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一、2004年安全生產費用會計核算分析
我國實施安全管理制度后，為使企業加強該項費用的財務核算，2004年，我國財政部下發了119號文：《關于印發煤炭生產安全費用提取和使用管理辦法和關于規范煤礦維簡費管理問題的若干規定的通知》，并同時下發財會[2004]3號文：《關于執行〈企業會計制度〉和相關會計準則有關問題解答(四)的通知》，對煤炭生產企業安全生產費用的會計核算與財務管理進行了規范。主要內容是要求煤炭企業按照噸煤的某種標準計提安全生產費用，并且計入企業的生產成本，在會計科目負債中列示。如果該項費用支出，可直接核銷。如果該項支出用于購買固定資產，可一次性提足折舊，并沖減相應金額。而且，企業按照規定提取的安全生產費用可以在利稅前給予扣除。具體的會計核算是：第一步，提取安全費用時，按照煤噸標準提取金額，借方計入“制造費用—提取安全費用”，貸方計入“長期應付款—應付安全費用”。第二步，該項費用使用時，可在借方直接計入“長期應付款———應付安全費用”，貸方可直接沖減相應金額，計入“銀行存款、庫存現金”等。如果費用支出是形成固定資產，可以先在借方形成“固定資產”科目，第二步再用“累計折舊”科目計入“長期應付款———應付安全費用”科目。2004年安全生產費用會計核算的變革，對我國社會制度發展意義重大。首先，我國第一次以法規形式對安全生產費用進行規范，說明了政府對安全生產的重視；其次，計提安全費用，有效保證了人們的工作環境，有效降低了整體經濟建設成本；第三，規定了安全費用的計提標準，并規定了其會計核算流程。第四，安全管理費用的計提標準和核算需報當地主管稅務機關、煤炭管理部門和煤礦安全監察機構備案，保證了該項費用的存在和使用。但是，在2004年安全生產費用會計核算改革中也存在很多弊端。首先，安全生產費用直接計入制造費用，并且可以把用于安全生產的固定資產一次性計入折舊，這些都在鼓勵企業在稅前計入成本，大大削減了納稅基數，使國家利稅減少。再次，計提的安全費用?？顚Ｓ?，年度結余可以直接轉為下年使用，可以為企業濫用負債科目打下伏筆，使企業會計報表的真實性大打折扣。
二、2008年安全生產費用會計核算分析
財政部在2008年12月下發財會函[2008]60號文：《關于做好執行會計準則企業2008年報工作的通知》，要求高危行業企業的安全生產費用會計核算要按照《企業會計準則講解(2008)》中的具體要求處理?！镀髽I會計準則講解(2008)》中對企業的安全費用的核算變革主要體現在如下方面：企業計提有關規定提取的安全費用以及具有類似性質的各項費用，應在“盈余公積”科目下的“專項儲備”中單獨反映，不再計入“長期應付款”，取消了提取的安全生產費用計入負債的規定。2008年安全生產費用的具體會計核算如下：第一步，企業按照國家相應標準提取安全費用后，借方記入“利潤分配———提取專項儲備”，貸方計入“盈余公積———專項儲備”科目。第二步，企業在支出安全生產費用時，根據支出不同內容，分別計入“管理費用或制造費用”等科目，貸方計入“銀行存款”等科目。如果形成固定資產，可以使用“累計折舊”科目，最終結轉到“制造費用”科目。企業要根據實際發生金額在所有者權益內部進行結轉。借記“盈余公積———專項儲備”科目，貸記“利潤分配———提取專項儲備”科目，但結轉金額以“盈余公積———專項儲備”科目余額沖減至零為限。2008年安全費用核算變革的優點主要體現在兩個方面：一是安全費用不再計入企業負債，使企業的資產負債表反映的數據更真實。二是安全生產費用形成的固定資產按照正常分期攤銷，取消一次性計入成本，使企業成本數據真實性提高，提高了對固定資產的管理水平。但是2008年改革也存在一些不盡如人意的地方。比如在計提安全生產費用時，計入“利潤分配———提取專項儲備”，容易使企業誤解，認為在企業沒有利潤或凈利潤為負的時候就可以不計提該項儲備，使企業安全投入受影響，不利于社會安全生產環境的建立和發展。
三、2009年安全生產費用會計核算分析
2009年財政部下發財會[2009]8號文：《財政部關于印發企業會計準則解釋第3號的通知》，對高危行業企業提取的安全生產費的會計處理做了部分變動。將安全生產費用從稅后利潤中提取重新改為稅前提取，并且增加企業安全生產費用專項核算科目“4301專項儲備”，對安全生產費用進行專門核算。該項規定具體到會計核算主要表現在：第一步，高危企業按照國家標準提取安全生產費時，應當借方計入“制造費用———提取安全生產費用”，形成企業當期生產成本，同時貸方計入“4301專項儲備”科目。第二步，安全生產費用支出時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。形成固定資產的，應當通過“在建工程”科目歸集所發生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態時確認為固定資產；同時，按照形成固定資產的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊，即可形成一次性累計折舊直接沖減專項儲備。2009年安全生產費用會計核算優點主要體現在：第一，安全生產費用在稅前提取，保證了企業安全投入的積極性。第二，允許企業提取的安全生產費用大于實際支出的部分在所得稅稅前扣除。鼓勵企業按標準計提安全生產費用，使其在效益不好時能夠利用已提的安全生產費用，保證企業的長久安全生產。2009年安全生產費用會計核算改革也有不足，主要體現在：第一，企業在計提安全生產費用標準上還存在的浮動范圍，成為了企業調節利潤的手段。第二，安全生產費用形成的固定資產可一次性計提折舊，使企業的固定資產賬實不符，不利于企業固定資產的管理和政府的日常監管。從以上對我國安全生產費用的三次會計制度的變革可以看出，我國安全生產制度一直圍繞著三個方面進行變化：一是安全生產費用計提是計入負債還是權益；二是固定資產的折舊結轉是一次性還是分次進行；三是費用發生額是在稅前還是稅后扣除。安全生產制度在時間上來看較為頻繁，反映了我國經濟生活中安全生產事故的頻發，也從另一個方面反映出我國在該項費用核算改革中理論準備不足，給企業經濟的良性健康發展帶來了不利影響。
四、結語
通過對我國安全生產費用的三次會計核算變革的分析，可以提出今后我國修訂該項制度的建議：（一）安全生產費用計提標準要多元化，最好要分行業分企業規模，在保障中小企業自身利益的同時，提高其對安全投入的積極性。（二）界定安全生產費用形成的固定資產，并設定合理的攤銷方式，促使企業對固定資產的重視和管理。（三）強化安全生產費用去向管理，使會計數據可以反映資產、費用的具體使用情況，確保費用?？顚Ｓ?。
作者：王曉耕 田苗苗 單位：國網冀北遷西縣供電公司