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標準審計報告范文1
1．保留意見報告
2013年的22份審計報告中有10份是由于注冊會計師無法采取適當的審計程序以獲取充分、適當的證據而出具了保留意見報告，2012年的15份保留意見中有10家、2011年有19份中有12家。由此可見，注冊會計師無法實施函證或其他審計程序以獲取充分的審計證據是造成上市公司被出具保留意見的主要原因。除了這個原因，注冊會計師未收到證監會或其他監管部門的調查結果導致無法確定影響、無法確定交易事項的合理性，注冊會計師對公司的持續經營能力存在重大疑慮，訴訟結果存在重大不確定性等原因都可能導致注冊會計師出具保留意見。另外，我們應該注意到，在出具的保留意見的審計報告中，有部分公司并不是只存在上述問題中的一個，而是同時存在兩個及更多的問題。
2．無法表示意見報告
相比帶強調事項的無保留意見和保留意見來說，出具無法表示意見意味著公司出現的問題已經相當嚴重。2011年有5家企業被出具無法表示意見，分別是中科健、*ST中華、*ST廣夏、石峴紙業、陽煤化工，有兩家是*ST企業;2012年只有3家被出具無法表示意見審計報告，*ST中華A、*ST賢成和九龍山，兩家是*ST企業;而2013年有5家被出具無法表示審計報告，*ST新都、*ST霞客、*ST超日、*ST長油、*ST國創，全部為*ST企業。其中*ST長油最引起人們注意，它是第一家退市的國企。從這三年出具的無法表示審計意見的上市公司來看，大部分出具無法表示審計意見的都是*ST企業，ST類的企業都意味著公司的經營狀況已經出現了很嚴重的狀況，出現了連續幾年虧損的狀況，公司的持續經營能力也存在著重大的不確定性，此外，大量的負債、借款金額、關聯交易、對外擔保等事項的披露不合理以及破產重整方案還未實施等也是無法表示意見的原因。
3.結束語
標準審計報告范文2
[關鍵詞] 審計報告中國注冊會計師審計準則獨立審計具體準則變化
一、準則名稱解讀
準則名稱由原來的《獨立審計具體準則第7號——審計報告》改為了《中國注冊會計師審計準則第1501號——審計報告》和《中國注冊會計師審計準則第1502號——非標準審計報告》，由原來的一個準則分成了兩個新準則。名稱上增加了主體“中國注冊會計師”，強調了其責任，同時把審計報告分成了標準審計報告和非標準審計報告兩部分。
二、審計意見的形成解讀
新準則與原準則相比，在“第一章：總則”與“第二章：審計報告的基本內容”之間，新增加了一章“審計意見的形成”，對如何進行財務報表評價，形成審計意見做了明文規定。該章包括以下內容：
1.注冊會計師應當評價根據審計證據得出的結論，以作為對財務報表形成審計意見的基礎。
2.在對財務報表形成審計意見時，注冊會計師應當根據已獲取的審計證據，評價是否已對財務報表整體不存在重大錯報獲取合理保證。
3.在評價財務報表是否按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制時，注冊會計師應當考慮下列內容:(1)選擇和運用的會計政策是否符合適用的會計準則和相關會計制度，并適合于被審計單位的具體情況;(2)管理層作出的會計估計是否合理;(3)財務報表反映的信息是否具有相關性、可靠性、可比性和可理解性;(4)財務報表是否作出充分披露，使財務報表使用者能夠理解重大交易和事項對被審計單位財務狀況、經營成果和現金流量的影響。
4.在評價財務報表是否做出公允反映時，注冊會計師應當考慮下列內容:(1)經管理層調整后的財務報表，是否與注冊會計師對被審計單位及其環境的了解一致;(2)財務報表的列報、結構和內容是否合理;(3)財務報表是否真實地反映了交易和事項的經濟實質。
三、審計報告基本內容解讀
新準則規定審計報告的基本內容與原準則相比，取消了范圍段，而在引言段和審計意見段之間另加了“管理層對財務報表的責任段”和“注冊會計師的責任段”兩段。原來在引言段中提及的“會計報表的編制是被審計單位管理當局的責任，注冊會計師的責任是在實施審計程序的基礎上對會計報表發表意見”，現被分別在上述兩新增段落中進行具體表述，加以強調。其中:
1.“管理層對財務報表的責任段” 應當說明，按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制財務報表是管理層的責任，這種責任包括:
(1)設計、實施和維護與財務報表編制相關的內部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤而導致的重大錯報;(2)選擇和運用恰當的會計政策;(3)做出合理的會計估計。
2.“注冊會計師的責任段” 注冊會計師的責任段應當說明下列內容：
(1)注冊會計師的責任是在實施審計工作的基礎上對財務報表發表審計意見。中國注冊會計師審計準則要求注冊會計師遵守職業道德規范，計劃和實施審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。
(2)審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關財務報表金額和披露的審計證據。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，注冊會計師考慮與財務報表編制相關的內部控制，以設計恰當的審計程序，但目的并非對內部控制的有效性發表意見。
(3)注冊會計師相信已獲取的審計證據是充分、適當的，為其發表審計意見提供了基礎。
此外，新準則中的引言段內容除了取消“管理層對財務報表的責任”和“注冊會計師的責任”外，還有的變化就是不僅要指明“財務報表的日期和涵蓋的期間”，還要說明以下內容“指出構成整套財務報表的每張財務報表的名稱和提及財務報表附注”。
四、審計報告類型解讀
新準則根據出具的審計意見類型，審計報告分為“標準審計報告”和“非標準審計報告”兩類，并分別以兩個準則加以表述。當注冊會計師出具的無保留意見的審計報告不附加說明段、強調事項段或任何修飾性用語時，該報告稱為標準審計報告。非標準審計報告，是指標準審計報告以外的其他審計報告，包括帶強調事項段的無保留意見的審計報告和非無保留意見的審計報告。非無保留意見的審計報告包括保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告。
審計報告的強調事項段是指注冊會計師在審計意見段之后增加的對重大事項予以強調的段落。新準則中明確規定除兩種特殊情況（持續經營問題和其他重大不確定事項）外，注冊會計師不能在審計報告的意見段之后增加強調事項斷或任何解釋性段落，以免財務報表使用者產生誤解。加上新準則進一步明確了注冊會計師的責任，有效遏制以強調事項段代替發表保留意見甚至否定意見的行為，避免了注冊會計師借此操縱審計報告意見類型。它對規范審計報告，提高審計質量具有積極作用。
五、審計報告日期解讀
審計報告應當注明報告日期。新準則規定審計報告的日期不應早于注冊會計師獲取充分、適當的審計證據（包括管理層認可對財務報表的責任且已批準財務報表的證據），并在此基礎上對財務報表形成審計意見的日期。這樣可以在明確管理層的會計責任后，再表明注冊會計師的審計責任，理順會計責任和審計責任的因果關系和時間順序。
新準則的出臺進一步規范了審計報告編制的格式和內容，明確了注冊會計師發表審計意見、出具審計報告的責任和依據。新準則與國際審計準則趨同，可以減少我國審計報告理論和實務與國際慣例的差異，這對我國審計發展的國際化、審計質量的提高、國際競爭力的增強都具有重要意義。
參考文獻；
[1]獨立審計具體準則第7號—審計報告
[2]中國注冊會計師審計準則第[501]號—審計報告
標準審計報告范文3
一、我國審計報告準則與國際審計報告準則發展變遷
（一）我國審計報告準則的發展
1、我國的第一份審計報告準則是于1995年，并于1996年1月1日起開始執行的《獨立審計具體準則第7號――審計報告》。該準則對標準審計報告格式和內容作了明確規定。這一準則的制定不僅邁出了我國獨立審計準則的第一步，而且由于我國獨立審計準則的制定充分考慮了國際審計準則的內容和要求，從而為協調我國審計準則與國際接軌奠定了基礎。實施幾年來，該準則對規范注冊會計師執業行為和提高注冊會計師執業質量，以及保護投資者、債權人等社會公眾的利益起到了重要的作用。
2、2003年第一次修訂。由于審計理論和實務的快速發展，1995年的準則已經不能再適應當前的經濟環境和市場要求，需要對其進行相應的修改。2003年4月14日，中國注冊會計師協會了修訂后的《獨立審計具體準則第7號――審計報告》，并于2003年7月1日起實施。與原準則相比，新修訂的審計報告準則的變化主要有以下幾點：（1）進一步明確了注冊會計師對審計報告承擔的責任，將原準則“對出具的審計報告的真實性、合法性負責”改為“對出具的審計報告負責”。（2）審計報告格式由兩段式改為三段式，將原來的范圍段分解為引言段和范圍段，在引言段說明審計對象、管理當局責任和注冊會計師責任。（3）將“拒絕表示意見”改為“無法表示意見”。（4）刪除了審計報告意見段中的“一貫性”，將“合法性”和“公允性”合并，使“合法性”融于“公允性”之中。（5）新準則將原準則中“會計報表的編制是否符合《企業會計準則》及國家其他有關財務會計法規的規定”改為“會計報表的編制是否符合《企業會計準則》和相關會計制度”。
3、2006年第二次修訂。為進一步規范我國注冊會計師出具審計報告的行為、明晰被審計單位管理當局和注冊會計師的責任以及提高我國注冊會計師執業質量，向國際審計準則靠攏，財政部于2006年2月15日頒布48項注冊會計師審計準則，并定于2007年1月1日起施行。其中，對2003年7月1日起施行的《獨立審計具體準則第7號――審計報告》進行了修訂，形成了新的審計報告準則，即《中國注冊會計師審計準則第1501號――審計報告》和《中國注冊會計師審計準則第1502號――非標準審計報告》。與現行審計報告準則相比，新審計報告準則在形式與內容上主要有以下幾方面變化：（1）將管理當局責任和注冊會計師責任從引言段中分離出來并進行了補充，分別列為審計報告中管理層責任段和注冊會計師責任段，更加明晰了被審計單位管理當局對會計報表的責任和注冊會計師的審計責任。（2）將股東權益變動表和財務報表附注納入審計范圍，進一步擴大了注冊會計師的審計范圍，增加了審計人員的風險和責任。（3）對審計程序、審計意見的形成增加了更細化的描述和要求。（4）將審計報告類型劃分為標準審計報告和非標準審計報告，對注冊會計師出具非標準審計報告的特殊規范等內容進行了細化。另外，此次修訂的準則還在審計報告日期、增加強調事項段的情形等方面做出了修改和補充。
（二）國際審計報告準則的發展
1、1983年《國際審計準則（ISA）13――審計師關于財務報表的報告》的。1983年國際會計師聯合會（IFAC）下設的國際審計實務委員會（IAPC，2001年更名為國際審計與保證準則委員會，IAASB）了《國際審計準則（ISA）13――審計師關于財務報表的報告》，對審計報告進行規范，標志著國際標準審計報告的基本確立。該準則規定，一份完整的審計報告應當具備以下基本內容，并以此作為協調各國審計報告差異的標準：（1）標題；（2）收件人；（3）已審財務報表的確認；（4）關于審計準則或審計實務依據的說明；（5）關于財務報表意見的表述或拒絕表示意見；（6）審計師的簽名；（7）審計師的地址；（8）報告日期。
2、1994年第一次修訂。經過職業界和學術界的長期研究，審計理論取得了重大發展，審計報告準則中的一些重要概念也有了新的含義，如果審計報告使用者對這些問題也有所了解，就可在一定程度上減少對職業界的法律訴訟。因此，1994年IAPC對國際審計報告準則進行了第一次修訂，了《ISA700審計師關于財務報表的報告》。此次修訂將審計報告的基本要素規范為：（1）標題；（2）收件人；（3）開頭或引言段；（4）范圍段；（5）意見段；（6）報告日期；（7）審計師的地址；（8）審計師的簽名。同時，對各部分應表述的內容及其措辭進行了規范。
3、2001年第二次修訂。在2001年7月，IAASB對1994年ISA700進行了細微修訂，要求在意見段中明確指明用于編制財務報表的財務報告編報框架（當編報框架不是國際會計準則時，還需指明財務報告編報框架的制定國家）。其他方面與1994年的審計報告準則相同。因為注冊會計師跨國執業的蓬勃發展和審計報告的網上，且財務報表編報框架具有多樣性，所以就要求明確說明財務報表的編制框架是哪國財務報告編制框架。
4、2004年第三次修訂。為了提高獨立審計師報告在全球范圍內的透明度和可比性，IAASB于2004年12月28日了新修訂的《ISA700――關于整套通用目的財務報表的獨立審計師報告》和《ISA701――非標準無保留意見獨立審計師報告》取代原ISA700，確立了新的審計報告的格式和內容，并自2006年12月31日起執行。新ISA700規定，審計報告由下列要素構成：（1）標題；（2）收件人；（3）引言段；（4）管理當局對財務報表的責任；（5）審計師的責任；（6）審計師的意見；（7）其他報告責任；（8）審計師的簽名；（9）審計師報告的日期；（10）審計師的地址。
此次修訂的審計報告準則主要有以下幾方面變化：（1）將審計報告標題由“審計師報告”改為“獨立審計師報告”。（2）取消了范圍段，而在審計師意見段后添加了其他報告責任段。（3）將管理當局的責任和審計師的責任從引言段中分離出來，分別形成單獨的段落，并對管理當局和審計師的責任進行了補充和修改。（4）新準則將審計報告分為關于財務報表的報告和關于其他法律和法規要求的報告，增加了審計報告的基本內容。第一部分處理財務報表事項，第二部分處理地方法律所要求的其他所有事項。（5）擴大了審計范圍。新準則將重大會計政策和其他解釋性附注的摘要納入了審計財務報表的范圍。
此外，新準則變化還包括：增加了實施審計程序的主要目的、強化了審計師責任和職業道德、強調審計師要評估被審計單位管理當局在編制和反映財務報表時所采用的財務報告框架的可接受性等內容。為了增強不同地區審計報告的一致性，2005年IAASB又將ISA701一分為二，將對審計意見的修改歸入《ISA705――對獨立審計報告意見的修改》，對審計報告中的強調事項段和其他事項段的規范則歸入《ISA706――獨立審計報告中的強調事項段和其他事項段》，并于2005年3月了這兩則征求意見稿。
二、審計報告準則的國際趨同
（一）我國審計報告準則與國際審計報告準則的協調之路。通過前面對我國審計報告準則和國際審計報告準則發展歷程的敘述和對比，可以看出，我國審計報告準則的制定以及修訂一直是以國際審計報告準則為依據的。經過1995年和2003年兩次變遷后，我國審計報告準則無論在審計理論與審計思想方面，還是在審計報告的格式、內容、措辭方面，均與2001年的原ISA700相協調，之間的差別微乎其微。2004年新ISA700后，我國立即采取了相應的對策，按照新ISA700和ISA701對原準則進行了修訂，將原《獨立審計具體準則第7號――審計報告（修訂）》修訂為中國注冊會計師《審計準則第1501號――審計報告》和《審計準則第1502號――非標準審計報告》，并于2006年2月15日正式，自2007年1月1日起執行，以保持內容、結構、措辭以及所體現的審計思想和理念上與國際審計準則的趨同。
（二）審計報告準則國際協調的必要性
1、新的國際審計準則體現了審計理論與實務的最新發展，具有科學性與適用性，在借鑒吸收國外先進的審計理念的基礎上與國際審計準則的趨同是我國審計事業發展的必然要求。
2、全球經濟一體化使得資本在國與國之間自由流動，會計標準作為通用的商業語言和社會資源分配的基礎在全球經濟社會中扮演著重要的角色。近年來，各國都致力于會計標準的國際化以減少或消除經貿往來和資本流動中“語言”上的障礙和成本。審計報告準則是用來規范注冊會計師編制和出具審計報告的，它與會計準則密切相關，會計標準的國際化必然也將推動審計報告準則的國際協調。實現審計報告的國際間趨同可以更加有利地幫助利益相關者對企業的財務狀況和經營成果做出正確的評價，從而進一步促進資本的自由流動和經濟全球化的發展。
因此，隨著經濟的飛速發展以及對外開放的進一步深入，中國審計報告準則向國際審計報告準則的趨同勢在必行。
標準審計報告范文4
關鍵詞：保留意見；否定意見；類型確認
一、審計意見的相關理論
作為獨立第三者的注冊會計師根據《中國注冊會計師執業準則》，包括《中國注冊會計師鑒證業務基本準則》和《中國注冊會計師審計準則》，在實施必要的審計程序后對上市公司的財務報告的合法性、公允性發表意見，其根本的目的在于提高報告信息的可靠性，增加投資者的決策相關性。由《中國注冊會計師審計準則第1501號－審計報告》和《中國注冊會計師審計準則第1502號－非標準審計報告》可知，審計意見分為標準無保留意見和非標準無保留意見，非標準審計報告包括帶強調事項段的無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見四類。
二、區分審計報告類型的重要依據
注冊會計師在出具保留意見、否定意見和無法表示意見的審計報告時，要判斷不符合國家的企業會計準則和相關會計制度的規定或因審計范圍受到限制是否影響重大，往往離不開重要性水平。在其他條件相同的情況下，重要性水平是考慮審計報告類型的重要依據。如果某項錯報或審計范圍受到限制對被審計單位會計報表的影響并不重要，預計也不會對未來各期會計報表產生重要影響，注冊會計師就可出具無保留意見的審計報告。
1.錯報金額與重要性水平的比較
根據《獨立審計具體準則第10號――審計重要性》，重要性是指被審計單位會計報表中錯報的嚴重程度，這一程度在特定環境下可能影響會計報表使用人的判斷或決策。在確定審計程序的性質、時間和范圍以及評價審計結果時，注冊會計師應當合理運用重要性原則。注冊會計師對重要性水平的評估取決于被審計單位的具體情況、會計報表項目的性質和自身的專業判斷。注冊會計師在運用重要性原則時，應當考慮錯報的金額和性質，并合理選用重要性水平的判斷基礎，采用固定比率、變動比率等確定會計報表層次的重要性水平。重要性水平的判斷基礎通常包括資產總額、凈資產、營業收入、凈利潤等。例如注冊會計師可以采用資產總額的0.5％～1％，凈資產的1％，營業收入的0.5％～1％或凈利潤的5％～10％等，確定重要性水平。驗證重要性水平是否合適的方法是將其納入計算財務指標體系中，觀察對財務指標的影響。測試時，運用的財務指標既涉及資產負債表又涉及利潤表和其他財務資料時更加有效，如凈資產收益率。
下面將錯報金額(或審計范圍受到限制金額)與重要性水平進行比較，以判斷出具審計報告的類型。
(1)錯報金額不重要
當錯報金額或審計范圍受到限制而影響的金額不大，遠遠低于重要性水平，不至于影響會計報表使用人的決策，因而注冊會計師認為該金額是不重要的，就可以出具無保留意見的審計報告。例如，被審計單位辦公用品直接作為管理費用，因其金額很小，錯報就不重要，可以出具無保留意見的審計報告。
(2)錯報金額重要但就會計報表整體而言是公允的
當錯報金額或審計范圍受到限制的金額超過重要性水平，在某些方面影響會計報表使用人的決策，但對會計報表整體而言仍然是公允的，注冊會計師可以出具保留意見的審計報告。例如，被審計單位在資產負債表日擁有的存貨金額較大(超過重要性水平)，已將其用作商業銀行貸款抵押品，但沒有在會計報表附注中進行披露。如果其他商業銀行利用該會計報表進行貸款決策，因不了解存貨已作抵押就會受到一定影響。但存貨的錯報并不影響現金、應收賬款和其他會計報表項目以及整個會計報表，因此，注冊會計師出具保留意見的審計報告是合適的。
(3)錯報金額非常重大且影響非常廣泛以至會計報表整體公允性存在問題
當錯報金額或審計范圍受到限制的金額非常重大且影響又非常廣泛，將會全面影響會計報表使用人的決策，注冊會計師應當出具否定意見或無法表示意見的審計報告。例如，被審計單位在資產負債表日擁有的存貨金額很大，遠遠超過重要性水平。如果存貨出現錯報，對會計報表許多項目乃至整個會計報表都會產生影響。因此，注冊會計師需要考慮存貨錯報對凈資產、流動資產、營運資本、資產總額、銷售成本、利潤總額、所得稅、稅后凈利潤的綜合影響。在判斷綜合影響時，必須考慮該項目對會計報表其他項目的影響程度，亦即牽扯性?，F金和應收賬款之間的分類不當只會影響這兩個賬戶，因此并無牽扯性；而一項重要的銷售業務沒有入賬則影響應收賬款、流動資產、資產總額、銷售收入、所得稅、利潤總額、凈利潤、留存收益等，因此牽扯性很廣。一項錯報金額或審計范圍受到限制的金額產生的牽扯性越廣，注冊會計師出具否定或無法表示意見的審計報告的可能性就越大。例如，注冊會計師可能對現金與應收賬款的分類不當出具保留意見的審計報告，而對相同金額的銷售業務沒有入賬則出具否定意見的審計報告。
2.判斷錯報金額產生的影響
在實際工作中，確定錯報金額或審計范圍受到限制的金額對會計報表的影響程度并不容易，需要根據具體情況進行判斷。
如果因會計政策的選用、會計估計的作出或會計報表的披露不符合國家的企業會計準則和相關會計制度的規定，注冊會計師應當采取以下措施判斷錯報金額產生的影響：
(1)將錯報金額與重要性水平比較。注冊會計師應當將被審計單位拒絕調整的錯報金額與推斷的尚未發現的錯報金額綜合起來，判斷是否對會計報表使用人的決策產生影響，并重點考慮錯報金額的牽扯性。
(2)確定錯報的可計量性。有時，錯報金額是難以計量的。例如，被審計單位拒絕披露當前的訴訟案件或在資產負債表日后購入的公司。在此情況下，注冊會計師要判斷事項涉及的金額可能對會計報表使用人決策造成的影響。
(3)確定錯報的性質。錯報性質的不同對會計報表使用人的決策產生的影響不一樣，對注冊會計師出具審計報告類型的影響也不一樣。
如果因審計范圍受到限制，無法獲取充分、適當的審計證據，注冊會計師應當將由此引起的錯報與重要性水平進行比較，并考慮其牽扯性。與前一種情況引起的錯報相比，注冊會計師判斷因審計范圍受到限制引起的錯報更加困難，主觀性更強。
當注冊會計師認定整個會計報表是公允表達的情況下，由于某種事項的存在，使無保留意見的條件不完全具備，影響了被審計單位會計報表的表達，注冊會計師會對影響事項提出保留意見。而只有當注冊會計師確信整個會計報表存在嚴重錯報，以致根本不能按照企業會計準則和企業會計制度公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量時，注冊會計師才發表否定意見的審計報告。但在審計實務中，由于兩者的界限需要注冊會計師的專業判斷，曾出現許多用保留意見代替否定意見和對相似情況發表不同審計意見的事項，降低了審計報告的使用效能。
在實務中，根據資料一般會算出財務報表層次的重要性水平，注冊會計師判斷審計意見時，一般將已經識別尚未更正錯報匯總金額與重要性水平進行比較，同時考慮該錯報對報表使用者的影響程度以此來判斷意見。，注冊會計師運用重要性水平時，下列錯報會影響會計報表使用者的決策，注冊會計師應當從性質上考慮其重要性：(1)涉及舞弊與違法行為的錯報，(2)影響收益趨勢的錯報；(3)可能引起履行合同義務的錯報；(4)不期望出現的錯報。例如：某公司2008年度財務報表層次的重要性水平為120萬元。當已經識別尚未更正錯報匯總金額小于120萬元時，發表標準無保留意見；當少提壞賬準備140萬元時，錯報大于重要性水平，則發表保留意見；當有1200萬元的固定資產未轉投資性房地產時，也是發表保留意見。到底錯報高于重要性水平多少時發表否定意見，沒有一個固定的標準。在審計實務中，意見的判斷取決于注冊會計師的職業判斷，注冊會計師以“已”之心度公眾(報表使用者)之腹(影響決策的錯報)，不同注冊會計師針對同一錯報可能得出的意見不一樣。若出現錯報影響到原財務報表盈虧互轉的情況，注冊會計師應發表否定意見。
三、案例分析
注冊會計師2009年4月18日完成了對XYZ公司2008年度財務報表審計工作，發現如下情況：
第一，2009年2月5日經最高法院判決，XYZ公司2008年3月涉及的侵權賠償訴訟敗訴，賠償105萬元，XYZ公司于實際支付時計入2009年2月份的帳上，注冊會計師建議XYZ公司調整2008年度財務報表遭到拒絕。XYZ公司2008年度利潤總額為91萬元。該事項屬于需要調整的期后事項，如果調整2008年度財務報表，將使利潤盈虧逆轉，利潤總額由91萬元變為-14萬元，屬于性質嚴重的錯報，毫無疑問應該發表否定意見的審計報告。
如果該公司2008年度財務報表層次的重要性水平為60萬元，該公司侵權賠償金額為70萬元，應當作為需要調整的期后事項進行處理，需要調整的金額超過了重要XYZ公司性水平，但不至于發表否定意見，因此應當出具保留意見的審計報告。
第二，注冊會計師審計某公司2008年會計報表時，確定其會計報表的重要性水平為450萬元，主要是關注到以下兩種情況：一是該公司2008年停止使用且準備處置的固定資產在2008年沒有計提折舊570萬元；二是該公司對合同約定采用到岸價格的一筆2008年12月25日發出的銷售給英國B公司的業務確認主營業務收入620萬元。注冊會計師在判斷出具審計報告的審計意見的類型時，認為該公司不予調整的固定資產少計提折舊情況會導致出具保留意見，但該公司不予調整的多計收入情況會導致出具否定意見。最終，注冊會計師對該公司2008年會計報表發表了否定意見的審計報告。
標準審計報告范文5
關鍵詞：上市公司;內部控制審計;內部控制審計報告
中圖分類號：F239 文獻標識碼：A
收錄日期：2015年1月28日
一、內部控制審計報告的意見類型
根據五部委《企業內部控制審計指引》以及中注協《企業內部控制審計指引實施意見》要求，內部控制審計報告意見類型分為四種，即“無保留意見”、“帶強調事項段的無保留意見”、“否定意見”和“無法表示意見”。各項意見的具體含義是：
“無保留意見”：在基準日，被審計單位按照適用的內部控制標準的要求，在所有重大方面保持了有效的內部控制。注冊會計師已經按照《企業內部控制審計指引》的要求計劃和實施審計工作，在審計過程中未受到限制。
“帶強調事項段的無保留意見”：內部控制雖然不存在重大缺陷，但仍有一項或多項重大事項需要提請內部控制審計報告使用者注意，注冊會計師應當在內部控制審計報告中增加強調事項段予以說明。該段內容僅用于提醒內部控制審計報告使用者關注，并不影響對內部控制發表的審計意見。
“否定意見”：如果認為內部控制存在一項或多項重大缺陷，除非審計范圍受到限制，注冊會計師應當對內部控制發表否定意見。
“無法表示意見”：注冊會計師只有實施了必要的審計程序，才能對內部控制的有效性發表意見。如果審計范圍受到限制，注冊會計師應當解除業務約定書或出具無法表示意見的內部控制審計報告。
“無保留意見”審計報告也稱為“標準審計報告”，其他意見的審計報告均稱為“非標準審計報告”。取得標準審計報告是每一家上市公司的追求目標。
二、2012年度上市公司內部控制審計總體情況
2012年度我國上市公司首次全面實施《企業內部控制基本規范》及其配套指引。2014年1～4月期間，47家證券資格會計師事務所為949家上市公司出具了內部控制審計報告，具體情況見表1。相比2011年只有67家公司的情況，在數量上有很大幅度的提升，內部控制審計將會越來越受到重視。（表1）
三、24份非標準審計意見原因解析
2012年度被出具了非標準審計意見報告的24家上市公司中，4家為否定意見，20家為帶強調事項段的無保留意見。
（一）“否定意見”審計報告原因解析
1、黑龍江北大荒農業股份有限公司（以下簡稱北大荒）。北大荒被出具“否定意見”的原因經分析主要有以下幾點：（1）該公司及其子公司的管理層逾越管理權限審批使用資金，且沒有對子公司實施有效控制;（2）該公司與其部分子公司在公司治理方面，存在著組織架構不健全或者部分組織機構并未有效運作問題;（3）未能依據有關規章準確有效地進行資產減值測試、定期核對往來款項、依法取得涉稅憑證和準確計繳稅金等;（4）重大信息內部報告制度未能有效執行，導致未能及時識別出需履行信息披露義務的事項和未能及時履行信息披露義務。
北大荒《內部控制自我評價報告》中提到，公司治理結構有待進一步完善，有關披露的重大、重要缺陷主要包括發展戰略缺失、崗位職責不明確、大額資金運作審批操作不規范、信息披露不及時等方面。結合《內部控制審計報告》與《內部控制自我評價報告》不難發現，北大荒在內部控制的設計、運行兩個層面均存有重大缺陷。具體來說，設計層面的重大缺陷主要集中在不相容職責分離、全面預算和制度建設方面;運行層面的重大缺陷主要集中在授權審批、治理架構、信息溝通和制度執行方面。
2、天津環球磁卡股份有限公司（以下簡稱天津磁卡）。天津磁卡被出具“否定意見”的原因經分析主要有以下幾點：（1）未能有效執行按月對賬制度，導致往來賬戶長期、經常出現差異卻未被發現，且在結賬環節，并未合理確定本期應計提的壞賬準備;（2）未建立投資業務的會計系統控制，因此未能及時、準確地確認投資收益及合理計提減值準備;（3）未組織固定資產盤點即進行了年度財務決算，存貨盤點結果也未及時進行賬務處理;（4）銷售業務會計處理不規范，存在未發貨而提前確認收入、未確認成本的情況，以及已發貨、滿足收入確認條件而未確認收入成本的情況;（5）未建立期末財務報告流程控制制度，未見管理層及治理層人員對期末報告流程進行監控，缺乏財務報表的復核及審批控制，重要子公司歷年的審計調整事項均未做賬務處理。
根據《內部控制審計報告》可以發現，天津磁卡設計層面的缺陷主要集中在會計控制、制度建設和資產清查方面;運行層面的缺陷主要集中在制度執行方面。天津磁卡《內部控制自我評價報告》中認為，其在財報相關的內部控制上是有效的。同時，雖然披露了部分內控缺陷，包括資產盤點、往來賬核對、投資業務的會計系統控制問題，但仍未說明具體的內控缺陷認定標準，也沒有說明上述缺陷的重要性程度，是重大缺陷、重要缺陷還是一般缺陷。
3、廣西貴糖（集團）股份有限公司（以下簡稱貴糖股份）。貴糖股份被出具“否定意見”的原因經分析主要是成本核算基礎薄弱：
部分暫估入賬的大宗原材料缺少原始憑證（如沒有入庫單或入庫單信息不完整），影響該存貨的發出成本結轉與期末計價的正確性。導致該公司2012年度未審計財務報表的本期和前期數據中“營業成本”、“應付賬款”、“存貨”等項目存在重大會計差錯。
在該公司內部控制自評報告中并未認同這一結論。貴糖股份認為，這僅僅是由于公司和事務所在原材料核算辦法上存在認識差異，公司跨會計年度采購原料，之前的核算方法是行業普遍存在的，先前的會計事務所也未對此提出重大異議，因此才在本次自查中問題。
4、深圳海聯訊科技股份有限公司（以下簡稱海聯訊）。海聯訊被出具“否定意見”的原因經分析主要有以下兩點：（1）因涉嫌違反證券法律法規被中國證券監督管理委員會立案調查;（2）因重大前期差錯更正了已經的2009年、2010年、2011年三個年度的財務報表。海聯訊在《內部控制自我評價報告》中指出，公司未能有效執行內控制度，對于存在重大缺陷、與財務報表準確性相關的內控制度地執行，需作整改。
（二）“帶強調事項段的無保留意見”審計報告原因解析。在20份（上海三毛、江淮汽車、ST宜紙、上海機電、鳳凰光學、恒源煤電、深天地A、大地傳媒、南京醫藥、ST獅頭、*ST長油、康達爾、*ST鳳凰、海南椰島、天路、國通管業、香梨股份、工大高新、馬鋼股份等）帶強調事項段的無保留意見內部控制審計報告中，有一些強調事項是對內部控制審計范圍進行附加說明，有一些是對公司重大或突發事項進行特別公告，因此，強調事項并不完全是由內部控制缺陷所帶來的。與內部控制缺陷相關的強調事項可以歸為以下幾類：1、不相容職責未得到充分有效地分離，這主要是由于組織結構和崗位設置的不健全性造成的;2、制度規定不夠明確，這主要體現在部分關鍵業務和流程方面;3、內部控制管理過程中部分重要資料有所缺失;4、內部控制制度沒有得到有效執行;5、部分業務的會計處理與企業會計準則的要求不符。
四、24份非標準審計意見中關于內控缺陷的分析
（一）設計缺陷與運行缺陷
1、2012度內部控制審計報告披露出來的重大缺陷，按照設計層面、運行層面進行分類，設計類缺陷為14個，運行類缺陷為10個，占總數的百分比分別為58%和42%，各企業管理層應予以關注，從而有的放矢地完善本企業的內部控制。
2、企業制度和流程的缺失會帶來設計有效性缺陷，使得相關風險不能得到有效控制，無法達成控制目標，必然會對企業帶來不利影響。設計有效性缺陷重于運行有效性缺陷，它應是企業關注的重點。對制度、流程進行不斷地梳理完善，設計有效性缺陷的比例將會不斷下降。
3、運行性缺陷，一方面是由于內部控制的局限性（如聯合舞弊、管理層逾權、疏忽大意等）造成的;另一方面是則是由于缺乏有效的內部監督機制造成的。即使企業不存在設計有效性缺陷，也應建立健全內部監督機制確保企業制度及流程的有效運行，以防運行性缺陷可能導致的重大風險。內部監督機制包括日常對各個業務職能部門或管理層工作過程及結果的監控，也包括定期組織的內控自評及內部審計。
（二）缺陷內容分析。2012度內部控制審計報告披露出來的重大缺陷按照缺陷類型可以分為會計控制、不相容職責、全面預算、制度建設、授權審批、治理架構、信息溝通不暢、制度執行、資產清查9個方面。即在各種類型的控制活動中均有可能存在重大缺陷，任意一類控制活動失效均可能導致非標準的內部控制審計意見出現重大缺陷。
但內部控制審計報告披露出來的與制度相關的缺陷有9個，占總體的38%，比例最高。因此，加強制度建設，監督及強化制度執行是完善內部控制的重要措施。首先，企業應當確保既有的制度和流程是規范的、可執行的。其次，企業應該對其進行至少每年一次的梳理，根據經濟業務的變化，適時增加新制度、作廢不適宜制度、關注制度是否被有效執行。
需要說明的是，各類控制活動均有潛在的風險，企業在內部控制體系的建立與完善過程中，應當綜合考量，可以有所側重，但不可有所忽略。
五、內部控制審計報告質量有待提高
對比上述企業披露的《財務審計報告》和《內部控制審計報告》，發現已披露的內控缺陷主要集中在與財務報告高度相關的領域。出現這種情況的原因主要由于部分會計師事務缺乏內部控制審計經驗，內部控制審計范圍的選取還僅局限在與財務報告高度相關的領域，甚或是直接與具體的經濟損失或財報差錯相關，使得多數企業財務審計與內控審計相互整合。
應當注意的是，根據《企業內部控制基本規范》及其配套指引的定義，重大內控缺陷除已產生了經濟損失或財報差錯的缺陷外，還包括可能會造成潛在損失或錯報，以及對企業聲譽、安全等定性指標造成損害的缺陷。隨著會計師事務所審計經驗的不斷積累，相信這方面的工作缺失將會得到明顯改善。
主要參考文獻：
[1]李曉紅.2012年度上市公司非標準內部控制審計報告分析[J].中國總會計師，2013.9.
標準審計報告范文6
關鍵詞：審計意見 審計收費 或有收費 經濟利益
注冊會計師作為經濟警察，又作為市場經濟中的利益主體，在尊嚴與利益之間選擇，注冊會計師面臨兩難境地：一方面要客觀、公正地對被審計單位的財務報告發表審計意見，另一方面義要從被審計單位獲得審計業務和報酬。當審計意見不能為被審計單位所接受時，注冊會計師就很難做到客觀發表審計意見、保持其獨立性同時，又能繼續獲得被審計單位的審計及其相關業務，作為有限理性的“經濟人”，其行為的最終目的是追求自身利益的最大化，在缺乏有效的對審計質量監督機制的情況下，注冊會計師在出具審計報告時，可能會選擇用審計意見與經濟利益進行交換。審計意見與經濟利益交換行為為何會存在?存在所需要的條件是什么?經濟利益會以什么方式存在于被審計單位與會計師事務所之間?注冊會計師在什么情況下會選擇用審計意見與經濟利益進行交換?注冊會計師考慮時涉及的因素有哪些?如何減少這種交換的發生?本文對這些問題進行探討。
一、文獻綜述
(一)國外文獻 國外關于審計收費問題的研究已經有二十多年歷史，Simunic(1980)最早運用多元線性回歸模型考察了可能影響審計收費的10大因素，其中審計年度的審計意見類型也是其中之一。隨后許多學者在原來的計量方法進行了相應的調整，在不同國家的審計市場對審計收費的影響因素進行了進一步的探究。由于研究視角不同，得出審計收費的影響因素也不同：Firth(1985)通過對新西蘭上市公司審計收費影響因素的研究發現：事務所的規模對審計收費不具有重要影響。但Johnson，Walker與Westergard(1995)在Firth的基礎上進一步研究了新西蘭的審計市場，發現規模最大的五個事務所的審計收費較其他事務所的審計收費平均高24.1％，即事務所的規模會影響審計收費。
(二)國內文獻 國內隨著2001年中國證監會頒布了《公開發行證券的公司信息披露規范問答第6號――支付會計師事務所報酬及其披露》，國內學者關于我國上市公司審計收費的影響因素進行了大量的實證研究。伍利娜(2003)以2000年和2001年282家公司的年報作為樣本，研究上市公司審計費用及其變動的影響因素，得出以下結論：負面審計意見在2001年與審計費用顯著相關，但被出具帶解釋說明段的無保留意見與審計費用不存在顯著相關關系，因此不能從審計費的角度證實公司支付高額審計費進行審計意見類型變通之明顯存在。毛鐘紅(2008)以2001年至2006年我國8786家上市公司的數據，運用調整后的Simunic回歸模型，分析了審計收費及其影響因素之間的關系，發現審計意見類型是影響審計收費的重要因素。
二、注冊會計師的獨立性
(一)獨立性與經濟利益 獨立性是注冊會計師的核心，獨立性的缺失是許多審計失敗案例發生的原因。經濟利益與外界壓力對獨立性的損害，對于審計質量的提高，對于注冊會計師審計行業的發展，以及注冊會計師的信譽建立，將會起到阻礙作用。審計意見與經濟利益的交換，不僅會損失注冊會計師的獨立性，而且會損害注冊會計師的職業形象。會計師事務所和注冊會計師應當考慮經濟利益對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括：與鑒證客戶存在專業服務收費以外的直接經濟利益或重大的間接經濟利益；收費主要來源于某一鑒證客戶；過分擔心失去某項業務；與鑒證客戶存在密切的經營關系；對鑒證業務采取或有收費的方式；可能與鑒證客戶發生雇傭關系。注冊會計師作為市場經濟中的利益主體，可能與被審計單位存在經濟利益的相聯性，注冊會計師可能對鑒證業務采取或有收費的方式，損害了注冊會計師的獨立性，使得注冊會計師不能客觀地發表審計意見。
(二)獨立性與外界壓力 會計師事務所和注冊會計師應當考慮外界壓力對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括：在重大會計、審計等問題上與鑒證客戶存在意見分歧而受到解聘威脅；受到有關單位或個人不恰當的干預；受到鑒證客戶降低收費的壓力而不恰當地縮小工作范圍。審計收費在會計師事務所與被審計的單位簽訂業務約定書時已經確定，但是審計收費是由被審計單位支付，會計師事務所可能受到鑒證客戶降低收費的壓力，而且注冊會計師受到被審計單位解聘威脅，會計師事務所擔心失去審計客戶，使得注冊會計師受到外界壓力的影響，從而減少審計程序，出具不客觀的審計意見。
三、審計意見類型與審計收費
(一)審計意見類型 審計報告根據審計意見類型可以分為標準審計報告和非標準審計報告。非標準審計報告指是標準審計報告以外的其他審計報告，包括帶強調事項段的元保留意見的審計報告和非無保留意見的審計報告。非無保留意見的審計報告包括保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告。2001年證監會了《公開發行證券的公司披露編報規則第14號――非標準無保留審計意見及其審計事項的處理》公告，審計意見的權威性大大增加。上市公司規避非標審計意見的動力就越強(陸正飛、童盼，2003)。上市公司為了滿足資本市場監管的要求，為了保證再融資和配股的需求，或者是避免被特殊處理或被摘牌。管理層存在粉飾財務報表、操縱利潤的動機。在達不到規定的業績指標時，通過財務造假虛增利潤，“購買審計意見行為”成為部分上市公司選擇的捷徑。非上市公司為了滿足所有者和債權人以及潛在投資者的要求，為了爭取首次公開發行股票并成為上市公司的機會，也希望注冊會計師出具標準的審計報告。對于上市公司與非上市公司都存在利用經濟利益購買審計意見的動機。
(二)審計收費 《中國注冊會計師審計準則第1111號》規定：審計業務約定書的具體內容可能因被審計單位的不同而存在差異，但應當包括下列主要方面：審計收費，收費的計算基礎和收費安排。在確定收費時，會計師事務所應當考慮以下因素，以客觀反映為客戶提供專業服務的價值：專業服務所需的知識和技能；所需專業人員的水平和經驗；每一專業人員提供服務所需的時間；提供專業服務所需承擔的責任。在專業服務得到良好的計劃、監督及管理的前提下，收費通常以每一專業人員適當的小時費用率或日費用率為基礎計算。專業服務的收費依據、收費標準及收費結算方式與時間應在業務約定書中予以明確。
(三)或有收費 或有收費是指收費與否或收費多少以鑒證工作結果或實現特定目的為條件。由于或有收費將會影響注冊會計師的獨立性，所以除法規允許外，審計收費中會計師事務所不得以或有收費方式提供鑒證業務，收費與否或收費多少不得以鑒證工
作結果或實現特定目的為條件。(1)審計費用支付方式。審計費用的支付方式主要是分階段付費，即將業務分為若干階段，按照業務進行的階段予以支付費用；預付部分費用，出具報告后再付余款即委托方與事務所雙方事先預定部分的預付金額，當審計報告出具后再支付余額；出具報告后付款即委托方在整個審計報告完全出具后委托方才進行付款。這就為被審計單位采用或有收費方式支付審計費用提供了途徑，注冊會計師為了取得穩定的收益來源，力圖保持合約的穩定性。而被審計單位通過提供合謀報酬或信號脅迫，使審計人承擔審計風險。審計費用支付方式使會計師事務所在經濟上受制于被審計單位，其獨立性受到損害。分階段支付方式使會計師事務所和審計單位之間構成一個無法解開的內在利益沖突環。目前上市公司實際的審計委托人是管理層，審計委員會并不能起到應有的實際審計委托人的作用，被審計對象委托會計師事務所，接受服務的上市公司支付會計師事務所的審計費用，即上市公司經營者而不是上市公司的股東及財務報表使用者聘用注冊會計師。會計師事務所從自身經濟利益考慮，會計師事務所和注冊會計師可能為上市公司提供一切服務，包括出具不實的審計報告。(2)審計費用與咨詢費用。審計費用的支付方式為或有收費提供了條件，而且變相的或有收費，將會以服務費用或者咨詢費用的形式存在于被審計單位與會計師事務所之間，這更為或有收費提供了另外一種途徑。會計師事務所為公司同時提供審計和咨詢服務，只要這種咨詢服務不是與鑒證業務不相容的服務就是被允許的。在咨詢中，對該單位投資活動、經營范圍甚至賬務處理(稅務)知之甚多，在此基礎上進行審計可縮小實質性測試范圍。所以，事務所開展咨詢業務，既是傳統審計業務競爭日趨激烈的考慮，更是審計業務發展的自然結果。所以咨詢費用與審計費用必定會混合在公司與會計師事務所之間。對于非上市公司而言，審計收費、咨詢費用均不需要對外披露，所以或有收費變得更加容易，審計收費在公司于會計師事務所之間協商確定；對于上市公司而言，《公開發行證券的公司信息披露規范問答第6號――支付會計師事務所報酬及其披露》中要求：審計費和咨詢費分別披露。但是相對于審計費用，咨詢費數額的合理性更難判斷；無論是年報、中報審計，還是驗資、合并分立審計，都有專門的具體準則、實務公告加以規范，其費用確定多少均可以根據一定比率計算得出；而咨詢服務包括對會計政策選擇和應用提供建議、擔任常年會計顧問或就某一重大事項表明看法等，范圍廣且報酬無明確的標準。如果兩者一起披露，就可以利用咨詢費來調節審計費用。更有甚者，上市公司與會計師事務所私下達成一項協議：除了基本審計費用外，按照審計后凈利潤的一定百分比來支付額外報酬；如果會計師事務所與上市公司達成這協議，這部分額外報酬就計入咨詢費。即使咨詢費每年可能不同，但對于咨詢費的變動并并沒有特別的依據。于是咨詢費用就以審計費用的方式成為會計師事務所或有收費的存在形式，成為被審計單位與會計師事務所審計合謀的手段。本文將這種變相的或有收費方式也當作或有收費進行分析。
四、注冊會計師的選擇：審計意見與經濟利益的交換
(一)注冊會計師收費內在需求 會計師事務所是市場經濟中的利益主體，若不滿足客戶的要求，面臨激烈的市場競爭，很可能會失去審計客戶，從而失去生存的空間。在這種審計環境下，對于被審計單位而言，會計師事務所的聘請，審計費用是否支付，決定因素不是在于服務質量，而是能否滿足委托人的要求、與委托人的親疏度等非市場因素有關。注冊會計師若選擇審計意見與經濟利益進行交換，可以給注冊會計師帶來額外的收益，不進行交換將可能會失去審計客戶，作為理性的“經濟人”，注冊會計師會有選擇交換的激勵。從審計意見與經濟利益的交換這種行為的需求方(被審計單位)和供給方(注冊會計師)兩者的角度分析，被審計單位具有利用經濟利益“購買審計意見”的動機，注冊會計師具有利用審計意見換取經濟利益的激勵，所以就具備了這種行為成立的內在因素。與此同時，審計收費的支付方式，或有收費、變向或有收費形式的存在，使得這種行為具有存在的可能性，但是由于注冊會計師在接受或有收費時，也意味著注冊會計師承受著承擔法律責任的風險，所以這種交換達成具有一定的約束條件，注冊會計師在選擇時需要綜合考慮經濟利益大小與承擔法律責任的可能性以及損失大小。
(二)注冊會計師收費選擇 在以下兩種情況下，注冊會計師進行選擇。
(1)在沒有或有收費的情況下，注冊會計師的效用函數為U=E-p(r)L(r)。E為期望收益，指的是注冊會計師的審計收入(審計收費)減去審計花費的成本；r是指審計意見的類型，p(r)是指承擔相應法律責任的概率，L(r)是指承擔相應法律責任的損失。由于不存在或有收費，所以審計意見是注冊會計師是根據審計程序和審計證據如實的判斷，p和L與r無關。
(2)在可能存在或有收費的情況下，注冊會計師在決定是否用審計意見與經濟利益進行交換，注冊會計師的效用函數同樣為U=E-p(r)L(r)。由于可能存在或有收費，所以審計意見可能不是注冊會計師是根據審計程序和審計證據如實的判斷，p(r)，L(r)與r可能有關。r的差值是注冊會計師考慮的因素，即審計意見的變化將會引起p(r)和L(r)的改變。不妨假設標準無保留意見取1，帶強調事項段的無保留意見取2，保留意見取3，否定審計意見和無法表示審計意見取4。隨著r的上升，p(r)和L(r)會下降，而審計意見與經濟利益交換時，一般是用標準無保留意見替換后三種審計意見，這時p(r)和L(r)會增加，與此同時審計收費也會發生改變，E也會變化，注冊會計師需要綜合考慮經濟利益大小與承擔法律責任的可能性以及損失大小。
E＞(p(r)L(r))，即審計收費的增加大于可能損失的增加，即獲得的超額審計費用需要超過由此帶來的承擔法律責任的損失，那么注冊會計師接受或有收費。在這種情況下，注冊會計師為了降低審計失敗的風險，將會修改審計工作底稿，以使新的審計工作底稿能夠為標準審計報告提供依據。
AE≤(p(r)L(r))，即審計收費的增加不大于可能損失的增加，那么注冊會計師不接受或有收費。在這種情況下，注冊會計師與被審計單位之間進行博弈，一種選擇是注冊會計師對經管理層調整后的財務報表出具新的審計意見，另一種選擇是被審計單位如果不同意變更業務，又不允許繼續執行原審計業務，注冊會計師應當解除業務約定。
五、注冊會計師獨立執業政策建議
(一)需求方分析 (1)改變現有審計委托模式?，F有審計委托模式中，實際的審計委托人為公司管理層，而審計收費制度的一個弊端是審計費用的支付方式，會計師事務所直接向被審計單位收取審計費用，審計付費的方式多采用分期付費。所以應該打破被審計單位管理層對注冊會計師聘任權的壟斷，鑒于我國現在還不具備由審計報告使用者支付審計費用的條件，因而應該在審計單位和被審計單位之間加入一個中立的第三方機構，這個機構的職責就是完成審計委托與審計付費，使審計費用在審計工作開始前由被審計單位交由第三方保管，排除被審計單位對會計師事務所的鉗制。并且由第三方負責聘用會計師事務所對被審計單位進行審計。審計工作完
