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資產審計報告范文1
國內外現狀和技術發展趨勢，對產業發展的作用與影響，產業關聯度分析，市場分析，與國家高技術產業化專項總體思路、原則、目標等相關聯情況；
二、項目的技術基礎
成果來源及知識產權情況，已完成的研究開發工作及中試情況和鑒定年限，技術或工藝特點以及與現有技術或工藝比較所具有的優勢，該重大關鍵技術的突破對行業技術進步的重要意義和作用；
三、建設方案
項目的產能規模、建設的主要內容、采用的工藝技術路線與技術特點、設備選型及主要技術經濟指標、建設地點、建設工期和進度安排、建設期管理等；
四、環境保護、資源綜合利用、節能措施
環境污染防治、原材料供應及外部配套條件落實情況等；
五、項目法人基本情況
包括所有制性質、主管業務、近三年來的銷售收入、利潤、稅金、固定資產、資產負債率、銀行信用等級、項目負責人基本情況及主要股東概況；
六、投資
項目總投資規模，投資使用方案、資金籌措方案以及貸款償還計劃；
七、項目財務分析、經濟分析及主要指標
內部收益率、投資利潤率、投資回收期、貸款償還期等指標的計算和評估，項目風險分析，經濟效益和社會效益分析。
八、資金申請報告附件：
1、銀行承貸證明（省分行以上）文件；
2、項目法人近三年的經營狀況（包括損益表、資產負債表、現金流量表）和項目法人自籌資金保證落實文件；
3、地方、部門配套資金及其它資金來源證明文件；
4、前期科研成果證明材料（需經權威機構認證或出具技術檢測報告、專利證書等）；前期科研成果的成熟度，應能夠滿足產業化試驗或產業化示范的要求；
5、相應的環境保護主管部門意見；
6、有關部門出具的產品生產、經營許可文件（醫藥、生物、農藥、信息安全產品等）；
資產審計報告范文2
關鍵詞：保留意見；否定意見；類型確認
一、審計意見的相關理論
作為獨立第三者的注冊會計師根據《中國注冊會計師執業準則》，包括《中國注冊會計師鑒證業務基本準則》和《中國注冊會計師審計準則》，在實施必要的審計程序后對上市公司的財務報告的合法性、公允性發表意見，其根本的目的在于提高報告信息的可靠性，增加投資者的決策相關性。由《中國注冊會計師審計準則第1501號－審計報告》和《中國注冊會計師審計準則第1502號－非標準審計報告》可知，審計意見分為標準無保留意見和非標準無保留意見，非標準審計報告包括帶強調事項段的無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見四類。
二、區分審計報告類型的重要依據
注冊會計師在出具保留意見、否定意見和無法表示意見的審計報告時，要判斷不符合國家的企業會計準則和相關會計制度的規定或因審計范圍受到限制是否影響重大，往往離不開重要性水平。在其他條件相同的情況下，重要性水平是考慮審計報告類型的重要依據。如果某項錯報或審計范圍受到限制對被審計單位會計報表的影響并不重要，預計也不會對未來各期會計報表產生重要影響，注冊會計師就可出具無保留意見的審計報告。
1.錯報金額與重要性水平的比較
根據《獨立審計具體準則第10號――審計重要性》，重要性是指被審計單位會計報表中錯報的嚴重程度，這一程度在特定環境下可能影響會計報表使用人的判斷或決策。在確定審計程序的性質、時間和范圍以及評價審計結果時，注冊會計師應當合理運用重要性原則。注冊會計師對重要性水平的評估取決于被審計單位的具體情況、會計報表項目的性質和自身的專業判斷。注冊會計師在運用重要性原則時，應當考慮錯報的金額和性質，并合理選用重要性水平的判斷基礎，采用固定比率、變動比率等確定會計報表層次的重要性水平。重要性水平的判斷基礎通常包括資產總額、凈資產、營業收入、凈利潤等。例如注冊會計師可以采用資產總額的0.5％～1％，凈資產的1％，營業收入的0.5％～1％或凈利潤的5％～10％等，確定重要性水平。驗證重要性水平是否合適的方法是將其納入計算財務指標體系中，觀察對財務指標的影響。測試時，運用的財務指標既涉及資產負債表又涉及利潤表和其他財務資料時更加有效，如凈資產收益率。
下面將錯報金額(或審計范圍受到限制金額)與重要性水平進行比較，以判斷出具審計報告的類型。
(1)錯報金額不重要
當錯報金額或審計范圍受到限制而影響的金額不大，遠遠低于重要性水平，不至于影響會計報表使用人的決策，因而注冊會計師認為該金額是不重要的，就可以出具無保留意見的審計報告。例如，被審計單位辦公用品直接作為管理費用，因其金額很小，錯報就不重要，可以出具無保留意見的審計報告。
(2)錯報金額重要但就會計報表整體而言是公允的
當錯報金額或審計范圍受到限制的金額超過重要性水平，在某些方面影響會計報表使用人的決策，但對會計報表整體而言仍然是公允的，注冊會計師可以出具保留意見的審計報告。例如，被審計單位在資產負債表日擁有的存貨金額較大(超過重要性水平)，已將其用作商業銀行貸款抵押品，但沒有在會計報表附注中進行披露。如果其他商業銀行利用該會計報表進行貸款決策，因不了解存貨已作抵押就會受到一定影響。但存貨的錯報并不影響現金、應收賬款和其他會計報表項目以及整個會計報表，因此，注冊會計師出具保留意見的審計報告是合適的。
(3)錯報金額非常重大且影響非常廣泛以至會計報表整體公允性存在問題
當錯報金額或審計范圍受到限制的金額非常重大且影響又非常廣泛，將會全面影響會計報表使用人的決策，注冊會計師應當出具否定意見或無法表示意見的審計報告。例如，被審計單位在資產負債表日擁有的存貨金額很大，遠遠超過重要性水平。如果存貨出現錯報，對會計報表許多項目乃至整個會計報表都會產生影響。因此，注冊會計師需要考慮存貨錯報對凈資產、流動資產、營運資本、資產總額、銷售成本、利潤總額、所得稅、稅后凈利潤的綜合影響。在判斷綜合影響時，必須考慮該項目對會計報表其他項目的影響程度，亦即牽扯性?，F金和應收賬款之間的分類不當只會影響這兩個賬戶，因此并無牽扯性；而一項重要的銷售業務沒有入賬則影響應收賬款、流動資產、資產總額、銷售收入、所得稅、利潤總額、凈利潤、留存收益等，因此牽扯性很廣。一項錯報金額或審計范圍受到限制的金額產生的牽扯性越廣，注冊會計師出具否定或無法表示意見的審計報告的可能性就越大。例如，注冊會計師可能對現金與應收賬款的分類不當出具保留意見的審計報告，而對相同金額的銷售業務沒有入賬則出具否定意見的審計報告。
2.判斷錯報金額產生的影響
在實際工作中，確定錯報金額或審計范圍受到限制的金額對會計報表的影響程度并不容易，需要根據具體情況進行判斷。
如果因會計政策的選用、會計估計的作出或會計報表的披露不符合國家的企業會計準則和相關會計制度的規定，注冊會計師應當采取以下措施判斷錯報金額產生的影響：
(1)將錯報金額與重要性水平比較。注冊會計師應當將被審計單位拒絕調整的錯報金額與推斷的尚未發現的錯報金額綜合起來，判斷是否對會計報表使用人的決策產生影響，并重點考慮錯報金額的牽扯性。
(2)確定錯報的可計量性。有時，錯報金額是難以計量的。例如，被審計單位拒絕披露當前的訴訟案件或在資產負債表日后購入的公司。在此情況下，注冊會計師要判斷事項涉及的金額可能對會計報表使用人決策造成的影響。
(3)確定錯報的性質。錯報性質的不同對會計報表使用人的決策產生的影響不一樣，對注冊會計師出具審計報告類型的影響也不一樣。
如果因審計范圍受到限制，無法獲取充分、適當的審計證據，注冊會計師應當將由此引起的錯報與重要性水平進行比較，并考慮其牽扯性。與前一種情況引起的錯報相比，注冊會計師判斷因審計范圍受到限制引起的錯報更加困難，主觀性更強。
當注冊會計師認定整個會計報表是公允表達的情況下，由于某種事項的存在，使無保留意見的條件不完全具備，影響了被審計單位會計報表的表達，注冊會計師會對影響事項提出保留意見。而只有當注冊會計師確信整個會計報表存在嚴重錯報，以致根本不能按照企業會計準則和企業會計制度公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量時，注冊會計師才發表否定意見的審計報告。但在審計實務中，由于兩者的界限需要注冊會計師的專業判斷，曾出現許多用保留意見代替否定意見和對相似情況發表不同審計意見的事項，降低了審計報告的使用效能。
在實務中，根據資料一般會算出財務報表層次的重要性水平，注冊會計師判斷審計意見時，一般將已經識別尚未更正錯報匯總金額與重要性水平進行比較，同時考慮該錯報對報表使用者的影響程度以此來判斷意見。，注冊會計師運用重要性水平時，下列錯報會影響會計報表使用者的決策，注冊會計師應當從性質上考慮其重要性：(1)涉及舞弊與違法行為的錯報，(2)影響收益趨勢的錯報；(3)可能引起履行合同義務的錯報；(4)不期望出現的錯報。例如：某公司2008年度財務報表層次的重要性水平為120萬元。當已經識別尚未更正錯報匯總金額小于120萬元時，發表標準無保留意見；當少提壞賬準備140萬元時，錯報大于重要性水平，則發表保留意見；當有1200萬元的固定資產未轉投資性房地產時，也是發表保留意見。到底錯報高于重要性水平多少時發表否定意見，沒有一個固定的標準。在審計實務中，意見的判斷取決于注冊會計師的職業判斷，注冊會計師以“已”之心度公眾(報表使用者)之腹(影響決策的錯報)，不同注冊會計師針對同一錯報可能得出的意見不一樣。若出現錯報影響到原財務報表盈虧互轉的情況，注冊會計師應發表否定意見。
三、案例分析
注冊會計師2009年4月18日完成了對XYZ公司2008年度財務報表審計工作，發現如下情況：
第一，2009年2月5日經最高法院判決，XYZ公司2008年3月涉及的侵權賠償訴訟敗訴，賠償105萬元，XYZ公司于實際支付時計入2009年2月份的帳上，注冊會計師建議XYZ公司調整2008年度財務報表遭到拒絕。XYZ公司2008年度利潤總額為91萬元。該事項屬于需要調整的期后事項，如果調整2008年度財務報表，將使利潤盈虧逆轉，利潤總額由91萬元變為-14萬元，屬于性質嚴重的錯報，毫無疑問應該發表否定意見的審計報告。
如果該公司2008年度財務報表層次的重要性水平為60萬元，該公司侵權賠償金額為70萬元，應當作為需要調整的期后事項進行處理，需要調整的金額超過了重要XYZ公司性水平，但不至于發表否定意見，因此應當出具保留意見的審計報告。
第二，注冊會計師審計某公司2008年會計報表時，確定其會計報表的重要性水平為450萬元，主要是關注到以下兩種情況：一是該公司2008年停止使用且準備處置的固定資產在2008年沒有計提折舊570萬元；二是該公司對合同約定采用到岸價格的一筆2008年12月25日發出的銷售給英國B公司的業務確認主營業務收入620萬元。注冊會計師在判斷出具審計報告的審計意見的類型時，認為該公司不予調整的固定資產少計提折舊情況會導致出具保留意見，但該公司不予調整的多計收入情況會導致出具否定意見。最終，注冊會計師對該公司2008年會計報表發表了否定意見的審計報告。
資產審計報告范文3
2001年上市公司年度會計報表審計中，共有159家上市公司被注冊會計師出具了非標準無保留審計意見的審計報告。非標準無保留審計意見的審計報告包括帶說明段無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕表示意見的審計報告。這些非標準無保留審計意見涉及的事項主要包括：(1)上市公司持續經營能力存在重大不確定性；(2)資產減值準備計提的金額難以估計；(3)會計政策、會計估計變更及重大會計差錯更正；(4)控股股東和其他關聯方占用上市公司資金；(5)強調某一重大事項。從審計報告的質量看，大多數會計師事務所出具的審計報告意見類型定性準確，用詞規范，便于理解和使用。但也有一些審計報告意見類型定性不準，邏輯不清，表述不當，用詞晦澀，難以理解和使用。某些會計師事務所在獨立性方面存在問題，不按獨立審計準則的要求出具審計報告。比較突出的現象是，以拒絕表示意見或保留意見代替否定意見，以保留意見代替拒絕表示意見，以帶說明段的無保留意見代替保留意見或拒絕表示意見。
從我們的分析看，由于中國證監會在2001年底了《公開發行證券的公司信息披露編報規則第14號--非標準無保留審計意見及其涉及事項的處理》，對于上市公司拒絕就明顯違反會計準則、制度及相關信息披露規范規定的事項做出調整，或者調整后注冊會計師認為其仍然明顯違反會計準則、制度及相關信息披露規范規定，進而出具了非標準無保留審計意見的，證券交易所應當在上市公司定期報告披露后，立即對其股票實行停牌處理，并要求上市公司限期糾正。在這種壓力下，上市公司規避非標準無保留審計意見的動機明顯增強，會計師事務所面臨的壓力也大大增加。某些會計師事務所在能夠確定被審計單位明顯違反會計準則和會計制度的情況下，不再執行必要的審計程序，以審計范圍受到限制為由出具保留意見或拒絕表示意見的審計報告，甚至出具帶說明段無保留意見的審計報告。這樣一來，就回避了對上市公司是否明顯違反會計準則和會計制度發表意見。當然，根據有關部門的核查，某些會計師事務所出具的標準無保留意見審計報告同樣存在著一定問題，這種報告的隱蔽性更大，給會計報表使用者帶來的危害也更大。為此，我們進一步研究了2001年上市公司的159份非標準無保留審計意見的審計報告，并對2001年之前的審計報告進行統計分析?，F對其中的幾個共性問題提出我們的看法與大家討論，并就如何出具審計報告談一些意見。需要說明的是，這些問題并不針對哪一家會計師事務所，而是希望通過討論，引起大家對這些問題的注意，使審計報告質量在以后年度得到進一步的改善和提高。
關于持續經營能力問題
1997年到2001年約有150份審計報告明確提及了上市公司的持續經營能力問題，其中55份為拒絕表示意見，4份為否定意見，61份為保留意見，30份為帶說明段無保留意見。
許多會計師事務所在帶說明段無保留意見或在保留意見段之后增加說明段提及持續經營能力問題，也有相當一部分會計師事務所在拒絕意見的審計報告中提及持續經營能力問題，極少部分會計師事務所在否定意見的審計報告中提及持續經營能力問題。
許多會計報表使用者反映，一些上市公司的持續經營能力問題及其披露并不存在顯著差異，而會計師事務所在審計報告說明段中的表述也不存在顯著差異，但審計意見類型卻差異很大。把持續經營能力問題簡單地放在意見段之后，或等同于審計范圍受到限制，出具保留意見或拒絕意見的審計報告，致使審計報告的有用性受到影響，甚至產生誤導作用。持續經營能力問題實際上是一個重大不確定事項。對不確定事項，我們可以進行如下分析。
1.不確定事項不等于審計范圍受到限制。不確定事項包括或有事項，但范圍比或有事項大，主要是過去交易或事項形成的一種狀況，其結果須通過未來事情的發生或不發生予以證實。任何不確定事項都包括兩個方面：一是已經發生的事項，二是尚未發生的事項。注冊會計師對已經發生的事項有可能獲取充分、適當的審計證據，而對尚未發生的事項則無能為力，審計證據有可能在將來才能獲取。因此，不確定事項并不等于審計范圍受到限制。不能遇到不確定事項，就簡單地出具保留意見或拒絕發表意見的審計報告。
2.不確定事項不等于被審計單位沒有遵守企業會計準則和會計制度。不確定事項與被審計單位沒有遵守企業會計準則和會計制度是兩碼事。如果被審計單位按照會計準則和會計制度對不確定事項進行了適當會計處理和披露，就不算違反企業會計準則和會計制度。
持續經營能力問題是比較復雜的不確定事項。如果被審計單位在會計報表中進行了適當披露，注冊會計師應出具無保留意見的審計報告，并在意見段之后增加說明段，描述導致對持續經營能力產生重大疑慮的主要事項或情況以及管理當局擬采取的改善措施。如果被審計單位未在會計報表中進行適當披露，注冊會計師應當出具保留意見或否定意見的審計報告，并在意見段之前的說明段中描述導致對持續經營能力產生重大疑慮的主要事項或情況，以及持續經營能力存在重大不確定性的事實，并指明被審計單位未在會計報表中進行適當披露。
3.如果認為被審計單位編制會計報表所依據的持續經營假設不再合理，而被審計單位仍按持續經營假設編制會計報表，注冊會計師應當出具否定意見的審計報告。如果認為被審計單位編制會計報表所依據的持續經營假設不再合理，且被審計單位已按其他基礎重新編制了會計報表，注冊會計師應當按照《獨立審計實務公告第6號——特殊目的業務審計報告》的規定辦理。
4.如果被審計單位存在可能導致注冊會計師對持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況，但管理當局拒絕就持續經營能力作出書面評價，而會計報表仍按持續經營假設基礎編制，注冊會計師應當出具保留意見或否定意見的審計報告。
關于對重大事項強調問題
2001年上市公司年度會計報表審計中，共有124份非標準無保留意見的審計報告在意見段之后增加了說明段，其中97份為帶說明段無保留意見的審計報告，27份為意見段之后帶說明段的保留意見的審計報告。涉及的事項主要包括八項減值準備計提、未決訴訟、大額逾期借款、持續經營能力、重大交易事項的法律手續不完備、關聯方占款以及為關聯方擔保等關聯交易、資產重組、提及其他注冊會計師、前任注冊會計師或專家的工作、補貼收入、非經常性損益、一次易取得的收入占主營業務收入比重較大、會計政策和會計估計發生變更等。上述事項固然屬于重大事項，然而有些事項放在意見段之后的說明段是不合適的，需要實施必要的審計程序，把問題搞清楚。為了規范注冊會計師出具帶說明段的無保留意見和保留意見的審計報告，我們在近期修訂的《獨立審計具體準則第7號——審計報告》中明確規定，當存在下列情形之一時，注冊會計師應在無保留意見或保留意見審計報告的意見段之后增加說明段：(1)強調有關持續經營的重大事項；(2)存在可能影響會計報表的重大或有負債；(3)會計政策、會計估計發生變更且對會計報表產生重大影響；(4)與已審計會計報表一同披露的其他信息與已審計會計報表存在重大不一致；(5)更新前期審計意見；(6)強調某一重大事項(持續經營除外)。注冊會計師應當在說明段中指明，“此外，我們提醒會計報表使用者關注……。本段內容并不構成對會計報表的任何保留，也不影響已發表的審計意見類型”。通過采取這樣的措施，一方面可以明確注冊會計師的法律責任，在一定程度上遏制某些會計師事務所以描述事項代替發表意見的行為，防止把本應發表保留甚至否定意見的事項放在意見段后表述，另一方面也可以提醒會計報表使用人更加明確地理解審計報告的意見類型。此外，我們還在起草的《中國注冊會計師執業規范指南第5號——審計報告(試行)》中作出了一些禁止性的規定，限制把某些事項放在意見段之后的說明段中作出表述。
關于資產減值準備計提問題
2001年上市公司年度會計報表審計中，約有50份非標準無保留意見的審計報告涉及了上市公司的資產減值準備問題，其中28份為帶說明段無保留意見，10份為保留意見，12份為拒絕表示意見。在各項資產減值準備中，涉及壞賬準備的比重較大，有41份，短期投資跌價準備2份，存貨跌價準備7份，長期投資減值準備9份，固定資產減值準備4份，無形資產減值準備2份，在建工程減值準備4份，委托貸款減值準備2份(有的審計報告涉及若干項減值準備)。此外，還有若干份審計報告僅僅提及了應收款項本身，未明確提及減值準備問題。
從目前來看，上市公司對資產減值準備的計提出現了兩種傾向，一種傾向是出于增發、配股或保持業績的需要，少提或不提資產減值準備，另一種傾向是為以后的資產重組、扭虧為盈、保住上市資格或避免ST處理打基礎，而多提資產減值準備。從50份非標準無保留意見的審計報告來看，有相當一部分會計師事務所僅在意見段之后的說明段中描述了被審計單位計提減值準備的事實，而未對減值準備計提的充分性與合理性作出實質性判斷；還有一部分會計師事務所以審計范圍受限從而無法獲取充分、適當的審計證據為由，同樣未對減值準備計提的充分性與合理性作出實質性的判斷。應當指出的是，資產減值準備計提屬于會計估計而非不確定事項。這種現象的出現固然與上市公司編制虛假財務報告的動機以及資產減值準備計提的復雜性有關，但也反映了某些會計師事務所獨立性存在問題、未能勤勉盡責的情況，從而為會計報表使用者提供的信息有用性大大降低，浪費了社會資源。
為了進一步規范出具恰當的審計報告，我們在近期起草的《中國注冊會計師執業規范指南第5號--審計報告(試行)》中明確規定：(1)如果認為被審計單位管理當局作出的重大會計估計是合理的，并進行了適當披露，注冊會計師決定出具無保留意見的審計報告時，不應在審計報告的意見段之后增加說明段對重大會計估計事項作出強調；如果管理當局作出了重大會計估計變更，且變更是合理的，并進行了適當的披露，注冊會計師應當在審計報告的意見段之后增加說明段，以強調說明有關會計估計的變更事項及其對會計報表的影響。(2)如果認為被審計單位管理當局作出的重大會計估計不合理，注冊會計師應當出具保留意見或否定意見的審計報告。(3)如果審計范圍受到被審計單位或客觀條件的限制，以致無法評價重大會計估計的合理性，注冊會計師應當出具保留意見或拒絕發表意見的審計報告。
關于提及其他主體的工作
注冊會計師在出具審計報告時，提及其他主體工作的情況時有發生，被提及的主體通常涉及其他注冊會計師、前任注冊會計師以及專家。根據統計，在1993-2001年之間，提及其他注冊會計師的審計報告約有50份，提及前任注冊會計師的審計報告約有20份，提及專家的審計報告約有10份。
1.提及其他注冊會計師的工作。近年來，某些會計師事務所以帶說明段無保留意見的審計報告方式提及其他注冊會計師的現象比較突出，通常采用“(完全)依賴于其他會計師事務所審計報告的審計意見”以及“根據我們的審計及其他會計師事務所的審計報告……”等措辭。此外，某些會計師事務所在出具保留意見審計報告時也使用了“我們未復核”或“(完全)依賴于其他會計師事務所審計報告的審計意見”等責任不清的表述方式，或未在審計報告中充分解釋無法信賴其他注冊會計師工作的理由等。眾所周知，某些上市公司年度利潤主要來源于其子公司，而這些子公司往往是設在境內的高科技公司或設在境外的銷售公司，潛藏著很大的財務欺詐風險。主審注冊會計師不對境外子公司進行審計，或無法對境外會計師事務所的工作底稿進行復核，只在審計報告中提及其他注冊會計師的工作，回避可能承擔審計責任的做法并不妥。
為了進一步規范注冊會計師在審計報告中提及其他注冊會計師的行為，我們在近期起草的《中國注冊會計師執業規范指南第5號--審計報告(試行)》中進一步明確規定：(1)如果對其他注冊會計師的專業勝任能力和獨立性均表示滿意，對其一貫執業情況等方面已經熟知并認為良好，且對其他注冊會計師本次的審計范圍和審計工作質量感到滿意，主審注冊會計師一般不應在審計報告中提及其他注冊會計師的工作；(2)主審注冊會計師出具無保留意見的審計報告時，不應在審計報告中的引言段、范圍段和意見段提及其他注冊會計師的工作，也不應在意見段之后增加說明段提及其他注冊會計師的工作，以免被誤認為是發表保留意見或者把責任分攤給其他注冊會計師；(3)如果無法對其他注冊會計師的工作進行復核或其他注冊會計師的工作不能滿足要求，且無法直接實施必要的審計程序，主審注冊會計師應當出具保留意見或無法表示意見的審計報告，并考慮在審計報告中提及其他注冊會計師的工作，但不應被視為將其責任分攤給其他注冊會計師；(4)主審注冊會計師如果決定在審計報告中提及其他注冊會計師的工作，應當在意見段之前的說明段指明雙方的審計范圍，及由其他注冊會計師審計的資產總額、營業收入或其他重要項目占被審計單位會計報表整體各該項目的比例，清楚地說明導致所發表意見的主要原因，并在可能情況下，指出其對會計報表反映的影響程度；(5)主審注冊會計師在出具保留意見或無法表示意見的審計報告時，不應使用“我們未復核經其他會計師事務所審計的貴公司所屬子公司的會計報表”、“我們完全(或部分地)依賴于(或基于)其他會計師事務所審計報告的審計意見”、“根據我們的審計及其他會計師事務所的審計報告……”或類似表述。
2.提及前任注冊會計師的工作。當上市公司變更會計師事務所時，通常會出現在審計報告中提及前任注冊會計師的問題。根據統計，有相當一部分后任注冊會計師在審計報告中提及前任注冊會計師時，不符合《獨立審計準則第14號——期初余額》的要求。比如，在保留意見的審計報告中僅僅簡單描述“上年度會計報表經XXX會計師事務所審計”的事實，而沒有明確期初余額對所審計會計報表的影響；甚至有個別會計師事務所在說明段中使用“貴公司上年度會計報表非由我所審計，我們對本年度會計報表期初余額不予置評”的措辭。
我們認為，如果期初余額對本期會計報表不存在重大影響，后任注冊會計師不應在審計報告中提及前任注冊會計師的工作；如果期初余額對會計報表存在或可能存在重大影響，后任注冊會計師可以提及前任注冊會計師的工作，并應當按照《獨立審計準則第14號——期初余額》的要求出具相應的審計報告。
為了進一步規范注冊會計師在審計報告中提及前任注冊會計師的行為，我們在近期起草的《中國注冊會計師執業規范指南第5號——審計報告(試行)》中進一步明確規定：如果期初余額不存在影響本期會計報表的重大錯報，注冊會計師決定出具無保留意見的審計報告時，不應在意見段之后的說明段中提及前任注冊會計師，以免被誤認為是發表保留意見或者把責任分攤給前任注冊會計師。
3.提及專家的工作。根據統計，會計師事務所在審計報告中提及專家工作的情況在近兩年來開始增多。某些會計師事務所明明知道上市公司通過資產重組在玩數字游戲，明明知道專家的工作不甚合理，將導致收益確認存在問題，但為了滿足上市公司的要求，或回避可能承擔的責任，只是在審計報告的意見段之后增加說明段提及專家的工作，或雖指出會計報表部分地依賴于專家工作的結果，但又不說明專家工作的方法、程序及其結果對會計報表的影響。這種做法不符合《獨立審計準則第12號——利用專家的工作》的要求。
為了進一步規范在審計報告中提及專家工作的行為，我們在近期起草的《中國注冊會計師執業規范指南第5號——審計報告(試行)》中進一步明確規定：(1)注冊會計師出具無保留意見的審計報告時，不應在審計報告中提及專家的工作，以免被誤認為是發表保留意見或把責任分攤給專家。(2)如果專家工作結果致使注冊會計師出具保留意見或無法表示意見的審計報告，注冊會計師應當在意見段之前的說明段中提及專家的工作，包括專家的身份和專家的參與程度等，并清楚描述所發表審計意見的理由。
關于對前期會計報表發表的意見不同于原來的意見
當會計師事務所連續接受審計業務委托時，則至少前后兩期(前期及本期)會計報表是由其審計的。當前期的會計報表在本期的比較會計報表出現時，是第二次出現。此時，會計師事務所的審計意見不但涵蓋本期會計報表，也涵蓋再次出現的前期會計報表。會計師事務所再次對同一會計報表發表意見的做法，稱為更新前已發出的審計意見。
當會計師事務所更新前已發出的審計意見時，兩個審計意見的日期一定不同，第二次審計意見的日期接近目前。至于審計意見的種類，可與以前發出的相同或與以前發出的不同。在審計本期會計報表時，注冊會計師應當關注影響用于比較的前期會計報表的情形或事項。如果注冊會計師因被審計單位違反企業會計準則已經對前期會計報表發表了保留意見或否定意見，而該前期會計報表已經在當期按照企業會計準則重新編制，那么注冊會計師在審計報告中應當指明該會計報表已經重新編制，并對該重新編制的會計報表發表無保留意見。目前，有些會計師事務所雖然認可被審計單位對前期會計報表進行重新編制，但對當期會計報表出具審計報告時，尤其對比較會計報表出具審計報告時，只字不提被審計單位重編會計報表的事實，使會計報表使用者產生誤解。明明記得會計師事務所對上年度會計報表發表了非標準無保留意見，怎么在比較會計報表中卻變成了無保留意見?
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（一）財務舞弊事前預警機制的概念
本文旨在構建的財務舞弊事前預警機制特指，會計司法鑒定人經相關委托人或單位授權，對有潛在財務舞弊風險的審計報告及相關財務資料進行分析，進一步檢查企業內部控制機制，從而對企業潛在的財務舞弊問題進行事前預警，提出合理化建議，從而有效防止財務舞弊案件發生的系統機制。
（二）審計報告概念
審計報告是指注冊會計師根據中國注冊會計師審計準則的規定，在實施審計工作的基礎上對被審計單位財務報表發表審計意見的書面文件。
注冊會計師在接受被審計單位的業務委托后，開展初步審計業務，獨立檢查被審計單位的會計憑證、會計賬簿、會計報表以及其他與財政收支、財務收支有關的資料和資產，實施風險評估程序，確定進行實質性程序的審計性質、時間和范圍，運用細節測試和實質性分析程序將審計風險降低至可以接受的水平，為被審計單位財務報表的真實性、可靠性和公允性提供合理的保證。注冊會計師根據審計結果的不同，分別出具無保留意見、帶強調事項段的無保留意見、保留意見、無法表示意見和否定意見的審計報告，其中，無保留意見審計報告為標準意見審計報告，其余四種為非標準意見審計報告。
二、會計鑒定人利用審計報告發現潛在財務舞弊事項的可行性
（一）上市公司審計報告的易獲取性
中國證券監督管理委員會公布的 《公開發行證券的公司信息披露內容與格式準則第2號――年度報告的內容與格式（2012年修訂）》中，第七條規定，年度報告中的財務報告應當經具有證券期貨相關業務資格的會計師事務所審計，審計報告應當由該所兩名注冊會計師簽字。第九條規定，公司應當在每個會計年度結束之日起4個月內將年度報告全文刊登在中國證監會指定網站上。因此，會計鑒定人員可以在資產負債表出日和財務報告報出日之間通過證監會指定的網站或者中國注冊會計師協會網站獲取有關的上市公司審計報告。
（二）會計鑒定人員職業判斷的專業性
會計鑒定人員是在訴訟活動中，接受指派或委托，對訴訟活動中涉及的與財務有關的專門性問題進行鑒別判斷，出具鑒定意見的專門性人員。每一名合格的會計鑒定人員都對“紅旗標志”及舞弊信號有一定的敏感性，通過對上市公司被審計報告的研究和分析，運用相應的司法會計檢驗手段和鑒定方法，可以有效預防被審計單位財務舞弊事件的發生。
三、會計鑒定人員利用非標準審計報告發現潛在財務舞弊事項的有效性
（一）非標準審計報告中列示了需要特別注意的事項
非標準意見審計報告不僅重點指出了需要注意的問題，還潛在說明了被審計單位的異?，F象。因此，會計鑒定人員可以根據非標準審計報告中提及的不確定事項以及注冊會計師描述的被審計單位所處困境進行研究和討論，選擇可能發生財務舞弊的上市公司，通過進一步對其披露的年度報告和相關資料的深入分析，判斷被審計單位發生財務舞弊的可能性。
（二）審計報告具有一定的可靠性和公信力
審計報告是指注冊會計師根據中國注冊會計師審計準則的規定，在實施審計工作的基礎上對被審計單位財務報表發表審計意見的書面文件。注冊會計師及所屬的會計師事務所對其所作出的審計報告承擔出具虛假審計報告的法律責任。在此種風險下，為了避免承擔法律責任，陷入訴訟活動的泥潭，注冊會計師在審計過程中會盡量做如實報道，客觀真實地反映被審計單位的財務信息。
四、有關上市公司審計報告現狀
（一）有關2008、2009、2010、2011年審計報告的定量分析
以2008、2009、2010、2011年上市公司非標準審計報告為對象，以分析非標準審計報告所占比例及產生的原因。經調查，2008年會計師事務所共出具1624份審計報告，其中非標準意見審計報告110份，占總審計報告數6.77%。2009年會計師事務所共出具1777份審計報告，其中非標準意見審計報告119份，占總審計報告數6.71%。2010年會計師事務所共出具2129份審計報告，其中非標準意見審計報告128份，占總審計報告數5.54%。2011年會計師事務所共出具2362份審計報告，其中非標準意見審計報告115份，占總審計報告數4.87%。
由此可知，雖然上市公司的規模和數量不斷壯大，但出具非標準意見審計報告的比例在逐年降低。尤其是出具無法表示意見的審計報告所占審計報告總數的比例下降尤為明顯，由2009年占總審計報告的1.05%降低至11年的0.17%。針對此種情況，筆者將對出具非標準意見審計報告涉及的原因進行分析，以期獲得合理解釋。
（二）非標準審計報告涉及的原因分析
1.持續經營存在重大不確定性
從注冊會計師協會的上市公司審計報告來看，大部分出具帶強調事項段的無保留意見的原因都來源于公司持續經營存在重大不確定性。2008年共75份帶強調事項段的無保留意見審計報告，其中以持續經營存在重大不確定性為理由的共有34份，占45.33%。2009年共87份帶強調事項段的無保留意見審計報告，其中以持續經營存在重大不確定性為理由的審計報告高達68份，占總數的78.16%。同樣，2010年因持續經營存在問題而發表帶強調事項段的無保留意見審計報告共72份，占非標準意見審計報告的83.72%。2011年因持續經營存在問題而發表帶強調事項段的無保留意見審計報告共59份，占非標準意見審計報告的64.13%。實踐中注冊會計師往往通過強調事項段來代替意見段等以較輕的審計意見來報告，從而較好地維護與被審計單位之間的關系。但是，實際上這是注冊會計師的不負責任，以模糊的托辭出具帶強調事項段的無保留意見，降低被審計單位財務報告和經營活動的危險性，不僅削弱了注冊會計師的獨立性和客觀性，還造成了利益相關者對審計報告的不信任。目前公眾已經習慣于將持續經營審計意見作為一家公司經營失敗的早期預警信號，[1]許多實證結果均表明，審計師的持續經營審計意見與破產的可能性顯著相關。[2]
2.審計范圍受限制
根據《獨立審計具體準則第1號――會計報表審計》的規定，審計范圍一般應限于約定的會計報表報告期內的有關事項，但凡與被審計單位的會計報表有關和影響注冊會計師做出專業判斷的所有方面，均屬于會計報表審計的范圍。當注冊會計師的審計范圍受到限制時，其可以根據限制情況及重要性水平進行判斷，從而出具保留意見或是無法表示意見。從2008至2011年這四年的審計報告來看，2008年度只有ST華光、*ST帝賢B和中國嘉陵三家上市公司由于審計范圍受限及持續經營能力存在重大不確定性被出具了保留意見的審計報告。2009年共有10家上市公司被出具保留意見審計報告，主要原因在于注冊會計師無法實施函證等必要的審計程序，以獲取充分、適當的審計證據，判斷某些事項對財務報表或公司經營產生的重大影響。2010年會計師事務所一共出具了25份保留意見審計報告和7份無法表示意見審計報告，其中17份保留意見審計報告和全部無法表示意見審計報告均是源于審計范圍受限，導致注冊會計師無法實施必要的審計程序，從而難以對重要事項提供合理保證。2011年會計師事務所一共出具了19份保留意見審計報告和4份無法表示意見審計報告，其中13份保留意見審計報告均是因無法獲取有關特定事項的充分、適當的審計證據以確定其對財務報表的影響。
3.不確定事項
由于企業的經營活動是不斷運行的，在注冊會計師進行審計的過程中難免會遇到一些難以確定的事項，如果這些事項是重大的，有可能對財務報表和投資人的決策產生重要影響的，那么注冊會計師就不能為被審計單位的財務狀況提供合理的保證。在此種情況下，注冊會計師將秉著職業審慎的態度出具帶強調事項段的無保留意見、保留意見或者是無法表示意見。通過分析2009至2011年注冊會計師出具的審計報告，我們可以看出產生的不確定事項主要集中在訴訟事項結果存在不確定性，監管行動的未來結果存在不確定性，合同結果存在不確定性以及稽查結果存在不確定性等。對不確定事項的判斷，需要注冊會計師運用專業知識和經驗進行判斷。
五、非標準意見審計報告和財務舞弊之間的內在聯系
通過對2008，2009，2010，2011年審計報告進行分析，發現非標準審計報告的涉及原因一般是持續經營存在重大不確定性，審計范圍受到限制以及不確定事項這三種。而狹義的財務會計舞弊是指企業的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取非法利益的故意行為，最常見的財務報表舞弊手法是不恰當地確認收入、高估資產、低估負債和費用。由此可知，非標準審計意見報告和財務舞弊之間是相互影響，相互作用的關系。一方面，獨立的審計人員可以通過嚴密的審計程序以及識別與財務舞弊相關的關鍵指標而發現財務舞弊現象，例如應收賬款周轉指數、毛利率指數、資產質量指數以及銷售增長指數等。另一方面，證監會對上市公司財務舞弊案件的行政處罰公告不僅可以與上市公司該年度審計報告相照應，也是檢驗審計報告真實公允與否的重要衡量標準。
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【關鍵詞】審計報告；時滯；會計師事務所；審計意見
一、引言
為了保護廣大中小投資者的利益，相關監管部門要求上市公司必須及時披露相關本公司的信息。《公開發行股票公司信息披露實施細則（試行）》要求上市公司必須在每個會計年度后120天內披露經過注冊會計師審計的公司年報?！吨腥A人民共和國證劵法》要求公司債券或股票上市交易的公司必須在每個會計年度結束后四個月內，向證券監督管理機構和證券交易所提交公司年報。
二、文獻綜述
有關信息延遲的因素，國內外的學者結論主要集中在公司特征以及會計師事務所特征兩個方面。在公司特征方面，公司規模以及經營業績是被關注的重要因素。Gilvoly和Palmon（1982）、李維安等（2005）認為，公司規模與信息延遲成正相關，也就是公司傾向于及時披露好消息，推遲披露壞消息。而Bamber等（1993）認為公司規模與信息延遲成負相關。Gilvoly和Palmon（1982）研究發現，業績越好的公司越傾向于較早公布財務報告，信息延遲時滯也越短；國內學者陳漢文等（2004）、巫升柱等（2006）也驗證了盈利的公司相比虧損的公司會更加及時地披露其公司的財務年報。李維安等（2005）認為經營業績越好的上市公司披露年報時滯越短。對于會計師事務所特征評價主要采用的是會計師事務所規模以及審計意見類型。在事務所規模與信息延遲關系上有三種不同意見，Francis和Wilson（1988）研究發現事務所規模與信息延遲成正相關，Leventis（2005）則認為事務所規模與信息延遲負相關，李維安等（2005）則認為事務所的規模與信息延遲無顯著的影響。Eliott（1982）指出，審計意見類型與信息延遲具有顯著關聯。Bam鄄ber等（1993）認為，出具非標準審計意見的審計單位往往會出現較長的信息延遲，并且越不利于被審公司，信息延遲越長。李維安等（2005）、巫升柱等（2006）的研究均得到了上述相同的結論。對于公司主動進行審計師更換的動因，有一些代表性的意見。如若審計師出具保留意見，很可能觸怒公司管理高層，促使他們終止現任審計師的合同，尋找更容易和自己意見達成一致的審計師。Chow和Rice（1982）發現收到“非標準”意見的公司在隨后的會計年度將可能更換會計師事務所。財政上的困難使得公司的審計需求有所改變，Schwartz和Menon（1985）認為財政困難的公司更傾向更換審計師。伍利娜等（2006）從會計師事務所更換角度發現較晚更換事務所的上市公司財務報告的及時性顯著較差。Schwartz和Soo（1996）的研究指出公司更換會計師事務所屬于公司的重大事件，需開會進行商討后并向廣大投資者公布此消息。審計師變更的時機能夠提供洞察審計師更換的原因以及審計師更換的后果。盡管較晚更換審計師會帶來審計滯后和盈余公告滯后的影響，但更換審計師比率最高的時間還是在第四季度。因為審計師更換可能導致增長（縮短）報告公布時間，所以對投資者來說及時經審計的金融信息存在潛在損失（收益）。這些發現影響審計師與潛在的新客戶談判和資源的適當分配達成新的協議。他們也關心在會計年度晚期進行審計師更換的管理者，因為這些變化通常涉及收到保留意見的風險更高的公司，并有較長的報告延誤。
（二）研究假設
公司規模是影響年報披露的一個重要因素，規模越大的上市公司相應的其他業務也就越多，審計過程也就越繁瑣，必將導致審計活動增加，延長審計報告時滯。而Dyer和McHugh（1975）認為為大公司審計的會計師事務所會增加人手，這樣會減少審計所花費時間。由此可見，公司規模和審計時滯有相關性，但是是正相關還是負相關并未獲得一致的結論，固然提出第一個假設：H1：公司規模對審計報告時滯有顯著影響。根據信號傳遞理論，信息傳遞始終是由信息量有優勢的一方向劣勢一方傳遞著，并且該信息一定是獨一無二的，且為劣勢方所需要的，對于上市公司而言往往愿意及時主動公布好的消息，而對壞消息卻是“支支吾吾”。公司業績好的企業為了消除投資者的疑慮，更愿意主動傳遞好的消息。國內外的學者研究結論大致相同，業績好的公司，越傾向較早公布財務報告。由此，提出第二個假設：H2：業績越好的公司審計報告時滯越短。上市公司做出更換會計師事務所的行為，一般都是由于購買審計意見失敗，或者由于發展需要從而更換更高質量的事務所，或者審計費用過高使得上市公司被迫做出更換。不管公司是出于上述何種原因，那么新簽約的事務所熟悉程度沒有前面的好，但是公司出現了更換事務所的行為,將會成為我國監管部門的重點監管對象，并且新簽約的事務所為了保證自己的審計獨立性、審計質量，一定會加大控制力度以及實質性測試，這將會使得審計成本增加，這個審計成本包括時間以及經濟。故而，提出一個新的假設:H3：上市公司更換會計師事務所后會延長其審計報告時滯。由于審計意見會影響投資人對公司基本情況的判斷，被出具非標意見的上市公司管理層為了延緩和分散公司財務報告對公司股票的影響，往往會選擇推遲公布此消息。相反，被簽發標準無保留審計意見的上市公司管理層為了向市場釋放這樣一個利好消息則更愿意早披露年報。H4：非標準無保留審計意見會延長審計報告時滯。
三、審計報告時滯影響因素的實證分析
（一）樣本與數據
本文以2014年、2015年兩年上交所主板上市公司為樣本，利用多元線性回歸模型來分析上市公司審計報告時滯的影響因素。數據篩選遵循以下原則：剔除證券金融類公司；剔除數據不完整的公司；剔除信息披露不詳的公司。最終得到2014、2015兩年共1689個樣本。
（二）變量定義
1、因變量選取。本文研究的因變量是審計報告時滯（Auditors’ReportingLag，ARL），審計報告所涉及的會計期間結束日到報告披露日之間的時間間隔，代表會計師執行審計合約的審計效率，也反映了財務報表的及時性。變量界定：ARL，審計報告披露日和年度財務年度截止日（12月31日）之間的時間。
2、自變量選取
（1）公司規模。公司規模的大小決定著這家企業審計工作量的大小，大公司會因為規模大從而審計工作量大。但是也有可能因為擁有良好的內控從而減少審計的工作量。不過在年度財務報告的披露整個過程中，大的公司往往比小公司承擔著更大的由外部投資者帶來的壓力。由此發現，因為公司規模的不同，公司披露時機存在著一定的變化差異。變量界定：公司總資產的自然對數(SIZE)，SIZE=ln（公司當年度總資產）。
（2）經營業績。公司的盈利狀況一直是外部投資者判斷該企業當年經營活動狀況“好”“壞”的重要指示燈。因為人們都是喜歡報喜不報憂，類似推論，管理者會傾向于更早報告好的業績，而推遲報告差的業績。并且由于信息不對稱的客觀情況存在，及時報告業績，會使得投資者對于該公司的疑慮降低，相信公司的發展是在一個正確的軌道上。由于不同的會計政策會影響公司盈力能力指標這使得進行審計業務的注冊會計師和公司管理層如果對于所采取的會計政策有分歧，會導致雙方花費較多的時間進行溝通和談判。變量界定：經營業績（LOSS），公司虧損為“1”，公司盈利為“0”。
（3）審計更換。會計師事務所變換（AuditorFirmChange,AFC），在一個會計年度有更換會計師事務所的企業，會帶來什么樣的影響。變量界定：審計更換（AFC），一個會計年度會計師事務所有更換為“1”，其他為“0”。
（4）審計意見。審計報告有四種類型：標準無保留意見審計報告和帶強調事項段的無保留意見審計報告、否定意見審計報告、保留意見審計報告、拒絕表示意見審計報告。審計意見是審計師對于其審計單位的財務報表的綜合評價，不僅可以反映出公司持續經營能力這方面的問題，還可以揭示被審企業是否存在著幕后交易事項等行為。所以，審計意見的準確性確定了該份審計報告質量的好壞。本文對于標準無保留意見以及帶強調事項段的無保留意見視為“標準”意見，其余則定義為“非標”意見。變量界定：審計意見（QUA），“非標”意見為1，“標準”意見為0。
（5）事務所規模。本文對數據樣本上市公司的事務所規模進行控制，根據中國注冊會計師協會的年度會計師事務所綜合評價來進行比較劃分。變量界定：事務所規模（AUD），國際四大為“1”，非四大為“0”。
（6）更換時機。審計時更換的時間如果是在本財務年度結束后更換，那么很可能由于是本公司經營時對于自身經營情況有了一定程度的了解，對于前任審計師和重大的會計政策產生意見分歧，而后任審計師有效審計時間并不長，審計時間不充分。變量界定：更換時機（TAC），在本年度期中報告日后更換的公司為1，否則為0。
（7）是否ST。我國為了規范上市企業的金融運作，保護廣大投資者的切身利益，促進股票市場的健康而有序的發展，在1998年對財務狀況或者其他出現異常的上市公司的股票進行特別的處理（簡寫“ST”）。ST股是其上市公司的財務狀況或者其他的狀況出現異常，對于其進行特別處理。ST股代表著這個股票的不穩定性，面臨著退市。變量界定：是否被ST（ST），被標為ST股的為“1”，反之為“0”。
（8）獨立董事。獨立董事站在公正的立場上，進行監督管理層的各項決策。獨立董事的存在可以使得董事會對于股東更加盡職盡責，從而提高了審計效率，減少審計報告時滯。變量界定：獨立董事（IND），本公司獨立董事占董事會比例。
（9）資產負債率。一般使用資產負債率來衡量企業的資本結構以及償債能力，那么按照信息傳遞理論，“盡早公布好消息，較晚披露壞消息”，那些負債率高的公司將會產生較長的時滯現象。變量界定：資產負債率（LEV），負債總額/資產總額×100%。
四、實證研究
（一）描述性統計分析
本文以上交所主板上市公司為樣本，經過篩選后，去掉缺少相關數據的公司以及證券金融類公司后，共有1689個樣本。審計報告時滯時間平均為87天，其中最大值為119天，最小值為14天，公司更換會計事務所總共110家，占整個樣本的6.51%。共有690家公司在4月公布審計報告，占整個樣本的40.85%。公司規模平均值在22，最小值為15.42，最大值為28.14。兩年間，各會計師事務所總共開具36次保留意見，占整個樣本的2.1%，共有140家公司使用“四大”事務所提供的審計服務，占整個樣本的8.3%，而且2015年較2014年有所上升，可以理解為“四大”在審計服務方面相對于國內的會計事務所有審計質量、投資者信服度上的明顯優勢。有174家公司年度有虧損，占整個樣本的10.3%。共有161家公司被標為ST股，占整個樣本的9.5%。有73家公司在當年中期報告公布后更換會計師事務所，占整個更換樣本的66%，即2/3的企業會在下半年或者本年度資產負債日至第二年4月30日之間更換會計師事務所。2014年共有19家公司被出具“非標”意見，共67家公司使用“四大”事務所作為本年度企業審計事務所，共79家ST公司，共117家公司虧損，共有61家公司更換其會計事務所，其中有44家更換是在本年期中報告后，里面11家是ST公司。對2014年的可觀察數據分析，公布時間的平均值為資產負債表日后87.28天。2015年共有17家公司被出具“非標”意見，共73家公司使用“四大”事務所作為本年度企業審計事務所，共82家ST公司，共57家公司虧損。共有49家公司更換其會計事務所，其中有29家更換是在本年度期中報告后，里面有11家是ST公司。對2015年的可觀察數據分析，公布時間的平均值為資產負債表日后85.647天。
（二）實證研究及分析
H1假設成立。公司規模成正相關并且顯著，意味著公司規模越大，公司結構越繁雜，那么將會顯著延長審計報告時滯。H2假設成立。經營業績成正相關并且顯著，信號傳遞理論中，優先獲得信息的一方，有自主意識，可選擇是否提前或者推遲公布，并且資產負債率也成正相關，這也就說明公司的償債率好的話，會及時披露報表。H3假設成立。審計更換與審計報告時滯成負相關，這顯示，在會計事務所更換后，審計時滯將會隨之增加。也就說明，公司在更換會計師事務所后會使得本年度的審計報告公布時間增加，即上市公司更換審計事務所后會延長其審計報告時滯。H4假設成立。審計意見也呈成顯著正相關，即當出具了保留意見時，會導致審計時滯延長。事務所規模和報告時滯顯著正相關。事務所規模和報告時滯顯著正相關，說明企業使用“四大”會計師事務所做本公司的審計工作，會使得時間遲滯延長。是否ST數據正相關，并不顯著，則說明這個并不能夠解釋有關審計時滯的相關事項。對于更換時機和報告時滯正相關，并且有顯著性，意味著，在中期財務報告公布后更換會計師事務所的企業會較晚的公布其審計報表。這個和參考的Schwartz和Soo的研究結果，第三季度后更換會計師事務所的企業，會延長本公司審計報告遲滯的結論一致。獨立董事所占比率和審計報告時滯成反比，也就意味著獨立董事的增加會減少時滯，若獨立董事能保持獨立性，則對于內部控制以及內部審計，有著很大的幫助。
五、研究結論及啟示
（一）研究結論
資本市場里，企業的經營業績好壞依舊是廣大投資者進行決策的重要依據，當然對于外部投資者而言，了解準確的公司業績信息存在著很大的難度，所以，上市公司定期披露的財務信息是傳遞該企業重要信息的來源。因此，企業披露財務信息的能力以及披露信息的意愿至關重要。信息價值的高低取決于兩個關鍵因素，及時性和準確性。其中，由會計師事務所的審計師進行的獨立審計程序為報告的準確性提供了制度上的保障。然而及時性，由于年報披露時間依舊存在著較大的彈性———至第二年4月30日，總共120天的時間，因此，需要政府有關部門進行更接地氣的規劃以及落實。本文以滬市主板2014—2015年間披露的1689份企業審計報表、財務年度報表為樣本，進行了多元線性回歸分析，結果表明：其一，被審計公司的規模,以及會計師事務所規模大小對時滯有正向相關的影響，影響不大，在我國進行審計服務的會計師事務所中，國際“四大”會計師事務所雖然年收入、綜合排名都在前列，但具體所占據的數量比例并不大。其二，公司業績對于審計意見也有影響，審計單位在審查有虧損的公司時，會更加謹慎。公司存在著“好消息”就會傾向及時或者更加提前公布財務報告，相反，當公司有壞消息時，則傾向于推遲披露。當年度盈利的企業會比當年度虧損的企業更加及時地公布審計報告。當然審計師出具了“標準”意見的企業也會比“非標”意見的企業公布得更加及時。其三，當年更換了會計師事務所的企業會比不更換的企業較晚披露審計報告以及財務報告，企業倉促更換審計師會導致審計時滯延長。其四，企業內部審計能夠影響外部審計的效率、質量。公司內部控制體系的完善會使得審計報告時滯減少。
（二）啟示
資本市場里，利益相關者關注的不僅僅只是表面公告上寥寥幾句，更換會計師事務所這樣的行為，更是關注這樣行為所帶來的最終結果，即對于當年度財務報告的影響。雖然我國出臺了預約披露制度這樣的強制性政策，但是彈性很大———120天的期限時間，這與歐美發達國家所規定的時間有較大的差距，依舊很多公司集中在4月公布自己報告，可以理解為上市公司刻意推遲本公司年報的公布。建議有關部門有必要縮短法定年報披露時限，這樣可以促進公司的及時上報。增加基礎信息的報告次數，以及減少年報的信息含量，因為年報信息豐富，這樣也就客觀造成了時滯的產生，如果可以將季報改成月報，則會一定程度上減少年報所耗費的時間。
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資產審計報告范文6
根據中國注冊會計師協會《會計師事務所執業質量檢查制度(試行)》的規定和《中國注冊會計師協會關于開展～年會計師事務所執業質量檢查工作的通知》精神，我們于～年7月4日至8月30日對50家會計師事務所(包括分所)進行了檢查，13家事務所予以復查?，F從以下四個方面進行匯報：
一、今年檢查工作的特點和基本做法
開展執業質量的監督檢查工作，是行業誠信建設的內在要求和客觀需要。本次檢查工作由協會領導總體布置，監管部具體組織實施，在借鑒以往開展檢查工作經驗的基礎上，對～年度的檢查工作從計劃、組織、實施等方面都進行了認真準備和精心安排。
(一)認真做好檢查前的各項準備工作。
中注協檢查工作布置會后，我們修訂了執業質量檢查工作計劃，確定了～年檢查對象、范圍、檢查的方式和方法等內容;召開了執業質量檢查工作布置會，部署了今年業務質量檢查工作。
舉辦了檢查人員培訓班，對40名檢查人員進行檢查前的培訓;針對小規模企業的特點，簡化了小規模企業的檢查工作底稿。
(二)檢查工作的特點和基本做法
按照中注協要求，結合我會與財政局監督處不重復檢查的原則，對50家事務所進行檢查，其中～年后新設立的45家、具有證券期貨業務資格的2家、5年內未接受過協會自律性檢查的事務所3家，同時對上年度被強制培訓的13家事務所進行了執業質量復查。
檢查范圍：～年14月出具的上市公司、大中型國有企業、外商投資企業～年度審計報告。被檢查事務所共出具年度審計報告共2451份，檢查組抽查226份(其中上市公司報告4份)，抽查比例為9.2%。
為便于檢查人員工作，同時不影響被檢查事務所正常業務，與往年不同，我們從實際出發采取了實地檢查和報送資料集中檢查兩種方式。
在抽取審計業務項目時，選擇能全面反映事務所執業水平的業務類型和業務項目，使抽取的檢查樣本具有廣泛性和代表性。例如，選擇不同審計部門或審計小組的業務項目;選擇不同的簽字注冊會計師完成的審計報告。
這次檢查工作給注冊會計師們提供了一次相互交流的機會，很多接受檢查的事務所非常重視與檢查人員交流執業經驗和體會，不少事務所把檢查組與事務所的交換意見會，看作是對注冊會計師進行專業培訓的好機會。通過檢查人員與注冊會計師的討論交流，達到了提高事務所業務質量的目的。
二、檢查中發現的主要問題
(一)內部質量控制存在問題
對事務所內部質量控制的檢查，主要采取調查問卷、現場詢問并結合具體審計項目的檢查來進行。
檢查中發現大部分事務所建立了一整套以項目承接、項目風險管理、各級業務人員的職責規定、審計工作底稿審核規定、內部控制評價規程等為主要內容的內部質量控制制度和業務項目風險控制規程，在制度上為業務質量提供了保證。
但少數事務所缺乏具體可行的制度，如有的事務所未建立執業規程或審計手冊，有的從形式上履行了三級復核程序，但未簽署意見，對復核的程序和內容亦無記錄，各級復核缺乏明確的責任分工，致使三級復核流于形式。
被檢查的新所和小所由于更多的關注市場開發，制度建設和執行處于薄弱環節，項目質量控制依賴具體的執業人員。因此，不同的項目組由于人員組成的不同，使項目之間執業質量存在較大差異，風險控制標準不統一。
(二)職業道德方面存在問題
在本次檢查中，我們采用調查問卷、現場與相關審計人員詢問方式，未發現事務所及注冊會計師惡意違背職業道德的情況。
但我們發現事務所業務收費大多偏低，有的業務收費僅為標準收費的20-30%;注冊會計師普遍未就新承接業務與前任注冊會計師進行溝通。造成上述問題的原因除了受執業環境、執業隊伍素質、不正當競爭等因素的影響，部分事務所自身存在重收益、輕質量的狀況，尤其放開批所以來，部分事務所出現內部分化、業務流失的趨勢，這種狀況勢必加劇同行間的不正當競爭。
三、具體審計項目存在的問題分析
(一)法律責任問題
1、對會計責任和審計責任重視不夠。如收集的財務報告未經單位負責人簽字、蓋章或沒有單位的公章;將事務所的名稱作為會計報表附注的頁眉或頁腳;未按照企業會計準則的要求披露關聯方關系及其交易;會計報表附注未將主要報表項目內容予以列示;未披露財務報表的批準報出日期;管理～聲明書不簽日期或簽署日期與審計報告日期不一致等問題普遍存在。
2、底稿中存檔的審計報告沒有嚴格執行簽字并蓋章制度。如注冊會計師只蓋章沒有簽字或只簽字沒有蓋章;將不應作為審計報告附件的內容作為附件。如在報告正文有附送會計報表的情況。
3、新所和小所對業務約定書重視不夠。沒有業務約定書、約定書要素不完整或內容不恰當的情況，被審計企業未蓋章，未明確出具報告日期或無簽約日期或有效日期，簽約日期晚于報告日期，不恰當限定年度審計報告的使用范圍等。
法律意識不強是今年業務檢查發現的較為普遍的問題。我們認為，事務所審計業務如果涉及法院、公安等相關部門，上述存在的問題將會導致事務所及注冊會計師承擔不必要的法律責任。
(二)綜合類項目存在的問題
1、普遍不重視審計計劃的編制。有的事務所未編制審計計劃。或者具體審計計劃固定化，沒有根據項目的實際進行調整以適應項目的需要。對審計程序表執行情況的說明一般不予重視，減少審計程序未經有關責任人批準，在實際執行過程中隨意性很大。審計計劃中沒有對企業的相關風險因素進行分析，對重要性水平的確定沒有過程及依據，沒有審計目標的描述，對以前年度審計的描述簡單，沒有費用預
算，對重要的審計領域與科目的審計程序沒有說明。
2、事務所普遍對期初余額的關注程度不夠，沒有獲取可以信賴的期初余額的有利證據，也沒有執行相應的審計程序;對影響本期的大額結轉項目沒有進行追查，未充分考慮期初余額對會計報表的影響。
3、沒有審計總結。未編制符合性測試記錄、審計差異匯總表、試算平衡表。
4、符合性測試目的不明確，符合性測試的結果與實質性測試的時間、性質、范圍沒有形成對應關系，體現不出制度基礎審計的特點。對符合性測試樣本量確定的依據沒有充分的說明。
5、未單獨建立永久性檔案，對首次接受委托項目的，收集長期檔案資料不齊。
(三)實質性測試存在問題
1、對往來款項的函證情況普遍執行不到位。對應收款項、應付款項的審計程序有的只有賬賬核對、賬表核對，缺少必要的賬齡分析和函證程序;有的雖然發函但在回函很少的情況下，沒有執行任何替代程序即予以確認。如某事務所對某物資公司的審計，公司其他應收款金額為7225萬元，占資產總額34.74%，未實施函證的審計程序，也未執行任何替代程序即予以確認。
2、存貨監盤程序普遍實施不到位。對實物資產的審計，一般只取得了客戶提供的明細表或者盤點表，沒有事務所的監盤或抽盤記錄，有的雖然有盤點或抽盤記錄，但沒有將盤點日的數據倒扎至報告日進行核對，使執行的審計程序不能達到審計目的;對因客觀原因不能執行監盤或抽盤的實物資產，沒有執行相關的替代程序;底稿中缺乏審計人員對大額資產產權的關注，如金額較大的固定資產的發票、進口設備的報關文件、在建工程的施工許可證、房屋與土地使用權證及其有關的抵押事項等。
如某事務所審計的某裝飾工程存貨金額為1234萬元，占總資產38.77%。其中工程施工1230萬元，注冊會計師未按工程項目編制明細表，未關注工程進度情況，也未進行實物監盤的審計程序。
3、長期投資底稿未標明投資比例及核算方法。對于合同約定所占比例較大的投資，沒有檢查長期投資是否采用權益法核算，沒有對當期損益的調整是否正確，以及是否應編制合并報表進行判斷。
4、收入確認不符合相關準則的規定。如某施工企業當期會計報表確認收入15.3億元。注冊會計師沒有取得工程結算收入的確認依據，沒有結合工程合同、工程進度等進行收入確認的判斷，沒有考慮收入確認方法隊會計報表的影響。
5、被檢查的多數事務所普遍存在對現金流量表審計的工作底稿不充分問題。
6、收集的審計證據不充分、不恰當，不足以對審計結論形成有力的支持。審計人員大量地復印企業的總賬、明細賬、記賬憑證及原始憑證，盲目地搜集無效的審計證據，沒有對證據的分析與職業判斷軌跡與記錄;有的出現審計證據不支持審計結論或二者不一致的情況;有的搜集審計證據不充分且目的性不強，憑證抽查比例過低，不能成為支持審計結論的依據;部分審計項目，對于重要事項沒有取得審計證據，檢查人員無法進一步判斷對審計意見的影響。
如某公司主營業務收入增長106.30%，但主營業務成本只增長了20.41%，～年度收入增長主要為銷售給單一客戶,銷售額為2,389萬元，其中應收賬款為1,437萬元，該銷售無主營業務成本。該交易為臨近資產負債日進行的重大異常交易，注冊會計師沒有充分關注交易對象的財務狀況、銷售規模、償債能力等;審計人員未對相關合同條款進行認真檢查，未關注其銷售是否符合收入確認條件;未關注公司是否已實際發貨，未查閱到交貨手續，未取得相關驗收合格的證明。
7、審計意見類型不恰當。
(1)部分事務所出具的審計報告的保留意見不在正文中披露，而是采用審計事項說明方式敘述。
(2)審計報告中審計范圍的界定不正確。某公司是合并會計報表，該所審計的是其母公司會計報表，僅對母公司會計報表發表審計意見而非合并會計報表，但是在審計報告范圍段中的表述是“我們審計了后附某公司～年12月31日的資產負債表以及～年度的利潤表和現金流量表?！?，無形中擴大了注冊會計師的責任。
(3)對審計過程中發現的重大問題以會計報表附注披露的方式替代審計報告意見，以此“規避”審計風險，造成審計意見不當。如某企業無形資產-專利～年期初140萬元，本年6月增加6000萬元，期末無形資產余額6140萬元，全年應攤銷364萬元而未攤銷(受益期10年)。上述事項影響利潤減少366萬元(報表利潤-85萬元)，僅在報表附注中說明未在報告中披露，審計報告意見類型為無保留意見不恰當。
(4)強調事項段所強調的事項不屬于修訂后《具體準則第七號審計報告》規定的內容。如某公司根據與另一公司簽訂的協議，提取資產占用費324.3萬元(占資產總額的34.54%)計入“其他應付款”。注冊會計師在審計時就此事項向B公司進行函證, B公司未予確認。注冊會計師在審計報告中，將此事項作為無保留意見審計報告的強調事項段。
(5)企業會計制度運用錯誤，事務所出具無保留意見報告。如某審計報告意見段中說明被審計單位會計報表符合《企業會計制度》的規定，但會計報表附注披露采取的會計政策是《施工企業會計制度》。同時，審計底稿的管理～聲明書中企業聲明采用《企業會計制度》。
(6)沒有充分考慮重大事項不符事項對審計報告的影響
某事務所出具的一份標準無保留意見審計報告，底稿記錄長期借款函證與報表差額較大, 注冊會計師沒有進一步檢查差異原因;某企業1995年成立，～年未編制利潤表而將損益項目在遞延資產核算、沒有合并持股56%的子公司， ～年度審計意見為帶強調事項的無保留意見，注冊會計師本年度仍出具無保留意見報告。
(7)注冊會計師對會計報表附注進行保留、對企業已接受并進行了調整的事項報，仍在審計報告中予以保留，盲目回避審計責任。
(8)對資不抵債企業的持續經
營能力關注不夠，審計程序不到位。某事務所對資產總額為7365.89萬元，凈資產為-4549.29萬元的某飯店進行審計，注冊會計師未關注其持續經營能力。注冊會計師只索取飯店的科目余額表，在工作底稿中填列報表數字，極少地執行了審計程序，便出具了標準無保留意見審計報告。
四、對此次檢查的處理意見
針對上述檢查中出現的問題，對審計過程中違規情節較嚴重的注冊會計師、事務所予以行業懲戒：
(一)對兩家事務所予以通報批評：北京泳泓勝會計師事務所、北京宏大興會計師事務所
(二)對三家事務所予以限期整改：北京同道會計師事務所、北京中潤誠會計師事務所、北京慧運會計師事務所
(三)對六家事務所予以談話提醒：中誠恒平會計師事務所、中漢德會計師事務所、北京國信浩華會計師事務所、北京聯首會計師事務所、先峰榮達會計師事務所、北京今日升會計師事務所。
對以上事務所因審計報告存在問題簽字注冊會計師予以談話提醒。
五、幾點意見與建議
1、本著幫助教育與并罰并重的原則，我們對以上11家事務所發書面通知書，要求事務所針對檢查發現的問題，提出整改意見和建議，從告知之日起一個月內以書面的形式上報協會，我們將對整改結果進行跟蹤落實。并根據整改情況確定是否列入下一年的復查對象。
2、加強與有關部門的溝通，如對銀行的函證，往往因銀行不嚴格遵循財政部、中國人民銀行《關于做好企業的銀行存款、借款及往來款項函證工作的通知》有關規定，造成注冊會計師不能很好履行對函證實施有效控制的程序。建議向有關部門反映，解決函證收費高的問題。
3、檢查中事務所普遍反映收費低的問題。如對審計業務所采取的招標形式，所看重的只是價格因素，而對其他因素的關注程度卻較低，這就從客觀上加劇了事務所之間的價格競爭，使會計市場的買方與賣方權利更加不對稱，地位更加不平等。建議有關部門制定相應的審計招標辦法。
