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財務合并報表的條件范文1
一、國際上合并報表會計方法理論結構
余恕蓮、毛洪濤撰寫的《合并報表會計方法的理論結構》一文對合并報表會計方法的理論結構進行和歸納，提出了一個劃分為四個層次的合并會計報表理論框架。該理論結構首尾一貫、邏輯嚴密，其中每一個層次回答和解決編制合并會計報表過程中的特定層面的理論問題，考察企業集團經濟實體的特定經濟關系。現將該理論結構簡要介紹如下：
第一層次：合并會計報表的基礎——企業集團的經濟實體。以母公司為核心的企業集團內，從形式上來說，母子公司各自為獨立的實體，但從實質上講，母子公司的經營活動是處于同一管理控制之下。根據會計實質重于形式的原則，需要編制合并會計報表，以反映和傳遞在共同管理控制下的公司集團的財務狀況、經營成果和現金流轉等總括情況，滿足報表使用者對于特定經濟實體而非法律實體的財務信息的需求。集團經濟實體的實質處于重要地位，是研究和編制合并會計報表的基礎與出發點，構成合并報表會計方法理論結構的第一層次。
第二層次：合并方法、創立方式與權益結構。合并會計報表如何編制？母子公司以何種價值納入同一合并會計報表？對集團權益結構和形成方式及其性質的不同看法，導致了不同的合并方法。其中包括：
1.收買法（又稱購買法）。將母子公司關系看成收買與被收買的關系，一個公司控制另一個公司所形成的控制與被控制的關系。認為通過收買，子公司的所有權和管理權被取消或合并，置于母公司的控制之下，因而其股權發生了實質性變化。，收買法是編制合并會計報表的國際流行方法，世界上一些主要發達國家如美國、加拿大、英國、德國、法國等的合并報表會計實務中所采用的基本上都是收買法。
2.聯營法（又稱權益結合法）。適用于通過股票交換，兩個或多個公司以股權聯合所形成的公司集團。在合并會計報表的發展上，聯營法的使用早于收買法，它是編制合并會計報表最初所使用的方法。
3.新實體法。把母子公司集團的形成視作新實體的創立。它提出，集團合并會計報表中母子公司資產與負債均以公平價值進入合并會計報表。這種方法在實務中通常只用于符合條件的創立合并，而不用于母子公司獨立法定實體合并會計報表的編制。
第三層次：非控制性股權——子公司地位。對于聯營法與新實體法，是否存在少數股權，對集團合并會計報表的編制不會產生實質性的。但收買法下對子公司地位的不同看法，導致不同合并方法。
（1）母公司法。該方法認為，少數股權應納入合并會計報表，但在合并會計報表上，母公司應享權益與少數股權則以不同的價值反映：母公司根據其收買成本，按子公司凈資產公平價值將其應享份額納入合并會計報表，產生的增值與商譽；而少數股權則應按其應享份額的賬面價值進入合并會計報表。
（2）實體法。按照實體法的觀點，母公司所控制的是子公司的全部價值，因此實體法提出子公司的少數股權應納入合并會計報表，也應以公平價值反映，并可以為少數股東確認商譽。
（3）比例合并法。從傳統的“所有權”理論出發，認為合并會計報表主要滿足母公司股東的需要。所以比例合并法按收買成本和公平價值，將母公司對子公司權益的應享份額納入合并會計報表，而將少數股權完全排斥在合并會計報表之外。
（4）下推法。是指將合并會計報表的方法下推至子公司的獨立會計報表。
第四層次：合并會計報表實務的方法選擇。合并會計報表的主體方法確定之后，并非解決了合并實務中的一切問題。在進一步具體編制合并會計報表的過程中，仍然面臨著多種方法的選擇及其理論依據的明確問題。這就深入到對整個合并會計報表理論方法的實際的層面，可以說是合并報表會計方法理論結構中的第四個層次。
至此，我們對合并報表會計方法的理論結構有了全面的了解。接下來，我們對國內外合并報表的差異作個簡單探討。
二、國內外合并報表存在的差異
按照上述合并報表理論結構的層次來看，國內外合并報表的差異主要表現在以下幾個方面。
1.合并方法。（第二層次）國內外合并方法的選擇存在相當大的差異。分歧較大的合并方法主要是“權益結合法”和“購買法”。
（1）關于權益結合法（聯營法）。權益結合法在美國和英國都得到認可。但在美國要使用權益結合法，必須滿足美國執業會計師協會會計原則委員會1970年的第16號意見書《企業合并》中的12個條件。
（2）關于購買法（收買法）。這種方法在許多國家和組織都得到廣泛應用。在英國，購買法的應用僅限于合并財務報表；而在美國，購買法既用于合并財務報表，也用于母公司的財務報表。在實務中，各國對購買法的應用并沒有統一的規定。
2.合并會計報表的合并理論。（第三層次）
美國的慣例是以“母公司”概念為基礎，并結合運用“購買法”，而且在一定條件下也可使用“權益結合法”。
英國的法律和慣例主要以“母公司”概念為基礎。但以“所有權”概念為基礎的“購買法”也被視為標準的慣例，而且“實體”概念有時也被使用。
德國和法國分別采用“實體”概念和“所有權”概念；歐洲共同體既采納了英國的慣例，也保留了德、法的一些做法，在本質上不是統一的，而是，折衷調和。
從我國的《合并會計報表暫行規定》和《企業會計準則第××號——企業合并（征求意見稿）》的要求及實務中的操作來看，主要以“母公司”概念為基礎，結合運用“購買法”。
了解了國際上合并報表結構及國內外合并報表差異之后，下面來看一看當前國內合并報表理論、實務熱點。
三、當前國內合并報表理論、實務研究熱點
隨著國內的，我國對合并報表理論實務的研究逐漸深入。
1.合并方法。（第二層次）權益結合法（聯營法）與購買法之爭。
1999年4月21日美國財務會計準則委員會宣布：全體委員一致投票表決取消權益結合法（聯營法）。合并會計方法的選擇成為國內外會計界的討論熱點。我國理論界對此有如下一些看法。
有關專業人士在了權益結合法的利弊后，得出結論：我國要提倡使用權益結合法，但在制定合并會計準則時，既要規定權益結合法的條件，又要比國際慣例中規定的條件有所降低。具體來說，可從以下幾個方面考慮：
第一，購買法和權益結合法的選用應保持互斥關系，即一旦企業合并符合權益結合法的規定條件，就只能使用權益結合法，而不能使用購買法；反之，就只能使用購買法。這樣，可以減少會計方法的可選擇性，提高會計信息的可比性。
第二，權益結合法的應用條件要具有可操作性。
第三，在規定權益結合法的具體條件時，應參照國際慣例的較低要求，以降低權益結合法的應用門檻，提高合并會計信息的可靠性。
第四，要考慮知識經濟的。
另有專家在考察了我國已有的10例換股合并案例后，發現10家上市公司無一例外地采用了權益結合法，權益結合法的使用是一種制度之外的默許行為。這些公司雖然在合并當年并不存在利潤操縱的跡象，但權益結合法的使用卻避免了利潤的下降，并為合并后企業留下了較大的利潤操縱空間；在股本結構特殊、證券市場和資產評估市場不夠成熟的現行環境下，我國上市公司換股合并中被并企業的公允價值難以獲得，因而尚不具備采用購買法的條件。鑒于權益結合法存在固有的缺點，而購買法又缺乏基本的實施條件，專家認為，現階段我國上市公司的換股合并可以采用一種基于可辨認資產公允價值的購買法（即不確認合并商譽的購買法），同時對換股合并后被并企業整體性轉讓、出售行為作出限制。
2.合并理論。（第三層次）母公司、實體、所有權理論的選擇之爭。繼美國財務會計準則委員會1995年頒布《合并財務報表——政策與程序》征求意見稿擬采用實體法之后，其他發達國家的會計準則制定機構也紛紛對合并報表的編制觀念進行反思。我國關于合并報表的規定也面臨著修訂和完善。
有關專家持如下觀點：暫行規定頒布實施以來，我國財務會計規范發生了重大變化。投資準則、現金流量表準則、《企業會計制度》的頒布以及財政部關于股權購買日確定和計提減值準備等相關規定的貫徹實施，都要求我國重新制定有關合并會計報表方面的規范。如前所述，可供選擇的合并會計報表理論主要包括所有者觀、主體觀和母公司觀。從整體上看，我國當前的合并會計報表理論更為側重的是母公司觀和所有者觀。但我國未來在選擇合并會計報表理論時，應當以主體觀為主。主要理由如下：
①從國際上看，主體觀成為合并會計報表主流理論已是大勢所趨，美國財務會計準則委員會近年來在這方面的立場尤其明顯。
②從我國信息需求的角度看，對合并會計報表產生信息需求的，決不僅僅是母公司的股東，合并會計報表對企業集團債權人的決策也是相關的。
③從少數股東權益和少數股東損益的性質認定看，主體觀的立場與我國會計要素的定義相吻合。
④從集團內公司間交易未實現損益的抵銷看，主體觀要求100%抵銷，而不是按母公司的持股比例抵銷，有助于抑制企業利用集團內的關聯交易操縱利潤的現象。
⑤從計價基礎上看，主體觀可克服其他合并觀念對子公司的凈資產及相關資產和負債采用雙重計價標準的缺陷。
財務合并報表的條件范文2
合并財務報表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業集團整體財務狀況、經營成果和現金流量的財務報表。在2006年前,我國沒有制定合并財務報表的準則,實務中合并財務報表的編制是按照1995年財政部頒布的《合并會計報表暫行規定》來進行報表合并的操作。由于該規定出臺時,是我國剛剛開始全面進行會計改革,剛剛引進合并報表的概念,因此很多內容不十分完善。特別是其后10年中,我國的會計制度和準則也發生了重大的變化,原有的暫行規定在實施過程中不斷暴露出一些問題,比如合并報表的合并范圍、子公司超額虧損、合營公司合并方式等等。這些情況都迫切地要求我國制定出新的合并財務報表的規范。
財政部為了規范合并財務報表的編制和列報,在2006年制定和頒布了《企業會計準則第33號――合并財務報告》。該準則以國際上目前通行的實體理論為基礎,以控制為確定合并范圍的依據,對合并財務報表的編制做出了比較全面的規范。從準則出臺后的執行情況看,對我國合并財務報表的編制工作起到了積極的作用,基本解決了我國現有公司結構情況下的報表合并的主要問題。但是筆者認為,該準則還存在一些不完善之處。本文主要探討在特殊情況下,合并報表范圍的問題。
一、特殊目的實體對合并報表范圍的影響
《企業會計準則第33號――合并財務報告》給出了合并財務報表的合并范圍的定義:
第六條:合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎予以確定。控制,是指一個企業能夠決定另一個企業的財務和經營政策,并能據以另一個企業的經營活動中獲取利益的權力。
第七條:母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數以上的表決權,表明母公司能夠控制被投資單位,應當將該被投資單位認定為子公司,納入合并財務報表的合并范圍。但是,有證據表明母公司不能控制被投資單位的除外。
第八條:母公司擁有被投資單位半數或以下的表決權,滿足下列條件之一的,視為母公司能夠控制被投資單位,應當將該被投資單位認定為子公司,納入合并財務報表的合并范圍。但是,有證據表明母公司不能控制被投資單位的除外:
(1)通過與被投資單位其他投資者之間的協議,擁有被投資單位半數以上的表決權。
(2)根據公司章程或協議,有權決定被投資單位的財務和經營政策。
(3)有權任免被投資單位的董事會或類似機構的多數成員。
(4)在被投資單位的董事會或類似機構占多數表決權。
第九條:在確定能否控制被投資單位時,應當考慮企業和其他企業持有的被投資單位當期可轉換的可轉換公司債券、當期可執行的認股權證等潛在表決權因素。
第十條:母公司應當將其全部子公司納入合并財務報表的合并范圍。
這些規定與IAS(國際財務報告準則)27“合并和單獨財務報表”相比,控制的概念基本一致。但是國際財務報告準則引入了“特殊目的實體(SPE)”的概念。國際會計準則委員會常設解釋委員會(SIC)解釋公告第12號―特殊目的實體中規定:當企業實質上控制了―個特殊目的實體,應將該特殊目的實體納入合并范圍。
二、特殊目的公司內范圍
國際會汁準則委員會常設解釋委員會(SIC)解釋公告第12號中指出:1.創立企業的目的可能是為了實現界定清楚的某個具體目標(例如,進行租賃,從事研究和開發活動,或者實現金融資產證券化)。這樣的特殊目的實體可能采取公司、信托、合伙或非公司實體的形式。通常,特殊目的實體根據法律程序創立,這些法律程序對管理機構、受托人或管理人員就特殊目的實體經營活動的決策權施加嚴格的限制,有時是永久的限制。這些條款經常是這樣的,指導特殊目的實體持續經營活動的政策不應由除創辦者或發起者以外的其他人加以修訂(也就是說,他們根據所謂的“自動駕駛”原則進行經營活動)。2.發起人(或創立特殊目的實體的公司)經常轉讓資產給特殊的實體,取得使用由特殊目的實體持有的資產權力,或向其提供勞務,而其他參與者(資本提供者)則可能提供資金給特殊目的實體。與特殊目的實體進行交易的公司(經常是創立者或發起人)可能在實質上控制特殊目的實體。
《國際會計準則第27號――合并財務報表和對子公司投資的會計》第12段同時也指出了可能導致控制的幾種情形,即使一個公司擁有另一個公司表決權的一半或少于一半,也是如此。類似地,即使一個公司不擁有特殊目的實體權益或只擁有很少部分,也可能存在控制。在每一種情況下,在應用控制概念時要求對所有相關因素作出判斷。
財務合并報表的條件范文3
關鍵詞：農村合作金融機構；合并報表；企業會計準則
JEL分類號：M41 中圖分類號：F832.35 文獻標識碼：A 文章編號：1006-1428(2012)02-0091-03
一、合并報表理論及國家制度安排
合并會計報表簡稱合并報表，亦稱合并財務報表，是指用以綜合反映以產權紐帶關系而構成的企業集團某一期間或地點整體財務狀況、經營成果和資金流轉情況的會計報表。國際上比較公認的合并會計報表理論有三種：
第一種稱之為母公司理論。按照母公司理論，在企業集團內的股東只包括母公司的股東，子公司少數股東被排除在外，僅作為公司集團主體的外界債權人。以這個會計主體編制的合并資產負債表中的股東權益和合并損益表中的凈利潤僅指母公司擁有和所得部分，合并會計報表被看作是母公司會計報表的延伸和擴展。
第二種稱之為實體理論。按照實體理論，在企業集團內把所有的股東同等看待，不論是多數股東還是少數股東均作為該集團內的股東，并不過分強調控股公司股東的權益。采用這種理論編制的合并會計報表，能滿足企業集團內整個生產經營活動中管理的需求。
第三種稱之為當論。當論實際上是母公司理論與實體理論的混合，美國公認會計原則采納了當論，所以它在美國實務中被廣泛運用。由于當論吸收了母公司理論和實體理論中各一部分內容，所以缺乏內在一致性，雖然避免了母公司理論在會計概念運用上的矛盾，但在合并凈資產的計價上，仍然存在計價不一致的問題。
1995年。我國財政部根據《企業會計準則》的有關規定，參照母公司理論，頒布了《合并會計報表暫行規定》。合并會計報表視企業集團為一個會計主體，反映其所控制的資產、承擔的負債、實現的收入、發生的費用等信息。當一家企業(即控股公司)事實上控制了被投資企業的財務和經營方針時，前者應當編制合并會計報表，將其控制的境內外子公司和事實上可以控制的被投資企業納入合并會計報表的范圍。但存在兩種爭議：一種認為，若子公司與母公司的經營性質有很大不同，現實中我國企業集團不是納稅主體，合并會計報表也不是企業進行利潤分配，包括繳納所得稅、分派股利的依據，它僅僅具有提供企業集團整體經營情況信息的作用，合并報表意義不大，主張不予合并；另一種認為，合并會計報表反映企業集團整體的經營情況，而各成員企業無論經營性質差異多大，會計報表均可合并，因此主張將所有子公司納入合并范圍。我國財政部頒發的《合并會計報表暫行規定》對此無明確規定。
二、農村合作金融機構合并會計報表的現狀
當前，農村合作金融機構(以下簡稱“農合機構”)在《企業會計準則》中，未明確農合機構投資發起的村鎮銀行、小額貸款公司、參股城商行和農合機構間戰略投資是否屬于“控制的特殊目的主體”，未執行合并財務報表規定，造成財務信息不完整。
以寧波轄內為例。6家農合機構累計在寧波轄內外投資村鎮銀行12家，農合機構間戰略投資2家，投資秦皇島商業銀行1家，投資小額貸款公司1家，總投資已達4億多元。
(一)非控制類可分為兩大類
6家農合機構在寧波轄內投資村鎮銀行4家，農合機構間戰略投資2家。其中：
1、鄞州銀行和象山信用聯社投資象山國民村鎮銀行：
2、余姚合行投資余姚通濟村鎮銀行；
3、奉化信用聯社投資奉化羅蒙村鎮銀行：
4、慈溪合行投資寧波市區信用聯社：
5、余姚合行投資寧海信用社：
6、鄞州銀行投資鄞州國民村鎮銀行。在寧波轄區外新疆、四川和廣西投資村鎮銀行8家，投資秦皇島商業銀行1家。
上述投資主要特征是：
1、5家農合機構在12家村鎮銀行的權益性資本比例均在50％以下。
2、5家農合機構在12家村鎮銀行的其中5家出任了董事長，但股東占2/3以下；其中一家機構形式上股東占2/3以下，但村鎮銀行董事長、行長及主要經營管理部門負責人均由農村合作金融機構推薦、村鎮銀行董事會聘任。實質上完全控制了該村鎮銀行。
3、參與政策制定、推薦本行人員擔任村鎮銀行高級管理人員、提供科技信息服務和日常經營管理工具等。
目前，鄞州銀行對村鎮銀行實行權益法合并，確認投資收益或虧損，計提遞延所得稅方式，對投資的10家村鎮銀行進行合并計量。得到了國際著名會計師事務所普華永道的認可。
余姚合行、奉化聯社未對投資的2家村鎮銀行進行權益法合并，未對能夠引起農村合作金融機構收益或虧損和權益發生變化進行公允價值合并計量。
(二)控制類
余姚合行全資在寧波轄區外發起設立開化通濟貸款有限責任公司1家，符合省農信聯社合并報表條件。其主要特征是：
1、該公司為一人有限責任公司，農村合作金融機構權益性資本比例在100％
2、公司不設股東會，公司股東行使該公司董事會職權。由公司股東行委派一名執行董事，為公司法定代表人，委派一名監事，由風險總監兼任。公司設總經理，由執行董事聘任或解聘。
3、股東行制定公司政策，派遣本行人員擔任村鎮銀行高級管理人員，提供科技信息服務、產品和日常經營管理工具等。
根據會計師事務所和當地銀監部門要求，余姚合行將全資發起設立1家小額貸款公司，資產負債表、利潤表、現金流量表、股東權益變動表、附注進行了合并。
(三)合并報表政策與權利間的碰撞
1、正向作用。
(1)真實反映經營結果。合并報表能真實、全面和客觀反映農村合作金融機構資產負債、現金流量、損益狀況，維護存款人和股東的權益。
(2)對權利人的利益保護。合并報表能確保存款人和股東獲得農村合作金融機構披露的信息，決定存款和投資的方向。
2、政策沖突。
(1)對國家金融決策的影響。一是非金融類企業合并報表造成金融統計數據失真；二是相關報表數據從不同口徑重復上報，影響國家金融決策；三是當前貨幣投放相對從緊的情況下，國家實行信貸投放限額管理，合并報表后造成了農合機構信貸投放總量超標。
(2)對農合機構監管評級的影響。新設村鎮銀行、小額貸款公司財務能力弱，合并報表后對農合機構核心一級資本充足率、一級資本充足率、資本充足率、留存超額資本率、逆周期超額資本率、杠桿率、貸款撥備率、撥備覆蓋率等產生負面影響。
(四)合并報表管理能力薄弱
2008年銀監會《銀行并表監管指引(試行)》，確立了我國銀行業并表監管的原則及框架，從并表范圍、跨業跨境風險以及監管措施等方面作出了具體要求。當前農合機構對合并報表的認識停留在會計意義上的合并報表而非基于全面風險管理原則上的并表管理：其次是公司治理層面上未明確統一的協調部門，未制定跨行業合并報表標準；再次是缺乏有效的風險管理手段，信息系統難以滿足并表
管理的需要。
三、對農合機構進行合并會計報表的探討與建議
農合機構應以全面風險管理理念為目的。從戰略規劃、公司治理、風險管理架構著手，抓好合并會計報表工作。嚴格執行《合并會計報表暫行規定》，對擁有一個或一個以上子公司的母公司，應當編制合并會計報表，以綜合反映母公司和子公司所形成的企業集團的經營成果、財務狀況及其變動情況。
(一)建立有效的合并會計報表管理體系
一是制定完善的并表管理戰略，從整個農合機構的角度，對合并會計報表中涉及的信用風險、市場風險、流動性風險等進行有效管理。
二是完善農合機構公司治理結構，明確并表管理職責分立，確保各項工作在各個層級得到有效實施。
三是完善合并會計報表管理手段，建立跨行業、跨區域的數據傳輸和集中處理系統，加強對農合機構各類風險的定量化、集約化管理。
四是按規定編制財務報告。合并報表形成財務報告，作為農合機構對外信息披露的資料。財務報告(又稱財務會計報告)是指農合機構對外提供的反映某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的經營成果、現金流量等會計信息的文件。包括資產負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益，以及報表附注。財務報告應分為兩類：一類是對外報告，其服務對象主要是投資者、債權人、監管和行業管理部門等外部使用者。例如：合并后會計年度信息披露報告。另一類是未合并的農合機構的財務報告，其服務對象主要是監管和行業管理部門。
(二)完善會計政策
建議對農合機構有關合并財務報表規定進行完善，將農合機構投資發起的村鎮銀行、小額貸款公司、參股城商行和農合機構間戰略投資納入管理范圍，并明確界定哪些類型應進行合并報表，哪些類型應按長期股權投資，采用權益法核算。無論何種形式，均應做到：
一是統一會計政策。被合并報表企業(村鎮銀行、小額貸款公司、城商行)必須與合并報表農合機構會計政策相一致。年中不一致的，年終報表應按合并報表農合機構會計政策進行報表調整。
二是統一審計。由合并報表農合機構統一聘請一家會計師事務所進行年報審計。
三是制定跨行業合并報表標準及管理制度。
(三)協調外部監督
央行應明確金融統計口徑，按金融統計屬地原則。以農合機構母報表為依據，將合并報表數據作為央行監管參考。銀監按屬地分級監管原則，監管評級應仍按非合并的農合機構母報表為依據，對所有者權益的變動作調整監管。稅務部門按注冊地繳納稅款。
(四)非完全控制的投資合并報表管理
按《企業會計準則》第2號規定，統一將村鎮銀行、參股城商行和農合機構間戰略投資劃分為長期股權投資。農合機構對投資的村鎮銀行具有共同控制或重大影響。應當采用權益法核算。
1、理由。
(1)具有“共同控制”的特征。農合機構雖然作為村鎮銀行發起行和最大股東，但是不能滿足完全控制條件，重大決策由股東、股東大會和董事會決定。
(2)具有“重大影響”特征。農合機構作為村鎮銀行發起行和最大股東，參與政策制定、推薦本行人員擔任村鎮銀行高級管理人員、提供科技信息服務和日常經營管理工具等。
(3)參股城商行和農合機構間戰略投資雖無“重大影響”特征，但具有“共同控制”的特征。
2、方法。
(1)對于子公司因本期損益而引起的所有者權益的變動，農合機構應當按照持股比例計算確定其所擁有的數額，并將其計入本期投資損益，同時按照該數額增加或減少長期投資。調整長期投資賬面價值。
(2)對于子公司因本期損益以外的原因，如接受捐贈、法定資產重估增值、接受外幣投資折算差額所引起的子公司所有者權益的變動，母公司應當計算確定所擁有的數額，按照計算確定的數額增加或減少長期投資，調整長期投資賬面價值，同時增加或減少資本公積的數額。
(3)投資農合機構應按月向銀監部門和行業管理部門報送非完全控制的村鎮銀行、商業銀行業務狀況表，按季報送資產負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益報表。
(五)完全控制類合并報表
按《合并會計報表暫行規定》，統一將符合合并報表條件的小額貸款公司合并到農合機構，年終要報送3類報表，即農合機構合并報表、農合機構母報表、被合并報表小額貸款公司報表。
1、理由。
(1)農合機構為融資、銷售商品或提供勞務等特定經營業務的需要直接或間接設立特殊目的主體。
(2)農合機構具有控制或獲得控制特殊目的主體或其資產的決策權。
(3)農合機構通過章程、合同、協議等具有獲取特殊目的主體大部分利益的權力或承擔了特殊目的主體的大部分風險。
2、方法。
(1)在編制合并財務報表時，應當根據相關資料，按照權益法調整對子公司的長期股權投資；應當統一子公司所采用的會計政策，使子公司的會計政策與農村合作金融機構政策保持一致：應當統一子公司所采用會計期間，使子公司的會計期間與農合機構保持一致。
財務合并報表的條件范文4
一、企業合并報表理論
當前針對企業合并報表存在的理論主要可以分為母公司理論、所有權理論以及實體理論三種，這幾種理論之間無論是在對集團的界定還是在具體的合并范圍與方法層面都存在一定的區別，有著自己的特點。
（一）所有權理論
所有權理論強調的是在合并報表中充分運用業主權益理論，它認為會計是企業運行中的一個獨立實體但是又與業主之間形成密不可分的統一整體關系，在對實體資源的使用上，業主擁有絕對的擁有權與支配權，在母公司與子公司之間的關系只是簡單地擁有與被擁有，會計報表工作主要是為母公司服務。
（二）實體理論
實體理論與所有權理論存在很大的差別，它認為母公司與子公司之間存在控制與被控制的關系，企業作為會計主體與企業的所有者之間是相互堵路的，不能在管理過程中將二者混為一談，母公司的股東是合并經濟個體的股東，母公司股東被視為合并經濟個體的股東。
（三）母公司理論
母公司理論與前面兩種理論之間都存在一定的關聯性，尤其特別之處，它不僅承認母公司與子公司之間控制與被控制的關系，又承認會計報表視為母公司股東所服務的，將合并財務報表認為是母公司財務報表的延伸，將母公司股東視為合并經濟個體的股東。
二、企業合并財務報表的原則
（一）為母公司決策提供重要的數據參考
在企業發展過程中決策的正確與否與企業的可持續發展有著密切的關聯性，常常會出現有企業因為決策制定錯誤而陷入困境。在企業中，母公司強烈的想要了解財務報表，通過報表去了解各分子公司的實際運行狀況，以便于后續制定經營管理決策提供參考數據。在諸多報表中，母公司最需要的是合并財務報表。
（二）為母公司的長期債權人提供真實有效的財務信息
子公司的投資主要來源于母公司的長期債權人，合并財務報表能夠真實有效的反映出子公司的財務狀況以及實際經營情況，能滿足作為債權人對子公司的信息了解需求。
（三）為企業實際管理者提供有用的信息
在評價一個企業的經營管理業績時，常常都是借助整個企業經濟實體來進行的，而在企業內部進行紅利分配過程中也需要以合并主體的業績情況來進行數據核算，因此通過合并報表能夠為企業實際管理者進行管理提供重要的信息參考。
（四）為相關部門工作開展提供參考信息
由于企業控制合并過程中容易出現行業壟斷現象，極大地破壞我國國民經濟健康有序發展，因此我國并不允許企業控制合并。相關部門對其市場上的集團企業對市場的實際占有情況有著十分明確的要求，一旦占有率達到一定的限值，將會采取行動對其發展進行限制。合并財務報表能夠為相關部門工作的開展提供調控依據，對市場有著更清晰地了解。
三、企業合并報表存在的問題
隨著現代化企業管理制度在我國企業中不斷得到推進，并且在實踐管理中得到完善與發展，國家對企業合并報表也越來越重視，在這樣的市場環境下企業合并財務報表無論是制作的方式方法還是披露的信息，都得到了不同程度的提升，但是受制于歷史以及體制等方面的原因，在企業合并財務報表中依然存在不同程度的問題：
（一）合并報表沒有明確范圍
一直以來，企業合并財務報表的合并范圍都是根據當前通用的會計相關準則制定的，但是在會計準則的實際踐行過程中卻存在一定的問題，沒有得到有效落實，出現企業合并財務報表沒有對合并的范圍進行明確的問題，主要可以從以下三方面分析：第一，會計準則雖然已經明確的對合并范圍確認為是母公司對子公司擁有50%以上的股份，但是卻沒有針對這個比例詳細的計算方式有一個明確的界定，這在很大程度上造成母公司財務部門無法對各分公司的財務數據進行統一，才收集到的合并報表中出現的各種數據信息都存在不同程度的差異性，難以進行有效的報表編制；第二，會計準則沒有明確的對暫時性的控制問題的具體控制時間進行明確，造成財務管理工作不夠嚴格，存在隨意性，難以對合并范圍有一個明確；第三，會計準則沒有明確的對具體的操作流程以及規范進行清晰地定義。
（二）合并報表方法存在不科學之處
合并報表標志過程中沒有充分重視商譽，并且對子公司的盈余情況沒有進行細致的規定，在合并差價上的相關規定也存在一定的問題，這些合并報表編制方法上存在的問題在很大程度上影響了合并報表信息的準確性。
（三）合并報表沒有一個統一的政策
雖然我國新會計準則已經要求母子公司要實現統一的合并政策，如果存在差異則需要子公司根據母公司做出相應的調整，但是在實際工作中，母子公司經營狀況差異很大，實施的會計制度也有區別，如果盲目的要求母子公司統一會計政策，將會大大影響到子公司的工作效率，容易出?F虛假會計信息。
（四）合并報表反映信息不夠精確
企業合并財務報表無法對母子公司的基本財務情況進行有效的反映，更多的是對整個集團從整體上進行反映，并且在編制過程中可能無法充分有效的對貨幣進行計算，造成報表信息準確性存在問題，企業的實際運營狀況與企業的報表數據存在不一致。
四、解決企業合并報表問題的措施
（一）要對合并報表的范圍進一步進行明確
國家首先要從會計準則層面嚴格根據合并報表的特殊性來對合并報表的具體合并范圍做出一個明確的規定，通過國際化的控制標準、結合企業的實際情況來劃分企業資金的具體歸屬情況，并且明確計算方式，確保在統一的準確的會計環境中進行合并范圍構建。在企業中落實會計準則過程中要充分意識到合并財務報表中存在的實質性價值，對合并范圍進行合理的規劃，如果企業的實際控股權與形式控制權存在差異時，需要將實質控股權放在首位，決定是否需要將其納入到合并范圍中去。
（二）要借助科學合理的方法開展合并報表工作，并不斷創新新的工作方法
現階段我國企業合并財務報表中確實還存在很多的問題沒有得到解決，在很大程度上就是由于工作方法不夠科學合理，需要不斷學習借鑒，采用更具有可行性的編制方法開展合并報表編制工作，切實提升合并財務報表的科學合理性，提高合并報表數據信息的可靠性，能夠為企業經營管理決策的制定提供數據參考。在編制合并報表中首先需要將母公司合并后是否能夠實現損益的因素充分考慮進去，同時要將母公司在子公司中的相關投入成本納入核算中，確保母公司能夠通過合并報表對子公司的了解更加具體化、明確化，在這個基礎上來對母子公司的整體財務經營狀況進行分析，才能夠真正為企業的投資決策提供科學的信息支撐，為企業健康可持續發展發揮自己應有的作用。
（三）要針對合并財務報表制定具有統一性的合并報表政策，有效指導合并報表編制工作的開展
對于合并報表來說，有一個統一性的合并報表政策能夠更有效的保障合并財務報表進行準確的信息披露，是合并財務報表工作開展的有效前提。相關部門要針對合并財務報表的特殊性綜合考慮到不同行業與企業自身的具體情況制定具有統一性的合并報表政策，切實保障即使是不同行業、不同企業的合并報表，依然存在會計信息的可比性。簡單來說，就是在制定合并報表政策過程中要建立在會計政策的可比性基礎之上，并且在合并報表政策實際實行過程中要注意確保涉及到的會計信息的可靠性與準確性。
（四）合并原則要始終堅持統一性，切實提升合并報表中所反映的信息的準確性與有效性
財務合并報表的條件范文5
合并范圍的準確與否，直接著合并報表提供信息的準確性和有用性，因而對約束這種會計行為的規范就有較高的質量要求?？茖W合理的合井范圍，可以減少人為因素，提高合并報表的合理性和可比性，改善合并報表的質量。因此，本文僅就現行《合并會計報表暫行規定》（簡稱“規定”）中合并范圍的若干，提出作者的觀點及解決思路。
一、現行合并范圍準則中存在的問題
在我國現行的“規定”中，對納入合并范圍的子公司作了如下規定；
條件1：母公司擁有其過半數以上（不包括半數）權益性資本的被投資企業，包括直接擁有、間接擁有和直接與間接合計擁有超過半數以上權益性資本的被投資企業。
條件2：其他被母公司所控制的被投資企業。主要指母公司對被投資企業雖然未持有半數以上的權益性資本，但通過其他方式統馭被投資企業的經營、財務決策等權利，并以此獲利，即實際已擁有了被投資企業的控制權。
在實際工作中，依據以上兩個條件來確定合并范圍會產生一些問題。（本文為了便于分析，以及對個案加以推廣，在分析相關公司之間持股關系時，將投資公司稱為根公司，最終的被投資公司稱為葉公司，而其他公司稱為中間公司）
第一，條件1的“間接擁有”比例如何，“規定”中未作說明。
例1：假設A、B、C三個公司，它們之間的持股關系如下圖：
70％
60％
A————B————C
圖1.1
如圖1．l所示，由條件1，可知B公司是A公司的子公司，C公司是B公司的子公司。如何確定A公司與C公司的關系，根據“規定”可有兩種不同的理解，即對加法原則和乘法原則的選擇。（l）加法原則，即在一串聯持股關系中將最終直接到達葉公司的持股比例作為根公司對葉公司的持股比例。如本例，A公司持有C公司60％的權益性資本，C公司應納入A公司的合并范圍。（2）乘法原則，即在一串聯持股關系中，將所有從根公司到葉公司的直接持股比例相乘，以求根公司對葉公司的實際持股比例。本例中，A公司對C公司間接擁有42％（70％ × 60％）的權益性資本，所以 A公司不能將C公司納入合并范圍。在同一持股關系中，由于合并范圍的不明確，產生了不同的結論，喪失了準則的規范性。
第二，條件1中直接與間接合計，這種合計是否有條件約束，“規定”中均未說明。
例2：假設A、B、C三個公司，它們之間的持股關系有以下三種情況：
A———B———C A———B———C A———B———C
30%
30%
30%
圖2.1
圖2.2
圖2.3
如上圖所示，它們的持股方式相同，而A 公司對B公司的持股比例發生了變化。分別在這三種情況下，根公司對葉公司持股比例的計算是否相同呢？依據“規定”，會有如下不同的理解：
1．當無條件約束時，不論所有的直接持股比例如何，這條串聯持股關系都要合計。本例中，不論A公司對B公司的持股比例是小于50％，還是大于50％，均采用相同的計算。
（l）在加法原則下，合并范圍的計算與A公司對B公司的直接持股比例無關，按圖2.1、2．2、2．3的持股關系，A公司對C公司的持股比例均為60％（30％＋30％）。
（2）在乘法原則下，按圖2．1的持股關系，A公司持有C公司42％（40％×30％＋30％）的權益性資本。按圖2．2、2．3的持股關系，該持股比例分別為48％（66％×30％＋30％）和54％（80％×30%＋30％）。
2．當有條件約束時，對所有直接到達中間公司的持股比例進行考察，來決定這條串聯持股關系是否有效。如這些持股比何均大于50%，則進行合計；否則，只要有一個小于50%，這條串聯持股關系在計算根公司對葉公司的持股比例時，不作考慮。本例中：
（1）在加法原則下，按圖2．l的持股關系，A公司對B公司的待股比例小于50％，這條持股關系不應考慮，A公司對C公司的持股比例為 30％。按圖 2.2、2.3 的持股關系，由于A公司對B公司的持股比例均大于50％，應考慮這條持股路徑，所以，A公司對C公司的持股比例均為60％。
（2）在乘法原則下，按圖2．1的持股關系，只考慮直接擁有．A公司對C公司的持股比例為30％。按圖2．2、2．3的持股關系，A公司對C公司的持股比例分別為 48%和54％（算法同上）。
將本例的結果和“規定”的條件1相結合，可對各種條件下的合并范圍做如下統計：
不限制
限 制
加法原則 乘法原則
加法原則 乘法原則
第一種情況
√
×
×
×
第二種情況
√
×
√
×
第三種情況
√
√
√
√
（√表示 C公司屬于 A公司的合并范圍，×表示 C公司不屬于A公司的合并范圍）
從以上表格可以看出，由于現行規定的合并范圍準則缺乏合理性與準確性，使得任意發揮，產生不同的結果，即使剔除乘法原則和加法原則的選擇因素，是否有條件約束也會改變合并范圍的結果。
第三，“規定”的兩個條件之間主次關系如何呢？從字面理解，達不到條件1的企業即持股比例未超過半數的被投資企業，才用條件2衡量。而在實踐中會遇到持股比例超過半數，即不能用條件2來衡量，但這些企業可能不被投資企業所控制，且不屬于“規定”中提到的不納入合并范圍的六種情況，例如作為最大股東的母公司可能由于行業差異、較高的管理成本等原因，將對子公司的實際控制權轉讓給第二大股東，這時被投資企業是否被母公司納入合并范圍，編報人員將無據可依。
由于“規定”的合并范圍未對合并范圍的確定進行、詳細的敘述，使人員在實際操作時，有多種合并范圍結果產生，存在很大的隨意性。對于上市公司申報的報表，注冊會計師與企業編報人員由于對“規定”有不同的理解，可能產生不同的結論。造成不必要的矛盾。即便注冊會計師可以統一上市公司合并范圍的口徑，那末未上市公司合并范圍又由誰來規范呢？所以，補充、完善合并范圍準則，使之更科學合理，是實際工作中一個亟待解決的。
二、解決思路
從以上可以看出，“規定”對合并范圍未詳細說明，對有些準則運用的條件未加以明確，以及對可能的情況未完全涵蓋，導致在確定合并范圍時產生了一些問題。為了加強合并報表的規范性和可比性，并依據國際慣例，建議通過以下措施，來減少或解決這類問題。
首先，建議在“規定”中將以下兩個前提作為確定合并范圍的前提和基礎：
前提1：實質重于形式的原則。在實質上的控制權和形式上的持股比例產生矛盾時，應優先考慮前者，即實際擁有一個企業經營、財務決策及獲益的權利。
前提2：在無特殊情況出現時，投資公司若擁有被投資企業半數以上的權益性資本，就擁有了對該企業的控制權，應將該被投資企業納入投資公司的合并范圍。
明確了這兩個前提之間的關系，也就解決了“規定”中合并范圍準則兩個條件之間的主次關系。在確定某企業是否可以納入合并范圍時，應將投資企業是否擁有被投資企業的經營及財務決策的實際控制權作為首要衡量的標準，而不只是看占有該被投資企業權益性資本 的比例。因此，建議將“規定”條件2的適用范圍放寬，即不論被持有的權益性資本是否超過半數，該被投資企業均實質上的控制權來衡量，以體現實質重于形式的原則。
其次，建議詳細地描述各種情況下持股比例的算法。
按圖1．l的持股關系，由前提1可知，B公司對C公司有控制其經營及財務決策的權力，所以A公司可以通過B公司對C公司實施控制。對其經營、財務等決策的制定產生。因此，依據實質重于形式的原則，雖然A公司對 C公司并未擁有過半數以上的權益性資本，但仍應將C公司納入合并范圍。
對該結論加以推廣，可得出以下結論：若在根公司到葉公司的串聯持股路徑中，所有直接持股比例均大于50％，根據實質重于形式的原則，無需計算有效的持股比例，就可直接將葉公司納入根公司的合并范圍。對持股比例的計算．只是為了編制合并報表中計算合并數額所需。
在例2的持股關系中，由于乘法原則得出的實際持股比例體現的是擁有子公司凈資產的比例，比加法原則的結果更為科學合理，所以建議采用乘法原則。將采用加法原則的幾種可能結果排除掉之后，按圖2．1的持股關系，A公司對 C公司雖然間接持有 12％（40％ ×30％）的權益性資本，但由于B公司并非是A公司的子公司，所以A公司不能通過B公司對C公司12％的凈資產實施控制。依據前提1，這部分不能計入A公司對C公司的有效持股比例，即A公司僅持有C公司30％的有效凈資產，C公司不能被A公司納入合并范圍，所以有條件約束地合計更為科學合理。按圖2．2的持股關系，由于B公司是A公司的子公司，所以A公司對C公司間接擁有的 18％（60％ × 30％）的權益性資本，是能通過B公司有效控制的，因而應合計入A公司對C公司的持股比例，即C公司48％（18％＋30％）的凈資產均可由A公司有效控制。同理按圖2．3的持股關系，A公司持有 C公司 54％（80％ × 30％＋30％）的權益性資本，所以，只有在圖2．3的持股關系下，C公司才能被A公司納入合并范圍。
對該結論加以推廣，可得出以下結論：若在根公司到葉公司的串聯持股路徑上，只要有一個到達中間公司的直接持股比例小于50％，該持股路徑便被約束而不能參與根公司對葉公司持股比例的計算。
財務合并報表的條件范文6
[關鍵詞]企業合并報表會計；關鍵要素；問題；措施
[中圖分類號]F275 [文獻標識碼]A [文章編號]1005-6432（2014）17-0111-02
近些年來，隨著我國國民經濟的不斷發展以及全球一體化經濟的快速推進，使得我國企業面臨的國內外壓力越來越大，其市場競爭形勢日趨復雜。面對當前經濟發展新形勢，不少企業結合自身發展情況開始進行不斷的改革、分化、重組以及合并工作，這就導致了合并報表會計的產生。隨著企業合并工作的不斷深入，其合并報表會計在企業整體經營管理中的地位和作用也越來越突出。本文就企業合并報表會計的相關情況進行簡單的概述，分析和研究企業合并報表會計中的關鍵性要素，并對其中存在的問題和解決措施予以探討，以期不斷提高企業合并報表會計的質量和水平，增強企業的市場核心競爭力，從而推動企業的現代化、高效化、可持續化經營發展。
1企業合并報表會計的概述
1.1企業合并報表會計的定義
所謂企業合并報表會計，也稱為合并報表，主要是指企業總部通過匯總下屬各分公司的財務會計狀況編制的能夠綜合性地對集團企業在某一地點或時間范圍內的整體資金運轉、財務管理以及經營成果進行反映的會計報表。
1.2企業合并報表會計的分類
目前，我國企業合并報表會計的分類主要包含兩大類，即：
（1）按照反映內容劃分主要包括：合并現金流量表、合并資產負債表、合并所有者權益變動表以及合并利潤表等。
（2）按照編制目的和時間劃分主要包括：合并股權取得日報表以及合并取得日后報表等。
1.3企業合并報表會計的特點
目前，企業合并報表會計所表現出的特征主要包括以下幾方面的內容，即：
（1）合并報表的信息來源主要是企業總公司以及下屬各分公司的各類分項會計報表。
（2）合并報表的財務主體為企業總公司。
（3）合并報表的編定方法主要采用合并工作底稿法。
（4）合并報表的反映內容主要是企業整體經營管理的資金運轉情況、財務管理情況以及經營發展成果。
2企業合并報表會計的關鍵要素
在企業合并報表會計中，其包含的關鍵性要素主要有以下幾點。
2.1合并報表會計的編制理論
目前，我國會計行業在進行財務報表的編制時，最常使用的編制理論主要有三種，即：母公司理論、所有權理論以及實體理論。①母公司理論，主要指的是以企業母公司為報表編制主體，體現母公司股東利益的一種報表理論；②所有權理論，主要反映的是企業總公司與分公司之間的所有權關系，其實質經濟意義不大；③實體理論，是母公司理論的延伸，主要反映的是企業總公司在各方面經濟財務上的實際情況。而企業合并報表會計，正是以實體理論為基礎編制理論開展的。
2.2合并報表會計的合并范圍
合并范圍，主要指的是合并報表會計中所被納入以及被排除的投資公司范圍，它也是合并報表編制的前提條件。通常情況下，企業合并報表會計的合并范圍主要包括有：①總公司；②被控制的分公司；③其他被控制的投資公司。不能被并入到合并報表中的分公司情況主要有：清理整頓、關停并轉、宣告破產、所有者權益為負、準備售出以及資金調度不良的境外分公司等。
2.3合并報表會計的價差
合并價差，主要指的是企業總部對下屬分公司的權益性資本數同分公司中屬于總公司所有者權益額之間的抵消差額。它的內容主要包括兩大部分，即：①企業內部整個的債券投資所造成的差額；②企業權益性資金所造成的差額。目前，我國大部分企業的合并報表會計中，其合并價差主要存在兩個方面的問題，即：①存在不可攤銷性；②對價差沒有明確的界定。
2.4合并報表會計的現金流量表
合并報表會計中的現金流量表，主要是對某一會計區間內，企業總公司以及各分公司在現金資產的增加、遞減以及流入、流出方面的綜合性動態反映表。由于合并現金流量表所涉及的內容復雜、龐大，因此對它的編制工作也較為困難，常常出現計算錯誤、編制不切實等問題。一般情況下，企業目前對合并現金流量表的編制主要采用兩種方式：①通過匯總、分析和統計總公司中的各類現金流量表進行編制；②通過分析和整理企業的合并利潤表和合并資產負債表進行編制。
2.5合并報表會計的所得稅
由于企業的合并報表會計包括的資金數額非常龐大，涵蓋了企業整個的生產經營管理活動，因此，其所得稅的計算處理也成為合并報表會計中尤為重要的一項關鍵要素。導致企業所得稅產生的主要因素為企業內部交易產生的存貨以及固定資產等。目前，對合并報表中所得稅的處理方法主要分為兩類，一種是分別申報下的企業所得稅計算方法，另一種是合并申報下的企業所得稅計算方法。
3企業合并報表會計的問題和措施
3.1企業合并報表會計中存在的問題
目前，我國企業的合并報表會計中，主要存在以下幾個方面的問題，具體表現為：
（1）合并報表編制遵循的會計政策缺乏統一性。目前，我國有些企業集團在進行合并報表的編制過程中，其總公司與分公司所遵循的會計準則和政策不一致，這就導致編制出來的財務會計報表在內容、計算方法、統計結果以及預測分析方面均存在程度不一的誤差，從而導致合并報表會計的最終結果缺乏真實性、有效性和可靠性。
（2）合并報表缺乏明確的納入范圍。這一問題主要體現在三點內容上，即：①沒有明確規定企業會計在實質控制上的判斷依據；②沒有明確規定企業會計在間接擁有比例方面的統計方法；③沒有明確解釋企業會計在暫時性控制方面的處理意見。
（3）合并報表缺乏有效的會計方法。這一問題主要表現為三大方面，即：①缺乏對合并價差的準確分析和解釋；②缺乏對企業投資盈余的清晰計算；③缺乏對企業商譽的有效維護。
3.2加強企業合并報表會計水平的措施
綜上所述，企業合并報表會計中存在的一系列問題和不足，在今后的編制核算過程中，企業可以通過從以下幾個方面入手，不斷加強和提高合并報表會計的質量和水平。具體措施如下：
（1）加強公司內部報表編制依循會計政策的統一性。即總公司和分公司在編制財務報表時統一遵循新會計準則。
（2）對合并范圍進行合理、明確的界定。企業要根據相應的會計法律法規，明確合并報表的納入范圍，提高合并范圍的準確性、合理性和合法性。
（3）加強合并報表核算方法的優化和改進。企業財務人員要在報表編制核算過程中，科學地運用權益結合法，并結合購買法進行最終結果的確定，從而有效保障報表核算的準確性和可靠性。
4結論
企業合并報表會計對企業的整體生產經營管理以及長久發展起著非常重要的作用和意義。因此，企業必須要加強對合并報表會計的管理和控制，深入研究和分析合并報表會計中的關鍵性要素，并針對其存在的相關問題及時采取全面、有效的解決措施，從而不斷提高和加強企業財務管理的質量和效果，維護企業的長效、和諧建設發展。
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