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摘要：本文從會計穩健性角度出發，實證研究內部控制有效性的經濟后果。結果發現，與其他利益主體相比，公司管理層由于直接參與公司經營管理，是公司信息優勢一方，同時其與其他利益主體之間的利益沖突是的其有動機和可能性進行盈余管理。而內部控制作為一項內部治理機制，對管理層機會主義行為有一定約束作用，從而有利于會計穩健性水平的提高。本文研究也表明，應計盈余管理對會計穩健性有負向，而內部控制質量的提高則有助于提高會計穩健性水平。
關鍵詞：內部控制;盈余管理;會計穩健性
一、引言
會計信息不僅是投資者做出決策的依據，對維持公司契約有效有重要作用。會計穩健性又被稱為謹慎性原則，我國的會計基本準則規定，企業對交易或事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或收益、低估負債或者費用（楊華軍，2007）。國內外學者的研究表明，影響會計穩健性的因素內部控制與企業盈余管理等。研究內部控制與會計穩健性之間的關系可以明晰內部控制是否能在會計信息生產過程中保障對“壞消息”的確認比“好消息”更為及時，進一步豐富了對內部控制經濟后果的研究。且已有研究已經表明公司特定特征對會計穩健性和應計盈余管理有相反的影響，但還未有研究綜合考慮內部控制和應計盈余管理對會計穩健性的影響。本文以我國上市公司為研究樣本，運用迪博內部控制指數度量內部控制質量，分析內部控制、應計盈余管理與會計穩健性之間的關系。
二、理論分析與研究假設
從會計穩健性產生的根源來講，Watts認為，公司契約是會計穩健性產生的重要根源，現代企業是各種契約的集合體，由于契約的不完全性以及管理層與所有者之間利益的不一致性，管理層為了謀取自身利益有動機通過機會主義行為，損害所有者和債權人的利益。管理層為了實現利潤目標，降低資本成本，可能會選擇激進的會計處理方法，進行盈余管理，降低公司會計穩健性。并且，高質量的內部控制通過科學的決策機制、以及執行和監督機制，形成對管理層權力的有效制衡，防止其利用激進會計處理方法謀取私利的行為發生。另一方面，內部控制質量高的企業有動機加強對債務契約的執行力度，進而增強債務契約對管理層機會主義行為的約束，增進會計穩健性。據此，本文提出如下假設：假設1：內部控制質量越高，會計穩健性越高；假設2：應計盈余管理水平越高，會計穩健性水平越低。
三、研究設計
（一）會計穩健性的計量
本文借鑒Khan和Watts提出的會計穩健性衡量指標，該指標的構建Basu模型為基礎。先構建傳統的Basu模型，然后以公司規模（SIZE）、市賬比（MB）、資產負債率（LEV）為替代變量分別構建衡量盈余（Earn）對好消息和壞消息的反應程度如式（2）、（3），然后將其帶入公式（1）得到公式（5），對公式（5）回歸所得相應系數代入式（3），計算結果即為會計穩健性指標CSCORE。其中IC-INDEX表示內部控制質量，AEM表示應計盈余管理程度，該指標越大，應計盈余管理程度越高，CONTRL表示控制變量。
四、實證分析
（一）數據來源及特征分析
本文以2002年到2016年我國滬、深兩市上市公司為研究對象，以stata14為工具進行數據處理和分析，剔除ST、金融類及內部控制指數和控制變量數據缺失的公司，為了消除異常值的影響，本文對所有連續變量均在1%分位和99%分位數上進行Winsorize縮尾處理，共獲得27873個樣本數據。根據本文模型設計和數據選取對本文個主要變量進行描述性統計分析和皮爾遜相關系數分析。分析發現CSCORE最大值和最小值分別為-215.2和517.5，標準差131.7，表明我國上市公司會計穩健性有較大差別；IC-INDEX均值652.51，第二十五分位數618.58，說明我國上市公司大多數比較內部控制質量較好，但內部控制質量差距任然較大；AEM最大值和最小值分別為0和1.61。并且，被解釋變量CSCORE和解釋變量IC-INDEX及AEM之間的相關系數均不超過0.2，說明各主要變量之間不存在嚴重的多重共線性。
（二）實證分析和穩健性檢驗
根據樣本公司數據，對本文模型進行回歸和檢驗?？梢钥闯?，本文模型的擬合優度R2和調整R2均為0.816，F值為3332，說明該模型擬合程度較好，線性關系顯著，具有較好解釋力度。內部控制質量（IC-INDEX）與會計穩健性（CSCORE）在1%的顯著性水平上正相關，表明公司內部控制質量越高，會計穩健性程度越高，假設1得到驗證；應計盈余管理（AEM）與會計穩健性（CSCORE）在1%的水平上顯著負相關，表明公司應計盈余管理程度越高，會計穩健性水平越低，假設2得到驗證。為了使研究結論更加穩健，本文以內部控制信息披露指數作為內部控制質量的替代變量對上述實證分析進行穩健性檢驗，結果沒有顯著變化，表明本文的實證分析具有穩定性。
五、研究結論和局限性
與其他利益主體相比，公司管理層由于直接參與公司經營管理，是公司信息優勢一方，同時其與其他利益主體之間的利益沖突是的其有動機和可能性進行盈余管理，操縱利潤，采用激進會計政策，損害公司會計穩健性，而內部控制作為一項內部治理機制，對管理層機會主義行為有一定約束作用，從而有利于會計穩健性水平的提高。本文研究也表明，應計盈余管理對會計穩健性有負向，而內部控制質量的提高則有助于提高會計穩健性水平。本文的主要局限性在于未考慮應計盈余管理也可能會對內部控制產生影響。
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作者:李振 涂秋月 單位:云南國土資源職業學院 國電陽宗海發電有限公司
