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【摘要】與內地相比，香港環保績效審計工作開展較早，經驗也相對成熟。根據香港審計署的與環境保護相關的署長報告書，總結和歸納了相關審計署環境保護績效審計方法，對大陸開展環?？冃徲嬏岢隽巳舾蓡⑹?。
【關鍵詞】香港審計；環境保護；績效審計；審計方法
一、引言
生態文明建設是關系中華民族永續發展的根本大計。2020年兩會的《政府工作報告》中再次明確，要牢固樹立“綠水青山就是金山銀山”的理念，加快構建以綠色發展為導向的評價考核體系，加快提升城市形象和城市品質。審計作為推動國家治理能力現代化的重要力量，在生態環境建設中承擔著重要的角色。其中，資源環保績效審計更加關注政策落實、資金的使用管理以及環保評價體系等方面的經濟性、效率性和效果性。香港的環?？冃徲嫻ぷ鏖_展時間與大陸相比相對較早，香港特區政府在1986年就成立了環境保護署。香港審計署根據規章要求對環境保護署和環境局的環保工作進行績效審計，并且分別在每年四月和十月向立法會報告績效審計工作。其在審計項目的選擇、審計標準的確定以及審計方法的研究等方面的經驗比較成熟。環保審計與績效審計相結合所帶來的問題使審計方法具有其特殊性。首先，環?？冃徲嬌婕碍h境資源保護的各個方面，使用的方法需要各學科的知識支撐；其次，環?？冃У臉藴示哂卸鄻有裕湓u價方式也需要同時考慮微觀效益和宏觀效益。
二、香港環?？冃徲嫹椒Ｊ?/p>
由香港審計署署長報告中關于環保績效審計的內容發現，香港的環?？冃徲媰热菘梢愿鶕h保措施大致分為污水排放系統、空氣質量的監測、都市固體廢物的管理、能源使用效益以及環保基礎設施的建設等方面。針對每一個大類的審計項目，香港審計署在審計過程中結合項目的業務特征進一步細化審計內容。例如，審計署在審計政府管理凈化海港計劃項目的過程中，渠務署負責凈化海港計劃的設計、建造和運作；環保署負責規劃凈化海港計劃和監測海水水質；環境局則負責監督渠務署和環保署提供污水收集和處理服務的工作；審計署則負責審查上述政府部門關于凈化海港計劃工作的推進情況。凈化海港計劃第二期中的污水輸送系統網絡包括用以收集位于港島北部和西南部的基本污水處理廠的污水的豎井及收集所得污水輸往昂船洲污水處理廠的隧道。香港審計署根據凈化污水的流程將審計環節劃分為廢水處理廠的建設和廢水的輸送通道建設兩個方面的內容，繼而從招標程序和項目效益來分別進行審查工作。從報告書的審計建議內容來看，香港審計署的環?？冃徲嫑]有明確地按照資金、項目和政策進行分類專項審計，但是針對賬目和政策落實情況的審查都能從項目審計的不同環節有所體現。與內地相比，香港審計報告里針對被審計對象的工作內容描述較為細致，審計人員綜合運用多種審計方法對環保署、環境局等負責機構的工作內容進行回顧分析，并根據所發現的問題有針對性地提出審計建議。在審計署署長報告書中可以發現，針對每一條審計建議都有對應的環保署、環境局等機構的意見。由此，總結出香港審計署的環?？冃徲嫻ぷ髦饕獜捻椖控撠煓C構的工作內容出發，綜合使用以問題為導向和以成本效益為導向的績效審計方法模式，重點考察其職責履行情況和項目建設情況。
三、香港環?？冃徲嫹椒?/p>
審計方法根據審計工作階段可以劃分為數據收集方法、數據分析方法，其中數據分析方法根據數據類型可以分為定量分析和定性分析。在審計項目的開展過程中，審計人員通過審閱法、觀察法等方法獲取書面證據和實物證據，通過訪談法和專題討論法在與項目涉及人員的交流中獲取細節和經驗。在環?？冃徲嫻ぷ髦校婕爸嗡?、治氣、治理污染物等其他專業領域，績效審計評價標準通過數據監測值來體現，對于這些數據可以通過比較分析法、比率分析法、抽樣統計法等方法進行推理對比，取得分析性證據。
（一）信息收集方法。1.審閱法。從審計署署長的工作報告內容可以看出，審計署開展審計工作的證據大多從環保署的工作記錄和文件檔案中獲取。審計署在對環保署環?；疬M行審計的過程中，根據審閱環?；鸬呐疚募约疤幚憝h保基金資助項目的各項程序指引，發現環保基金申請的處理時間較長，提出環境局及環保署需要留意環保基金申請的處理時間，加強措施以協助盡早完成處理申請的工作。在監察環保項目實施情況時，通過審閱獲得資助的機構所提交的進度報告書、完成報告書、賬目報表和證明文件，發現環保基金資助項目獲批后長時間仍未展開。在環保審計工作中，環保項目大多涉及基礎設施的建設，部分工程項目進行招標工作，需要審查招標合同。另外，對于環保指標的監測值記錄需要審閱判斷是否存在問題。審閱方法一般用于審計過程初始階段，圍繞著審計主題對相關的材料進行詳細分析，可用于檢查環保項目立項依據是否符合文件要求、資金項目記錄是否完整清晰、項目完成進度是否記錄清晰。通過審閱發現的問題和疑慮可以在后續的審計工作中重點關注。2.觀察法。觀察法是指審計人員親臨現場，對審計事項進行實地考察。在鄉郊地區的排污設施環保審計中，審計署留意到化糞池系統排放的污水可能會滲入泥土和附近的河溪內，由此建議環保署署長在監管及監察化糞池系統時，應通過化驗方法確定污染情況，并加強監管高風險的化糞池系統，尤其是靠近河溪的系統，以確保系統的運作不會污染環境；在回收都市固體廢物的審計項目中，審計人員實地觀察時發現部分公眾地方的分類回收桶出現滿溢情況，發現分類回收桶附近并無設置垃圾桶；在已修復堆填區環保項目的審計過程中，審計人員在三個已修復堆填區進行實地視察，發現有人擅闖馬游塘中堆填區和將軍澳第一期堆填區，由此提出需要加強安保措施的建議。觀察法適用于需要實地考察的環保項目，通過實地調研觀察可以對排廢水、排廢氣等設施的運行情況有一個直觀的印象，把握城市環境總體情況后有利于審計人員有重點地開展后續工作。該方法對審計人員的專業素質有著高標準的要求，實地觀察需要一定的觀察分析能力，能從現場復雜的情況中發現細節性的問題。在此過程中還要避免外界人員和信息的干擾，保持理智的思考能力。3.訪談法。在審計署署長審計報告中可以發現，審計署在審計的過程中與項目相關的負責機構交流頻繁。通過訪談和詢問可以了解被審查機構的工作內容和工作進展。例如，在環保園審計項目中，審計署通過訪談調查了解到環境事務委員會和財經事務及庫務局的意見，環保署遂建議采用傳統的管理合約模式；在都市固體廢物管理項目審計中，根據減少廢物綱要計劃，所有相關部門亦須參與推行政府跨部門實施的措施，以控制廢物數量。審計人員與環境保護署、房屋署、政府產業署、地政總署、機電工程署等機構保持聯系溝通，并有效利用其職責分工和專業能力獲取相應的審計證據。在香港環保審計報告中，對于環保署和環境局的工作內容進行了非常具體的說明，相關決策的形成與實施過程都有明細的描述，審計人員主要通過訪談的交流溝通形式獲取審計信息。根據研究問題的專業性不同，訪談也有不同的形式，這種審計方法適用于參與人員多樣化的審計項目，通過交流能收集到各責任方的工作信息和資料。
（二）數據分析審計方法。香港審計署通過常規的審閱資料、現場實地勘察、訪談相關部門和工作人員等方法來獲取審計信息和審計數據。在上述數據信息收集過程完成后，香港審計署繼續對這些數據信息進行分析，在該階段注重表格數據的對比分析以及指標的橫向與縱向對比，主要采用比較分析法、比率分析法和成本效益分析法等審計方法。1.比較分析法。在空氣質量的監測與匯報項目審計過程中，審計署將香港的標準與世界衛生組織及海外國際都會的標準進行比較，并由此發現香港的空氣質量并不理想。在具備能源效益的空氣調節系統審計中，審計署調查顯示，一些非常重視節約用水的國家和內地城市并未明令禁止使用自來水作空氣調節之用途。審計署還注意到，與2007年排放清單比較，2010年的列表顯示車輛及船只的氮氧化物排放量大幅增加。通過與同期不同國家的標準進行對比，或者以同一項數據的前后期變化來判斷環保項目實施的效果，為審計機構尋找差異并發現問題提供了思路。污水處理系統的排污率、空氣質量指數、政府用電情況、廢物回收率等指標均可以通過數據與其他地區的標準進行比較，從而判斷所監測的數據是否存在異常值。異常值的出現背后往往潛藏著問題，需要審計人員的關注。2.比率分析法。比率作為一種相對數，可以把一些不可比的數據轉化為可比的量化指標，從而揭示指標之間的相互關系。在車輛排放管制項目中，當局申請5.4億元撥款以推行該計劃時告知財委會，預計當時27300輛歐盟II期柴油商業車輛中，會有6450輛參與該計劃，由此計算出參與率為24%，審計署由此認為2010年資助計劃成效不大。在具有能源效益的空氣調節系統環保項目中審計署以70%的更換系統比率和1.4%的總樓面面積增長率，重新計算對淡水的額外需求。審計署推算所得的淡水需求，遠較水務署推算所得的淡水需求低。比率方法適用于環保項目中存在非數值型數據的情形，通過相對數的轉化將一些指標轉換為數值的形式，可以更加直觀地發現問題。3.成本效益分析法。在固體廢物處理審計項目中，審計署進行了一項賬目審查，研究政府在達到減少廢物綱要計劃所訂定的減少廢物中期目標方面的進展情況，以及找出是否仍有改進的空間，計算分析確定被審計單位或項目的效益是否超過了成本。在水冷式空調審計項目中，審計署查詢相關工程建設成本認為，日后集中在新發展區或重建區推行區域制冷系統會更具成本效益。在棄置拆建物料審計項目中，審計署通過分析填料庫收費、篩選分類設施收費、堆填區收費的成本收回情況判斷出在2003年收費計劃的收費水平未曾作出調整，以致未能收回重大部分就棄置拆建物料處置服務的成本。成本效益分析法適用于分析環保項目的經濟性，在環?？冃徲嬛卸嘤糜诃h保政策落實后或者環保項目開展后的效果檢驗中。長期項目計劃的制定是否合理，在項目開展的過程中成本收回率是否處于預期水平，項目完成的預期效益是否發生波動變化，均可以通過成本效益的對比分析來判斷。
（三）檢討對比法。在開展績效審計工作時，香港審計署會先要求相關部門進行自我檢討或者查看已完成的自我檢討報告。根據檢討結果和工作效果進行對比發現問題。在對政府的用電情況進行審計時，審計署要求七個有關部門檢討216個高用電量電力賬戶，以便可為這些賬戶選用合適的用電價目。在拆建物料的管理審計項目中土木工程署委聘顧問進行了一項研究，檢討公眾填土策略和計劃，包括研究循環再造的拆建物料在香港的其他可行用途。審計署根據檢討計劃與研究報告的對比，認為土木工程署需要更積極推廣在政府工程中使用循環再造拆建物料。審計署根據環保署污水收集整體計劃及其在后期所進行的計劃檢討研究報告，發現非法占地的臨時居住場所普遍沒有設置化糞池系統，造成水質污染和環境問題，審計署由此發現問題并要求采取措施進行整改。
四、啟示與經驗
（一）綜合運用多種績效審計方法。在越來越復雜的審計項目中，傳統的審計方法的局限性也越來越明顯。各個審計方法之間不是孤立的，在不同的審計階段綜合運用多種績效審計方法可以幫助審計人員更加快捷地了解審計環境并識別風險。在傳統的調查法中，香港審計署利用多方面訪談的交流溝通對整個審計項目有了更加清楚的認知，同時綜合運用數據分析階段的統計抽樣方法來推算調查結果。由此可見，大數據時代對審計人員綜合運用多種審計方法的能力有了更高標準的要求。
（二）被審核單位主動檢討工作。被審核機構主動進行自我檢討，對自身問題和不足之處進行總結和自我整改，一方面可以減輕審計人員的工作量，幫助審計人員快速發現基礎問題；另一方面審計機構可以通過檢討結果對比對職責履行情況進行了解，從而判斷相關負責部門和工作人員的工作效率。內地審計機構在環?？冃徲嫻ぷ髦械馁Y源環境經濟責任審計項目中可以考慮要求負責人提前作出檢討報告，并將其作為評價履職情況的參考依據。
作者:章峰 單位:江西省審計廳
