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成本核算研究范文1
關鍵詞:醫院;成本核算;績效管理
一、實施成本核算和績效管理的意義
(一)維護患者利益，降低醫患矛盾
大量媒體曝光醫患之間的矛盾，使得醫院更多的以一個盈利為目的的經濟組織而非服務機構的形象展現在大眾面前。醫院有其自身的難處，競爭環境下成本越來越高，迫使醫院不得不提高醫療成本。醫院如果實施成本核算可以降低醫療成本，進而減小了患者所花費的醫療費用，解決了因看病貴和看病難所引起的醫患矛盾。
(二)提高醫院的競爭力
越來越多的醫院在醫療體制改革的背景下選擇實施成本核算，并取得了不錯的發展，這就證明了實施正本核算的好處是以較小的投入取得較大的社會收益和經濟效益，使得醫院走向優質的可持續發展的道路，增強醫院在競爭環境中的核心競爭能力。
(三)降低人力成本
成本管理系統下的績效管理的一個重點在于績效管理，提高人力資本的利用效率，降低人力資本成本。實施績效管理模式下的成本核算，醫院的各個項目的支出都會經過精準核算，醫院運行的效率會大幅度上升，冗余的人力資源會大大降低，人力成本進一步下降。
(四)提高醫院工作效率
采用成本核算體系下的績效管理最大的意義就是對整個醫院運行效率的管理。通過財務管理的手段控制醫院各個部門和科室的運作，合適的績效管理手段對成本核算進行二次考察，系統而緊密的提高整個醫院工作的效率。
二、醫院成本核算和績效考核關系
成本核算是財務管理的基礎，醫院的成本核算主要是分類、記錄和分析醫療服務過程中發生的各類耗費，并提供成本信息的經濟管理活動。對醫院成本核算首要目的在于節省有限的醫療資源，使醫院在現有條件下為人們創造出更大的收益，解決更多的醫療問題。醫院的成本核算主要有三種方法，全成本法、項目法以及病種法。所謂績效管理，則是指依據醫院的具體運營情況確定的績效體系。醫院的績效管理由個人、不同的科室、行政職能部門組成，這是績效管理工作進行的基礎。績效責任小組成員是醫院的領導，個人是醫院的所有員工，行政職能部門主要是財務和質量監督人員。成本核算是績效管理的基礎，績效考核是成本核算實施效果的評價。做好成本核算工作，醫院會降低其成本支出，績效自然會提高，而成功有效的績效考核制度可以幫助員工更好完成成本控制工作，提高成本核算效果。所以，兩者之間是相互聯系，相互促進的關系。
三、成本核算和績效考核中現存的問題
(一)醫務人員對成本核算缺乏重視
一般醫務人員都認為財務管理是管理者的工作，他們不能從意識中認識到成本核算的重要性，更加不會主動的參與其中。他們只是站在自身工資的角度，在意成本核算的結果，而忽視了最重要的過程。
(二)醫院缺乏系統的成本核算體系
現今還沒有一套完善的成本核算制度可以適用于所有的醫院，不同的醫院或者同意醫院的不同科室之間采用不同的核算體系，導致成本核算大部分流于形式，醫院的成本核算效率很低。
(三)無法貫徹績效管理原則
醫院部門之間的有較強的異質性，要求醫院必須貫徹績效管理的原則，對不同部門的績效進行考核和評價。現實操作中往往存在管理混亂的現象，無法公平核算不同科室的工作量，進而破壞了按勞分配的原則，降低了醫務人員工作的積極性。
(四)未采用合理的評價指標和標準
大部分醫院在醫療體制改革和市場激勵的競爭中選擇了經濟效益指標而完全忽視了社會效益指標。作為公益性組織的醫院，在市場環境中應當選擇合適的評價標準和指標，讓醫院成為實至名歸的救死扶傷的場所。
四、改善醫院成本核算的方法
(一)傳播成本核算思想，喚醒成本核算意識
意識是轉化為行動的第一步，意識的傳播和喚醒可以從高層向下進行，先領導者首先起到帶頭作用，宣傳成本核算的必要性和益處，再以身作則的自己實施，帶來榜樣作用的同時，將這一意識默默的植入醫院之中。
(二)重視不同科室和行政部門之間的橫向合作
醫院不同科室和部門之間工作內容往往差別很大，加深不同部門的合作可以進一步深化成本核算意識，成功的讓意識轉化為實際的行動。成功喚醒醫務人員的成本核算意識，促進醫院整體成本控制。
(三)優化成本核算人員的知識內容
在原有醫療體制下工作的醫護人員的知識在一定程度上已經產生了板結現象，很多知識已經落伍。新醫療制度下，成本核算工作的復雜化，要求醫務人員學習和掌握新的成本核算方法，防止工作脫節。
(四)提高醫院基礎核算設施
互聯網技術和電子硬件的發展提高了會計核算的效率，醫院需要配備跟得上技術發展的核算軟件和設備。
(五)實施全方位的成本核算
要將醫院的每一項支出和費用都納入到成本核算的范圍，而且要將各項成本費用分攤到各個科室，對醫院的各個科室和所有的員工進行全方位的成本控制，從而保證其工作全面和規范。
五、構建完善的績效管理體系
(一)形成完善評價體系
核算各個科室甚至各個部門的工作難度，并為之賦予一定的權重，在醫院進行績效考核的時候，將這些權重納入到考核范圍內，按照按勞分配、績效優先且兼顧公平的方案，對各個不同的部門，不同的科室進行績效評價。對不同系統的科室所考核的目標也應該有所不同，對于不同層級的醫務人員也應該考慮到工作內容的差異。由此形成一套橫向的不同科室和不同工作內容以工作難度為權重的考核體系，同時配備同一工作部門，不同級別醫務人員的不同考核目標的完善的績效考核體系。
(二)設置合適的評價指標和標準
根據社會對醫院的期待和醫院自身所擔負的社會責任，將社會效益的指標分為三類：醫療質量的指標；醫療效率的指標以及科研能力的指標。醫療質量的指標不僅僅包括臨床工作者的治療質量，醫院的藥品質量，還應該包括服務質量。醫療效率可以采用更小的指標來代替，比如醫院病房的住院率，病床的使用率，醫院每年的急診次數等指標。最后的科研能力指標，可以用醫師的學歷組成情況，近年來參加的科研項目數量，科研項目規模以及情況來核算。
(三)明確績效考核分配方法
執行二級考核和分配方法，各科室成立核算小組，小組成員包括：主任、護士長和兼職核算員來制定考核標準?？己诵〗M按照本科室的實際情況進行系數分配，主要參照工作內容、工作性質以及工作質量進行定量計分核算績效工資。最后再根據科室內員工的態度和實際工作完成度進行二次分配，使得不同員工之間績效有一定的差距，激發員工努力工作的積極性。
六、醫院成本核算和績效管理結合
既然成本核算和績效管理是緊密聯系相輔相成的工作，那么這就有必要在深入了解兩者關系的基礎上，這就需并將兩項工作結合起來謀求醫院更高的工作效率和更長遠的發展。醫院在實施成本核算后，能夠有顯著的實施效果。把握醫院每年的收支數據動態，通過節約成本來增加醫院的年度收支結余。將這項結余用于績效管理，在績效管理中設置一項新的激勵資金，根據醫院的發展目標確定激勵資金的數額。結合每位員工的每期的績效結果，進行獎金的分配。醫院還可以設置績效考的關鍵指標中直接加入成本核算指標。對于推動成本核算有貢獻的員工，其績效成績會因此提升，其獎金也會因此增加?？冃Ч芾硪诔杀竞怂愕念A計范圍內進行。不能因為績效管理影響成本核算，打亂成本核算的正常工作，否則會使成本核算工作很難展開；若有預計范圍外的情況，可以報到下一期的成本核算中，保證醫院成本核算和績效管理的正常進行。
七、結束語
醫院進行成本核算有利于合理控制醫院的運作成本，而進行績效管理。而合理的績效管理體系可以更好的約束醫院工作人員工作行為更加符合成本核算標準。這兩者的結合激勵員工提高自己的工作能力和工作效率，提高了醫院的運行效率。實施有效地成本控制，可以提升醫院整體的效益，進而提高其在整個行業中的競爭力，保證醫院長足的發展，實施績效管理可以增強員工的工作效率，最大程度提升人力資源價值。運用這種兩者并舉的模式，并注重兩者相互結合的部分，在醫院內部形成一套相互促進的運作系統則可以使醫院在不斷變化環境中立于不敗之地。
參考文獻:
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成本核算研究范文2
只有具備精準的、有效的成本核算，才能第一時間對管理和經營成本進行分析和管理，才能保證項目的效益。本文通過對電力工程項目成本核算的意義、現狀、以及核算方法進行了簡要的分析與研究，希望能對我國電力工程項目成本核算工作的發展發揮一定的作用。
【關鍵詞】
電力工程,項目,成本核算
1前言
由于近年來我國電力市場的發展，電力工程項目管理和運營的利潤不斷降低，競爭不斷加劇，各電力企業不斷開辟新的思路對成本核算工作進行有效控制。部分企業由于施工成本核算方法、原則和控制等方面的偏差導致在成本核算過程中出現了一系列的問題，與實際成本差距相對較大，造成成本核算工作失效，給企業經營管理的帶來了困難。
2電力工程項目成本核算的意義
2．1能有效控制電力企業生產運行費用
電力工程項目是以經濟效益為目的，實現經濟創收為發展目標的民生項目。因此，實現運行成本的降低是提高企業競爭力和效益的有效手段。然而實現成本的有效控制需要對電力企業運行和管理進行高效的成本核算。只有這樣，才能實現各環節、部門成本的核算和匯總，降低和減少資源浪費情況，才能明確其相應的運行成本，為企業管理和運行提供成本參考，提供技術支持，才能有效地實現對日常運行管理費用的控制。
2．2能有效提高企業內部經濟管理水平
成本核算需要對企業內部各管理部門、各個環節進行綜合、精細、有序的分析和核算，這對于保障企業內部各部門、環節、工藝的運行情況、經濟管理水平和管理效果有著重要的作用，有利于為企業管理者提供相應的技術分析支持，實現部門和人員的有效利用、精簡和控制，從而實現企業內部經濟管理水平的提高。
3電力工程項目成本核算的現狀
3．1成本核算開展難
陳本核算工作開展難度高主要體現在兩個方面，一方面，缺少有效的制度和機制來保障正本核算工作的開展，部分企業對于成本核算不能夠由專業的人員進行組織開展，對相應的工作輕視，對相應的數據質量缺少保障，造成成本核算對象、方式、內容、開展、分析等的困難;另一方面，缺少各部門、環節有效數據的提供。由于電力部門在管理上的分散，成本核算過程中，各部門不能夠提供最全面的成本使用、支出和庫存數據，導致成本核算數據的不爭氣，直接影響成本核算工作的開展。
3．2成本核算效果差
成本核算效果差主要體現在成本核算結果誤差大，缺少實用性，其原因主要有三方面，一是人員素質參差不齊，核算結果存在誤差，影響其實用性;二是核算方法的選擇是否適宜，受到短期投資和長期投資等各類成本影響，不同的核算方法會有不同的結果，影響了成本核算的質量;最后是核算參數不全，核算過程中除了受到各部門參數提供不足的影響還受到直接費用、間接費用、各類管理費用、經營費用的綜合影響，造成數據的堆疊和缺少，造成成本核算效果和使用性較差。
3．3成本控制與成本核算的脫離性
部分企業成本核算要求不高，成本核算不精，在企業的成本控制過程中脫離成本核算，或者受到社會責任、政府要求、企業經營管理需求等各類非正常經營因素影響，不用甚至違背成本核算，不按照成本核算與分析進行整改，成本控制脫離成本核算運行。
4電力工程項目成本控制原則
4．1成本最低化原則
根據經營管理成本核算的目標，對成本產生和超出的各類因素進行分析，并根據實際情況進行有效地分析和控制管理，實現對低成本目標的控制。一方面，積極探索和挖掘成本上行因素，實現對象的控制。另一方面，通過有效規劃，從運行和管理兩方面對成本進行綜合分析，保證最低成本水平。
4．2全面成本控制原則
全面成本管理是通過對生產經營的全過程、全人員進行綜合管理和控制，將總成本落實到部門、班組和個人，實現成本控制責任的具體和下行，實現個人具體成本控制和全體成本控制的有效同意，進而實現全員、全過程的全面成本控制，實現成本降低的根本控制。
4．3動態控制原則
動態性原則是根據企業在經營、管理和運行的不同時期，對成本的有效控制，通過與企業實際進行結合，實現不同時期不同位置綜合成本的有效控制，優化成本控制，消除靜態成本控制不善造成的不良影響。
5電力工程項目成本控制方法
電力工程成本方法種類較多，常規控制方法以成本分析法、偏差法和成本累計曲線法為主，應用相對普遍。
5．1成本分析表法
根據電力工程實際情況，以動態的成本數據為基礎，對項目成本的運行進行估值、預判、分析、測評。由于本方法的數據來源于現場施工過程中的實際數據，因此，分析結果更貼近實際生產運行方面。但同時，由于缺少對其他綜合因素的考量和計算，導致在綜合效益、效果和成本控制上，缺乏有效的措施。
5．2偏差法
它是通過測算當前已完成工作的預計費用與實際已完成工作的費用和計劃工作的預算費用三個維度進行分析，從而得出計劃實施的進度和費用偏差，達到項目管理和控制的目的。通過利用因素分析、比較等方法的運用，對電力項目運行規劃成本與實際成本的偏差進行綜合分析，減少和消除產生偏差的原因和環節，實現成本的有效控制。這種方法在使用過程中對分析對象具有較強的針對性，因此在電力項目工程量和工期的選擇上需要進行一定的選擇和判斷。
5．3成本累計曲線法
成本累計曲線法是最基本的成本控制方法，是通過對一定時間段之前所有的成本花銷進行綜合統計和分析，從而實現對該時間段內的收支實際情況的有效統計和分析，并制定出該段時間段內所有的時間點和成本的累計關系曲線，直觀的反應出實際成本與預計成本之間的關系，通過對比找出偏差的原因，進而實現及時的調整。
6結語
電力工程項目成本核算對于電力企業的管理和經營效率的提高有重要意義，根據成本核算數據，對電力工程項目成本進行有效的控制和管理是實現電力企業效益改善和競爭力提高的重要手段。
作者：姜朋禮 單位：平壩供電局
參考文獻:
成本核算研究范文3
一、醫院項目成本核算
（一）醫療服務項目成本核算 主要包括：
（1）核算流程。醫院醫療服務收費項目主要分為臨床診療服務項目、綜合醫療服務項目、民族及中醫服務項目、醫技診療服務項目、純手術治療項目。所有收費項目對應到相應執行科室，成本核算系統按規范流程歸集相關執行科室剔除藥品及專屬衛材后的完全成本，并以各項目收入為分配依據核算院級、科級醫療服務項目成本、醫療服務項目醫務成本、醫療服務項目管理成本，如圖1所示。
（2）服務項目成本歸集對象選擇。醫院醫療服務項目成本核算時，對于成本歸集對象的選擇遵循以下原則：對于單科執行的醫技檢查項目，成本歸集科室為相關醫療項目對應的執行科室（如B超檢查為B超室）；多科協查的醫技檢查（治療）項目，如針灸、理療、推拿等，主要執行科室的完全成本為基礎加上對應臨床科室承擔的相關人力成本和設備折舊作為成本分攤對象；住院手術項目成本以剔除計價衛材后的手術室完全成本加相關手術醫生的角色成本作為項目成本分攤對象。
（二）藥品單品項目成本 藥品單品項目成本包括藥品單品采購成本及藥品單品經營成本。藥品單品采購成本在醫院目前未實施藥品單品條碼化管理的情況下，是由醫院成本核算系統按照批次法，每日加權平均計算藥品采購成本。藥品單品經營成本是以藥品銷售部門的完全成本為分配對象，按照藥品單品項目收入比重進行分攤計算。
（三）專屬衛材項目成本 專屬衛材是指醫院直接使用于醫療服務對象的并符合物價部門規定可以單獨收費的各項衛生材料。其成本包括專屬衛材單品采購成本和單品經營成本，單品經營成本是以專屬衛材供應部門――醫院器械科完全成本的一部分作為分配對象，按照專屬衛材單品項目收入比重進行分攤計算。專屬衛材采購成本在醫院物料未實現條碼化管理的情況下，按照物價收費規定，由醫院成本核算系統接口醫院his收費系統數據庫，由計算機采取雙控作價推算法逆向推算專屬衛材的采購成本（即以項目收入推算實際采購成本）。
二、醫院項目收入現行定價管理模式
（一）醫療服務項目價格 醫院醫療服務項目收費價格的制定和管理機構主要為省級物價管理部門，價格管理形式主要為分地區分級別的定額和定率相結合的定價管理模式或完全的定額管理模式，前者包括醫院臨床護理類項目、部分大型設備檢查類項目、純手術治療項目等，后者包括臨床檢驗診療類項目、中醫及民族醫診療類項目、部分綜合醫療服務類項目等。
（二）藥品單品項目價格藥品價格的管理實行政府定價、政府指導價和市場調節價三種形式，國務院價格主管部門和?。ㄗ灾螀^、直轄市）政府價格主管部門分別制定屬于本級管理的目錄范圍內的藥品價格，國家已明確放開價格的藥品由藥品經營者自主定價，不受國家規定的作價辦法限制。醫院按照規定渠道采購的藥品按照進價加價不高于15%的差價率銷售。
（四）專屬衛材項目價格 專屬衛材的價格管理部門為省級物價管理部門，例如江蘇省醫用專屬衛生材料的價格管理實行品種目錄管理，對列入管理目錄范圍內的專屬衛材，實行差率和差額“雙控”的管理模式，即由醫療機構按實際購進價格順加最高不超過5%的差率作價，同時單價材料的加價金額不得超過100元。
三、醫院項目成本分析
（一）醫療服務項目成本分析 主要包括：
（1）醫院院級項目成本。目前江蘇省物價批準收費的醫療服務項目有4000余項，醫院真實在用的共有1041項，院級項目成本中盈利項目601項，占項目總數57.73%；虧損50%以下項目為19項，占項目總數1.83%；虧損50%以上但100%以下項目為243項，占項目總數23.34%；虧損100%以上的項目為178項，占項目總數17.09%。盈利項目多為檢驗、設備檢查及手術類項目，虧損項目包括護理類、臨床診療類、綜合服務類等常規性醫療服務項目，多為醫院日常業務活動中工作量較大、人力成本比重較高、收費水平較低的醫療服務項目。
（2）醫院科室項目成本。醫院目前設有128個直接醫療科室，其中門診科室44個，門診掛號費項目涉及醫院所有的門診科室，下面僅以掛號費為例進行科室項目成本的比較分析。掛號項目發生收入科室為44個，其中項目盈利科室僅3個，項目虧損50%以下的科室為9個，項目虧損50%到100%之間的科室為6個科室，項目虧損大于100%的科室達到26個科室。消化科門診、老年科門診、急診內科為該項目盈利科室，分析其科室成本，可以看出其科室直接成本占科室收入比重均為門診科室中比重最小的，因而科室項目成本的水平高低實質是建立在科室控制直接成本的基礎之上的。
（3）項目成本結構分析。醫院成本核算系統根據醫院的業務特點和各類費用的經濟用途，將醫院成本項目分為：人力資源費類、一般衛生材料類、專屬衛生材料類、其他材料類、藥品類、業務費、公用經費類、折舊及修繕類。核算醫療服務類項目成本應剔除藥品費及專屬衛材費，醫療服務項目成本的內容包含五類，仍以掛號項目為例（如表1所示）：2010年5月醫院掛號費單位項目成本為1.81元，具體成本結構中，人力資源費比重較大，占到整個項目成本的50%以上，其次為公用經費，占到整個項目成本的四分之一。對比醫院當月財務報表業務支出數據分析，醫院當月業務支出費用剔除藥品及專屬衛材成本后，其人員經費比重基本也達到50%，兩者基本一致。結合本地區醫院掛號收費標準分析，目前1元的收費標準，僅能彌補醫院的人力資源費用，項目收入標準僅占該項目成本的55.25%，從此數據可以看出該項目收費標準較低。
（二）藥品單品及專屬衛材項目成本 醫院藥品及專屬衛材在醫院的項目成本核算中有共同之處，一方面它們區別于醫療項目的服務性質是單獨作為醫院經銷的特殊商品提供給服務對象，醫院從中獲取相應的差價收入，另一方面，這兩類特殊商品的銷售提供必須配有相應的專業知識人才進行輔助管理、使用、跟蹤、追溯，因而核算中該類項目成本時是以該商品的銷售管理部門的完全成本來進行分配的。既然醫院是作為商品的經銷環節，且銷售差率受到藥品及物價管理部門的限制，因而該類項目成本中，商品的采購成本占有絕對比重。如藥品單品成本中，藥品采購成本占總成本比重基本為85%左右，在專屬衛材成本中，采購成本占總成本比重達到98%，如表2所示：
四、醫院項目成本核算對醫院經營管理應用意義
（一）有助于醫院積極參與價格協商談判機制 現行醫療服務價格的制定和調整過程醫院缺乏自主性，沒有主動權和參與權，完全處于被動接受的地位。2006年江蘇省物價對醫院大型設備檢查項目的價格調整由于缺乏準確的成本測算，未能充分考慮不同等級設備的價值差異及效果差異，導致部分大型設備的收費價格嚴重脫離實際成本，在實施3年后，終于2009年重新對項目進行了規范和調整。醫院通過精細化的項目成本核算，完全能提供真實可信的項目成本，具備了與價格制定部門協商談判的數據依據，可積極參與政府物價主管部門的價格協商談判。
（二）有助于醫院與醫保部門單病種付費協商制度的完善補充 現行醫療保險付費制度主要有按項目付費、總額預算制、按服務單元付費、按人頭付費、按病種付費等，其中按病種付費又分為單病種付費和疾病組付費，這些付費標準的制定都建立在對病種成本精確核算的基礎上。醫院醫療項目成本、藥品項目成本、專屬衛材項目成本的核算構成了醫院病種成本的核算平臺，醫院按月生成病種成本報表，為醫保部門完善修正醫保單病種的結算指標提供了成本數據，同時有助于醫保付費制度的改革深化。
（三）有助于臨床科室尋找成本動因、進行內部成本分析 醫院臨床科室是醫院收入產生的源泉，醫院要想完成既定目標必須提高臨床科室的主觀能動性。醫院進行科級項目成本的核算，并對臨床科室開放授權范圍內的成本查詢平臺，財務經管部門及時對各科室項目成本進行對比分析，幫助臨床科室找出成本差異和成本動因，讓臨床科室掌握自身的關鍵可控成本，有助于科室進行關鍵成本控制，合理進行內部收入結構的優化和調整。
（四）有助于科室內部實行目標管理 醫院成本核算系統對醫院收入項目的所有成本因素進行各種分類，如直接成本與間接成本、可控成本與非可控成本、固定成本與變動成本等，醫院可自定義各成本類型項目成本報表，并計算出各項目的保本工作量，合理制定各項目月度、季度、年度工作目標，進行科室內部標桿管理，最大程度發揮并提高科主任的科室管理能力和工作熱情，完成醫院年度預算目標。
（五）有助于集團內部轉移價格制定 隨著國際資本進入我國醫療行業的可能性日益增大，醫療服務業漸成產業化發展，國有大醫院的集團化發展已成為必然趨勢。醫院集團成立后，集團內按照患者需求合理配置資源，集團內人才和醫療設備共享，成立集團臨檢中心、影像中心、消毒中心、采供配送中心，以更好的為患者提供快捷、優質的醫療服務。各中心內部轉移價格的合理制定直接決定集團內部的資金流向和集團內部各醫院的收益水平，醫院項目成本的準確核算為內部轉移價格的合理制定提供了核算路徑和計算方法。
參考文獻：
成本核算研究范文4
一、醫院傳統會計核算模式的缺陷
隨著醫療市場的發展，傳統的醫院成本會計制度也開始暴露其缺陷，主要缺陷：一是傳統成本會計制度只能計算醫院或收益部門的損益，若要計算醫療服務項目的成本，如單位服務成本和病種成本，則必須開展專項研究。二是缺乏合理的分攤基礎。因醫院的科室較多，要理清各部門間的因果關系很困難，目前多以收入、人數、人次等的構成作為分攤基礎分攤到各收益中心，沒有根據實際的資源耗費作為分攤基礎。三是缺乏績效評估標準。醫院成本核算績效評估沒有形成統一、科學、規范的標準，存在過分重視短期經濟效果，注重醫院過去和現在的經營狀況，用財務業績指標衡量醫療工作，忽視非財務指標等問題。不同程度地存在平均主義工作習慣及分配原則現象，難以真正實現能者多勞、多勞多得、優質優獎。四是許多醫院負責成本核算管理的人員由非專業改行而來，難以人盡其材；管理能力欠缺，難以在其位謀其政，缺乏業務素質高、管理能力強的專業人才。
二、醫院績效成本核算模式的作用
（一）有利于提高醫院的核心競爭力
在競爭激烈的醫療服務市場中，高質量、低消耗的醫療行為是醫院贏得市場的必然規律要求。為了自身的發展，運用績效管理實施醫院成本核算，采取措施降低經營成本，提高服務質量，有利于形成良性的競爭機制，提高醫院的核心競爭力。
（二）有利于優化衛生資源的合理配置
運用績效管理實施醫院成本核算，有利于促進逐步完善醫院衛生資源的合理應用，改變科室盲目的爭設備、爭空間、爭人力而導致醫療成本不斷升高，使衛生資源得到有效合理的利用。
（三）有利于提高經濟效益
運用績效管理實施醫院成本核算，可以挖掘內在潛力，充分發揮科室的主觀能動性，有利于核算準確標準，變“糊涂賬”為“明白賬”，降低成本，有利于尋找新的經濟增長點，促進經濟效益穩步上升。
（四）有利于醫院內部管理效率的提高
通過績效管理工具的充分運用，能成為醫院內部管理價值鏈的關鍵環節，促進醫院管理水平不斷提升。具體作用表現在能成為落實醫院發展戰略的工具，為醫院成本核算以外的人事改革、質量管理等相關管理工作的深入拓展創建激勵平臺，同時績效評價的結果能為人事選拔、聘任及醫院薪酬制度的改革提供依據，成為提升傳統獎金分配工作品質的重要工具。
三、加強醫院績效成本核算的措施
（一）確立績效成本核算的原則與目的
醫院成本核算是以經濟核算為基礎，以綜合指標考核為手段，以質量獎懲為保證來完善的核算體系。是以按勞分配與按生產要素分配相結合，效率優先、兼顧公平并向優秀人才和關鍵崗位傾斜分配為原則，在科學測算的基礎上增加業務收入和控制成本支出。其目的就是要提高醫院的運行效率，降低消耗，實現以較低廉的醫療費用提供較優質的醫療服務。
（二）轉變傳統的績效管理觀念
首先是醫院全成本核算績效評價出發點的轉變。實際上醫院全成本核算績效評價不是簡單的資金節約問題，而在于取得更好的經濟效益，達到花錢辦更好的事情這一效果。例如，我們醫院以前的成本分析與控制系統不健全，比較重視業務總收入的提高，卻忽略了成本控制，導致收支節余并沒有提高。同時我們知道在進行任何一次改革的時候，都會注重一些人的思想意識和利益，如果沒有很好的理論解釋和出發點的概括，就可能會被其他部門感到是強迫性的管理而不是一種必要的改革。因此要做好醫院績效核算人員思想上的第一個轉變。
（三）建立科學的績效評價指標體系
從西方國家績效評價理論的發展來看，對每個單位和部門來講，主要是對其實施成果和其制定目標之間進行比較評價，評價其目標的確定是否合理，評價其是否完成目標。因此，在某種程度上，目標的確定又成為整個評價指標確定的關鍵。在醫院內部，各個部門一般都會有幾個主要的目標，每一個主要目標下又會有許多分目標，這些分目標都可以用具體的量化指標來衡量。由于醫院每個部門的工作、責任不同，所以各部門的評價指標不都是一樣的，在建立醫院全成本核算管理的績效評價指標體系時，需要考慮建立不同層次的指標體系，其成本核算內容的復雜性決定了其績效評價指標的系統、龐大性，而科學的、完整的績效評價指標體系決定了評價工作的實際意義。因此，它是構建醫院全成本核算管理績效評價體系的重點和難點。
（四）確?？冃С杀竞怂愕募夹g實現
成本核算要面對大量的原始數據，近千項的測算指標和復雜的評價模型，為此必須編制科室成本核算及績效考核管理程序。在設計時應充分利用網上在線數據，使測算作業方便、快速，使考核的指標結果準確、及時。它的應用可以提高辦公效率，減輕工作壓力和節省人力。為此程序設計應該達到以下目標。第一，對數據來源一是通過數據接口采集業務科室的基礎數據，二是設有匯總數據的直接輸入。第二，對指標體系、計算方法、被核算對象(科室)和評價模型有靈活的系統設定。第三，用形成的結果數據完成對科室的管理操作。第四，對核算數據形成歷史積累及產生相應的管理分析結果。
（五）建立績效成本核算監督評價體系
主要是要劃分責任單元。責任單元是醫院內部按責權統一的原則劃分的相對獨立的，承擔一定經濟責任，并能反映經濟責任情況的內部單位。責任單元可能由一個或多個建制單位組成。責任單元按控制范圍可為兩類，即成本單元和收益單元。成本單元是指對成本或費用負責的內部責任單位，即只考核所發生的成本費用，而不考核其收入的責任單位。劃分了責任單元后，還必須建立起醫院、部門或科室、員工的信息溝通渠道，信息的收集、分享、交流是成功實施績效管理的重要保證，包括調整計劃、提供幫助、及時激勵、上情下達和下情上達，在反饋、溝通過程中達到了績效監督的目的。醫院根據反饋的結果對數據進行合理調整后，再將績效核算的結果即績效工資分配至部門，部門根據對員工的個人考核結果再發放至個人。其體現這一部分工資與員工個人的業績、部門業績以及醫院業績相結合，從而進一步加強了薪酬分配的競爭和激勵作用。
總之，隨著我國醫藥衛生體制改革的不斷深化，醫療保障制度的日趨完善，醫院間的競爭日益激烈，醫院績效成本核算的合理性能使醫院保持可持續、良性發展，能充分激發員工的創造力。
【參考文獻】
成本核算研究范文5
關鍵詞：鋼鐵企業；碳排放；成本
中圖分類號 F275.2 文獻標識碼 A 文章編號 1002-2104（2013）05-0029-07
盡管世界各國在德班聯合國氣候變化框架公約第十七次締約方大會上各有收獲，但作為發展中國家的中國，在“后德班”時期的減排之路仍將面臨嚴峻的考驗。因此，發展低碳經濟已經成為必然的選擇。鋼鐵行業作為我國國民經濟最重要的基礎產業和實現新型工業化的支柱產業，總產量已經連續16年位居世界第一。鋼鐵行業的碳排放在工業碳排放中占有很大比重，且又是流程制造行業中消耗資源能源和產生污染排放的重點行業，減少碳排放是其應對氣候變化的必由之路。本文通過解析鋼鐵企業工藝流程中碳素流，構建碳排放成本模型，并深入其主要生產環節進行碳排放成本核算，為鋼鐵企業管理者開展碳排放成本管理提供數據，以推動企業實現低碳經濟轉型及持續發展。
1 碳排放成本基本理論
1.1 文獻述評
作為全球氣候變暖的首要因子，自20世紀90年代起，環境及生態工程領域的學者已經開始對碳存量和流量進行了核算，并采用物質流方法定量測度碳實物量。發展到今天，碳排放問題已越來越受到各國政府和相關機構的關注。隨著國際會計界對企業碳排放有關問題的愈發關注，碳會計將傳統財務會計框架逐漸擴展到了廣義會計學的相關領域。Anita E等普遍認為，當今地球生態危機背景下，碳管理會計是一種面向管理者提供信息，以供其在碳排放問題上制定決策的可持續發展會計[1-2]。碳管理會計的核心為碳排放成本的核算、管理和控制。然而，由于碳排放的無形性，給碳排放成本的核算帶來了不小的難度，致使學者們不得不從各個角度對于碳排放和交易相關的隱形成本顯性化問題開展多方面的研究[3-5]。Ratnatunga J等認為可以從“環境成本會計”和“基于生命周期的碳成本核算”兩個角度進行碳排放成本核算[6]；Lohmann L考慮了從成本效益的角度進行碳核算，并構建了碳交易機制下的碳會計框架[7]；Dutta S等認為在企業的管理決策中，必須引入基于價值鏈分析的碳足跡[8]；部分學者通過引入案例對實際產生的碳成本核算進行了解析；Kneifel J采用了基于生命周期的節能、碳減排和成本有效評估的方法對新商業大廈進行研究，并對碳排放成本影響進行了測量分析[9]；KiHoon Lee針對汽車行業供應鏈管理中的碳核算進行了研究，認為通過反映產品中碳元素的流動將改善供應鏈中的碳績效[10]。
近年來，我國對碳排放成本問題的研究也取得了一些進展[11]。肖序等認為，應該從資源價值流的角度對碳排放成本進行解析，將外部碳因子引入碳排放成本管理和企業經營決策上來[12]；張白玲等綜合國際碳足跡測算標準與測算步驟，構建了以企業碳物質流測算為基礎的碳會計核算體系[13]；楊蓓等通過構建長短期碳排放成本決策模型，確定了碳排放量和碳排放成本的最優結合點以及長期碳排放成本隨碳排放量下降而相應減少的趨勢[14]；張惠茹等基于低碳經濟的視角，對碳成本管理產生的背景以及內涵和計量進行了闡述，并認為戰略成本管理的內容應積極擴展至碳成本的管理[15]。
從現有碳排放成本研究文獻來看，多偏重于理論分析，缺乏可操作性的案例研究；現有研究還較多注重于碳排放事后補償研究，而忽視了企業全流程的碳排放成本；比較注重于宏觀、中觀層面上的碳排放研究，較少涉及到微觀企業層面的碳排放成本分析。而這正是本文研究的重點。
1.2 碳排放成本內涵
環境問題的核心是減少碳排放量，以提高能源消耗效率。目前對于碳排放成本，全球學術界并沒有統一的定義。概括起來，包括以下幾種不同的定義：一是從生命周期出發，認為是建立包括產品生產、制造、物流、使用和廢棄而產生的有關碳排放代價及由此產生的補償等方面的內容；二是認為是企業為預防、計劃、控制碳排放而支出的一切費用，以及因超出既定的碳排放量而造成的一切損失之和；三是認為是企業在產品的生命周期過程中，為預防、控制、治理碳排放而取得預期環境效果和環境收益所發生的可用貨幣計量的各種經濟利益的流出。以上定義均從不同角度入手，反映了碳排放成本的性質和特點，體現了成本費用與損失的本質特征，但其范圍則在不同的層面上界定。有的界定于產品的生命周期，也有的界定于碳管理，還有的界定于超額排放量。這種不同的界定層面，形成了不同的表述。
為深入探討碳排放成本，本文將碳素流抽象為碳排放成本的本質并以其為核心，深入其流程過程中各工藝環節，歸集與其相關的能源、原料等含碳物質的運動中，解釋其物質流與價值流“合二為一”的科學規律，來構建其概念定義。將碳排放成本定義為：為滿足氣候變化下低碳經濟和可持續發展的要求，依據物質流與價值流互動變化影響規律，以碳素流過程為核心跟蹤、描繪與其相關的能源、原料等物質在企業工藝流程中的不同時間和空間所發生的耗費，并將其貨幣化而形成的一種成本費用。
本文選取了流程制造行業的典型代表――鋼鐵企業為研究對象，通過對鋼鐵企業碳素流動的追蹤分析，界定了其碳排放成本的和范圍，構建基于碳素流的碳排放成本核算模型，并對企業碳排放成本進行數據核算和分析，以改善現行的企業管理政策模式。
2 基于碳素流的企業碳排放成本核算模型構建
2.1 碳素流動與價值流動的基本邏輯關系
在流程制造企業中，物質常以某種元素作為典型（如本文是采用的鋼鐵企業的碳元素）進行分析，追求物質流路線的不斷變化。為研究流程中不同元素的流動規律，以及該規律對元素資源價值變化的影響作用，一般情況下，可選取流程中某一代表性元素C，探討其流動規律及對應的價值變動率?，F假設元素C是產品中的一個主要組成成分，可針對元素C繪制生產過程的元素流圖，其中，R代表資源投入量，Pi（i=1，2，3...n）為第i階段生產產品產量，Q i（i=1，2，3...n）為第i階段廢棄物的排放量[16]，見圖1。
根據上圖的元素C流圖看到，在企業生產流程的各個階段，元素C將依次發生一系列的物理和化學變化，每一階段的輸出端由兩部分組成，即有效利用價值（合格品價值）與廢棄價值（廢棄物價值）。流程制造企業在每一生產階段都會增加新的價值（成本）投入，從而推動了元素C價位的不斷提高；產品開始投入使用后，經過不斷磨損，元素C物質價值逐漸降低，隨之其價位也相應地降低。因此，根據此思路，繪制元素C價位的變化，見圖2、圖3。
在生產流程的不同階段，元素C都被分解為流向下一階段的有效利用與廢棄排放兩種物質成本，因此導致了其價位的不斷變化。圖2中可以看到，元素C的有效利用成本呈累計上升趨勢；而在圖3中，各階段的廢棄物價位在前階段呈現累計上升趨勢，但在使用廢棄階段則價位急劇
下降。這種依據元素C的物質流動所帶來的階段價位變化，是流程制造業碳排放成本核算的基礎之一。
鋼鐵企業的碳素流與其排放成本是密不可分的。對鋼鐵企業制造工藝流程進行碳素流運行規律的分析，是為了更好地掌握鋼鐵企業生產流程中的碳排放源，并對企業進行碳排放成本的管理。碳素流既表現為物質流，也表現為能量流。從物質流的角度看，鋼鐵企業的碳素能源的最終形式是碳排放物，這與成本乃至周邊環境負荷是息息相關的；而從能量流的角度來看，碳素能源是鋼鐵企業的主要燃料，構成能量流的主體[17]。因此，在核算企業某工序的碳排放成本流轉的存量或流量時，可以成本會計逐步結轉模式為基礎，運用“碳素流分析”手法，以每一過程或節點的物質流動和能量流動計算碳排放流轉成本。通過對單位工序流程的“流”分析，得到其實際碳排放量，并將資源流成本會計中“流”運動對環境系統的外部損害價值納入核算體系，使得碳排放成本的核算更加合理完整。其主要核算與分析模型見圖4。
2.2 碳排放成本核算模型構建
流程制造企業碳排放成本在企業連續生產流程或節點流轉，按各工序碳素的流向含量劃分，主要是原材料與能源成本、中間投入的人工成本，同時，資產設備的折舊以及相關制造費用等間接性費用也以此標準分配，從而形成產品（或在產品、半成品）的能源（碳）有效利用價值與廢棄物價值（碳排放內部成本），可構建計算公式為：
其中，RVi為第i流程或節點的碳素流成本；RUVi為第i流程或節點的碳流的有效利用價值；WLVi為第i流程或節點的廢棄物損失價值（碳排放內部成本）；WEIVi為第i流程或節點的廢棄物外部環境損害價值。結合鋼鐵企業的特征，以碳素流分析為標準，又可將后兩類的價值分解為：
上式中，Cmi為第i流程或節點的原材料輸入成本；Cei為第i流程或節點的能源輸入成本；Cli為第i流程或節點的人工成本；Cpi為第i流程或節點的制造費用；Qpi為第i流程或節點的合格品碳元素含量；Qwi為第i流程或節點的廢棄物碳元素含量。
流程企業碳外排所造成的環境污染與損害價值核算，可反映企業碳排放帶來的社會成本，揭示企業對低碳經濟和節能減排的社會責任履行情況。目前來說，在國外已經建立起了比較成熟穩定的數據庫進行分析，且在各種環境管理的業績評價中取得了較好的效果。其主要的方法包括基于端點模型的生命周期環境影響評價方法（LIME，Lifecycle Impact assessment Method based on Endpoint modeling），日本環境政策優先指數（JEPIX，Environmental Policy Priorities Index for Japan）和最大限界削減成本法（MAC，MaximumAbatement Cost method）等[18]?？紤]到國內尚未構建適合流程企業的碳排放外部損害成本的
計算標準，在綜合分析了以上幾種方法的優劣基礎上，本文引入了LIME方法。此法基于環境負荷物排放量進行環境影響評估，且包含范圍非常廣泛，目前已納入投入（資源的消耗）和輸出（廢棄物的排放）的物質數量達到1 000余種，都能夠將其轉化為貨幣價值予以評價。因此，比較適合流程制造企業的外部損害成本計算。其碳排放外部損害成本的計算公式如下：
WEIVi=∑m，ni=1，，j=1 WEIij×UEIVij
（4）
其中，WEIij為第i流程或節點的j種環境影響廢棄物排放量；UEIVij為第i流程或節點的j種廢棄物的單位環境
損害價值。
根據LIME數據庫資料進行計算后，可得出各物量中心的碳排放成本，并將成本連接起來可形成與其碳素流路線相匹配的資源價值流圖。從該圖中，可確定碳素流在各物量中心的成本與廢棄物損失價值、環境損害價值等數據資料，可為低碳經濟的現場診斷、分析與決策、成本損失控制，甚至為整個資源價值流路線的優化調整，都能提供有用的信息數據。由此可見，碳排放成本核算模型通過追蹤產成品和半成品在各個工藝流程的變化，能夠量化資源流程的各個因素，激勵企業管理層在產品開發、包裝設計、原料選擇等方面盡可能節能減排，實現發展經濟和保護環境的雙贏。其將內部碳流價值損失（碳排放內部成本）和外部損害價值相結合，能夠為企業確定整改的順序提供數據支持，從而使得企業改善后的內部碳流價值損失和外部損害價值最小化，符合可持續發展和循環經濟發展的要求。
3 鋼鐵企業碳排放成本核算案例分析
現代鋼鐵聯合企業是復雜的“鐵―煤”化工生產系統，工藝流程相對復雜。本文以國內某大型鋼鐵企業為例，根據其工藝流程，探討其碳排放成本核算問題。
3.1 鋼鐵公司工藝流程及物量中心的確定
該鋼鐵企業主要采用長流程生產工藝。根據單位工序“流”中的CO2排放量的特點，考慮到碳排放產生比較大的工序，并依據不同設備的運行情況，可將該公司的生產線劃分為五個物量中心：焦化物量中心、燒結物量中心、煉鐵物量中心、煉鋼物量中心和連鑄軋鋼物量中心。其相關模型構建見圖5。
3.2 各物量中心碳排放成本的計算
鋼鐵企業碳素流貫穿了企業全部物量中心，因此，可以通過現場記錄和實地測量的方式對各物量中心的輸入、輸出數據進行計量，得出各物量中心輸出資源的碳排放內部成本與碳排放外部環境損害成本[19]。
3.2.1 碳排放內部成本核算
依據該鋼鐵公司各工序產品的含碳能源、材料的耗用量，按照碳元素流向含量進行劃分，計算出各物量中心的材料成本、能源成本和系統成本，并按照碳元素的損失率計算出碳排放內部成本，計算結果見圖6。
3.2.2 碳排放外部損害成本的計算
鋼鐵企業的碳排放外部損害成本的計算主要是按照現場診斷的數據，計算各物量中心的CO2數量，并予以標準化，借鑒LIME模型進行匯總計算。結合本案例鋼鐵企業CO2的碳排放量數據，其外部損害成本計算結果見表1。
3.3 基于碳排放內部成本和碳排放外部環境損害成本的雙維度分析
根據上述鋼鐵企業各物量中心的碳排放內部成本和外部損害成本計算結果，可以進行碳排放內部成本――外部損害成本比較分析，見表1。
由表1可知，該鋼鐵企業在煉鋼環節的碳排放內部成本較小，成本為157 573元，而煉鋼環節的碳排放內部成本最大，成本為312 179元，而在碳排放外部損害成本方面，煉鋼環節的成本較小，成本為9 667.7元，連鑄軋鋼的外部損害成本較大，為351 087.41元。企業在制定改善方案時，可據此綜合考慮企業的碳排放內部碳素流成本和外部損害成本。
在本鋼鐵企業中，碳排放的重點主要集中在煉鐵和連鑄軋鋼兩個物量中心。其中，煉鐵的碳排放內部成本最大，因此，降低碳排放成本主要應從以下兩個方面入手：一是減少所需碳量，即降低還原比（焦比和燃料比），采用先進的技術，如高反應性焦炭技術和含碳熱壓球團技術；二是降低對碳的依賴，利用天然氣等氫系還原劑，以及廢塑料的再循環利用，促使其內部碳排放損害成本向左邊移動，則可減少碳排放損失成本。其次，連鑄軋鋼環節的碳排放外部損害成本最大，企業必須引起足夠的重視，否則，在不久的將來可能會產生相應的碳稅和碳排放權交易問題，在節能減排和低碳經濟中處于被動地位。反之，如果企業能夠未雨綢繆，通過改善工業流程、加大設備投資來減少碳排放量，短期內企業可能會增加成本投入，利潤隨之減少，但利潤減小的幅度可能小于外部損害成本的減少，在越來越重視發展環境問題的將來，企業將獲得未來的經濟利益流入。
使之標準化；③上表中參照2012年年末日元對人民幣的實時匯率為1∶0.072 44，LIME系數（元/kg）為0.125 28；④煉鋼工序碳排放所占比例小，其原因主要在于其能量主要來自于熱鐵水。
4 結論及未來研究方向
本文通過對流程企業生產流程中元素流的追蹤，探討了企業碳素流的物量計算，并借鑒價值流與成本逐步結轉方法，對企業碳排放成本進行核算。通過“碳排放內部成本――外部損害成本”的雙維度分析方法，開展綜合分析評價，可確定每個生產工藝的節能減排潛力。此外，結合案例對鋼鐵企業碳排放成本進行了數據計算與分析，使得鋼鐵企業準確厘清自身的碳排放成本，從而改善企業耗能結構和能源介質，以達到企業發展低碳經濟的模式創新。將此方法應用于實踐，無疑可對流程制造業開展低碳經濟、追求經濟效益與環保效果同步提高具有重要的理論和方法上的推廣意義。
本文的未來研究方向將集中到以下幾點：
（1）建立適合行業特點的碳排放成本核算模型。影響流程制造企業的碳排放因行業的流程結構、能源結構及技術裝備不同而各異，各行業必須根據自己的特點設計碳排放成本核算模型，用以幫助企業實現節能減排的目標。
（2）建立流程制造企業的統一的碳排放成本核算標準和評價指標體系。流程制造企業的生產運行是一項復雜的系統工程。因此，針對企業的碳排放成本問題，必須從整個制造流程入手，借助先進的計算機仿真技術，進一步建立行業碳排放成本考核指標體系，以有利于控制企業的碳排放問題，使企業在后德班時代企業競爭中爭取更多優勢。
（3）與其他流程制造企業一樣，鋼鐵生產與其他行業在產品、資源提供、污染物處理上存在許多交叉和聯系，共建工業生態園是發展低碳經濟的必然趨勢。因此，未來的碳排放成本管理研究將會針對工業園區的碳素流與價值流分析，設計工業園區碳排放成本核算模型，為工業園區的節能減排提供重要的管理工具，從而滿足可持續發展、低碳經濟發展戰略的需求。
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成本核算研究范文6
【關鍵詞】 高校； 成本核算； 作業成本法
一、引言
從20世紀末高校擴招開始，我國的高等教育已經轉向大眾化教育，高校招生人數以驚人的速度增長。2011年我國高校的招生規模達到675萬人，比1998年擴大了6.25倍，然而我國高等教育資源利用率低下，眾多高校負債經營，高校教育資源管理水平遠不能與高校招生規模增速相匹配，以致近年來社會各界普遍關注高校教育成本問題。2009年財政部下發的《高等學校會計制度（征求意見稿）的通知》要求高校改進會計核算制度，增強高校教育資源利用情況的透明度，促進高校提高資源的利用效率，以有限的資源最大化增強學校的核心競爭力。高校內部成本核算成為新的研究熱點。
二、高校內部成本核算存在的問題及成因
高校內部成本就是將一定時期內高校運營過程中發生的費用按性質分類、匯集和核算，計算出該時期內高校運營的費用總和。成本核算可以及時地為高校管理層提供準確的成本數據，為高校管理層的運營決策提供數據信息。以B高校為例，當前的高校成本核算主要存在以下問題。
第一，固定資產折舊處理不當導致成本信息失真。受長期計劃經濟觀念的影響，我國高校普遍忽略對內部成本的核算，忽視對成本構成的分析。高校按照舊會計制度進行財務管理時長期采用收付實現制作為會計基礎，而新制度要求高校的會計基礎變為權責發生制，由于缺乏經驗B高校在固定資產折舊提取方面處理不當，例如桌椅、沙發等資產并沒有按照質量和使用頻率等劃分折舊年限，而采取一刀切的折舊年限處理。另外，不同類別的固定資產折舊年限存在不合理之處。例如，按照現今高科技設備的更新換代速度推算，投影儀等多媒體設備折舊年限不合理，導致成本虛低。固定資產折舊處理不當導致高校內部成本核算過程中出現成本信息失真、財務數據缺乏穩定性等問題，使高校內部成本控制難度加大。
第二，高校內部沒有設置成本核算科室和相應的工作崗位，導致高校內部成本核算過于簡化，使得高校不能從會計報表中得到準確的成本信息，不利于高校內部成本的考核和控制管理。例如，B高校的成本核算是按照傳統的成本計算方法，但B高校不但有本科生、研究生和博士生，還有非學歷的培訓班。B高校在計算成本時，并沒有按照教學對象將支出分開，而是所有成本記在事業支出中，培訓班的成本和日常支出被加入到學校的成本中，導致學校的成本虛增。另外，B高校將本校與其他科研院所、企業聯合承擔的科研項目費用列入了科研成本，但此部分支出與培養學生無關，應與B高校承擔的社科基金和自然科學基金等基金項目支出分別進行會計處理，不計入高校成本中，以避免高校成本虛增。
第三，高校內部缺乏成本控制意識，成本核算觀念淡薄。當前的高校普遍缺乏資金成本觀念，對于應收應付賬款缺乏積極有效的管理規章制度，財務人員注重對資金流動情況的記錄，忽略資金的使用狀況和資金的時間價值，高校資金使用效率低下，財務費用占總成本的相對比例只升不降。缺乏成本控制意識增加了高校降低內部成本的難度，薄弱的成本核算觀念使高校將更多的精力、物力用于投資和高校擴建，而忽略了對高?？沙掷m發展能力的培養。
第四，無形資產的核算不詳細嚴謹。B高校目前自行開發取得的無形資產，申請過程中發生的部分費用記入了公務費和材料費中，報銷人員并未將申請無形資產產生的費用從日常業務費和材料費中細分出來，導致無形資產的實際成本高于賬面成本。此外，負責科研的教授沒有將與教學無關的材料單獨記賬，造成內部成本虛增。高校的數據信息和技術與產品等無形資產是學校的長期投入，能為學校提供長期的經濟和社會效益，但成本核算時并沒有納入核算范圍。對于高校自創的無形資產，在無形資產成本的核算通常僅以申請時所發生的費用作為無形資產的價值，而忽略無形資產的附加價值，造成內部成本虛減。
三、高校內部成本核算模型
當前我國各高校采用的財務軟件不統一，高校成本核算的計算方法也不相同，所以高校成本核算并未在全國范圍內有效開展。隨著高校財務管理改革的深入，高校財務信息將逐步公開接受社會監督，高校急需建立適用于自身情況的內部成本核算模型。本文基于作業成本法建立高校內部成本核算模型，模型如圖1所示。
（一）定義成本核算模型的五大要素
建立基于作業成本法的高校成本核算模型，首先需要五大要素：資源、作業、成本對象、成本動因和分配路徑，以及會計期間和組織結構兩個輔助要素。
1.高校內部成本核算中的資源是指為培養學生而進行的費用支出，主要包括教職工費用、教學經費、管理費用、部分科研費用、無形資產投入、固定資產折舊費等。高校的資源賬戶是一系列的具有層次結構的資源集合，通過細分資源賬戶實現多次分配，增加資源成本分配的準確性。
2.以往高校成本核算中，常以教職工的課時作為教職工作業的量化標準，但隨著高校科研工作的深入開展，多數教職工不但要承擔講課教學的任務，還需要承擔一定的科研任務。研究生的導師在完成科研任務過程中對研究生的培養和教育投入，也應該按照科研成果產出所支付的費用作為研究生培養費用計入教育成本核算中。
3.高校成本核算的成本對象是在校學生，包括碩士研究生和博士研究生，但不包括非學歷的培訓班學員等。
4.成本動因是指高校資源分配的原因，涵蓋了資源動因、作業動因和成本對象動因。
5.高校成本核算的分配路徑是按照科研、教學作為一級節點，按照年級、專業和學歷劃分二級節點。此外，當前的高校會計年度也應當根據教育周期、學校教學的組織、學費的收取等實際情況，按照教學學年劃分。
（二）建立成本核算模型
按照高校當前的學院專業設置情況建立n個學生培養中心，選擇資源動因，根據資源動因把各項資源消耗向學生培養中心進行分攤，形成成本庫的成本。
設學生培養中心的成本庫成本矩陣為C0，如公式1所示。
高校的組織結構通常為下設多個二級學院，二級學院再下設多個專業。在計算高校內部成本時，可以由各個專業先按照各自實際情況計算出培養學生成本；再由二級學院匯總到學校。采用從下到上的多層級成本核算，不但可以為學校管理層提供相對準確的數據信息，還可使各級管理者分辨出工作中的增值工作和非增值工作，有利于高校減少無效的作業，降低高校內部成本，提高高校自身的核心競爭力，使高校教育科研資源合理高效分配和使用。
四、高校內部成本核算的實證分析
本文以北京B高校管理學院會計專業本科某班和會計專業碩士研究生的培養成本為例，本科生班級人數與碩士研究生人數均為23人，為方便計算分別簡稱為甲組和乙組。
假定管理學院該學年僅招收一個會計專業本科班和碩士研究生班，首先確定作業中心。學校培養學生需要經過教學（簡稱教學作業）、培養學生科研能力（簡稱科研作業）、培養學生實際操作動手能力（簡稱實習作業）和相關學生工作（簡稱學工作業）。
確定作業中心之后，根據學院會計記錄匯總歸集各作業中心成本庫費用、計算成本動因率。參照2010年和2011年管理學院的歷史數據，學院全部運營費用為40萬元，且學院所有運營間接費用都是由以上四個作業引起。成本核算期為2010年9月1日至2011年8月31日。根據學院會計賬目記載，成本核算期間內消耗的人工費用為17.6萬元，折舊費用為12.4萬元，材料費用為6.4萬元，管理費用為3.6萬元。為了簡化計算，財務費用等計入管理費用。
以教學作業為例，教學作業消耗三種資源：教師人工、教學材料和資產設備折舊。學院的管理費用為2.5萬元，工資成本額為3.5萬元，資產設備折舊為2.5萬元，材料成本額為1.6萬元。教學作業成本單如表1所示。
按照相同的方法計算科研作業、實習作業、學工作業的成本單，計算出各作業成本庫的總成本額依次為14萬元、6萬元和2萬元。根據計算出的成本單，確定各作業的成本動因及成本動因量，計算各作業的成本動因率，如表2所示。
列出成本單并計算出成本動因率之后，統計各作業的作業動因率，并計算出甲乙兩組學生各自的教育成本，如表3所示。
按照傳統的成本核算方法，甲組和乙組的教育成本是相同的，也就是在計算教育成本時，以高校總的教育費用支出除以在校生人數得出單位教育成本，而忽略了在培養不同學歷的學生時需要投入不同的教職工人工費用和科研材料費用等，使得教育成本并不能如實反映實際情況。本文采用基于作業成本法的成本核算模型，得出不同學歷的學生教育成本存在較大差異，如表4所示。
高校內部成本核算實際操作過程中，應當注意避免為求數據準確而使財務人員增加過多的工作量，或者由于內部成本核算流程過于復雜而導致管理成本明顯上升。建議高校根據自身情況，計算出某些專業不同學歷的學生培養成本，求出本科生、研究生和博士生的教育成本差異倍數，再以總成本除以加權學生數求得平均的學生教育成本，不但可以增加成本信息的準確性，也可以避免過度增加財務人員的工作量。
五、結束語
2012年來多數高校負債運營帶來的問題和潛在的風險已經引起多方重視，高校在面對高考人數降低、高校生源減少、職業技術學院競爭力增強等考驗時，完善高校的內部成本核算將有利于高校加強內部成本控制，有利于完善高校的預算管理，使高校在激烈競爭中爭取到優秀生源并保持穩定和可持續發展。
【參考文獻】
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