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財務報表列報基本要求范文1
［作者簡介］王躍堂(1963― )，男，江蘇丹陽人，南京大學管理學院副院長，教授，博士，博士生導師，從事會計學、審計學研究；李俠(1988― )，女， 江蘇徐州人，南京大學管理學院碩士研究生，從事會計學研究。
［摘 要］會計準則國際化是各國經濟發展和適應經濟全球化的必然選擇，我國財政部已于2010年4月2日《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》。中國作為全球最大的發展中國家和新興市場經濟國家，在會計準則已實現國際趨同的前提下，應密切跟蹤國際會計準則理事會關于國際會計準則的重大修改和制定工作，并結合我國的制度背景，堅持與國際準則持續趨同的改革方向和漸進式的改革策略，以此來推進中國企業會計準則建設。
［關鍵詞］財務報表列報；國際財務報告準則；中國企業會計準則；會計準則國際化
［中圖分類號］F234.4 ［文獻標識碼］A ［文章編號］10044833(2012)01004812
一、 財務報表列報改革的背景及內容
（一） 制定背景
2008年國際金融危機爆發后，公允價值及其計量問題成為全球激烈爭論的焦點，也極大地激發了人們對會計使命的深層思考。二十國集團(G20)峰會、金融穩定理事會(FSB)倡議建立全球統一的高質量會計準則，著力提升會計信息透明度，將會計準則的重要性提到了前所未有的高度，也為各方完善相應的制度、規則提供了機會。國際會計準則理事會(以下簡稱IASB)和美國財務會計準則委員會（以下簡稱FASB）這兩個全球最具影響力的準則制定機構在2007―2009年加快了財務會計諸多領域的改革，財務報表列報改革是其中非常重要的一項。
2001年，IASB與FASB同時將修訂業績報告的問題提上日程，并各自啟動了相關項目。2004年，雙方達成共識，決定聯合推進該項目，并于該年4月公布了日程表，將《國際會計準則第1號――財務報表列報》（以下簡稱IAS1）的修訂分為三個階段，預計于2011年完成這一項目。第一階段：修訂的IAS1；第二階段：取代IAS1和《國際會計準則第7號――現金流量表》（以下簡稱IAS7）；第三階段：修訂中期財務報告準則（IAS34）[1]。
2006年3月，IASBIAS1修訂稿的征求意見，在對征求意見稿的評論進行充分考慮后，IASB于2007年9月修訂的IAS1，該修訂影響了權益變化和綜合收益的列報，這使得IAS1在很大程度上與FASB的第130號財務會計準則――綜合收益報告（SFAS NO.130）一致。 2008年10月16日，IASB與FASB聯合《財務報表列報初步意見》（以下簡稱“討論稿”），這是IAS1項目修訂第二階段的要求，此次征求意見的時間截至2009年4月14日。
（二） 主要內容
討論稿對現行的IAS1進行了實質性改革，這標志著財務報表列報的新方向和新思路，因而了解討論稿的主要內容對于理解此次改革并積極參與改革進程具有重要意義。
1． 現行財務報表存在的問題
根據IASB和FASB的歸納，長期以來，使用者對于現行財務報表列報存在很多批評，具體表現在以下三個方面。
（1） 已確認的交易或事項在不同報表中的分類不同。如現金流量表要求披露經營活動現金流，而綜合收益表和財務狀況表中沒有單獨提供經營活動的信息，使用者很難通過比較“經營收入”和“經營活動現金流”來評估實體盈利質量，因此使用者很難理解某一張報表和其他報表之間的勾稽關系。
（2） 根據現行準則編制的財務報表存在可供選擇的不同列報方式，這會影響不同實體財務報表的可比性，如現金流量表可以采用直接法或間接法編制。隨著資本市場和投資機會日益全球化，列報方式的差異給使用者帶來的不便將日益嚴重。
（3） 某些情況下，報表信息沒有充分分解。如某些實體只列示產品成本和管理費用總額，這讓使用者很難計算實體主要活動的收入和成本之間的關系，也很難對同行業的公司進行競爭力分析。因此，現行報表將某些性質不同的項目匯總成一個數字列示掩蓋了一些重要的差異性信息。
2． 財務報表列報的目標
針對現行財務報表存在的以上問題，討論稿中提出了此次改革的三大目標。
（1） 描述一個實體業務活動內在一致的財務狀況。該目標要求各報表各項目之間關系清楚，且報表之間盡可能相互補充。理想情況下，財務報表的每一個項目都應是內在一致的，以幫助使用者在不同報表的相同或相似位置找到某一資產、負債以及它們的變化帶來的影響，分析不同報表之間相互關聯的信息。但這在實務中可能不可行，如某一會計期間引起現金流入或收入增加的某項資產在該會計期末尚不符合資產確認的條件，這項資產就不應列示在財務狀況表中。因此，實體只需遵循“內在一致”這一列報原則即可。
（2） 分解信息以有助于預測實體未來現金流量的金額、時間分布和不確定性。如果各項目的經濟意義不同，
就要采用相似方式對各報表中的信息進行合理分解。
除所有者權益變動表外，實體應將價值創造的信息（業務活動信息）與融資活動信息分開列示，并將業務活動信息進一步劃分為經營活動和投資活動，將非持續經營與持續經營分開列示，將所得稅信息在財務狀況表和現金流量表中單獨列示。
（3） 幫助使用者評價實體的流動性和財務彈性。流動性信息有助于評價實體在金融合約到期時的履約能力，財務彈性信息有助于評價實體投資和臨時融資的能力。
3． 財務報表分類列報的方法
為實現以上目標，討論稿提出把財務報表信息按不同于現行報表的方式分類列報，即把財務狀況表、綜合收益表、現金流量表中的所有項目都劃分為業務、融資、所得稅、非持續經營和權益五大類，實現各項目在不同報表間的相互對應。這種列報方式不僅是對現行報表列報格式的徹底變革，也對信息列報的原則和方法提出了新的要求。
實體應依據何種原則對報表信息分類呢？討論稿中引入了“管理法”的概念，即按資產、負債在實體內部的使用方式來分類，分類依據要作為會計政策在報表附注中披露。討論稿認為，“管理法”能反映管理層如何管理經營實體及其資源，幫助使用者獲悉不同實體各項活動的獨特信息。
在使用“管理法”時，應以財務狀況表為核心，以滿足“內在一致”這一目標，即先確定各項資產、負債在財務狀況表中如何分類，以此決定這些資產、負債的變化引起的收入、費用、現金流等在綜合收益表和現金流量表中的分類。報表中應合理列示各小計、總計金額，實體可自行選擇是否在財務狀況表中列示資產、負債的總額，綜合收益表中應列示利潤、損失或凈收益的小計及綜合收益合計數。這一要求符合“內在一致”的目標，可以幫助使用者比較不同報表之間的小計、合計數。例如，使用者可以很容易計算引起經營收入、經營現金流入的經營資產和負債的金額。
雖然提倡使用“管理法”，但實體在將資產、負債、權益分類到所得稅、非持續經營和權益類時，應參考現行準則的要求。
4． 重要術語的定義
討論稿對此次改革中提出的重要術語定義如下：
（1） 業務類包括管理層視為持續業務活動組成部分的資產、負債以及他們的變動。業務活動是旨在創造價值的活動，包括經營和投資兩部分。
經營部分包括管理層視為與實體業務活動核心目的相關的資產和負債。經營資產和經營負債的任何變動都應列示于綜合收益表和現金流量表的經營部分。
投資部分包括管理層認為與實體業務活動核心目的無關的資產和負債。實體可能利用投資資產和投資負債取得回報，如實體通過利息、股利等方式取得回報，但是這些資產、負債與業務活動核心目的無關。投資資產和投資負債的任何變動都應列示于綜合收益表的投資類別和現金流量表的投資部分。
討論稿特別指出，如果實體不能清晰地識別某項資產、負債是與經營、投資還是融資活動相關，那么應認為該資產、負債與經營活動相關。
（2） 融資類包括融資資產和融資負債，是管理層為實體業務活動和其他活動籌資而形成的資產和負債。由于提倡使用“管理法”，所以生產企業和金融企業“融資”類包含的具體項目可能不同。融資資產和融資負債的任何變動都應列示于綜合收益表和現金流量表的相應融資類別。
（3） 權益類包括所有符合現行準則“權益”定義的項目，如普通股、留存收益等。權益類引起的現金流應列示于現金流量表的權益類別，與所有者有關的權益變化應列示于所有者權益變動表，其他權益變化應列示于綜合收益表的權益類別。
（4） 非持續經營類包括所有與非持續經營有關的資產和負債。此類資產、負債的變化應列示于綜合收益表和現金流量表的非持續經營類別。
（5） 所得稅類包括所有當期和遞延所得稅資產和負債，所得稅引起的現金流應全部列示于現金流量表的所得稅類。為了與現行準則一致，實體可以把部分所得稅費用或收益列示于綜合收益表的“非持續經營”或“其他綜合收益”類。
5． 財務報表列報格式
此次改革提出的分類列報方式不適用于權益變動表，該表的列報要求與現行IAS1沒有差異。其他報表的列報格式與現行IAS1的差異主要體現在以下四個方面。
（1） 財務狀況表：資產、負債按經營活動、投資活動和融資活動分類，
現金等價物應以類似“其他短期投資”的方式列示，不得把任何證券作為現金的組成部分。計量屬性不同的資產、負債應分別列示。實體可選擇在財務狀況表或附注中列示資產、負債合計數，短期和長期資產、負債的小計數。
（2） 綜合收益表：取消“利潤表”和“綜合收益表”分兩表列示的方法，實體應提供單一的綜合收益表，并在其中單列“其他綜合收益”。實體應列示利潤、損失或凈收益的小計數及綜合收益的總計數，應說明“其他綜合收益”中的各個項目是否與經營、投資或融資活動相關。如果現行準則中有規定，實體可以將“其他綜合收益”中的項目重新分類至該表的其他類別中，并和產生這項收入或費用的資產、負債在財務狀況表中的位置一致。
實體應按“功能法”把收入、費用劃分至經營、投資或融資活動，并按“性質法”在每一類別中進一步分解，除非這種分類方法無法提高財務信息對預測實體未來現金流的有用性。當某一項目的分解列示能增強其對預測未來現金流的有用性時應分解列示。
實體應按現行準則的規定列示所得稅，不得把所得稅分配至“業務”和“融資”類。
（3） 現金流量表：取消“間接法”，實體應采用直接法編制現金流量表，直接法有助于使用者將經營性資產和負債、經營收入和費用與經營現金流入和流出聯系起來。實體應改變現行準則中將現金
權益權益
和現金等價物同等對待的做法，將現金和現金等價物分開列示。現金流量表中只列示現金的期初余額、本期變化額和期末余額。
（4） 財務報表附注：實體應披露資產、負債的分類會計政策及變化；經營周期超過一年的實體應披露其經營周期；實體應披露所有重大的非現金活動，除非該信息已經提供；實體應列報將現金流量調節為綜合收益的明細表，并將綜合收益分解為現金基礎收益、重新計量收益、除重新計量以外的應計制基礎收益。
基于以上要求，討論稿給出了改革后財務報表分類列報的基本格式，如表1所示。
二、 西方學者對財務報表列報改革的觀點綜述
截至2009年4月14日，IASB在其網站上共公布了來自各個國家和地區的229封評論信。根據只建克、高建華的統計分析，總體評價中以不同意者居多，占有效意見的83.4％[2]。其中，公司、行業聯合會、金融機構、銀行、準則制定方、政府機構等大部分持反對意見，評級機構更是全面反對，這可能是因為他們更多地出于實務層面和執行成本的考慮。與之相對應，學者和咨詢公司大部分持同意意見，這可能與他們更多地出于理論層面的考慮有關。
截至2010年11月，《會計望》上共發表了兩篇對該討論稿的評論論文[34]，本文以此為代表，將西方學者對此次改革的觀點進行總結。
（一） 財務報表列報改革的可取之處
1． 財務報表列報目標明確
對于財務報表列報的目標，現行IAS1中的表述為：提供對廣大使用者制定經濟決策有用的有關實體財務、盈利和現金流狀況的信息，財務報表也反映管理層對受托資源的經營管理責任的履行情況。這是一種較為寬泛的表述，屬于把會計信息的“決策有用觀”和“受托責任觀”并提。正在修訂的《財務報告概念框架初步意見》縮小了“使用者”的范圍，認為財務報表無法同時滿足投資者、客戶、員工、政府等所有使用者的信息需求，而把“使用者”直接定義為“資本提供者”，不僅概念上更加明晰，也使得財務報表列報的目標應當有所改變。
與之相對應，討論稿取消了“受托責任觀”，將財務報表列報的目標直接界定為“決策有用”，指出該聯合改革項目的目標是：提高財務報表信息的有用性，幫助“資本提供者”提高決策能力，并把這一總體目標分解為“內在一致、信息分解、流動性和財務彈性的評價”三個具體目標，表述更加明確。
學者們普遍同意討論稿中提出的三大目標，但也有學者建議，應單獨增加第四個目標：幫助使用者評估實體財務杠桿。2008年爆發的國際金融危機使得很多公司因過度使用財務杠桿而導致破產，因此單獨列示這一目標對使用者評估某一實體的未來表現具有重要作用。
2. 分類列報模式和信息分解
分類列報是此次改革的核心，討論稿要求把業務活動和融資活動分開列示，業務類再劃分為“經營”和“投資”兩部分。由于目前最常用的定價方法是“自由現金流（非現金部分調整后的稅后經營利潤+折舊-資本性支出）-凈金融負債=權益價值”，因此分類列報有利于使用者計算相關指標，從而對實體進行更準確定價。Nissim和 Penman的研究中根據“經營”和“融資”活動重新構造財務報表，并推導出財務報表分析的一種程序化方法。研究結論表明，這種重新構造可以幫助使用者更有效地識別出在預測未來收益時需要計算的結構性比率[5]。目前有100多篇已在不同程度上驗證了Nissim和Penman提出的框架，且大部分研究結果表明，把公司盈利和財務狀況表中的項目區分為經營活動和融資活動可以提高盈利預測的準確性。
對于信息分解能否提高信息有用性，目前已有大量的研究文獻?？偨Y這些文獻，對信息分解進行成本效益分析表明：經過分解的財務報表項目，尤其是會計盈利項目，比總括性的數據更能說明市場定價的差異，且會計期間越短，這種優勢越明顯。但是這種優勢取決于管理層是否完全按準則的要求披露信息，討論稿中對各財務報表應披露的項目要求太寬泛，這可能會降低信息分解的有用性。
3. “管理法”的引入
“管理法”對財務報表列報的影響至少體現在兩方面：管理層決定某一交易或事項屬于五大類別中的哪一類披露（業務、融資、所得稅、非持續經營、權益）；管理層決定每一類別中各項目披露的詳細程度。在對交易或事項進行分類時，是使用“管理法”還是使用“標準法”，屬于“會計選擇”的問題，大量研究文獻表明，會計選擇能否提高信息有用性取決于特定條件。若管理層和股東的目標一致，則“管理法”可以提高信息價值；反之，“管理法”也可能造成“機會主義分類”和盈余操縱。在現有環境下，還很難量化分析這一風險的成本。
目前專門針對“管理法”的研究只涉及美國會計準則第131號――分部報告準則（SFAS NO.131），該準則在1997年修訂后要求管理層以內部業績評估時劃分的不同部門為分部進行信息披露。已有研究表明，131號準則后提高了分部報告信息的有用性，但是這些研究結論對討論稿提出的“管理法”不一定適用，因為管理層應用131號準則時不會遇到不確定性，而且如何劃分分部不會影響公司的凈利潤。
然而，實體在分類列報中使用“管理法”時，對如何劃分交易（或事項）存在不確定性。如某些交易可能與多個類別有關，某些交易所屬類別可能會隨著時間而改變，而且交易或事項的分類不同很可能會影響實體的利潤或經營現金流。管理層有為追求短期利益而操縱分類的動機，能否持續提供公允信息也存在很大的不確定性。
因此，學者們建議，不能過度依賴“管理法”，如果確實采用“管理法”，那么對各類財務報表，尤其是“綜合收益表”中各類別下必須披露的項目應有更詳細的規定，以降低采用“管理法”可能帶來的風險。
（二） 財務報表列報改革可能存在的問題
對于討論稿提出的改革，學者們并沒有全盤接受，而是紛紛指出其存在的問題，主要觀點集中于以下五個方面。
1. 準則的時機不合適
研究財務列報通常涉及兩個層次：第一層次是財務列報原則和依據；第二層次是財務列報形式和內容。顯然，討論稿強調的是第二層次的改革，而第一層次的改革則涉及財務報告的概念框架問題。
最早對概念框架給出定義的是FASB。1976年12月2日，FASB了“概念框架項目的范圍和含義”的征求意見稿，指出“概念框架是一部章程”。1980年5月，FASB《第2號財務會計概念公告――會計信息的質量特征》(SFAC No.2)，把概念框架重新定義為“由目標和相互關聯的基本概念組成的連貫的理論體系”。
IASB的前身IASC也于1989年了《財務報表編制和列報的框架》并被IASB采用。該框架指出，高質量的財務會計框架能評估并據以修訂既有的會計準則，指導會計準則制定機構發展新的會計準則，在缺乏會計準則的領域內起到基本的規范作用。
鑒于概念框架的重要作用，IASB和FASB決定聯合制定一份完整的、內在一致的趨同概念框架，并取代各自目前的框架。該項目將分八個階段完成，目前僅在2006年7月6日了初步意見，財務報表列報改革也應符合概念框架聯合趨同項目的要求，因而，現在對財務報表列報進行改革可能為時過早。學者們認為，應首先完成概念框架的修訂，以確保財務報表列報準則與概念框架的一致性。
2. 使用者學習成本巨大
此次改革后，使用者需投入一定的初始學習成本來適應新的列報形式。對使用者來說，“資產=負債+所有者權益”這個等式已經深入人心，而根據新的列報形式，要評估這個等式是否成立都很困難，而且信息報告技術也在不斷更新之中（如XBRL的發展），因此，必須考慮財務報表列報的改變對使用者數據處理的影響。
此外，改革后的財務報表可能使信息復雜化了。既有研究表明，信息復雜化至少有兩方面的影響：對復雜信息，分析師傾向于用簡化的方式處理；信息越復雜，分析錯誤的可能性越大。因此，需要展開進一步研究，從使用者的角度來判斷新的列報方式是否能夠提高財務信息的決策有用性。
3. 取消間接法缺乏依據
討論稿取消了現金流量表的間接法，而現在大部分實體都是使用間接法編制現金流量表，該變化的執行成本可能很高，而且并沒有經驗數據表明直接法更有利于未來現金流的預測。
此外，大量實證研究表明，相對現金流量信息，會計盈余信息與企業價值更相關，因此，此次改革過分強調現金流量信息的重要性可能并不恰當。
4. “業務”活動的定義不恰當
有學者認為，把實體活動分為“業務”和“融資”兩大類并不恰當，應該用“經營”代替“業務”，理由包括以下三點。
（1） 現行財務理論中最常使用的二分法是把企業活動分為“經營”和“融資”活動，即增加企業價值的活動和不增加企業凈現值的活動，若把企業活動分成“業務”和“融資”則會引起誤解。
（2） “業務”應和“非業務”相對，而不是和“融資”相對。討論稿中區分“經營”和“投資”活動的標準為是不是實體的核心活動，那么將“業務”進一步劃分為“核心”、“非核心”活動比劃分為“經營”、“投資”活動更直觀，更容易理解。
（3） 雖然討論稿中提議的現金流量表依然有“經營、投資、融資”三類活動，但各具體項目所屬類別變化很大。例如購買固定資產的支出由“投資”部分改到“經營”部分，交易性金融資產的買賣由“投資”部分改到“融資”類。因此，繼續使用“投資”和“經營”這兩個術語可能會引起誤解。
5. 所得稅和現金列報不符合信息分解的目標
討論稿中要求不得把所得稅分配至“業務”和“融資”類，但是使用者經常要計算一些稅后指標，例如在定價時，使用者遇到的最大困難就是如何確定經營活動和融資活動各自的稅負，缺乏這一信息，使用者只能自行主觀分配。
財務學主流觀點認為，由于信息不對稱，管理層作為內部人擁有更多關于企業經營的內部信息。學者們普遍認為，將所得稅單獨列報而不分配不符合“管理法”的要求，也不符合“信息分解”的目標。雖然對所得稅的任何分配方法都是主觀的，但是如果管理層掌握更多的信息，那么由管理層在報表中提供所得稅分類列報的信息就更有利于提高信息有用性。目前的文獻中尚沒有相關研究，需要日后進一步探討。
同理，討論稿要求將現金列示于“經營”或“融資”類，但不能同時列示于這兩類中，也遭到了學者的批評，因為投資者需要區分經營資產和融資資產，經營性現金可認為是為了持續經營所必須持有的現金，融資性現金可認為是因其他原因而持有的剩余現金。既然此次改革引入了“管理法”，認為管理層能夠把交易或事項劃分為五大類，那么管理層也應能夠把現金在這兩類中分配，即使分配的不完美，也能提供更有用的信息。
三、 財務報表列報改革對我國的啟示
（一） 財務報表列報改革對我國的挑戰
此次財務報表列報改革對我國企業會計準則與國際準則的持續趨同提出了新的挑戰，因為我國現行準則與討論稿提出的改革后的列報準則存在較大差異，而且這種差異根植于我國特殊國情與西方國家制度環境的差異，這進一步加大了改革的難度，也對改革提出了更高的要求。
1. 我國現行財務報表列報準則與討論稿的差異
目前我國企業會計準則已經實現了與國際財務報告準則的實質性趨同，但是我國的財務報表列報準則與現行的IAS1依然存在形式上、內容上的諸多差異，而此次改革又是對現行IAS1進行的實質性變革，這進一步擴大了與我國準則的差異。通過對《企業會計準則第30號――財務報表列報》[6]（以下簡稱CAS30）和討論稿的比較，可以發現差異主要表現在以下幾個方面：
（1） 財務報表列報基本要求的差異
討論稿指出“此準則不適用于非盈利組織、非上市公司、IAS26和SFAS35規范的退休金、養老金計劃的報告”；而CAS30只是說明“該準則不涉及其他會計準則中規定的特殊列報要求”，考慮到《企業會計準則――基本準則》（以下簡稱基本準則）中指出“本準則適用于在中華人民共和國境內設立的企業”，且現行企業會計準則于2007年率先在上市公司范圍內施行，并鼓勵其他企業執行，所以非上市公司也應適用于CAS30，其適用范圍更廣。
討論稿提出了財務報表列報的三大目的，強調幫助資本提供者提高決策能力；而CAS30中沒有相關規定，只是在基本準則中指出編制財務報表的目的是“反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經濟決策”，把“受托責任觀”和“決策有用觀”并提。
（2） 財務報表列報格式的差異
現行的IAS1已經將“資產負債表”更名為“財務狀況表”，而我國依然采用“資產負債表”這一命名。討論稿主張使用“管理法”，把各交易或事項分為業務、融資、所得稅、非持續經營和權益五大類；而按CAS30的規定，資產負債表按會計要素分類列示，并在報表中直觀體現“資產=負債+所有者權益”。
討論稿要求實體提供單一的綜合收益表，在其中單列“其他綜合收益”。而我國現行的財務報告體系中依然使用“利潤表”，只是在《企業會計準則解釋第3號》中指出企業應當在利潤表“每股收益”項下增列“其他綜合收益”項目和“綜合收益總額”項目。討論稿提出的列報格式是費用性質法和費用功能法并存，且更傾向于按費用性質法分類。而CAS30明確指出利潤表應按費用功能法分類，把費用按其功能劃分為財務費用、銷售費用、管理費用等部分。就利潤表內的具體項目而言，CAS30的規定更加詳細，而討論稿主張使用“管理法”，這給予管理層更大的選擇空間。
現金流量表的差異主要在于經營性資產投資所產生的現金流量的分類問題，按討論稿的觀點，這類投資活動產生的現金流屬于經營活動現金流，而CAS30則與現行的IAS1一致，要求歸入投資活動現金流。另外，討論稿要求把現金等價物從“現金”中分離，如果采納這個意見，則需對現行現金流量表的期初和期末余額進行調整。
（3） 財務報表附注的差異
我國企業會計準則與討論稿對于財務報表附注的要求總體一致，但是CAS30在具體內容的表述上不夠詳盡，雖然要求對已在財務報表中列示的重要項目進一步說明，但缺乏相應的應用指南，而且缺乏對非財務信息的披露要求，如缺乏表外項目的披露和關于企業增值的會計信息等。
2. 制度環境差異
準則的差異實際上根植于我國與西方國家的制度環境的差異，這些差異增加了此次改革對我國是否適用的不確定性，也增加了我國財務報表列報改革可能遇到的阻力。
（1） 此次改革能反映發展中國家的需要嗎
此次改革由IASB和FASB聯合推進，那么討論稿提出的列報改革的代表性如何？能否綜合權衡以考慮世界各國的基本情況？還是主要反映發達國家、特別是美國的需要？這些問題值得探討。
美國是目前世界上唯一的超級大國，資本市場以及在資本市場中發揮重要作用的財務會計也是以美國的發展最為完善，美國財務會計準則的數量和詳細程度也遠遠多于其他國家或組織。因此，IASB在推廣國際會計準則的過程中積極尋求美國的支持與合作是無可厚非的。但是，一個過分重視發達國家甚至是某一個發達國家的國際組織，其代表全球各國利益的能力自然會引起人們懷疑。事實上，截至2010年底，在國際會計準則理事會的15名成員中，發展中國家的代表僅有來自巴西、印度、中國的三名。一方是強勢的美國財務會計準則制定機構FASB，一方是西方發達國家占據主導地位的國際會計制定組織IASB，它們聯合制定的財務報表列報準則能否很好地反映發展中國家的需要，這確實令人懷疑。
中國作為世界上最大的新興市場國家兼轉型經濟國家，資本市場尚不發達，市場經濟體制尚不完善，在發展過程中會遇到很多具有中國特色的問題。如《國際會計準則第24號――關聯方披露》在首次時就沒有考慮中國的實際情況。由于我國的特殊經濟制度背景，國有企業依然占有很大比例，我國的關聯方準則規定：國家控制的企業不作為關聯方，只有具備投資關系、控制關系的企業才是關聯方，這與國際準則存在實質性差異。如果一味遵循國際準則而不考慮中國的實際國情，就會大大增加我國國有及國有控股企業的信息披露成本和披露風險。
作為2008年金融危機沖擊下較少保持經濟較快增長的經濟大國之一，中國的會計準則體系中也存在值得借鑒的地方。曲曉輝、肖紅認為，中國適度、謹慎地引入公允價值計量屬性的國際趨同舉措在2008年金融危機中備受全球關注[7]。美歐等發達國家關于公允價值的修訂畢竟更多只是考慮了美歐金融市場高度發達的環境，因此，如果不考慮我國資本市場還不是很發達這一實際情況，簡單套用發達國家的價值計量模型，不僅操作困難，而且會產生不利影響。
葛家澍、張金若認為，完全由IASB自己修訂準則以尋求各國的接受或者由IASB與發達國家和發展中國家聯合修訂準則，比同一個超級大國聯合修訂，似乎更為恰當[8]。因此，如何使得國際會計準則在修訂的過程中充分考慮中國等發展中國家的情況，維護我國的長遠經濟利益，這是我們要努力解決的問題。
（2） 取消“受托責任觀”是否合適
討論稿取消了“反映管理層的受托責任”這一列報目標。狹義的“受托責任觀”要求存在明確的委托關系，委托人根據人提供的財務報告對是否繼續聘任管理層進行決策，但是葛家澍、張金若指出，決策有用觀下投資者通過股票市場持有或拋售特定公司股票的行為可以看作是一種廣義的受托責任決策，它意味著投資者是否繼續選擇公司目前的管理層作為受托人，可以看作為間接行使委托人權利。但是這種權利只有當資本市場發展到股權高度分散時才能有效行使，此時強調決策有用觀也才更有實際意義[8]。
決策有用觀更加注重相關性，而受托責任觀更加注重如實反映，兩者雖不沖突，但是側重點明顯不同。現階段我國資本市場發展程度不高，企業的股權分散程度依然較低，存在明顯的“一股獨大”現象，且小股東只追求短期經濟利益，換手率很高，財務信息對于小股東的決策有用性十分有限。
而且國有及國有控股企業在我國經濟體系中依然具有重要作用，管理層對國有資產的受托經管責任的履行情況依然是相關部門考核的重點，其信息需求更多的是關注過去的交易或事項以及其結果能否導致資產的保值增值，而不僅僅是未來的交易或事項引起的現金流量。
因此，在財務報表列報目標中，決策有用觀和受托責任觀并存對于中國等新興市場經濟國家或許更加合理。
（3） 應該引入“管理法”嗎
討論稿要求使用“管理法”對各交易或事項分類，但是“管理法”在我國卻不一定適用。“管理法”賦予管理層決定對外披露會計信息的內容和方式的權力，用契約理論解釋，即管理層的剩余權力增加，這不符合會計穩健性的要求，而且“管理法”可能導致會計信息缺乏可比性。首先，同一行業內的不同企業會有不同的運營模式，如果完全按各自管理方式來列示財務報表項目，就會將財務報告推向相關性與可比性相矛盾的境地。其次，企業會根據經營環境的變化隨時調整經營戰略，從而引起資產性質的變化，且各類活動所占用的凈資產與其帶來的相關損益掛鉤，可能導致管理層人為調整資產性質，使報表項目分類的主觀性增強，這不僅可能削弱不同企業在同一時期會計信息的可比性，而且可能削弱同一企業在不同時期的可比性。
葛家澍、張金若認為，準則制定時要優先考慮相關性，準則執行時應優先考慮可靠性[8]。討論稿對“管理法”的引入可能主要是從理論角度出發，但是目前我國資本市場上有關審計的制度安排沒有形成對高審計質量的自發需求，同時也沒有制度激勵提供高審計質量，懲罰審計市場上的機會行為[9]，“管理法”可能會增大管理層操縱的風險，導致在執行中出現各種問題。因此，現階段在我國會計準則中引入“管理法”可能并不合適。
（4） 分類列報符合現行會計理念嗎
首先，資產、負債、權益三者之間的關系在改革后的財務狀況表中反映不明顯，已經無法直觀體現“資產=負債+所有者權益”這一會計恒等式，這是對已經使用了500多年的復式記賬法的嚴重挑戰。
其次，張金若、宋穎認為，討論稿中提議的報表格式與概念框架中所堅持的“會計目標―信息質量特征―要素確認與計量―財務列報與披露”的財務報告邏輯關系不符[10]。概念框架中指出，要素的確認與計量屬于第一步確認，而報表的分類與列報屬于第二步確認。如果采納討論稿的意見，那么會計要素是否需要修改？是否需要增加“業務”、“融資”等要素？傳統的“資產”、“負債”等要素與這些新要素的關系如何？這些問題都可能對現行的已經運作良好的財務會計系統產生深刻影響。
（5） 分類列報改革對會計研究的影響難以預計
自現代會計產生以來，一直以資產負債表和利潤表要素為會計核算對象，并已經形成了一套嚴密的“憑證―賬簿―報表”實務體系。隨著會計理論界的深入研究，基本形成了以會計目標為導向、以會計信息質量特征為保障體系、以符合會計要素及其確認和計量條件為列報內容的財務會計理論體系。
改革后的分類列報直接將會計要素界定在決策有用的角度，會計信息流程與企業具體運營流程對應，這顯然有別于現行的基于賬戶體系的會計信息的披露。張天西認為，財務報告披露模式的改變最終會波及賬簿系統和交易事項系統[11]。因此，如果采用討論稿意見，則必須重新研究賬簿和報表之間的邏輯關系以及財務會計理論架構。
目前的財務會計與資本市場研究、會計盈余的信息含量研究、證券分析師盈余預測研究、基于會計信息的價值評估模型研究、盈余管理和信息披露質量研究等無不是以財務報告信息含量為載體而展開的。因此，一旦財務報表提供的信息及其含量發生變化，尤其是一些重要財務指標計算的變化，這將會影響資本市場財務會計的實證研究結果。
另外，王仲兵認為，改革后財務報表信息含量的增量程度、因增量信息而帶來的增量收益與信息轉換成本間的比較以及分類列報是否會帶來更具不確定性的會計職業判斷與更專業化的知識等也是需要深入研究的[12]。同時，這種變化對其他直接相關的領域如企業內部控制制度體系設計的影響也需要考慮。
（二） 我國應對財務報表列報改革的策略
如何應對財務報表列報改革提出的挑戰，本文認為應在堅持持續趨同的總體要求下，對我國的財務報表列報進行漸進式改革。
1. 改革方向：堅持與國際準則持續趨同
每一次重大經濟危機和經濟事件的爆發都推動著會計尤其是會計規范的完善和發展。20世紀二三十年代的“大蕭條”導致了美國公認會計原則的出現；20世紀70年代“布雷頓森林體系”的崩潰和“滯脹”催生了現值會計計量方法；21世紀初的美國“安然事件”強化了會計準則制定的原則導向；2008年國際金融危機的爆發則使得建立全球統一的高質量會計準則成為大勢所趨。
2010年4月2日，中國財政部了《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》，明確提出“中國支持建立全球統一的高質量會計準則，積極推進中國會計準則持續國際趨同”的要求[13]。
針對財務報表列報改革，我國也應堅持“持續趨同”這一總體要求。在立足我國國情的基礎上，密切跟蹤國際準則的最新變化，深入研究國際準則對我國企業及經濟的影響，及時向IASB反饋有關意見，爭取在此次新一輪國際財務報告準則改革中抓住機遇、占據主動權、增強話語權，以維護中國的長遠經濟利益。
2. 改革策略：堅持漸進式改革
葛家澍、杜興強認為，現行財務會計與報告模式的改進方式有激進式和漸進式兩種[1415]?！凹みM式”改進一度是而且現在仍然是會計學術界相當多數人支持的觀點，而葛家澍、杜興強認為，贊成“激進式”改進主要是想一勞永逸地實現會計信息最大程度的相關性，但這可能大大損害可靠性，而且沒有考慮現實可操作性。相反，會計實務界往往支持并采用“漸進式”改進[1415]。葛家澍、杜興強根據假設的投票模型，考慮改進過程中的實施成本和摩擦成本，從使用者的需求出發，提出了支持“漸進式”改進的觀點[1415]。
本文認為，“漸進式”改革模式也適用于此次財務報表列報改革。如上所述，可以認為討論稿實際上是對現行財務報表列報的“激進式”變革，其中蘊含的利用財務報表之間的內在聯系來提供“內在一致”財務信息的思路在理論上具有一定優勢，但這種“激進式”變革對現階段我國會計準則的適用性卻值得進一步研究和論證。
（1） 分類列報的有用性有待檢驗
直觀上看，改革后的報表格式有助于辨認企業的經營業務，也有助于分別評價三類活動，為價值預測提供更準確的信息。溫青山運用基于分類列報的新分析體系，對中國石油天然氣股份有限公司和中國石油化工股份有限公司兩家上市公司進行分析，并與基于現行財務報表的杜邦分析進行比較。結果表明，新的分類列報方式下財務報表的信息含量顯著增加，決策有用性增強[16]。然而朱蓮美認為，討論稿中的財務狀況表已不能清晰體現評價企業財務彈性的重要指標――資產負債率，也未能系統地體現企業資產的變現能力，影響使用者對企業流動性的評價[17]。
因此，在新的分類列報方式得以應用并具備資本市場經驗數據之前，能否達到“提高信用決策有用性”這一目標有待檢驗。
（2） 我國現行會計準則已與國際會計準則實質性趨同
2009年10月，世界銀行就中國會計準則國際趨同和有效實施情況評估報告，明確指出：“中國改進會計準則和實務質量的戰略已成為良好典范，并可供其他國家仿效。”而經驗研究表明，我國現行企業會計準則在提高盈余質量、提高會計信息價值相關性等方面具有一定的積極作用[16]。
在我國現行會計準則已與國際會計準則實質性趨同的前提下，又沒有充足的證據表明對現行準則進行“激進式”改革的緊迫性，因此對“激進式”改革的采納應采取十分謹慎的態度。
（3） 改革成本不容忽視
現行會計準則自2007年1月1日起在我國所有上市公司、部分非上市金融企業和中央大型國有企業實施，并逐步擴大實施范圍，目前已擴大到幾乎所有大中型企業。2008年5月，IASB對中國上市公司執行企業會計準則情況進行了實地考察，進一步確認了中國企業會計準則體系平穩有效實施的結論。若采納討論稿觀點，對財務報表進行“激進式”改革，這將不可避免地產生較大的實施成本和摩擦成本，會計理論界和實務界需要耗費大量的學習、培訓和研究成本。同時，在改革過程中由于利益格局的改變，各利益相關集團因彼此的利益分歧而進行博弈也會帶來巨大的資源耗費。
因此，本文認為目前我國尚沒有充分理由直接采納討論稿建議的財務報表，我國財務報表列報改革應采取“漸進式”模式。
3. 改革的具體措施
對于財務報表列報漸進式改革的具體措施，本文認為可以從以下三個方面有所作為。
（1） 強化資產負債表觀
借鑒討論稿的提議，在資產負債表保持傳統的“資產=負債+所有者權益”賬戶式結構的基礎上，把資產、負債按經營、投資、融資項目分類，而利潤表和現金流量表也應以資產負債表為核心，所列示的項目盡可能與資產負債表一致，以提高三大報表之間的勾稽關系和內在一致性，便于使用者通過不同報表理解某一活動不同方面的信息，同時也使一些關鍵財務指標的計算更加容易，以便更客觀、更準確的判斷實體價值。
（2） 逐步引入綜合收益表
在利潤表中先分別增加“經營利潤”、“已實現利潤”和“未實現利潤”等中間指標，“經營利潤”代表了實體主要的利潤來源，有助于評價管理層的經營責任及企業未來前景；“已實現利潤”是需要按稅法納稅的所得，也是可以用來分配的所得，可用于直接評價管理層業績；“未實現利潤”則有助于使用者理解利潤總額與所得稅費用及可供分配的凈利潤數額之間的差異。在此基礎上，逐步增加“投資利潤”、“融資利潤”等項目，并逐步引入“其他綜合收益”，最終實現全面反映企業的綜合收益、幫助投資者更好的理解企業利潤來源的目的。
（3） 加強對新報表分類模式的理論研究
首先，可以采用實驗研究法對分類列報模式的改革效果提供一定參考，實驗的有效性和科學性有賴于實驗設計水平。雖然我國會計和審計領域在應用實驗研究上已有一定成果，但總體上仍處于起步階段。
其次，需要研究如何改進估值技術與財務分析方法。同時，與之配套的財務報表分析的方法也應相應變化，否則準則改革最終服務于投資決策的價值可能會降低。因此，在準則修訂的同時，對于改進估值技術和財務報表分析方法的研究也應同步進行。
綜上所述，此次財務報表列報改革較多地考慮了發達國家的需要而未充分考慮新興市場國家的特殊情況，使得一些處理方法在新興市場國家可能并不可行。作為世界上最大的新興市場國家兼轉型經濟國家，中國應及時向IASB反映本國的特殊會計問題，以趨同與互動并舉來推進中國企業會計準則建設，爭取國際財務報告準則制定話語權，以維護中國經濟長期平穩可持續發展。
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Reform of Financial Statement Presentation and Its Implications
WANG Yuetang, LI Xia
（School of Management, Nanjing University, Nanjing 210093, China）
財務報表列報基本要求范文2
關鍵詞：企業衍生金融工具 會計列表 信息披露
衍生金融工具的信息披露是會計信息披露的重要組成部分。2006年2月15日，我國財政部頒布了新的企業會計準則，37號具體準則對衍生金融工具的披露問題進行了明確規定。通過對當前企業金融工具的嘻嘻披露情況進行系統的分析和研究，讓財務報表使用者能夠從中獲得更多的信息，從而做出科學正確的判斷。
一、衍生金融工具的基本內涵及常見的工具
衍生金融工具又可以稱之為金融衍生產品，是指在建立在基礎產品之上的，其價格隨著基礎產品的價格變動而發生變動的派生金融產品。這里所說的基礎產品就是包括股票、證券等現貨金融產品，同時也還涵蓋了金融衍生產品。作為金融衍生工具基礎的變量則包括利率、匯率、各類價格指數甚至天氣（溫度）指數等。
現階段在企業中常見的衍生金融工具包括：期貨合約，是指在期貨交易的過程中，統一對業務發生的時間和交貨地點以及貨物的質量、數量等進行的標準化的合約；期權合約，就是指在買方付給賣方一定的貨款后能擁有自己的一些關于交貨時間、質量要求等方面的權利合同。遠期合同，就是合同雙方約定在某個日起以某種價格買方賣給一定數量的貨物給買方的合同； 付款時間合同，就是約定買賣雙方在某個時間點買方付款給賣方的合同。
二、衍生金融工具的會計列報和披露的必要性
衍生金融工具是在20世紀70年代初，各大企業在為了預防匯率與利率的急劇變化，為了建設金融活動給企業帶來的損失而開始使用推行的。但是衍生金融工具是一把雙刃劍，如果利用的不夠合理就會給企業帶來無法彌補的損失，嚴重的會導致企業破產。美國加州奧南治縣地區的財政基金就是由于參與了杠桿率較高的衍生債券投資而損失了將近十七億美元，最終在1994年12月破產。特別是在2007年受到過度金融創新的影響，開發衍生鏈條過長的信用衍生品而導致的席卷美國、日本等世界主要國家的經融市場的全球性金融危機。這使得人全世界開始對會計應承擔的責任進行反思和重視。但是衍生工具可以用較少的投資來獲得較高的利潤，它的高回報又是其最吸引投資者的地方，同時還能夠一定程度上防范投資風險。衍生金融工具具有著高風險性，這就使得企業在操作的過程中不能夠簡單的對企業信息進行會計處理了，應該制定規范性的操作流程來操作衍生金融工具及其會計的合理化處理，因此如果能夠及時正確的為企業提供衍生金融工具存在的風險信息以及對企業營運的影響，這對報表使用者來說發揮著至關重要的作用。美國財務會計準則委員會和國際會計準則委員會，都對金融工具的類別、期限、條款、會計政策等各方面都進行了明確的規定。但是在我國這一方面的信息披露制度還不是很完善，在實際中對會計信息的披露質量也不搞，這一定程度上制約了我國資本市場的發展，尤其是在2008年金融危機的爆發，更加充分的證明了衍生金融工具的會計列報和披露對企業運營的影響作用。因此加強對企業衍生金融工具會計列報和披露的影響以及信息的透明度，加強對風險的預測和管理，維護投資者的利益發追著至關重要的作用。
三、當前企業衍生金融工具的會計列報和披露的現狀分析
面前我國很多企業的衍生金融工具會計信息都是通過年報來進行披露的。筆者對本市的5家大型企業在2012年企業會計報表及披露的有關金融工具進行統計整理分析，并對披露的有關信息的氛圍、計量方法、會計政策、風險管理等多方面進行了調查，以此來對披露的質量進行權衡。據統計，這5家企業在企業財務制度上都對衍生金融工具有了一個較為詳細的定義，其中只有2家企業對資產和負債的確認進行了明確的規定；只有1家企業企業財務報表的初始計量標準進行了披露；但是這5家企業都對企業衍生金融工具的類別、后續計量、管理等方面不同程度的進行了披露，但是披露的程度都各不相同。
衍生金融工具的會計列報和披露的最終目的，就是為了通過會計列表及附屬在會計列表下面的披露來為會計報表的使用者提供有關企業積極成果、財務狀況、現金流量、應收應付等方面的財務信息，從而以此來方便會計信息使用者對有關的衍生金融工具未來的金額、交貨時間、付款時間和金額等方面進行合理的評估，為企業領導者作出決策提供科學合理的數據支持。根據我國對企業衍生金融工具會計列報和信息披露的基本要求，首先要對金融工具的概念進行了概述，然后再概念的基礎上對衍生金融工具進行了系統的分類；其次，企業在其主要會計政策中應當披露衍生金融工具的計價方法，其利得和損失計入當期損益。信息披露應該做到詳細、充分。然而在我市的企業衍生金融工具的披露上漏洞百出，無論是在質量還是在程度上都沒能夠滿足企業發展的需求。從披露的質量上來看，調查的這5家企業中僅僅有一家在會計列報中有衍生金融工具信息的披露同時還有量化的數據作為依據；有1家企業從文字上比較詳細的進行了披露但是缺乏數據說明；有2家企業僅僅是對概念進行了表述，而有1家僅僅是對披露的氛圍進行了劃分，根本沒有作出具體的信息。這些企業披露的信息，都沒有按照制度要求充分披露，缺乏對具體風險信息定性、量化說明。
此外，我國企業披露的信息從時間上來看還存在著披露不及時的現象。我國雖然要求企業在一定時期內對會計信息進行披露，并且如果企業有特大事件發生的時候也應該進行披露，但是在實際的企業經營過程中，很多的企業為了方便省事，不及時的進行披露，沒有做到在時間上規范所要求的，嚴重損害了投資者的利益。
四、規范我國企業衍生金融工具會計列報和披露的幾點建議
（一）建立完善的會計制度體系
要求各企業在保持會計基本準則的前提條件下，隨著經濟的發展和衍生金融工具的不斷創新，要進行適當的修改和豐富，建立一套規范完整的可操作性強的會計制度。但是新準則在實施和應用之前，要制定出一套詳細的規范制度，建立一套獨立的衍生金融工具準則。對會計披露的有關信息進行明確的分類，注意披露信息的表露信息的準確度等，從而來規范會計信息準確度，將風險度降到最低，提高財務報表的實用性。
（二）充分、全面、深入的披露金融衍生工具
要想保證企業衍生金融工具披露的信息對稱性，并不是要以控制控股制權實體利益最為根本出發點的，對披露的內容要進行合理的取舍，這使的投資者在沒能夠全面的對風險進行識別的基礎上出現諸多的問題。因此，必須要工具本企業自身的特點，對財務報告的模式進行修改和完善，對企業金融衍生金融工具的披露的信息進行全面充分的研究。只有這樣，才能夠讓財務報表使用者準確的了解到金融衍生金融工具的披露情況，然后做出準確的判斷，這對企業的發展企業至關重要的作用。同時政府和相關的監管部門要做好充足的監管工作，制定出較為完善的制度法規。而同時投資者也要主動的進行配合，對于存在疑問的有關信息及時的提出疑問，相關的部門要對投資者提出的這些疑問進行合理的解答，而對于披露者，可以學習國外相關成熟的披露體制，配合自身特色，完善披露質量。
五、結束語
現階段，我國企業的衍生金融工具的使用還處于初級階段，會計列報的改革還需要進一步的完善。在改革和完善的過程中，我們應該根據衍生金融工具的最終目的進行考慮。公允價值會計的實現是一個長期的過程，我認為受到我國各項因素的影響，現階段對我國企業衍生金融工具在報表內外進行歷史成本計量和公允價值的披露是可行的。待條件成熟后，再進一步的實現公允價值會計。
參考文獻：
財務報表列報基本要求范文3
一、IFRS特點
（一）從規則主義向原則主義轉變 IFRS最大的特征在于運用了有別于各國具體會計準則的會計原則主義（principle based）。IFRS是從EU的率先采納開始走向世界的。眾所周知EU是由文化、習慣及經濟環境等均存在眾多差異的多個國家組成的經濟共同體，客觀上需要統一的會計準則。而國際財務報告準則就是IASB考慮美國公認會計標準FASB-GAAP及歐盟各國的狀況制定的。而要使不同國家都能接受只能是從大方向制定基本原則，具體問題由企業自主判斷作出相應會計處理，可以說是求大同存小異，也因此IFRS才可能容易被其他國家認可接納，進而成為國際化通用準則。在規則主義下，會計處理方法事先規定，對可能發生的所有事項準備一個標準模式并加以對應。企業的負責人及相關人員是否具備足夠多的知識便顯得至關重要。而原則主義則只是制定會計處理的原理原則，具體詳細的操作處理交由各企業的自主判斷。對同樣的交易不同企業的具體判斷當然會有差異，但是只要屬于原則下的差異范圍即可。為此要求企業必須考慮到交易的每一個細節對會計原則應用的影響，對交易的來龍去脈、合約條款等要非常清楚，才能做出正確的判斷并進行適當的會計處理。以收入確認為例，國內實務多以發票開立作為收入確認依據，但若采用IFRS后就必須先考慮上述交易細節及合約內容，因此必須建立相關的流程及內部控制，以確保收入確認的適當性。同時IFRS要求企業在報表附注等做出必要的解釋說明，對企業負責人的思考能力、說明能力等提出考驗。這樣一旦采用IFRS后，必須由企業依據實際情形對會計原則加以運用，因此需要很多專業的判斷，并就其依據進行披露，這會對企業造成相當程度的沖擊，甚至連整個會計界的教育方式都必須適度調整。以美國為例，其公布與IFRS的接軌時間仍長達5年以上，其中最主要的原因就是美國的會計實務是非常徹底的自成體系的以詳細規定為主的架構，因此不但難度高所需時間也長。原則主義的運用歸根到底可以說是會計方法的根本轉變。
（二）由歸納法向演繹法轉變 縱觀各國的會計原則，前文基本上是這樣表述的：財務會計的一般原則是指對財務會計核算的基本要求作出規定，是對財務會計核算實務中被普遍認可為公正妥當的慣例中發展起來的基本規律的高度概括和總結。這是典型的歸納法的體現。IFRS重視財務報表的比較可能性，所考慮的不是各國的實務慣例，而是制定應有的原理原則并按照該原則進行相應的處理，出現不合理的狀況時，再進一步修正。IASB為保證IFRS的純粹性和一致性，要求各國會計準則制定機構盡量避免對IFRS做出獨自解釋，在運用IFRS時不宜將其本土化，在IFRS出現問題時，應依照IASB適當的設定手續進行修正不得擅自修改。這樣在運用IFRS時，如何使其與本國實際狀況真正融合接軌便成為一個需要進行深入思考的問題。
（三）由收益費用觀向資產負債觀轉變 收益費用觀向資產負債觀的轉變具體表現為公允價值的廣泛應用及綜合收益的列報乃至整個報表體系的變革。資產負債觀認為企業的收益應正確反映企業市場價值，為此一方面應全面反映資產、負債的公允價值，一方面反映企業的綜合收益。IFRS將資產的公允價值變動在增容了的利潤表即綜合收益表中通過其他綜合收益項目單獨列示。財務報告列報格式也出現重大變化?，F金流量表方面， 將企業活動劃分為營業活動和籌資活動兩大類， 營業活動再細分為經營活動和投資活動。綜合收益表方面， 與現金流量表對應， 把利潤劃分為經營活動形成的利潤、投資活動形成的利潤和籌資活動形成的利潤。 另外， 還劃分經營終止部分的利潤、所得稅影響部分的利潤和其他綜合收益， 將以上幾項利潤加總就得出綜合收益。資產負債表方面， 也將相應地做調整， 按照業務活動和籌資活動對資產、負債項目進行分類， 然后再考慮終止經營和所得稅影響相關資產或負債。這種列報格式改變， 雖然把傳統的“資產=負債+所有者權益”顛覆性變更為“業務資產凈額+終止經營凈額+所得稅影響凈額=籌資活動總額”， 把所有者權益變成籌資活動中的一個小項， 但是從三大報表可以了解哪些資產產生哪些利潤哪些所有者權益， 從而徹底打通三大財務報表的勾稽關系。公允價值是IFRS的主要的衡量基礎，目前國內公布的修訂雖然也依此精神要求以公允價值衡量部分科目，但在公允價值的認定上卻有與國際實務諸多差異。比如沒有活躍市場的股權投資、幾乎沒有什么流動所占比例又很大的國有股的大量存在。而有活躍市場的國內企業在衡量金融商品公允價值時，多數僅參考公開市場或交易對手報價，內部通常并無獨立驗證的機制與能力，這些機制在采用IFRS后必須建立，同時評價人才的培養也應加快步伐。
二、IFRS運用給企業帶來的機遇及影響
（一）IFRS運用給企業帶來的機遇 首先，全球范圍采取一套規則一套程序的話，跨國企業可以用同樣的會計準則來比較分布于不同國家地區機構，更好地促進經營的效率化。由于會計處理是考慮公司自身的實際狀況進行的，可以借此重新定位反思經營的本質。另外，根據IFRS編制財務報表，不僅對跨國公司有利，按世界通用的標準編制財務報表，國內企業亦可順暢地籌措資金。比如立足于國內的電力公司和鐵路運輸公司可能圓滑地從海外得到資金援助，這無疑會為不斷縮小的國內資本市場注入新鮮血液，使其保持青春活力。在全球化國際化發展進程中，采用國際上通用的商業語言即國際化的統一的會計準則是保證企業生存發展不可或缺的，這已是一個無爭的事實。企業單純依靠本國市場已很難生存發展下去，全球統一的高質量會計準則對于防范金融危機和促進經濟發展具有積極作用，而且達到這一目標的最佳途徑就是加快各國會計準則國際趨同的進程。越多的國家采用國際財務報告準則或與國際財務報告準則趨同就意味著更多國家財務報告可比性和透明度的增強，以及跨國投資和融資成本的降低。從采用IFRS的效果來看，IFRS的采用普遍認為是卓有成效的，IFRS提升了會計信息質量，采用IFRS給企業帶來利好。主動采用IFRS的國家與非主動的國家相比，可以獲得更多可資利用的信息。主動采用IFRS可以進一步增強分析信息的質量。IFRS的采用可以使公共和私人信息的數量和質量得到提高。具有較低會計信息質量的各國企業能夠從IFRS采用中受益匪淺。強制采用IFRS能給法律執行力度薄弱國家的公司帶來好處，而這些受益的公司也具有實現更高合規水平的經濟能力。擁有IFRS高合規率的公司無疑更易贏得對企業的信任，上市公司比非上市公司的IFRS合規水平更高，而具有IFRS預期得分較高的公司一定能夠贏得市場的青睞，進而能吸引更多外國投資。早期主動采用IFRS第39號對盈余管理也產生了一定的激勵作用。但另一方面，當人們陶醉憧憬于采用IFRS所帶來的種種利好時，其所帶來的沖擊波也絕不容小覷。
（二）IFRS運用對企業產生的影響 企業必須考慮現場發生的每一筆業務如何在報表中表示，為此需要龐大的工作量。為了能恰當地在報表中反映企業的經營方針，將會計處理的依據向客戶等有關各方進行詳細說明的“附注”將會激增。會計及其他有關部門進行企業內部調整、會計體系的重新構建等工作最初也許會應接不暇。而為此付出的教育培訓、引進人才、會計信息系統重建等支出也所費不虛。由此可見，IFRS采用不是簡單的會計準則變更，企業所面臨的負擔超乎想象，面臨的問題也將堆積如山。企業對外提供反映企業財務狀況經營成果等信息的主要載體是企業的財務報表。而采用IFRS編制的財務報表發生了翻天覆地的變化。首先，報表名稱除了現金流量表無變化外，其他都有很大不同。資產負債表成了財務狀況表，利潤表變成了綜合收益表。格式內容上也有極大的反差。三大報表列示的都是經營Buziness（包括營業Operating和投資）和籌資Financing、所得稅、終止經營等陌生的項目。綜合收益表中雖然尚有凈利潤的一席之地，但是營業利潤、營業外收入、營業外支出等項目已銷聲匿跡。對這樣的財務報表保持排斥心理的也許為數不少。至于為何要采取該種全新的形式，究其原因，是因為堅持原則主義的IFRS重視企業綜合收益的結果。綜合收益可以表示資產扣除負債后的凈資產在從期初到期末這一會計期間到底增加了多少，更能反映企業的實際狀況即企業的綜合實力。而各個營業單位詳細的信息披露要求，也將變得更加嚴格。當然日常的會計處理方法也將發生重大變化。比如說采購、營業、銷售部門的“盈利”觀念將不得不改變。商業流通業可能被視為不承擔庫存風險、信用風險的人，其購銷金額將不能作為采購成本、銷售收入列示，而只有交易手續費可以作為收入加以列示。對制造業來講，產品發出即可確認收入的發貨標準多數將變成買家確認收貨后才可確認收入的到貨標準。另外有關無形資產、固定資產、投資性房地產等會計處理的變更都無可避免。商譽不再攤銷，但要每年進行減值評估，固定資產取得之際即需估價將來的資產處置債務，投資不動產的公允價值變動作為損益列示?？紤]如此種種，IFRS對應策略實施絕不是一朝一夕可以完成的。但由于IFRS主要是針對上市公司合并報表，IFRS采用的應對策略可以分成三個階段，第一為解決燃眉之急的，單純地應對合并報表；第二為應對合并報表的同時，實現集團母公司及主要子公司會計信息系統的轉換；第三為應對合并財務報表的同時，實現整個集團會計信息系統的升級轉換。IFRS采用時受最大影響的恐怕是金融企業保險公司等擁有大量金融工具的企業，制造業似乎受到的沖擊不大。其實對生產多品種產品的制造企業而言，同樣涉及要花費大量的實施成本和時間的問題。首先經營者必須有積極主動的應對意識，不能得過且過隨波逐流。IFRS的采用不只是會計部門要面對的，不是和會計師事務所、注冊會計師建立緊密聯系即可解決的問題，而是會涉及到企業整體生產經營管理等各方面的一項大工程。企業的最高經營責任者CEO和最高信息責任者CIO需要密切配合，建立緊密聯系要網羅任用專門的優秀人才，同時抓內部員工的教育培訓。
因此，IFRS采用時首先要解決以下幾方面的問題：一是報表問題。財務報告列報體系架構的重建， 雖然設計理念很好， 和企業日常管理的要求也比較接近， 但是落實起來可能會比較困難。企業財務報表的數據中， 每個指標涵蓋的內容越多， 企業之間的可比性越小， 劃分得越細出現差異的可能性越大。二是公允價值計量問題。并購和對其他企業投資都會遇到估值問題， 實務中往往很難對一個企業的價值進行合理估計。不同的人對同一家企業的價值估計往往也不一樣， 有的估值30多億元，有的估值60多億元甚至90多億元， 而過一段時間后， 估值降至50多億元甚至20多億元， 盡管每次估值都結合著交易進行， 但是由于未來的不確定性和會計人員的職業判斷， 估值變化起伏仍然非常大。而且我國資本市場不是很發達， 衍生產品也比較少， 相關的對估值能提供支撐的產品也很少， 這樣的估值機構也比較少， 這大大限制了我國公允價值的使用效果。此外， 傳統產業、通用性資產估值相對要容易一些， 而高新技術、專用性資產的估值卻是個很大的難題。三是實施成本問題和準則穩定問題。執行變革后的國際財務報告準則， 企業需要發生員工繼續教育培訓、對財務軟件系統升級等系列成本， 因而準則變革的實施成本不菲。另外， 企業的經營是持續不斷的， 因此企業財務信息要求具有連續性、可比性， 這樣才能向投資者等提供有益于其更好地分析企業的財務經營狀況、經營成果等方面的會計信息。如果國際會計準則變革太快太大，這會嚴重影響會計信息的連續性和可比性，因此企業希望準則保持相對穩定。
財務報表列報基本要求范文4
關鍵字:新準則;會計信息質量;影響
一、新會計準則體系介紹
隨著我國國際化市場步伐的加快,尤其是加入WTO后,會計準則對我國企業開展國際化戰略的束縛日趨明顯起來。對此,我國會計準則建設也進入了實質性的突破階段,財政部在2005年6月以來連續了包括《基本會計準則》及22項具體會計準則的征求意見稿,連同已經頒布并經過修訂的l6項具體會計準則,共同構成了有1項基本準則,38項具體準則的新的會計準則體系。而后幾經修訂,終于由財政部于2006年2月15日在北京人民大會堂召開新聞會予以公布,并規定新會計準則體系在2007年首先將在上市公司率先實施,并鼓勵其他企業實體進行新會計準則的過渡。
由新會計準則體系的基本構成可知,該體系共分為兩個層次:一是基本會計準則;二是具體會計準則。而具體會計準則可以分為三類:一般業務準則、特殊行業的特定業務準則和報告準則。其中,一般業務準則主要包括:存貨、會計政策、會計估計變更和會計差錯更正、資產負債表日后事項、建造合同、所得稅、固定資產、租賃、收入、職工薪酬、股票期權、捐贈與補助、外幣折算、借款費用、投資企業年金、每股收益、無形資產、非貨幣易、債務重組、資產減值、或有事項、投資性房地產、企業合并等;特殊行業的特定業務準則主要包括:石油天然氣開采、生物資產、金融工具列報和披露、保險合同、再保險合同等;報告準則主要包括:財務報表列報、現金流量表、合并財務報表、中期財務報告、分部報告、關聯方交易及其披露。
二、會計信息質量及其特征
所謂會計信息質量特征是指會計信息的使用者對會計信息按照決策有用性的基本目的而提出的質量要求。會計信息應該充分考慮到會計信息使用者的決策需要和特點,以最大限度滿足使用者可理解性、決策有用性和決策有效性的基本要求。
會計信息質量特征是選擇或評價可供取舍會計準則、程序和方法的標準,是對財務報告目標的具體化,它比目標更直接地指導財務會計的確認、計量和信息傳遞。而關于會計信息質量特征的規定,各個國家都有不同的說法。其中,美國財務會計準則委員會(FASB)認為,會計信息質量的特征主要是在成本一收益的約束下,應當考慮會計信息質量特征包括:可理解性、決策有用性、相關性、可靠性、可比性、重要性等;國際會計準則委員會(ISAB)則認為,會計信息質量特征是指使財務報表提供的信息對使用者有用的那些性質。其將會計信息的質量特征定義為:可理解性、相關性、可靠性、可比性、重要性、如實反映、中立性、審慎性、完整性、實質重于形式。我國在最近頒布的新會計準則中對會計信息質量的特征概括為以下幾點:可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性。綜上,雖然各準則對會計信息質量特征的定義及其內容描述有所不同,但是相關性和可靠性是各準則共同關注的重點。
三、新準則對會計信息質量的影響
作為財務信息的編報依據,會計準則是編報高質量財務信息的先決條件,而財務報告作為傳遞會計信息的載體,將反映出企業會計準則的變化。鑒于會計信息質量特征的多元性,新會計準則對會計信息質量產生的積極影響可以從多個角度進行分析,但限于篇幅,同時基于會計信息的關鍵質量特征是可靠性和相關性對會計信息影重大,因此,本文僅就新會計準則對這兩方面的積極影響進行探討。
(一)新準則提高了會計信息的可靠性
所謂會計信息的可靠性就是指會計信息的內容與其反映的客觀經濟對象或事物之間的一致性。新準則對會計信息可靠性的積極影響在多項具體準則中都有體現,下面就舉例予以一一介紹。
1.資產減值準則
一直以來,資產減值準備可以沖回是某些上市公司進行利潤操縱的制度屏障,嚴重影響著會計信息的可靠性。而新資產減值準則對不同的資產減值進行了規范,其中,針對部分非流動資產所確認的減值準備一經確認,在以后會計期間不得轉回,只能在處置相關資產時才進行相應的會計處理;壞賬準備、存貨跌價準備、以攤余成本進行后續計量的金融資產計提的減值準備等雖然可以沖回,但增加了一系列的限制條件?？梢?新資產減值準則將大大減少企業利用減值準備進行利潤操控的現象,在一定程度上保證了資產價值和盈余的真實,有利于提高會計信息的質量。
2.存貨準則
隨著經濟的不斷發展,企業之間的競爭日趨激烈,加之產能過剩,使得許多行業現在已經進入了微利經濟時代,產品售價不斷下跌,這在電子產品行業顯得尤為明顯。在原有準則體系下,對企業存貨采用“后進先出法”進行核算過程中,由于購入存貨的價格前高后低,不僅虛增企業資產,同時也虛增了利潤,美化了企業當期的經營業績,尤其是企業處于財務困境或者是處于發行新股要求達到一定的利潤指標時粉飾了企業的財務狀況和經營成果,成為企業應對外部環境的變化而進行利潤調控的重要工具,嚴重影響了會計信息的可靠性。對此,新準則對其進行廢止,這樣可在一定程度上提高會計信息的質量,使企業賬面反映的存貨資產更加真實,企業的經營業績更加準確,進而提高會計信息的可靠性。
3.投資性房地產準則
近年來,隨著房地產行業的發展,我國房地產市場的不規范日益凸顯出來。很多企業通過對房地產進行投資獲取利益相關者的認同,但原會計準則并未對該種經濟業務進行規范,只是參照固定資產或無形資產準則進行處理,這無疑使會計信息的可靠性大打折扣。新準則通過投資性房地產準則對固定資產、無形資產、投資性房地產進行了重分類,不僅影響了企業資產分布的格局,還對折舊、攤銷的計提都產生一定影響,進而影響企業的損益,對提高企業會計信息質量的可靠性具有一定的推動作用。
(二)新準則更加重視會計信息相關性
新準則在《基本準則》中明確指出:財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息,反映企業管理層受托責任履行情況,有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。不難看出,新準則強調了會計信息的相關性,要求企業提供的會計信息應當與財務會計報告使用者的經濟決策需要相關。
具體準則層面,有關新準則對于會計信息的關注主要體現在以下幾個方面。
1.公允價值在各具體準則中的廣泛應用
隨著我國市場經濟的發展,金融衍生工具等投資品種日益普遍,而以歷史成本作為主要計量屬性的舊會計準則體系顯然不能適應這些新的經濟現象。加之通貨膨脹以及因技術進步或政府政策調整等所引起的價格變動,使得歷史成本會計下資產信息的相關性有所降低。鑒于此,新準則不再將歷史成本作為會計核算的基本原則,只將其作為會計計量屬性之一。新準則中會計計量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值。其中,公允價值計量屬性在各種具體準則中的廣泛應用是新準則的一大亮點,例如,《企業會計準則第22號――金融工具確認與計量》、《企業會計準則第3號――投資性房地產》、《企業會計準則第12號――債務重組》以及《企業會計準則第7號――非貨幣性資產交換》等具體準則中均采用了公允價值的相關確認方式。由于公允價值計量屬性能有效地增強會計信息的相關性,為投資者、債權人等眾多利益相關者提供更加有助于其決策的信息。此外,國際經驗表明,計量屬性的多樣化,本身對于會計信息的相關性的提高有著顯著的推動作用。
2.新準則確立資產負債表觀的核心地位
資產負債表觀是指會計準則制定者在制定規范某類交易或事項的會計準則時,應首先定義并規范由此類交易產生的資產或負債的計量。然后,再根據所定義的資產和負債的變化來確認收益。顯然,與會計舊準則體系中強調的“利潤表觀”相比,資產負債表觀更加強調和側重資產的準確計量。例如,新準則對無形資產研究開發項目支出的會計處理規定:企業內部研究開發項目的支出,應當區分研究階段支出與開發階段支出分別進行處理。企業在內部研究階段所投入的資金與費用,因其不能為企業帶來未來經濟利益,研究費用予以費用化處理。而當進入開發階段后,隨著研究成果的轉化,開發階段實際上有了具體受益對象(即特定的商品)作為載體,企業的有關研究開發活動,其本質上一種商業活動行為,且依據有關數據信息可預測或計量未來經濟利益的流入流出。因此,企業在開發階段所產生的費用,符合資本化條件的應予以資本化。這從一定程度上改變了我國過去企業會計準則過分側重于利潤表,以收入、利潤的合理配比為先,在費用的計量和攤銷上優先考慮利潤表,嚴格遵守配比原則的一貫做法,有利于企業管理當局制定長期研發計劃,也利于外部會計信息使用者對企業未來經營發展狀況作出更為客觀的預測。
綜上,新準則對會計信息質量的提高有著顯著的作用。但是,就可靠性和相關性而言,本身是一個相互矛盾的特征,按照經典財務理論的解讀,一旦會計信息的可靠性提高,其相關性必然降低。例如,在新準則中,公允價值的應用大大提高了會計信息的相關性,但由于我國一些資產的市場機制必不完善,資產公允價值并不一定公允,這便影響到會計信息的可靠性。對此,筆者認為,會計準則的制定必須結合市場實際,切不可盲目與國際趨同,應當有序開展,平穩過渡。只有堅持這一原則,會計準則的制度效果才能保證,會計信息質量才能得到提高。
四、結束語
經濟全球化和國際資本市場一體化已經成為當今世界經濟發展的潮流,同時隨著我國經濟體制的改革,我國會計準則形成機制已從以計劃經濟為導向轉向以市場經濟為導向。新頒布的會計準則便是在這種基礎上產生的。本文以新準則對會計信息的影響作為切入點,在充分肯定新準則積極影響的基礎上,揭示了準則制定過程中應注意的問題,以期有利于進一步完善我國會計準則體系。
參考文獻:
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財務報表列報基本要求范文5
會計信息透明度的概念，一直都沒有一個非常明確的定義和界定。在區域經濟、全球經濟不斷發展融合的趨勢下，會計信息披露問題成為一項必須解決的客觀問題。它最早出現在1996年美國證券交易委員會所的“核心準則”上，其中有一項是“高質量”，具體解釋為“可比性”、“透明性”和“充分披露”。從此，透明度作為一個重要的核心概念開始在美國證券交易委員會使用?！巴该鞫取笔恰案哔|量”的組成部分。透明的財務報告信息需要符合真實性、完整性、可靠性和相關性等信息質量要求。1998年巴塞爾銀行監管委員會在一份研究報告中，將透明度定義為：“公開披露可靠與及時的信息，有助于信息使用者準確評價一家銀行的財務狀況和業績、經營活動、風險分布及風險管理實務?！眻蟾鎻娬{了會計信息透明度的可靠性和及時性，并對其作用作出了解釋，即為信息使用者提供可靠準確的信息，從而使信息使用者能夠對企業作出準確的評價。雖然對會計信息透明度的定義眾說紛紜，但是從具體范疇來考慮，會計信息透明度強調了兩個問題：一是可靠的、相關的會計信息是透明度存在的基礎，也是提高會計信息透明度的前提；二是會計信息的充分披露和恰當披露。可靠恰當的披露更能使信息使用者通過會計信息獲得企業的經營狀況、財務運行、經營成果及可能存在的經營風險等信息。
二、會計信息透明度的反腐價值
會計信息透明度與反腐敗存在正比例關系。會計信息透明度越高，反腐敗越徹底；反之，腐敗問題的解決能促進會計信息透明度的提高，會計信息真實性與充分性的披露障礙也將有所減少。二者是相互依存、相互影響的關系。
（一）提高會計信息透明度是經濟發展的客觀要求
會計作為公共性信息資源和國際通用商業語言，在經濟發展中起到越來越重要的作用。與發達國家相比，我國的會計信息透明度不高，會計信息披露不真實不完整，這在一定程度上阻礙了我國企業的現代化、國際化進程。在經濟發展中，企業的發展影響著經濟的進步，而經濟腐敗問題則是經濟發展中不可忽略的問題。提高會計信息透明度，增加企業內部壓力和外部監督，能起到預防腐敗的作用。反腐敗工作取得效果，才能保持經濟的平穩快速發展，才能實現國家的長治久安。
（二）提高會計信息透明度是預防腐敗的必要手段
會計是計量和記錄經濟活動的工具，利用這一特殊的經濟工具來監督腐敗行為，可以提高反腐敗的針對性和有效性。因為經濟腐敗問題都會直接或間接與會計相關，大多數腐敗都會體現到經濟上，是金錢和權力的交織。只有會計信息公開透明，接受民主監督，才能真正將權力關進制度的籠子，才是治理腐敗的根源。所以，提高會計信息透明度，進行財務公開，是反腐敗的一種重要手段。
（三）提高會計信息透明度是預防腐敗的重要方法
會計既是一種計量工具也是一種管理活動。提高會計信息透明度，利用會計這一計量工具，根據經濟腐敗中必然發生的非正常資金運動，使會計信息使用者能從中準確地分析出企業資金的運行狀態，對易于發生腐敗的環節認真探究，對不正常的資金運動進行監督管理，從而探索出一套會計反腐監督機制，為反腐敗實踐提供一種新的方法。
三、會計信息透明度現狀及產生的腐敗問題
我國正處于經濟高速發展的機遇時期，會計信息透明度的高低，影響著社會經濟的健康持續發展，因此，了解會計信息透明度不高的具體表現及會計信息透明度問題帶來的腐敗滋生現象，可為會計信息透明度的提高和腐敗問題的解決提供參考。
（一）會計信息披露不真實
有調查表明，針對當前披露的財務信息，沒有一家機構投資者認為財務數據“完全可信”，認為基本可信的不到二分之一。會計信息不真實已經成為非常普遍的一大問題。會計信息失真主要體現在會計人員不按照會計賬簿真實填寫財務報表，不遵循會計準則基本要求，夸大收入或支出，不能規范地使用權責發生制原則，偽造或者夸大相關大型交易事項，甚至有些企業會編制兩套報表，一套虛假的拿來應付信息使用者和監督者，一套真實的拿來作為內部文件，導致報表使用者不能真實地了解信息，給國家和信息使用者帶來重大的經濟損失。違規的會計信息操縱使企業經濟秩序混亂，擾亂了正常的經營活動，阻礙了生產資源的合理配置，嚴重的可能導致企業虧損破產，損害了企業整體的利益。不真實的會計信息為腐敗者提供了擋箭牌，損害了國家和他人的利益。
（二）會計信息披露不充分
很多企業對融資款項的使用、資金預算、利潤構成和變化等信息披露不詳細，對于未決訴訟、關聯方交易、企業合并、提供擔保等重要性事項的報告不充分，避重就輕，使投資者產生誤解。由于企業會計準則在細節上對會計信息披露的規范不夠明確，使得企業在具體的實務操作中有主觀選擇性，造成了企業經營狀況的披露不明確、虧損的原因解釋不詳細，以及對重大信息避而不談等問題。某些企業利用這種制度上的漏洞，獲得舞弊的機會，逃避財務信息披露的監管，使財務反腐難度遞增。
（三）會計信息披露不及時
及時性是對會計信息質量的一項重要要求。一些企業內部重大變動、上市公司有關高管的調任、重大重組等重要信息，都在股票價格大幅上升之后才給予披露。會計信息披露的不及時也為企業進行內部交易和操縱市場創造了條件。延遲披露的會計信息的使用價值將大大降低，同時也使獲取非法利益的手段更加隱蔽化和多樣化。
四、提高會計信息透明度，預防腐敗
提高會計信息透明度，達到預防腐敗的目的，從宏觀來說，依賴于國家的宏觀制度和法律法規的完善程度；從微觀來說，依賴于企業本身對準則規范的遵循程度。具體可以從以下幾個方面來提高會計信息透明度，達到預防腐敗的目的。
（一）規范信息披露，完善會計法規從財政部2014年關于重大會計改革的文件中，可以看到財政部加快會計改革的步伐。其中為了提高會計信息透明度和會計信息質量，財政部修訂了《企業會計準則第30號———財務報表列報》，于2014年7月1日起施行。這個新準則的修訂完善和實施，對完善我國資本市場規范發展、對我國企業會計準則與國際接軌具有重要的意義。但是，從會計信息披露的現實出發，從我國反腐敗的要求出發，現行會計準則還有許多需要完善的地方。我們需進一步關注會計質量的真實性，增強強制性披露的范圍和內容，在每股收益的計算方法、股票債券等金融資產的公允價值、關聯方交易、不同類型財務核算方法的運用條件等細節上繼續補充與完善現行的會計準則。
（二）健全內部治理，加強內部控制建立規范的內部治理結構，可以有效減少腐敗的產生。鼓勵中小股東參加股東大會，提高中小股東對決策的影響力，通過中小股東對自身利益的需求，對企業的信息披露形成壓力，促進會計信息透明度的提高；健全和完善董事會制度，確保董事會的獨立性，對控股股東和經營管理者起制約作用；建立健全內部控制制度，建立獨立的內部審計制度，推行科學和規范的考核制度；對經營管理人員進行正確的績效評價，建立有效的內部激勵機制，重視管理者的個人實際能力，建立將管理者的報酬與企業經營成果相對應的薪酬及獎勵制度等。以上這些措施對加強企業內部監管、提高會計信息透明度、杜絕腐敗的產生有著積極的作用。
（三）加強外部監督，提高執法力度外部監督的作用在于保證會計信息披露有其良好的社會環境，適度的監管是保證市場經濟有序健康發展的有利條件，是提高會計信息透明度的保障，也是預防腐敗的一大舉措。對于違法行為，加大懲處力度；對于腐敗人員，不僅要追究行政責任，也要追究其民事責任。做到執法必嚴，違法必究。同時，也要加強對中介機構的監督，中介機構在會計信息的傳遞中起著橋梁的作用。企業披露會計信息通常需要經過中介機構的處理，如評估機構對企業資產的估價、注冊會計師對企業會計報表的審計等。在許多腐敗案例中，正是由于企業人員與中介機構相互勾結，虛假的財務信息，不法分子利用這些虛假信息操縱投資者行為，獲得經濟利益。加大對中介機構的監督管理，對違法行為加大懲處，保證中介機構的獨立性，才能為提高會計信息透明度、預防腐敗創造良好的外部條件。
（四）加強道德教育，創造良好環境在提高會計信息透明度、預防經濟腐敗問題上，從會計人員職業道德的優化到發揮作用可能是一個較為漫長的過程，不會像法律制度那樣立竿見影。但是，會計人員職業道德是會計從業人員內心的準則，高尚的會計職業道德具有財經法規和各種約束制度所起不到的作用，它會使人們從被動遵守轉為主動遵守，從形式遵守轉為實質遵守，增強法律法規、政策的生成和實施效果。但是，高尚的會計職業道德難以在每個會計從業人員身上自發形成，需要對其進行一系列的系統教育和培養，要從會計職業道德教育的觀念更新、環節創新、內容延展、方法拓新、制度創新等方面進行完整的、漸進的培育與提升。會計人員良好的會計職業道德，可為會計信息的真實可靠提供有利條件和保證。
五、結語
