計稅依據5萬元，甲公司則是增加的稅額交納增值稅計稅依據8萬元-5萬元=3萬元。明顯在計稅依據上避免了重復增收。增值稅是一個流轉稅，它是通過票據環環抵扣的，它是對“增值”額征收的稅。也就是說只有取得了可以抵扣的票據才可以抵扣銷項稅，這樣就形成了買方跟賣方的利益環扣，如果甲公司給乙公司提供勞務，卻無法開據增值稅發票或者開據假的增值稅發票就會直接影響到乙公司進項的抵扣。從另一個方面也可以通過營改增，通過買家與賣家利益上的紐扣，相互制約，有一定健全發票的管理制度。
三、經營性租賃業案例分析
改革前：適用5%營業稅率無抵扣
改革后：一般納稅人稅率17%，適用增值稅一般計稅方法；小規模納稅人3%，適用增值稅簡易計稅方法。納稅人計稅依據根據原則上為放生應稅交易取得的全部收入。對一些存在大量代收轉付或墊付資金的行業，其代收代墊金額可予以合理扣除。
下面我們通過一個實際的經營性租賃來分析一下，營改增對于經營性租賃業來說是增加了稅負還是減輕了稅負？增加稅負和減輕稅負的情況分別是什么？
某設備租賃企業年營業額138萬元，新購進設備價值782萬元。我們來比較一下營改增前和營改增后各需要交納的稅金。
營改增前，企業需要交納的是營業稅，稅率是5%，沒有任何抵扣。
營業稅額為138*5%=6.9萬
城建稅及教育費附加為6.9*7%+6.9*3%=0.69萬元
共繳納6.9+0.69=7.59萬元
營改增后
如果是小規模納稅人，增值稅稅率為3%，無抵扣
應納營業稅額為138*3%=4.14萬元
城建稅及教育費附加為4.14*7%+4.14*3%=0.414萬元
共繳納4.14+0.414=4.554萬元
如果是一般納稅人，對應的增值稅稅率為17%，可抵扣
應納增值稅額為138*17%-782*17%=-109.48
-109.48
從這個案例當中我們可以清晰的看到：（1）從稅負上來說：應該真呢過后經營性租賃業的稅負明顯下降，若企業為小規模納稅人，起稅負減少接近一半，若是一般納稅人的話此案例是為零，當然是在有進項稅抵扣情況下且大于或等于銷項稅的情況下才出現稅負為零的情況，若可抵扣的進項稅小于銷項稅的話還是要交納稅金的。（2）從企業利潤角度上來說：營改增前，企業按營業稅納稅人設備購置782萬元，需要全額計入固定資產，如果俺這就年限為10年來計提折舊的話，則每年計提折舊的成本是78.2萬元；營改增后，企業是一般納稅人的話，購置的設備可以價稅分離，計入設備原782/（1+17%）=668.38萬元，同樣按照10年的折舊年限，那么每年所需計提的折舊費用為66.838萬元，在利潤上來看的話營改增前后企業面年增加利潤為11.4萬元（粗略）。其他案列在此不再列舉。
四、總結
營改增肯定是大勢所趨，從目前國家已經試點的城市行業上來說，從整個營改增來看稅負是有一定的下降的，但是對不同規模不同行業來說營改增后稅負上市有很大的差距。對于小規模企業來說稅負是沒有太大的影響的。大部分大型的生產型企業在稅負上應該會有不同程度上的減輕，部分中小型企業稅收有一定的上升。在這其中有個很關鍵的原因就是進項稅，對于中小型企業來說不大可能像大型企業動則10幾萬的機器修理維護費用，也很少購入新的機器設備，購進新的固定資產也是有限的，所以在這方面來說中小型企業的進項稅的抵扣就少了一截。從行業上來說，從已經試點的情況上來看，交通運輸業是稅負增加比較嚴重的行業，不難看出從原來的5%、3%的稅率改為了11%和6%，然而對于交通運輸業來說平時成本費用中分量最重的應該是油費和過橋過路等費用，卻不能得以抵扣；對于那些需要向“個人采購”的行業如餐飲服務業都會受到較大影響，無從向個人收取增值稅專用發票；物流業由于最大的成本是人力及交通，所以他們的進項可抵扣的稅都比較少。對于營改增這個改革，想減輕稅負最主要的是需要可抵扣的進項稅。
不得不說營業稅是一個價內稅，就是在營業稅里面，一般都含有附加稅負，如教育附加，城建稅，河道管理等等。而增值稅是一個價外稅沒有這些附加，它是價稅分離了的。假設價格不變，增值稅算的營業收入，就不是按直接價格出售得出的直接的營業收入，而是售價/（1+稅率）。計稅基數就要少點。增值稅是對增加的那一部分增收稅款，所以按理說更好的避免了營業稅中可能出現的重復收稅的現象，并且整個試點結果整體的稅收是有所下降的。從國家的角度來說應該是想減輕企業的稅負。
參考文獻：
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