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摘要:目前，煤炭企業正面臨著去庫存、降成本的艱巨任務，傳統的成本管理方法已經不能給企業成本管理提供有效的支持，引入作業成本法勢在必行。
關鍵詞:煤炭企業;作業成本法;成本管理
近年來，財政部力推管理會計，這給作業成本法在煤炭企業的應用提供了良機。
1作業成本法的理論依據
作業成本計算以“成本動因”理論為依據，其重心在于用“成本動因”揭示資源與作業、作業與產品之間的因果關系，并利用“成本動因”，將產品成本追溯到作業，在提高成本信息準確性的同時，為降低成本找到了根源。
1．1以作業為成本核算的重心
作業成本法將成本核算和管理的重心深入到了作業層面，它將產品的生產過程劃分為若干個相互聯系的作業，然后先根據資源成本動因將所耗資源分配給作業成本，再根據作業動因將作業成本分配給產品，保證了產品成本的準確性和可追溯性。
1．2強調產品成本的完整性
與傳統的制造成本法相比，作業成本法的成本更加完整，產品成本不僅包括生產費用，還包括傳統的期間成本，真正能夠為成本決策提供信息支持。與傳統的制造成本法相比，作業成本法強調成本支出的合理性和有效性更，而不論其是否與產品生產直接相關，只要是相關的和合理的支出，都應當歸入產品成本。
1．3強調成本的可追溯性
在作業成本計算法下，企業以作業為中心，以成本動因作為資源耗費分配和作業成本分配的依據，增強了產品成本的可追溯性，使得一些不可以控制的成本變得可控，有利于明確成本責任。
1．4有助于消除浪費
作業成本法強調成本支出的合理性和有效性，不允許損失和浪費進入產品成本，因為損失和浪費不能創造價值，是不能被產品的購買者所認可的。因而只能將損失和浪費歸為期間成本。作業成本法的這一思想能夠激勵企業消除非增值作業，降低產品成本。
2煤炭企業成本管理現狀
當前，煤炭企業的成本管理制度是建立在傳統的成本法下的，比較注重生產過程中成本的核算和控制，不注意從源頭上對成本進行分析，成本責任不清晰，成本控制效果不好，容易迷失成本管理的方向。
2．1煤炭企業成本結構的特點
由于煤礦生產環境的原因，間接成本比重大，費用分配的準確性比較差。例如，煤炭在開采過程中，需要大量地使用坑木代用品、木材、專用開采工具等，這些都不構成產品實體，需要分配計入產品成本;為了防止水、火、煤塵、瓦斯、斷層、冒頂等安全事故的發生，需要增加安全支出，這些費用與產品的聯系性比較小，分配的準確性也比較差;另外煤炭企業地質和煤層的勘測費用也比較高，這些費用與產品的聯系性更小，分配的準確性也更差。原煤在開采前還要進行疏水準備，對開采工藝進行選擇、對工作面進行布置、設備配置等等，也會投入大量的成本，也需要分攤計入產品成本。煤炭開采勞動密集，工作環境惡劣、勞動強度大、服務年限短，各種補貼、津貼支出比較高;環境治理與棄置費用也比較高，也需要分攤計入產品成本。經過上述分析可以看到，煤炭企業產品生產的間接成本占絕對的比重，采用傳統的成本核算方法，難以保證成本核算的準確性，同時也不利于落實成本責任，不利于成本管理。
2．2煤炭企業成本管理的現狀
煤炭企業總部每年都要向下屬各部門下達成本目標，各部門依據此目標進行層層分解和落實。首先是各部門年初根據總部下達的產量、收入和利潤等指標倒推出目標成本;其次是各部門將成本指標在不同產品、責任單位之間進行分解;最后是各部門在年底將原煤實際成本與目標成本進行比較，確定節約或超支差異，分析其原因，并為下一階段的成本管控提供依據。
2．3煤炭企業成本管理存在的問題及原因
2．3．1成本信息準確性差，難以為成本管理提供有效的支持
傳統成本管理缺乏對作業流程工序的分析，而煤炭企業的生產過程分為掘進、運輸、提升、排水等多個環節，采用單一的費用分配方法，導致產品成本缺乏準確性，難以為成本管理提供有效的支持。
2．3．2成本管理理念落后，成本管理責任落實不到位
目前，我國大多數煤礦企業成本管理觀念仍然停留在財務會計成本階段，成本信息不準確，不能夠為成本管理提供有效的支持。首先煤炭企業的成本管控對象主要是產品成本，成本項目主要是材料、人工、制造費用等，不核算責任單位成本，不設置責任單位成本項目，屬于核算型的成本系統，而不是管理型的，成本的可追溯性不強，與責任單位脫節。大部分煤礦企業的成本考核基本流于形式，成本責任由煤礦企業自身承擔，并不會深入責任追究。由于企業缺乏完善的懲罰獎勵措施，因而不能有效激勵和懲戒相應的責任人員。
3作業成本對于煤炭企業的意義
3．1提高了成本信息相關性，有助于成本決策
作業成本法以作業為中心，其成本核算對象涉及企業生產經營的全過程，它通過作業識別和分析，通過對作業成本的確認和計量，將資源分配到作業，再將作業成本歸集到產品，能夠提供相對準確的產品成本信息。
3．2增強了成本的可控性，有助于強化成本管理
在成本計算的過程中，經過追蹤分析企業全部與產品相關聯的作業活動，企業還可以達到減少非增值作業部分的目的，提升企業的增值作業，從而優化企業的作業鏈和價值鏈，增加產品所包括的顧客價值。
4作業成本法核算模型的建立
4．1識別和建立作業中心
對于大多企業來說，其供產銷的過程都是重復執行特定化和標準化作業的過程。每個企業都是作業的集合體，其產品生產是對每項作業的消耗，最終導致成本的發生。(1)識別和認定作業。例如，根據工作職能，可以把煤炭企業的回采、掘進、開拓、運輸、通風、排水、供電等分別識別和認定為一項作業。(2)作業中心。對大多數企業而言，在作業成本法的實施過程中，管理者只需要關注為數不多的幾個重要的作業即可。因此，應當對同質作業進行合并，以建立作業中心。例如，煤炭企業的回采作業、掘進作業、開拓作業都是相互聯系的，它們共同構成一個生產作業中心，原煤產量是該作業中心的主要成本動因。美國的惠普公司曾經就是因為選擇了過多的成本動因，從而導致作業的信息量過于冗雜，使管理者在進行成本決策時很難確定工作應該關注的重點，反而更不利于企業解決在管理過程中遇到的瓶頸問題，進而導致了作業成本法的失敗。
4．2建立作業成本庫，歸集資源成本
成本庫是企業各項作業發生成本的歸集，每個成本庫是由相同性質的成本動因組成，即是由相同的成本動因解釋的成本，它對庫內同質費用的耗費水平負有責任。成本庫的作用在于體現出其所屬的作業中心而引發的成本，所以應按作業中心而設置。
4．3計算作業成本
將資源庫成本，按照成本動因，追溯到每一個作業中心，從而計算出每一作業中心成本。例如，可以按照員工人數，將工資成本庫成本，分配計入回采作業、掘進作業、開拓作業中心成本庫。
4．4計算產品成本
對于可以直接追溯到產品的原材料等直接成本，其計入產品成本的方法與傳統成本法無異。而對于其他的則按照成本動因進行動因追溯。將作業中心庫成本，按成本動因追溯到各種產品，從而計算出原煤總成本及單位成本。例如，將回采作業、掘進作業、開拓作業中心的成本，按照產量動因分配計入各產品成本。
5結束語
作業成本法的成功實施是需要時間的，公司的業務量越大，所需要的時間也就越長，一般需要三年左右的時間。因此，在選擇作業成本法時，一定要結合成本效益原則權衡利弊，要先做好基礎工作，不可盲目冒進。
作者:宋銀來 單位:中國平煤神馬集團