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稅收的基本原則范文1
【關鍵詞】稅法基本原則理論基礎現實根據歷史依據
法律原則是一個部門法存在的根本，任何部門法如不能歸納、總結出若干自己的法律原則，而只依賴于某種價值取向，則難以構造出一套嚴密、周全的理論和相應的體系。稅法基本原則是一定社會關系在稅收法制建設中的反映，其核心是如何稅收法律關系適應一定生產關系的要求。稅法基本原則是稅法建設中的主要理論問題，對此問題的研究不但有重要的理論意義，而且對我國的稅收法制建設還有著重要的意義。本文試圖對我國稅法基本原則的形成與發展的基礎和依據作以探討。
一、關于我國稅法基本原則的各種觀點
關于稅法基本原則的定義，有人認為“稅法基本原則是指一國調整稅收關系的基本規律的抽象和概括，亦是一國一切社會組織和個人，包括（征稅）雙方應普遍遵循的法律準則。”也有人認為“稅法的基本原則是規定或寓意于法律之中，對稅收立法、稅收守法、稅收司法和稅法法學研究具有指導和適用解釋的根本指導思想和規則?！?/p>
對于稅法的基本原則的內容，我國學者觀點不一，論述頗多。1986年劉隆亨教授最早提出“稅法制度建立的六大基本原則”。進入九十年代以來，一些學者開始借鑒和參考西方稅法基本理論，將西方稅法的四大基本原則，即稅收法定原則、稅收公平原則、社會政策原則和社會效率原則介紹到我國，研究如何確立我國稅法的基本原則，到目前為止，僅從數量上看，我國學者對稅法基本原則的概括就有三原則說、四原則說、五原則說、六原則說等四種，即使所主張的原則數目相等，不同的學者對各原則的表述、概括又不僅相同。徐孟洲教授根據價值取向將稅法基本原則區分為稅法公德性原則和稅法政策性原則。稅法公德性原則涵蓋以下內容：（1）保障財政收入原則、（2）無償征收原則、（3）公平征收原則、（4）法定征收原則、（5）維護國家原則。稅法政策性原則包括稅法效率原則、稅法宏觀調控原則。而劉劍文教授將稅法基本原則界定為稅收法定原則、稅收公平原則、稅收效率原則。還有學者認為稅法基本原則包括稅收法定主義原則、稅收公平主義原則、稅收民主主義原則。稅法學界對稅法基本原則的研究意見歸納起來有十幾項之多：（1）財政原則、（2）稅收法定原則、（3）稅收公平原則、（4）稅收效率原則、（5）社會政策原則、（6）實質征稅原則、（7）合理征稅原則、（8）平等征稅原則、（9）普遍納稅原則、（10）簡便征稅原則、（11）稅收重型原則、（12）宏觀調控原則、（13）無償財政收入原則、（14）保障國家和經濟利益原則、（15）保障納稅人合法權益原則、（16）稅收民主主義原則、（17）稅收公開原則、（18）保障財政收入原則等等。
我國學者以上稅法基本原則的理論難免存在以下嫌疑：（1）以偏蓋全，將某一具體法律制度當成稅法的基本原則；（2）未能正確界定稅法基本原則之定義，將稅法或稅收的某些職能作為稅法的基本原則；（3）混淆了稅法原則和稅收原則之概念。
二、我國稅法基本原則的內容
那么，到底那些原則可以作為稅法的基本原則呢？我認為，我國稅法的基本原則應包括以下基本內容：
1、稅收法定原則。稅收法定原則，又稱稅收法定主義、租稅法定主義、合法性原則等等，它是稅法中的一項十分重要的原則。日本學者金子宏認為，稅收法定主義是指“沒有法律的根據，國家就不能課賦和征收稅收，國民也不得被要求交納稅款。我國學者認為，是指一切稅收的課征都必須有法律依據，沒有相應的法律依據，納稅人有權拒絕。稅收法定是稅法的最高法定原則，它是民主和法治等現代憲法原則在稅法上的體現，對保障人權、維護國家利益和社會公益舉足輕重。它強調征稅權的行使，必須限定在法律規定的范圍內，確定征稅雙方的權利義務必須以法律規定的稅法構成要素為依據，任何主體行使權利和履行義務均不得超越法律的規定，從而使當代通行的稅收法定主義具有了憲法原則的位階。
稅收法定原則的內容一般包括以下方面：（1）課稅要件法定原則。課稅要件是指納稅義務成立所必須要滿足的條件，即通常所說的稅制要求，包括納稅人（納稅主體），課稅對象（課稅客體），稅率、計稅方法、納稅期限、繳納方法、減免稅的條件和標準、違章處理等。課稅要件法定原則是指課稅要件的全部內容都必須由法律來加以規定，而不能由行政機關或當事人隨意認定。（2）課稅要素明確原則。這一原則是指對課稅要件法定原則的補充。它要求課稅要素、征稅程序不僅要由法律做出專門規定，而且還必須盡量明確，以避免出現漏洞和歧義。（3）課稅合法、正當原則。它要求稅收稽征機關必須嚴格依照法律的規定征稅、核查；稅務征納從稅務登記、納稅申報、應納稅額的確定，稅款繳納到納稅檢查都必須有嚴格而明確的法定程序，稅收稽征機關無權變動法定征收程序，無權開征、停征、減免、退補稅收。這就是課稅合法正當原則。包括課稅有法律依椐、課稅須在法定的權限內、課稅程序合法。即要作到“實體合法，程序正當”。（4）禁止溯及既往和類推適用原則。禁止溯及既往和類推適用原則是指稅法對其生效以前的事件和行為不具有溯及既往的效力，在司法上嚴格按照法律規定執行，禁止類推適用。在稅法域，溯及既往條款將會破壞人民生活的安全性和可預測性，而類推可能導致稅務機關以次為由而超越稅法規定的課稅界限，在根本上阻滯稅收法律主義內在機能的實現，因而不為現代稅收法律主義所吸收。（5）禁止賦稅協議原則，即稅法是強行法，命令法。稅法禁止征稅機關和納稅義務人之間進行稅額和解或協議。
2、公平原則。指納稅人的地位在法律上必須平等，稅收負擔在納稅人之間進行，公平分配，對此可參照西方有“利益說”與“能力說”?！袄嬲f”依據“社會契約論”，認為納稅人應納多少稅，則依據每個人從政府提供的服務中所享受的利益即得到的社會公共產品來確定，沒有受益就不納稅。而“能力說”則認為征稅應以納稅能力為依據，能力大者多征稅，能力小者少征稅，無能力者不征稅。而能力的標準又主要界定為財富，即收入。我國實際中通常用的是“能力說”，按納稅人的收入多少來征稅。稅收公平原則應包括兩個方面：（1）稅收立法公平原則。它是公平原則的起點，它確定了稅收分配的法定模式，沒有稅法之公平，就沒有稅收之公平；具體又包括（1）納稅地位平等原則，（2）賦稅分配公平原則，它可分為橫向公平與縱向公平，橫向公平只能力相同的人應納相同的稅，縱向公平指能力不同的人應納不同的稅。（3）稅收執法公平原則，也稱為平等對待原則，即稅務機關在運用稅法時必須公正合理，對于情況相同的人應給予相同的對待。
3、稅收效率原則。指以最小的費用獲得最大稅收收入，并利用經濟調控作用最大限度的促進經濟的發展。稅收的效率包括稅收行政效率和稅收經濟效率兩大方面。稅收行政效率是通
過一定時期直接的征稅成本與入庫的稅率之間的比率而衡量，即表現為征稅收益與稅收成本之比。稅收的經濟效率是指征稅對納稅人及整個國民經濟的價值影響程度，征稅必須使社會承受的超額負擔為最小，即以較小的稅收成本換取較大的稅率。
三、我國稅法基本原則形成的基礎和依據
對上述我國稅法基本原則之判定是依據以下我國稅法基本原則形成的基礎和依據而得出的結論：
1、基本原則法理之構成要件是我國稅法基本原則形成的理論基礎
法理學告訴我們，一項法律原則是否能成為該部門法的基本原則，至少要滿足此條件：（1）該原則必須具有普遍指導性；它能夠作為該部門法的各項具體制度得到應用，即該原則在該部門法中具有普遍指導意義性。（2）該原則必須具有貫穿性；原則內容能貫穿該部門法的總則與分則，能貫穿于該部門法任何具體制度。（3）該原則具有獨立排他性；該原則須與其他部門法的基本原則相互區別，不被其他原則所吸收。（4）該原則須具有能反映該法本質特征的專屬性，反之則不能作為該部門法的基本原則。（5）該原則須具有合憲性；憲法是國家的根本大法，具有最高法律效力，是一切法律的“母法”，該原則的確立須依據憲法，原則的內容須符合憲法的規定。我國稅法基本原則形成也只有符合上述法理規定的幾個條件后，才能作為稅法的基本原則。
2、社會主義市場經濟體制的確立是我國稅法基本原則形成的現實根據
哲學告訴我們，經濟基礎決定上層建筑，上層建筑是一定的生產關系的反應。任何一國的稅法基本原則通常都是在一定的經濟基礎的決定下構建的，其核心是稅收法律關系應適應一定生產關系發展的要求。目前，我國社會主義市場經濟體制已經確立，各項經濟活動都圍繞著社會主義市場經濟的快速有序發展進行。稅法，作為保障國家財政收入的主要來源和經濟調控的主要手段，在國民經濟中具有不可替代的作用。經濟決定稅法，稅法又反作用于經濟，這是一條必須遵循的客觀規律。經濟決定稅法，就是要求我們在制定稅收法律法規、確定稅收負擔時要從客觀實際出發，充分考慮到納稅人的負擔能力，依法辦事，依率計征，充分發揮稅法對經濟的促進作用。首先，社會主義市場經濟是法制經濟，依法治稅和發展經濟是相輔相成的統一體，必須強調稅法與發展經濟有機結合起來，而稅法的基本原則則是稅法的靈魂，它必須能夠反映經濟的客觀需要。因此，對于稅目、稅率、課稅依據、課稅對象、稅收的開征、停征、負征、減免、退稅、計稅以及納稅的程序都必須做出符合經濟要求的法律規定，這些均體現了稅收法定主義原則的內在要求。其次，黨的政策也強調執政為民、依法行政，而社會主義市場本身是法制經濟，法追求的價值即是公平、正義、效率；因此，經濟發展的客觀要求必須要求稅法也難體現正義的精神，體現公平與效率的價值。故稅法的基本原則應涵蓋公平原則與效率原則。最后，市場經濟需要完善的法制。在市場經濟體制中，由于市場本身具有自發性、滯后性盲目性，需要國家這只“看不見的手”進行調節、管制，需要完善的法制對它進行調整，西方資本主義經濟發展史給了我們重要的啟示，國家必須對經濟進行適度的干預。所以，體現國家意志的稅法理應是貫徹這種意圖，作為稅法的基本原則，更應理當其中體現國家適度干預經濟的意志。
稅收的基本原則范文2
一、引言
任何一個法律部門都應有其基本原則，沒有基本原則的法律不可能作為法律存在。[1]國際稅法是一獨立的法律部門，當有其自己的基本原則。但至于國際稅法究竟包含哪些基本原則，則是眾說紛紜，仁智相見。概括起來這些學者的主張可分為以下幾種：1.一元說，即征稅公平原則。高爾森教授在由其主編、法律出版社出版的《國際稅法》一書中是這樣認為的。但他是把征稅公平原則作為國際稅法最重要的原則[2]來認識的，根據其含義可能還有其它一些重要原則，只是沒有列出來而已。盡管如此，我們暫且稱其為一元說；2.二元說，即國家稅收管轄權獨立原則和公平原則（包括國家間稅收分配關系的公平和涉外稅收征納關系的公平）；[3]3.三元說，即國家稅收管轄權獨立原則、國際稅收分配的平等互利原則和稅收無差別待遇原則。[4]4.四元說，即國家稅收管轄權獨立原則、避免國際重復征稅原則、消除對外國人稅收歧視原則和防止國際逃稅和避稅原則。[5]
筆者認為上述著者均從一定的角度對國際稅法的某些基本原則進行了較好的說明，但也都在一定程度上存在著這樣或那樣的問題，有的是對基本原則的概括不夠全面，遺漏了某些基本原則，也有的把一些具體原則作為基本原則，還有的把更具體的問題作為基本原則來對待，而且他們也均未對其觀點進行具體論述。
為了能夠更好地推進國際稅法基本理論問題的研究，以及有利于較好地解決現實中的有關問題，本人在此謹根據近年來對國際稅法的研究，提出對國際稅法基本原則的看法，以求教于同仁。
二、國際稅法基本原則的含義
所謂原則是指人們對某一事物、事物發展的因果關系以及如何進行判斷的信念或理念。[6]這種信念或理念往往是指導人們行動的理論基礎或指南。作為規范人們行為的法律，必須要有人們可以遵循的信念或理念。
一般地說，原則有大原則和小原則之分，或者基本原則與具體原則之分。在大原則下有小原則，在小原則下還有更小的原則；或者在基本原則下有具體原則，在具體原則下還有更具體的原則，等等。而所謂基本原則，顧名思義，是指構成某一制度基礎的原則，其貫穿指導這一制度的各個方面和整個過程?；驹瓌t往往要通過具體的原則、規范和標準等表現出來。因此，我們對國際稅法基本原則的含義可以這樣去理解：普遍適用于國際稅法的各個方面和整個過程，構成國際稅法的基礎，并對國際稅法的立法、守法、執法等均具有指導意義的基本信念。那些只適用于國際稅法的某些方面或某些階段的原則，則是國際稅法的具體原則。本人認為國際稅法的基本原則有：國家稅收原則、國際稅收分配公平原則、國際稅收中性原則和跨國納稅人稅負公平原則。至于其它一些原則，則是這些基本原則下的具體原則。比如國家稅收管轄權獨立原則就是國家稅收原則的具體原則，等等。
國際稅法是國際經濟法的一個分支。因此，國際稅法的基本原則與國際經濟法的基本原則存在密切關系。但它們之間又有所不同，其關系是一種一般與個別、普遍與具體的關系。國際經濟法的基本原則，包括國家經濟原則、平等互利原則等，[7]是普遍適用于國際經濟法各個分支的一般原則；而國際稅法的基本原則，則只是僅適用于國際稅法而不能適用于國際經濟法其它分支學科的國際經濟法的具體原則。國際稅法的基本原則，對于國際經濟法而言是具體原則，是國際經濟法基本原則在國際稅法領域里的具體運用。因此，我們在研究國際稅法的基本原則時，應注意與國際經濟法的基本原則區別開來，不能把國際經濟法或其它分支的基本原則作為國際稅法的基本原則進行研究。
此外，我們也必須注意，原則總是與例外相對而言的，有原則就必然會有例外，沒有例外也就無所謂原則了。在研究的過程中，我們不能因為某些例外的存在就否定基本原則的存在。比如，我們不能因為涉外稅收優惠的存在而否定國際稅收中性原則，也不能因此而否定國際稅收分配公平原則，等等。其實，例外的出現往往正說明了原則的存在。
三、國家稅收原則
所謂國家稅收原則，是指在國際稅收中一國在決定其實行怎樣的涉外稅收制度以及如何實行這一制度等方面有完全的自，任何人、任何國家和國際組織都應尊重他國的稅收。
國家稅收原則一個最重要的表現是涉外稅收的立法。一個國家可以任意地制定本國的涉外稅法，包括稅收管轄的確定，稅基與稅率的確定，以及避免雙重征稅、防止避稅與逃稅的措施的確定等。任何一個國家不能要求他國必須實行某種涉外稅收法律制度。在國際稅法領域，不存在對國家稅收管轄權產生限制的法律，[8]也不存在對國家稅收其它方面產生影響的法律。尤其是在美國等一些國家，國際稅法被理解為特定國家稅法的國際方面。[9]國際稅法都是國家立法的產物，而不是來自于國家的習慣，也不是來自于國際組織的立法。國際稅收協定雖然對締約國有約束力，但如不經國內立法，則不對納稅人產生任何效力。[10]
國家稅收的存在，導致了各國在稅收立法方面各行其是，使各國稅收法律制度之間存在諸多重大差異。例如，在稅收管轄權方面，有的國家只實行來源地稅收管轄權，有的國家同時實行來源地和居民二種稅收管轄權，還有的國家同時實行三種稅收管轄權，即來源地稅收管轄權、居民稅收管轄權和國民稅收管轄權。[11]又如，在解決國際雙重征稅方面，有的國家對外國來源所得實行免稅制，而有的國家只對來源國根據來源地稅收管轄權而收取的稅額進行抵免；在實行抵免制的國家中，有的實行饒讓抵免，有的則不實行饒讓抵免等等。[12]而且即使在產生雙重征稅的情況下，一國是否要采取措施對其進行消除，也完全取決于本國的法律規定。稅收協定也不要求一國必須采取措施以消除雙重征稅。[13]總之，各國究竟實行怎樣的稅收法律制度，對什么人進行征稅、征什么稅，以及實行怎樣的稅率等，國際上并不存在具有約束力的統一法律規范或標準，完全由各國根據本國經濟發展的需要而定。
國際稅收協定是國際稅法的重要淵源。為了避免雙重征稅和防止避稅與逃稅，各國通常都通過簽訂稅收協定進行合作。但由于各國在稅收法律制度方面存在重大差異，這種國際合作無法達成一個像關貿總協定這樣一個多邊協定或公約，也更無法成立一個像世貿組織這樣的協調各國稅收法律制度的國際組織。雖然經合組織（OECD）和聯合國都分別制定了一個稅收協定范本，但這種范本并不具有約束力，只是為各國在締結雙邊稅收協定時提供一個參考和方便。目前，各國在稅收合作方面主要是基于互惠原則，通過雙邊協定的方式進行合作。據統計，目前世界上已有近二千個雙邊協定。由于這些協定都是各國根據本國稅法在互惠基礎上達成的，因此，它們在諸多重要內容上都存在一定差異，比如常設機構的范圍、居民的定義、預提稅率的高低等。這些差異都充分地體現了國家稅收原則。
在國際稅法的執法與守法方面，也充分體現了國家稅收原則。一國在執行本國稅法方面，不受他人或他國的干涉，也不受任何國際組織的干涉。一納稅人既要遵守居住國的稅收法律制度，服從居住國的居民稅收管轄，又要遵守來源國的稅收法律制度，服從來源國的來源地稅收管轄。一國稅收管轄權的行使不受他國稅收管轄權的影響。
此外，在國際稅收爭議的解決方面，國家稅收原則也得到了充分體現。比如，一國所作出的稅收裁決，并不能在另一國得到必然執行。再比如，在涉及到關聯企業轉讓定價的相應調整時，協定一般只是規定，“如有必要，締約國雙方主管部門應相互協商”，但并不要求該協商一定要達成一個解決雙重征稅的協議。在相互協商程序中，協定一般也只是規定應“設法相互協商解決”等，而沒有強制要求。在國際貿易和國際投資等領域，一般都有一個專門解決有關爭議的機構，比如世界貿易組織（WTO）的爭端解決機構（DSB）和華盛頓公約的“解決投資爭端國際中心”（ICSID）等。這些機構所作出的決定，對有關國家一般都具有一定的約束力。但在國際稅收領域，就不存在任何類似的組織或機構。如果二國之間產生了稅務糾紛，二國只能通過相互協商的途徑進行解決，即使協商不成也別無他途。[14]總之，在國際稅收爭議中，就是存在雙重征稅，一國也不能被要求放棄其征稅權。
國家稅收原則是國際經濟法經濟原則在國際稅法領域里的具體運用。但它與國際經濟法其它法律部門的原則又有所不同。在世界經濟一體化的今天，國家在其它國際經濟活動方面的都或多或少地受到某些限制，或者在國際經濟合作的過程中，都普遍作了或多或少的讓步。比如，在國際貿易領域，各國所采取的關稅和非關稅措施，對外國產品的待遇等，都受到了世貿組織（WTO）的嚴格約束。在國際投資或國際金融領域也都有類似的情形。但在國際稅法領域，這種情形卻鮮有存在。國民待遇和最惠國待遇是當今國際經濟領域，尤其是國際貿易領域里的二個基本原則。而這二種待遇從一定意義上說都是對國家經濟的某種削弱，或者說是國家在國際經濟合作中對經濟權力的一種讓與。但在國際稅法領域，無論是國民待遇還是最惠國待遇都不構成一項原則。稅收協定中“無差別”條款的否定表達方式，也不能成為國民待遇作為一項原則存在的依據，[15]而且澳大利亞、加拿大、新西蘭對“無差別”條款均提出保留，[16]法國和英國對該款的第一項也提出了相應的保留。國民待遇和最惠國待遇原則的排除，高度地維護了國家的稅收。
四、國際稅收分配公平原則
國際稅收分配公平是指國家在其稅收管轄權相互獨立的基礎上平等地參與國際稅收利益的分配，使有關國家從國際交易的所得中獲得合理的稅收份額。這樣的一種信念，也就是國際稅收分配公平原則。國家間的稅收分配關系是國際稅法的重要調整對象之一。各國的涉外稅收立法及其所簽稅收協定的一個重要目的就在于確保公平的稅收分配。經合組織1995年《多國企業與稅務當局轉讓定價指南》在序言中宣稱，名成員國均把各國獲得適當的稅基作為國際稅收的基本目標之一。[17]沒有公平的稅收分配便沒有稅收的國際合作。
國際稅收分配公平原則是國際經濟法中公平互利原則在國際稅法領域里的具體運用與體現。《各國經濟權利和義務》第10條規定，“所有國家在法律上一律平等，并且作為國際社會的平等成員，有權充分地和切實有效地參加解決世界性的經濟、財政金融以及貨幣等重要問題的國際決策過程，……并且公平地分享由此而來的各種效益。”將上述“公平地分享由此而來的各種效益”運用到國際稅法領域，必然要求國際稅收利益分配的公平。
實現國際稅收分配的公平最關鍵的因素在于合理地確定各國之間稅收管轄權的劃分。在一項跨國所得中，一般至少要涉及二個國家，即所得來源國和所得納稅人居住國。該二國可分別根據來源地稅收管轄權和居民稅收管轄權對同一跨國所得進行征稅。為了避免雙重征稅的發生，就必須對他們的稅收管轄權進行劃分。但如何進行劃分，則涉及到二國稅收利益的分配問題。稅收管轄權的劃分是確定國家之間稅收分配關系的基礎。強調來源地稅收管轄權對所得來源國或資本輸入國較為有利，而強調居民稅收管轄權則對居住國或資本輸出國較為有利。當二個或二個以上國家之間的資本相互輸出和輸入能保持平衡時，那么無論實行怎樣的一種稅收管轄權，他們都可以實現稅收的分配公平；但當二個或二個以上國家之間的資本相互輸出與輸入并不能保持平衡時，就要對來源地稅收管轄權和居民稅收管轄權進行合理的劃分，才能實現稅收分配的公平。
一般地說，發達國家與發達國家之間的資本輸出入基本上是平衡的，但發展中國家與發達國家則不然，前者處于資本凈輸入地位，而后者處于資本凈輸出地位。因此，由發達國家組成的經合組織所頒布的稅收協定范本在強調居民稅收管轄權時，聯合國卻頒布了另一范本，用以指導發展中國家與發達國家間稅收協定的簽訂。因為經合組織的協定范本若適用于發展中國家與發達國家之間，必然會造成發展中國家的稅收利益較少，而發達國家的稅收利益較大，從而造成一種不公平。聯合國范本雖然也對來源地稅收管轄權進行一定的限制，但與經合組織的范本相比，來源地管轄權明顯擴大，而居民管轄權則相應縮小，從而有利于實現居住國與來源國間真正的稅收分配公平。比如在建筑安裝工程構成常設機構的時間限定上，經合組織范本規定為12個月以上，而聯合國范本為6個月以上；在特殊情況下還可以縮短為3個月；另如，經合組織范本把“交付”貨物的設施排除在常設機構之外，而聯合國范本則規定，經常交付貨物或商品的固定營業地點也可構成常設機構；此外，聯合國范本還規定，在另一國從事保險業務的雇員也可構成常設機構，等等。總之，聯合國范本對二種稅收管轄權等作了與經合組織范本不同的規定與協調，從根本上反映了國際稅收分配公平這一原則。
在國際稅收協定中，預提稅率的規定也反映了稅收分配公平原則。[18]目前幾乎所有的稅收協定都有對消極投資所得的預提稅率進行限制的條款。經合組織稅收協定范本將預提稅率限制在15%以內，聯合國范本雖然沒有規定具體的預提稅率，但也主張對預提稅率進行限制。對預提稅率進行限制，其目的就是要使居住國也能分享到一定的稅收利益，而不致于使消極投資所得的稅收利益被來源國獨占，從而使來源國和居住國有一個合理的稅收分配。
此外，關聯企業轉讓定價的公平交易原則也在一定程度上反映了國際稅收分配公平的原則。關聯企業之間通過轉讓價格進行交易，其目的固然是以減少關聯企業集團總稅負為目的，但其客觀上卻減少了有關國家的稅基，損害其稅收利益，并擾亂了國家與國家之間的稅收分配關系。當關聯企業之間進行轉讓定價時，有關國家便可根據公平成交價格標準對關聯交易進行定價，使該國從關聯交易中得到應該得到的合理的稅收份額。
五、國際稅收中性原則
所謂國際稅收中性原則是指國際稅收體制不應對跨國納稅人跨國經濟活動的區位選擇以及企業的組織形式等產生影響。一個中性的國際稅收體制應既不鼓勵也不阻礙納稅人在國內進行投資還是向國外進行投資，是在國內工作還是到國外工作，或者是消費外國產品還是消費本國產品。[19]
稅收中性是國內稅法的一項基本原則。它要求政府的稅收活動不影響企業的經營決策，包括企業的組織形式、稅基的分配、債務的比例以及價格的制定等。即使企業的決策不具有經濟合理性，也不應通過稅收施加影響。在通常情況下，是否具有中性往往成為衡量國內稅法是否為良法的一個標準。[20]在國際稅法領域內，稅收中性仍具有同樣的重要地位。一個好的國際稅法就不應對資本、勞動和貨物等在國際間的流動產生影響，從而有助于實現資源在世界范圍內合理利用。事實上，目前各國簽訂稅收協定，進行國際稅收合作的一個重要目標也就是要促進貨物、勞動和資本在國際間的流動。[21]
國際稅收中性原則可以從來源國和居住國二個角度進行衡量。從來源國的角度看，就是資本輸入中性，而從居住國的角度看，就是資本輸出中性。資本輸出中性（capitalexportneutrality）要求稅法既不鼓勵也不阻礙資本的輸出，使得在國內的投資者和在海外的投資者的相同稅前所得適用相同的稅率；資本輸入中性（capitalimportneutrality）要求位于同一國家內的本國投資者和外國投資者在相同稅前所得情況下適用相同的稅率。稅收協定中的資本無差別，實質上就是資本輸入中性。
但資本輸出中性與資本輸入中性在內容上卻存在著一定的對立或矛盾，比如前者要求居住國對其居民的全球所得進行征稅，并對外國來源所得的外國稅收實行抵免，而資本輸入中性則要求居住國對所有的外國來源所得實行免稅。因此，資本輸出中性與資本輸入中性在理論上本身即存在著矛盾，而且難以統一。一國若強調資本輸出中性，他就可能偏離資本輸入中性；反過來，一國若強調資本輸入中性，則又可能偏離資本輸出中性。因而，一個國家究竟應實行怎樣的稅收政策才能既堅持資本輸出中性又符合資本輸入中性，目前尚沒有一個適當的答案。這也就為一個國家選擇符合其自身利益要求的稅收政策提供了充分的理由。所以國際稅收中性原則往往難以得到嚴格的執行，偏離國際稅收中性的做法可謂比比皆是。
在實踐中，一個國家在制定稅法時，資本輸出中性往往并不是首要標準，而資本輸入中性也常常被一些國家為了吸引外資而采取的稅收優惠措施所扭曲。一般地說，發達國家的稅法比發展中國家的稅法更趨向于中性，比如，美國對內資和外資基本上采取的是同等的稅收政策，對外資沒有稅收優惠，實行資本輸入中性；而對海外投資，一般也不實行稅收饒讓制度，堅持資本輸出中性。而發展中國家由于資金缺乏，其所制定的稅收政策往往總是鼓勵外資的輸入而限制資本的輸出。
盡管由于資本輸出中性和資本輸入中性的本身所存在的內在矛盾，使得在國際稅收實踐中偏離稅收中性的做法較為常見，但堅持稅收中性的做法也更為普遍，國際稅收中性作為一個基本信念或一項原則仍然存在。避免雙重征稅和防止避稅與逃稅這一國際稅法的重要目標，總體上就體現了國際稅收中性原則。一旦允許雙重征稅或避稅與逃稅，企業投資區位選擇的決策必然會受其影響。另外常設機構原則的確定，其中也包含了避免因投資區位和企業組織形式等的不同而承擔不同的稅負，因而也是稅收中性原則的體現。
六、跨國納稅人稅負公平原則
所謂跨國納稅人稅負公平原則是指跨國納稅人所承擔的稅收與其所得的負擔能力相適應的原則。其有橫向公平與縱向公平之分。所謂橫向公平是指經濟情況相同的納稅人承擔相同的稅收，而縱向公平是指經濟情況不同的納稅人應承擔與其經濟情況相適應的不同的稅收。在各國所實行的個人所得稅中，累進稅率就被認為體現了稅負公平的原則，其不僅使得相同的所得承擔相同的稅收，不同的所得承擔不同的稅收，而且使得所得越高，稅率還越高。一般地說，一項國際稅法只有符合稅負公平原則，才能使跨國納稅人自覺納稅，從而使國際稅法有效實施。
在現行國際稅收制度中，有很多內容都反應了跨國納稅人的稅負公平原則。比如，避免雙重征稅和防止避稅與逃稅就反映了跨國納稅人稅負公平的原則。其實，避免雙重征稅和防止避稅與逃稅在一定意義上說就是稅負公平原則的一個直接要求。因為雙重征稅或由避稅或逃稅引起的征稅不足都會造成一種稅負不公。前者使雙重納稅人自己處于不利的不公平地位，而后者使守法足額交稅的納稅人處于不利的不公地位。因此國際稅法中涉及到避免雙重征稅和防止避稅與逃稅的眾多制度與規范都反映了跨國納稅人稅負公平的原則。
稅負公平是國內稅法的一項基本原則，[22]但是國際稅法領域里的稅負公平要比國內稅法的稅負公平復雜得多。公平是相對而言的。在國內稅法中，納稅人的稅負公平是以國內納稅人為參照對象。參照對象單一，公平較易得到實施。而在國際稅法領域，情形則有所不同。因為一個跨國納稅人通常都要既受到來源國的優先稅收管轄，又要受到居住國的最終管轄，有可能要分別在來源國和居住國二次納稅。這樣一來，納稅人稅負公平就會有二個標準，即來源國的標準和居住國的標準。因此，當以上二個標準不同時，納稅人只能在其中一個國家實現稅負公平，而不能同時在兩個國家實現稅負公平。比如，當居住國對納稅人在來源地國的所得實行免稅時，納稅人在來源國境內的稅負是公平的，但與居住國的納稅人相比就不一定公平，因為在居住國的稅率高于來源地國的稅率時，與該納稅人所得相同的居住國納稅人所負擔的稅收則要相對較高；當居住國對納稅人的來源國所得不予免稅，而其稅率高于來源國的稅率時，納稅人根據稅法在居住國補交相應稅款，這時該納稅人與居住國的納稅人相比實現了稅負公平，但卻與來源地國的納稅人相比又不公平了。因此，當一個國家制定涉外稅法時，究竟是只把居民納稅人納入公平的考慮范疇之內，還是把非居民也納入考慮范疇之內，則是二種不同的公平標準。
事實上，一個國家很難對在本國境內的非居民制定一個公平標準。而對一個納稅人的稅負是否公平進行衡量，則需要對所有有關國家的稅法進行綜合累積評估，而不能僅從一國的稅法進行判斷。
七、結語
國際稅法的上述四項基本原則互相聯系，又相互區別。其中國家稅收原則與國際稅收分配公平原則的聯系較為緊密，而國際稅收中性原則與跨國納稅人稅負公平原則的關系更為密切。國家稅收原則是國際稅收分配公平原則的基礎，而后者是前者的必然要求；在國際稅收中性原則和跨國納稅人稅負公平原則的關系中，前者強調稅法對納稅人經濟活動區位選擇及其它決策不產生影響，后者著眼于納稅人與納稅人之間的地位公平。但是，我們應當注意國際稅法的每一制度或原則往往都同時反映了上述四項原則。比如，關于關聯企業之間交易的公平定價制度，就同時反映了國家稅收原則、國際稅收分配公平原則，也反映了國際稅收中性原則和國際納稅人稅負公平原則。
「注釋
[1]王貴國：《理一分殊——芻議國際經濟法》，載《國際經濟法論叢（第3卷）》，法律出版社1999年版，第96頁。
[2]高爾森主編：《國際稅法》，法律出版社1992年版，第10-11頁。
[3]劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學出版社1999年版，第16-20頁。
[4]陳大鋼主編：《國際稅法》，上海財經大學出版社1997年版，第11-24頁。
[5]廖益新主編：《國際稅法學》，北京大學出版社2001年版，第20-22頁。另見余勁松、吳志攀主編：《國際經濟法》，北京大學出版社、高等教育出版社2000年版，第378-380頁。
[6]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.64
[7]陳安教授認為，國際經濟法的基本原則包括經濟原則、公平互利原則、全球合作原則和有約必守原則。參見陳安主編：《國際經濟法總論》，法律出版社1991年版，第156-210頁。
[8]加拿大著名經濟學家和國際金融專家Bird是這樣認為的。SeeLorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.101.
[9]BrianJ.Arnold&MichadJ.McIntyre，InternationalTaxPrimer，KluwerLawInternational，1995，p.3.
[10]BrianJ.Arnold&MichadJ.McIntyre，InternationalTaxPrimer，KluwerLawInternational，1995，p.3.
[11]王傳綸主編：《國際稅收》，中國人民大學出版社1992年版，第34-38頁。
[12]王傳綸主編：《國際稅收》，中國人民大學出版社1992年版，第64-68頁。
[13]根據聯合國《關于發達國家與發展中國家間避免雙重征稅的協定范本》第25條和我國與有關國家所簽定的稅收協定的第25條“相互協商程序條款”的規定，就解釋和實施稅收協定時發生的困難和疑義，包括雙重征稅等，“締約國雙方主管當局應相互協商設法解決”，而不要求必須解決。
[14]近年來，在個別稅收協定中，出現了稅收爭議的仲裁解決條款，如歐盟針對轉讓定價的雙重征稅問題于1990年通過的《關于避免因調整聯屬企業利潤而引起的雙重征稅的協定》就已于1995年生效；此外，美國與德國、墨西哥，德國與法國、瑞典等簽定的稅收協定也針對稅收協定的解釋與適用問題規定了仲裁條款，但其卻未得到過適用，而且也沒有得到更多國家的采用。
[15]聯合國《稅收協定范本》和經合組織《稅收協定范本》均在第24條規定了“無差別待遇”條款，根據該條規定，締約國一方國民、居民、常設機構和資本在締約國另一方負擔的稅收和有關條件，不應比締約國另一國國民、居民、企業和資本在相同情況下負擔或可能負擔的稅收或有關條件不同或比其更重。其與通常的國民待遇的表達或概念存在明顯不同，尤其是“在相同情況下”限制，使得該條的規定更加模糊。比如外國居民和本國居民本身就被認為是在“不同的情況”下。正因為如此，一國對外資和外國企業等的稅收優惠制度才被普遍實行。
[16]經合組織：《稅收協定范本注解》第24條第64、66、67段。
[17]OECD，TransferPricingGuidelinesforMultinationalEnterprisesandTaxAdministrations，preface7.
[18]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.82.
[19]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica[M]，UniversityofTorontoPress，1998，p.74.
[20]稅收中性原則最早可以追溯到亞當？斯密的自由經濟學說。亞當？斯密極力主張經濟的自由放任和自由競爭，反對政府干預經濟，并認為稅收應盡量不使財富分配的原有比例發生變化，盡量不使經濟發展受影響。
稅收的基本原則范文3
【關鍵詞】非稅收入；預算；監督；程序
一、非稅收入的界定
非稅收人是指除稅收以外，由各級政府、國家機關、事業單位、代行政府職能的社會團體及其他組織依法利用政府權力、政府信譽、國家資源、國有資產或提供特定公共服務、準公共服務取得并用于滿足社會公共需要或準公共需要的財政資金。與稅收收入相比，非稅收入具有以下特點：強制性與自愿性并存，非固定性，累退性。
二、我國非稅收入的立法缺陷
（一）《預算法》與規范政府非稅收入管理的要求脫節
在我國，《預算法》是統領財政收支管理行為的最基本的法律。而實施于1995年的《中華人民共和國預算法》只對預算收入和預算支出做出了范圍的界定，并沒有將全口徑預算管理在立法層面進行確認，顯然已經無法適應理論與實踐發展的需要。
（二）國家層面立法與地方立法存在明顯的不協調
我國政府非稅收入管理立法具有典型的地方立法先行特征。在國家層面，規范非稅收入管理的最高層次的法規至今仍然是1996年國務院頒布的《關于加強預算外資金管理的決定》。這一局面的負面影響，一是由于預算外資金管理與非稅收入管理理念的差異，形成了中央與地方兩套不同的法律規范。二是由于缺乏統一的、高效力的法律，造成地方非稅收入管理制度的不統一，地方各自為政的現象難以解決。三是地方政府在長期非稅收入管理改革實踐中所得到的一些共識性經驗與做法難以通過法律加以確認，同時在實踐中遇到的一些法律空檔也難以得到彌補。
（三）地方非稅收入立法過度膨脹
非稅收入在一個完善的財政收入體系中應當是居于補充地位。然而在我們國家，非稅收入長期以來在非規范化機制條件下急劇膨脹，在各級政府收入中逐步由“拾遺補缺”，膨脹為占據“半壁江山”。在財政壓力之下，各地實際上都通過不同的途徑征收了具有稅收性質的財政收入。這既使得地方在征收非稅收入時“無法可依”，也使得對非稅收入的監督與問責的“無章可循”，因而缺乏制度化的、有效力的約束。
三、完善我國非稅收入立法的建議
（一）立法中明確非稅收入開征及征收的基本原則
非稅收入的問題比較多，解決問題的對策需要先確定開征和征收非稅收入的基本原則，從整體的高度有一個原則性的把握。一是合法性原則。解決非稅收入存在的問題，完善非稅收入征收制度，要遵循的首要原則就是合法性原則，即在完善非稅收入征收制度的過程中，其制度的設定，稅費的征收都要合法，這其中主要是要遵守憲法中的保護公民的財產權不受侵犯以及相關的法律。二是合理性原則。解決非稅收入存在的問題，完善非稅收入征收制度還要遵循的另外一個原則就是合理性原則，合理性原則主要體現在非稅收入征收應當由受益者負擔相應的費用上。
（二）修改《預算法》，對非稅收入進行預算管理
完善政府非稅收入管理立法，首當其沖的就是要掃清法律障礙，實現法律間的統一性與協調性。我國政府非稅收入管理立法取向而言，現行《預算法》已經過時，必須先對其予以修改。單從非稅收入管理的方面而言，應從如下幾個方面對《預算法》進行補充和修正：一是明確預算的統一性與完整性，在法律上清晰界定非稅收入的內涵和外延，確立全口徑預算管理的理念；二是采用按收入取得方式的預算收入分類標準，構建政府收入體系的管理模式，確立包括稅收和非稅收入在內的政府收入統管制度，構建透明、合理的非稅收入資金流通通道，并建立其完整的執行及監督制度，約束非稅收入的征收和使用行為；三是明確非稅收入預算管理權限劃分的基本原則與框架，從制度上落實“稅收法定原則”，劃定政府及其部門的費用、政府性基金開征權及征收權，防范征收機關巧立名目、任意攤派的行為。
（三）加強非稅收入程序法的建設
根據法律規定內容的不同，可將法律劃分為程序法和實體法。實體法是指規定具體權利義務內容或者法律保護的具體情況的法律，而程序法則是規定以保證權利和職權得以實現或行使，義務和責任得以履行的有關程序為主要內容的法律。就目前情況來看，結合稅收法制建設的經驗，政府非稅收入征收和管理事項的穩定性較強，可以在全國范圍內施行統一的規范，因此，在國家層面上，適宜對關于征收和管理的程序進行規范，以程序法的形式出現，而不應該是實體法。其立法的目的應明確為確保政府非稅收入征收和管理活動嚴格遵循程序；其規范的對象是關于政府非稅收入征收、使用、管理的若干事項；其內容應具體包括政府非稅收入的界定和范圍、政府非稅收入的主管機關、政府非稅收入的征收程序、政府非稅收入的管理事項（資金管理、票據管理、收入使用管理等）、政府非稅收入的法律責任等。
四、結語
我國地方非稅收入之所以長期處于不規范的狀態，一個重要原因是關于非稅收入的開征、征收及管理的統一立法缺位。如果不能有效地將非稅收入納入程序化、規范化、法治化的軌道之中，而放任其繼續處于失控狀態，那么我國的地方財政將無法脫離原始的、非法治的、低效率的狀態，距離經由“稅收國家”而至“預算國家”的現代化路徑漸行漸遠。要真正貫徹落實建設法治中國的基本方略，促進和保障社會主義市場經濟體制的不斷完善，維護好黨群關系，處理好中央與地方關系，就必須從立法層面入手針對非稅收入問題的根本性原因構建完善的非稅收入管理制度――宏觀層面的非稅收入開征及征收的基本原則，微觀層面的非稅收入的預算管理體制、非稅收入的程序建設以及完善的監督機制。
參考文獻：
[1]參見《財政部關于加強政府非稅收入管理的通知》（財綜[2004]53號）
[2]許多奇.非稅收入的合法性探討[J].法學，2013，4
稅收的基本原則范文4
關鍵詞：非法所得；可稅性；稅法基本原則
目前社會上貧富分化、社會公平失衡的一個重要原因就在于有大量非法收入的存在。而這些非法收入游離于正常的稅收之外，致使我國稅收收入的大量流失，進而使我國的宏觀調控不能有效的發揮調控作用，政府形象受損，社會矛盾產生并激化。盡管現階段我國并沒有一部法律或法規對這一問題進行明確，但非法收益課稅的的合理性已經被學界很多學者所認同，我國的稅務實踐也有一定的發展。1998年，沈陽市地稅局了《沈陽市娛樂服務業臨時服務人員稅收征管辦法》以及 2006 年，《財政部、國家稅務總局關于加強教育勞務營業稅征收管理有關問題的通知》將在娛樂、服務業提供臨時服務取得報酬的擇校費等納入所得稅的征收范圍，這表明，非法所得課稅的合理性在實踐中已經慢慢啟動。
一、非法所得課稅的相關概念及其界定
非法所得的范圍是隨著實踐和科學研究的深入而不斷擴大的，已經從非法營業所得的利潤發展到涵蓋敲詐、侵占等一系列犯罪行為所產生的所得。這個擴張的過程也是隨著實踐中的司法判決和一些部門或者地方的規范性法律文件來實現的。
我國對非法所得這一概念的界定主要從以下三個角度進行的：一方面，從取得途徑和方式上看，非法所得是主體的違反法律、法規或規章的投資、經營、勞動等行為而取得的收益。也有學者認為還包括違反公序良俗原則的所得。另一方面，從收入的性質的公開與否角度看，僅具有市場公開性的非法收益才可被歸入征稅范圍。最后，從占有的收益能否為法律所認可來看，非法所得即所有權并非是占有人所依法取得的一種收益。
綜上非法所得可以歸納為：取得違反公序良俗或某些法律法規和規章的規定，且在獲取途徑和方式上有瑕疵的收益。而應稅所得是指主體提供勞務或生產經營而取得的收益。這些收益是屬于法律規定應當納稅的。由此可以看出，非法所得是從法律的角度判定其屬于非法收益，而應稅所得強調的是符合課稅要素的收入。課稅的對象是應稅所得，至于是否為合法收入，并不在其考慮的范圍之內。
二、對非法收益課稅之合理性分析
非法所得課稅問題的探討已經有很長時間，其討論的關鍵是：國家應不應該對非法所得征收稅收，對其征稅是否就等于從法律上承認該收益合法的問題。政府對合法收入課稅是稅法的應有之義，而非法收益課稅還是有諸多需要探討的地方。
（一）傳統理論對非法所得課稅的否定。
傳統學者認為不應對非法所得征稅，他們從稅收法定這一原則出發，認為納稅之后就相當于承認了該收益的合法，所以僅合法收益才能被征稅，非法律規定的行為則不應該對其課稅。從稅收法定來看，征稅前需先立法，征稅對象是直接由法律規定，未經立法不得征稅。所得一旦被法律規定為征稅對象，那也就意味著國家認可其為合法收入。因此，非法經營所得不應為納入課稅范圍。
另一方面，從社會道德角度上看，為社會道德所否認的行為，也不應該課稅，如對從事的工作人員就不應該課收稅收。顯然，若法律對其規定其應該繳納稅收，那就相當于承認了其合道義性，這從道義的角度思考則是違背社會道德的。
（二）征稅不能使非法收益取得合法地位
對非法收益課稅，使人們產生了一個學理上的困惑即課稅是否會致非法收益轉變為合法收益，或者是否可能成為非法行為人將黑錢"漂白"的途徑？理性和實踐告訴我們：征稅并不能使非法收益取得合法地位。
不同的部門法規制不同領域的內的社會關系，稅法是立法部門制定的授權政府部門征收稅款的法律，同時也明確了劃分公民財產權與國家征稅權的法律界限，進而保護公民的財產權不受國家征稅權的非法侵犯。所以，稅法的規則設計在于授予政府征稅的權力，以及相應的納稅體權益。稅務機關對某種收益征稅只是表明稅法確立了對某項收入的征稅權，并不直接等同于對其合法性的法律確認。因此，征稅行為只是國家對公民某項財產權的剝奪，并不包含對其性質合法與否的認定。
（三）非法所得課稅的課稅性分析
可稅性是張守文教授提出的，他指出"征稅是否合理，不應僅看經濟上的承受力，還應看征稅是否平等，是否普遍等方面；征稅是否合法，不應僅看是否符合狹義上的制定法，而且更應看是否合憲，是否符合民意，是否符合公平正義的法律精神"。[1]這種說法是從立法層面上講的，以確保政府征收稅收的合法性和可行性。
可稅性包括法律上的可稅性和經濟上的可稅性。后者是從經濟的角度談征稅的可能性和可行性，前者是從法律的角度談征稅的合理性和合法性。一方面，從法律的角度來看，非法所得課稅有其合理之處。它是稅收公平原則的應有之義，對于促進社會公平、縮小貧富差距具有積極意義。在稅收法定角度來看，也不存在障礙。另一方面，從經濟上的可行性來看，"非法所得從形式上來看可以是收入也可以是財產或其他收益，但無論是哪種形式，均符合收益性標準"[2]存在收益即存在經濟上課稅的可能性。事實上，這一問題的討論只是在理論界比較多，在稅務實踐和稅收征管過程中，無法完全將非法收益排除在課稅范圍之外。
三、我國對非法收益課稅之合法性分析
目前關于非法課稅問題主要有兩種觀點，普通民眾不理解并反對這一觀點，認為這將會使非法收入合法化。而法學界的學者則有很多支持這一觀點。認為征稅行為并不能使非法收入合法化，滿足課稅要見的收益就該征稅，并不只對合法收益征稅。一項收入是否具有可稅性主要看其是否滿足稅法規定的課稅要件。至于其合法與否并不在稅務機關考慮的范圍內，對一項收入征稅也并不意味著認可了該筆收入的合法性。筆者支持后一種觀點。
目前從各國的稅務實踐和相關法律規定來看，征稅機關在征稅之前并不知作為征稅對象的收益是合法與否，如德國《稅收通則法》第 40 條明確規定， 滿足全部課稅要素的行為或部分課稅要素的行為不因其違反法律的命令或禁止性規定， 或者違法善良風俗的情況而妨礙對其行為課稅。美國的相關判例確立了不管收益的形式和源泉如何以及合法還是不合法， 只要能夠增加負稅能力，該收益就應該繳納稅收。例如販賣在各國都被認為是非法行為，但是很多發達國家都對其進行征稅。
稅法基本原則是貫穿于稅法規范中的，對稅收關系具有普遍的調整作用，一切稅收活動都應當遵守和執行的根本標準或法則。[3]稅法基本原則是現代法治原則在稅收領域的集中體現，是確立稅收關系的根本出發點和基本準則。對非法收入課稅的合理性集中表現在它是稅法基本原則的必然要求。
（一）對非法所得征稅是稅收公平原則的必然要求
"合理的稅收應當是公平的，這種公平標準就是課稅時對任何人都沒有偏袒"，每個都應按照自己能力的比例繳納賦稅。[4]稅收公平原則即"稅收"面前人人平等。其包括稅收平等原則和稅收普遍原則。隨著世界稅收法治化的深入發展，稅收公平原則已為多數國家所接受，并逐漸發展成為各國稅收制度的首要準則。
稅收的本質是公共產品的對價。國民之所以應就其所得繳稅，原因在于其每一項活動都是在消費公共產品，享受公共服務的前提下進行的，因此，其有義務為其消費行為支付對價。非法所得的取得者的經營活動與合法所得者的經營活動一樣，都在消費國家提供的公共產品，其理所當然地要為此支付對價，承擔納稅義務。如果國家僅對合法收入征稅，不僅降低非法收入者實施非法行為的代價，也會抑制合法經營者最近守法的積極性，造成新的不公平。"事實上，合法經營與非法經營本身之間的不公平與是否對兩者進行征稅的不公平問題是兩個不同層次的問題，對非法所得征稅雖然不能改變前者的不公平，但至少會防止新的不公平的產生。"[5]
（二）對非法所得征稅，是稅收優先原則的必然要求
依據現代稅法理論，稅收法律關系實質上是一種公法上的債權債務關系，國家為債權人，納稅人為債務人，當納稅人發生了包括稅收債務在內的各種債務的混合時，基于保護社會公共利益的，國家有優先受償的權力。稅收優先原則主要包括國稅優先，稅收債權優先于一般債券以及稅收優先于經濟合法性審查原則。而經濟合法性審查優先原則，則可以很好的解釋對"征稅-合法"這一爭論，為課稅非法所得不等于承認其合法性提供理論支持。
稅收優先于經濟活動的合法性審查原則，又稱實質征稅原則，是指，"當稅法確認構成課稅要素的事實時，如果出現法律關系和事實關系不一致的情形，不能僅依據外觀和形式，而必須根據事實和內容來判斷，除非稅法只規定僅就其外觀和形式進行課稅"。[6]德國《稅法通則》第 40 條規定："滿足全部課稅要素或部分課稅要素的行為，不因其違反法律上的命令或禁止性規定或違反善良風俗的情況而妨礙對其行為的課稅"。[7]換句話說，只要存在可征稅的客體和主體，滿足課稅要件，無論客體存在的形式是否合法，都應該依稅法進行征稅，稅務機關無需對客體的合法性做出事先的判斷。其主要價值在于對非法行為所引起的稅收規避行為的否認。我國相關法規也一定程度上承認了這一原則。如我國《稅收征管法》第 45條也規定：納稅人欠繳稅款，同時又被行政機關處以罰款、沒收違法所得，稅收優先于罰款、違法所得。
（三）對非法所得征稅是稅收效率原則的必然要求
稅收效率原則是指用盡可能少的人力、物力、財力消耗取得盡可能多的稅收收入，并通過稅收分配促使資源合理有效的配置。稅收效率原則包括兩個方面，即稅收行政效率和稅收經濟效率。對非法所得是否征稅直接影響著稅收行政效率的實現。"如果'納稅一合法'命題成立，意味稅務機關每征收一筆稅款，就必須對納稅人的所得來源性質進行調查和判斷，只有屬于合法所得才能對其征稅。"[8]此種征稅模式必然增加稅務機關工作量，加大征稅難度，導致征稅成本大幅度上升。此外，由于征稅之前需要對客體的經濟合法性進行審查，"對于暫時無法準確判定合法性的所得，還會推遲稅款人庫時間，有的甚至造成稅款流失。"而這些必然導致稅收征管效率的下降，與稅收的效率原則背道而馳，同時，也會影響我國稅收的穩定性，有礙經濟效率的實現。因此，非法收入免征稅賦與稅收效率原則相沖突。
四、結語
綜上分析，結合我國目前財稅體制改革的要求，筆者認為應當對非法收益進行課稅。首先，從稅收征管程序上將非法收入納入應稅收入之內。完善稅務登記程序，將合法性模糊的應稅行為等在稅務登記管理辦法中進行明確，改變現在僅合法主體合法收益才能進行稅務登記的現狀。其次，我國稅法應當從立法上明確對非法收入課稅。明確應稅所得的范圍，消除"只對合法收入征稅"沒有法律依據，"對非法收入不征稅"也沒有法律依據的狀態。最后，在執法程序上，將沒收違法所得與征稅相結合。稅收征管機關與司法部門要相互協調、合理分工。稅務機關在征稅中發現有非法收入時，要及時把相關情況告知司法機關，其合法與否的問題交由司法機關判定。同樣，司法機關在發現非法收益時也要監督稅務機關對其征稅。稅收權力和司法權力的不錯位、不越位，客觀上會使經濟社會生活處于一種有序狀態，也增強了對非法收入的監控和管理。
參考文獻：
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[7]劉劍文.財稅法專題研究（第二版）[M].北京：北京大學出版社，2006：289.
稅收的基本原則范文5
美國知名大法官漢德曾說過：“法院一再聲稱，人們安排自己的活動以達到低稅負的目的，是無可指責的。每個人都可以這么做，不管他是富翁，還是窮光蛋?！边@種觀念，正逐漸被中國政府和企業所接受。作為實現低稅負的一項專業活動，稅收籌劃受到社會各界的廣泛關注。關于稅收籌劃，有眾多的理論問題需要探討，本文從宏觀角度探討以下五個主要問題：一、稅收籌劃的概念與特征；二、稅收籌劃的前提；三、稅收籌劃應遵循的基本原則；四、稅收籌劃與偷、避稅的關系；五、稅收籌劃不慎可能承擔的法律責任。
一、稅收籌劃的概念與特征
（一）稅收籌劃的概念
稅收籌劃是納稅人在法律許可的范圍內，根據政府的稅收政策導向，通過經營活動的事先籌劃或安排進行納稅方案的優化選擇，以盡可能地減輕稅收負擔，獲得稅收利益的合法行為。由于稅收籌劃在客觀上可以降低稅收負擔，因此，稅收籌劃又被稱為“節稅”。舉一個簡單的例子：企業要走出國門，進行跨國投資，在哪個國家辦企業，就應了解哪個國家的稅收政策，以決定是辦分公司還是子公司。如果這個國家稅率較低，就可以設立子公司；如果稅率較高，則可以考慮辦分公司，這就是稅收方案的選擇問題，實際上就是一項稅收籌劃活動。在西方的大公司里，一般都設有稅收籌劃的專門機構，它的稅收籌劃人員每年可以給公司節約一筆數額可觀的資金。目前，稅收籌劃在發達國家已成為令人羨慕的職業，在會計師事務所、律師事務所有專門人員從事這項工作。在我國，稅收籌劃還是一個新鮮事物，但同時也蘊藏著重要的商機。可以預見，在未來的二十年里，稅收籌劃將逐漸成為中國的一項“朝陽產業”。
（二）稅收籌劃的特征
從稅收籌劃的產生及其定義來看，稅收籌劃有以下五個主要特征：
第一，合法性。稅收籌劃是根據現行法律、法規的規定進行的選擇行為，是完全合法的。不僅是合法的，在很多情況下，稅收籌劃的結果也是國家稅收政策所希望的行為。我們要在法律許可的范圍內進行稅收籌劃，而不能通過違法活動來減輕稅負。
第二，選擇性。企業經營、投資和理財活動是多方面的，如針對某項經濟行為稅法有兩種以上的規定可選擇時，或者完成某項經濟活動有兩種以上方案供選用時，就存在稅收籌劃的可能。通常，稅收籌劃是在若干方案中選擇稅負最輕或整體效益最大的方案。例如，企業對于存貨的計價，有先進先出法、后進先出法、零售價法等，企業應對物價因素、稅法規定進行綜合考慮、權衡，以確定最佳納稅效果。
第三，籌劃性。稅負對于企業來說是可以控制的，在應稅義務發生之前，企業可以通過事先的籌劃安排，如利用稅收優惠規定等，適當調整收入和支出，對應納稅額進行控制。從稅收法律主義的角度來講，稅收要素是由法律明確規定的，因此，從理論上講，應該納多少稅似乎也應當是法律所明確規定的。但法律所規定的僅僅是稅收要素，即納稅主體、征稅對象、稅基、稅率、稅收減免等，而無法規定納稅人的應稅所得，也就是說，法律無法規定納稅人的稅基的具體數額，這樣就給納稅人通過適當安排自己的經營活動來減少稅基提供了可能。由于納稅人所籌劃的僅僅是應稅事實行為，并沒有涉及法律規定的稅收要素，因此，稅收籌劃與稅收法律主義是不矛盾的。
第四，目的性。企業進行稅收籌劃的目的，就是要在法律允許的范圍內最大限度地減輕稅收負擔，降低稅收成本，從而增加資本總體收益。具體可分為兩層：一是要選擇低稅負，低稅負就意味著低成本，高資本回收率；二是推遲納稅時間，取得遲延納稅的收益。這里要注意的是，不能僅僅考慮某一個稅種，而要從企業的總體稅負考慮，否則就可能出現在某一個稅種上減輕了負擔，而在另外一個稅種上增加了負擔，總體上沒有獲得任何稅收利益，甚至還加重了企業稅收負擔的情況。因此，從整體角度進行稅收籌劃是非常必要的。
第五，機率性。稅收籌劃是一種事先安排，涉及較多的不確定性因素，其成功率并非百分之百；同時，稅收籌劃的經濟效益也是一個預估的范圍，不是絕對數字。因此，企業在進行稅收籌劃時應盡量選擇成功概率較大的方案。從地域范圍來劃分，稅收籌劃可以分為國內稅收籌劃和國際稅收籌劃。國內籌劃是針對本國稅法進行的，主要考慮的因素有稅種的差別、稅收優惠政策、成本費用的列支等。國際稅收籌劃則要考慮不同國家、國際組織的稅法規定，相關國家的稅收協定等。中國企業和美國企業之間進行貿易，就要熟悉美國的稅法規定，如美國的網上交易實行零稅率，如果我們不了解，就無法據此進行稅收籌劃活動。在實務中，我們還應關心一些法律前沿和技術前沿問題，以更好地設計企業的稅收籌劃活動。
二、稅收籌劃的前提
稅收籌劃并不是在任何條件和環境下都可以進行的。我國在很長一段時間內沒有稅收籌劃，就是因為尚不具備稅收籌劃的條件。然而，隨著稅收法治的逐步完善以及對納稅人權利保護的不斷增強，我國已初步具備了稅收籌劃的條件。
（一）稅收法治的完善
稅收法治是實現了稅收法律主義以及依法治稅的一種狀態。稅收法治完善的基本前提是稅收立法的完善。這是因為稅收籌劃是在法律所允許的范圍內進行的，如果沒有完備的法律，則一方面無法確定自己所進行的籌劃是否屬于法律所允許的范圍，另一方面，納稅人往往通過鉆法律的漏洞來達到減輕稅收負擔的目的，而沒有必要耗費人力、物力進行稅收籌劃。
（二）納稅人權利的保護
納稅人權利保護也是稅收籌劃的前提，因為稅收籌劃本身就是納稅人的基本權利——稅負從輕權的體現。稅收是國家依據法律的規定對具備法定稅收要素的人所作的強制征收，稅收不是捐款，納稅人沒有繳納多于法律所規定的納稅義務的必要。納稅人在法律所允許的范圍內選擇稅負最輕的行為是納稅人的基本權利，也是自由法治國中“法不禁止即可為”原則的基本要求。如果對納稅人權利都不承認或者不予重視，那么作為納稅人權利之一的稅收籌劃權當然也得不到保障。世界稅收籌劃比較發達的國家都是納稅人權利保護比較完備的國家，而納稅人權利保護比較完備的國家也都是稅收籌劃比較發達的國家。
我國的稅收籌劃之所以姍姍來遲，其中一個很重要的原因就是不重視納稅人權利保護。稅收籌劃作為納稅人的一項基本權利，應當得到法律的保護，得到整個社會的鼓勵與支持。應當看到，我國納稅人權利保護的水平在不斷提高，因此，稅收籌劃也必將在納稅人行使自己權利的過程中不斷發展壯大。
三、稅收籌劃應遵循的基本原則
稅收籌劃是一項經濟價值巨大、技術層次較高的業務。開展稅收籌劃工作，政府與企業均能從中受益。對企業而言，有可能實現稅后利潤最大化；對政府來講，則有助于體現稅收法律及政策的導向功能，促進稅收法律法規的完善。
盡管稅收籌劃是一項技術性很強的綜合工作，但在籌劃過程中，還應遵循一些基本的原則。
1.賬證完整原則。完整的賬簿憑證，是稅收籌劃是否合法的重要依據。如果企業賬簿憑證不完整，甚至故意隱藏或銷毀賬簿憑證，就有可能演變為偷稅行為。因此，保證賬證完整，是稅收籌劃的最基本原則。
2.綜合衡量原則。企業稅收籌劃要從整體稅負來考慮：應同時衡量“節稅”與“增收”的綜合效果。稅收籌劃的本意在于企業在生產經營過程中把稅收成本作為一項重要的成本予以考慮，而不是一味強調降低企業稅收負擔，不考慮因此有可能導致的企業其他成本的增加。因此，如果某項方案降低了稅收負擔，但增加了其他的成本，比如工資成本、原材料成本或基本建設成本等，則這種方案就不一定是最理想的方案。
3.所得歸屬原則。企業應對應稅所得實現的時間、來源、歸屬種類以及所得的認定等作出適當合理的安排，以達到減輕所得稅稅負的目的。稅法對于不同時間實現的所得、不同來源的所得、不同性質的所得所征收的稅收往往是不同的，因此，如果企業能在法律所允許的范圍內適當進行所得的安排，就有可能實現降低所得稅負擔的目標。
4.充分計列原則。凡稅法規定可列支的費用、損失及扣除項目應充分列扣。充分列扣一般有四種途徑：一是適當縮短以后年度必須分攤的費用的期限，如可對某些設備采用加速折舊法，縮短無形資本攤銷期限；二是以公允的會計方法增加損失或費用，如在通貨膨脹較嚴重時期，可對原材料的成本采用后進先出法計價；三是改變支出方式以增加列支損失和費用；四是增加或避免漏列可列支扣除項目。充分計列原則所減輕的主要是企業所得稅稅負，因為企業所得稅是對凈所得征稅，充分計列了各種費用、損失和扣除項目就相應降低了應稅所得和企業所得稅，也就達到了稅收籌劃的目的。當然，這里所謂的“充分”是指在法律所允許的限度內，而并不是說企業可以任意地“充分”，否則就可能演變為違法避稅或者偷稅。
5.利用優惠原則。利用各種稅收優惠政策和減免規定進行稅收籌劃，所達到的節稅效果很好，而且風險很小，甚至沒有什么風險。因為稅收優惠政策都是國家所鼓勵的行為，是符合國家稅收政策的，因此，其合法性沒有問題。比如，現在開發中西部地區有稅收優惠，企業可以把一部分產業轉移到中西部地區，以利用稅收優惠，獲得稅收收益。
6.優化投資結構原則。企業投資資金來源于負債和所有者權益兩部分。稅法對負債的利息支出采用從稅前利潤中扣除的辦法，而對股息支出則采用稅后利潤中扣除的辦法。因此，合理地組合負債和所有者權益資金在投資中的結構，可以降低企業稅負，最大限度地提高投資收益。
7.選擇機構設置原則。不同性質的機構，由于納稅義務的不同，稅負輕重也不同。稅收籌劃要考慮企業組織形態。如母子公司分別是納稅主體，分公司要繳納20%預提所得稅，子公司所得稅率為33%.企業擬在某地投資，是設立總公司還是分公司，是母公司還是子公司，需要慎重考慮。
8.選擇經營方式原則。經營方式不同，適用稅率也不一樣。因此，企業可靈活選擇批發、零售、代銷、自營、租賃等不同的經營方式，以降低稅負。
以上基本原則需要在稅收籌劃的過程中綜合考慮、綜合運用，而不能只關注某一個或某幾個原則，而忽略了其他原則，否則就可能顧此失彼，最終達不到稅收籌劃的目的。另外必須強調的是，以上基本原則都必須在法律所允許的限度內，或者說合法原則是最初的原則也是最后的原則。
四、稅收籌劃與偷、避稅的關系
（一）稅收籌劃與偷稅的關系
稅收籌劃與偷稅存在本質的區別：前者是合法的，后者是違法的。偷稅是有意采取欺騙手段違反稅法來逃避應繳稅款，采取的手段有偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或不列、少列收入等，這種行為違背了稅收法律主義，是稅法所禁止的行為，偷稅者應承擔相應的法律責任。而稅收籌劃是在法律所許可的范圍內，對多種納稅方案（其中任何一個方案都是法律允許的，起碼是法律沒有明確禁止的）進行比較，按稅負最輕擇優選擇，不僅符合納稅人的利益，也體現了政府的政策意圖，是稅法所鼓勵與保障的。
（二）稅收籌劃與避稅的關系
稅收籌劃與避稅的關系則復雜一些。我們認為，避稅和稅收籌劃兩者的關系是一種屬種關系，即避稅包括稅收籌劃。避稅可以分為合法避稅和非合法避稅兩類。合法避稅是指符合政府稅收立法意圖，以合法的方式比較決策，避重就輕，減少其納稅義務的行為。判斷避稅是否合法的依據就在于政府是否承認納稅人有權對自己的納稅義務、納稅地點進行選擇。合法避稅就是稅收籌劃。非合法避稅就是指偷稅、騙稅等違法行為，是不合法的。因此，避稅包括了稅收籌劃。
五、稅收籌劃不慎可能承擔的法律責任
稅收籌劃是一種事先安排，其涉及許多不確定因素，這使得稅收籌劃具有一定的風險?；I劃者如有不慎，就會使籌劃活動由合法走向非法，從而演變為偷稅、漏稅、欠稅及騙稅行為，并要承擔法律責任。根據非法稅收籌劃行為的性質及后果，違法者應承擔的法律責任可分為刑事責任和行政責任。
稅收的基本原則范文6
[關鍵詞]涉外稅收優惠；wto；國民待遇原則；透明度原則
我國的涉外稅收優惠法律制度是從20世紀80年代隨著我國對外開放產生的，發展到今天，對吸引外資，推動社會經濟發展，促進經濟結構調整，穩定稅收負擔起到了不可低估的作用。2008年1月1日起施行的《中華人民共和國企業所得稅法》結束了兩稅并軌制，內外資企業適用同一套企業所得稅法，取消了專門針對外資企業的優惠。新法對我國涉外稅收優惠制度做出了重大的調整，一方面解決了稅收優惠中內外企業的不平等、稅收優惠不規范和引資效應低下的問題，促進了合理利用外資以促進我國產業結構升級和工業化進程；另一方面，也一定程度上消除了長期引起爭議的“超國民待遇”問題和涉外稅收優惠缺乏“透明度”的問題，使得我國作為wto成員方基本遵守了wto有關原則，即“國民待遇”原則和“透明度”原則。對wto基本原則的遵守涉及我國所承諾的國家義務的履行，同時，也有助于進一步為我國現代化建設吸引大量的外資及其附帶的管理經驗和技術。
一、wto有關稅收優惠
wto是經濟全球化的產物，目的在于建立一個開放的多邊自由貿易體制。其宗旨首先在于消除國際貿易障礙，促進生產、貿易發展，以“提高生活水平。wto倡導的是資源在全球范圍內的有效配置，以增進世界總體福利水平。世界貿易組織為了實現上述目的和宗旨，制定了一系列為各成員國所普遍接受的多邊貿易規則。我國2001年底加入wto后，就要遵守這些規則并受其制約。這勢必對我國的經濟、社會生活形成沖擊，并最終反映于法律超前或滯后的調整上。其中影響我國涉外稅收優惠法律制度改革的wto基本原則主要包括兩個：
(一)非歧視原則
作為世貿組織的基本原則，它要求締約雙方在實施某種優惠和限制措施時，不對締約對方實施歧視待遇。從涉外稅收優惠角度看，非歧視原則主要涉及“國內稅與國內規章的國民待遇”條款。稅收國民待遇又稱稅收無差別待遇，一方面要求在同等條件下，外國居民或產品所享受的稅收待遇應不低于本國居民或本國產品；另一方面規定外國居民不能要求享受任何高于本國國民的稅收待遇。稅收國民待遇原則并不限制一國政府對外國居民或產品實施優惠，稅收國民待遇原則與稅收優惠待遇不相矛盾；但是否給予優惠，則完全由本國政府自主決定，外方無權要求享受稅收優惠待遇。從wto的宗旨和目標來看，稅收國民待遇原則的實質是使超越國界進行世界性的投資經營活動的人們，能夠在投資國得到不分國籍和資本來源的同等納稅待遇；既要促進外資融入東道國經濟，也要促進東道國資本經濟融入世界經濟。即wto下的稅收國民待遇原則要求在其他條件相同的情況下，不能僅僅因為資金來源的不同而適用不同的稅率和不同的減免辦法，以及不同的稅務處理方法。
(二)透明度和可預見性原則
該原則是指成員方正式實施的有關進出口貿易的政策、法令及條例，以及成員方政府或政府機構與另一成員方政府或政府機構簽訂的影響國際貿易政策的現行協定，都必須及時予以公布，對重大政策調整必須提前予以公布，特定范圍的措施、規定未經公布不得實施，以增加政策的透明度和可預見性。其主要功能是防止和消除成員方政府的不公開行政管理所造成的歧視待遇，以及由此給國際自由貿易帶來的障礙，監督成員方政府執行wto的各項協定并履行市場開放的承諾。
二、原有的涉外稅收優惠體系有悖于wto的基本原則
(一)國民待遇原則方面
我國“兩稅合并”前的稅收優惠集中體現在地區優惠與涉外企業優惠兩個方面，所采取的不同地區、不同行業給予外國投資者不同于本國投資者的優惠政策，不符合wto的國民待遇原則。
1.超國民待遇問題。內外兩套稅法體系下，國家在所得稅方面給予外資企業許多優惠，而同時，各地政府為了吸引外商投資，又給予更多的稅收優惠。稅收優惠制度內外有別，實際負稅率差距過大，嚴重惡化了內資企業的競爭環境。該體系實質上是違背國民待遇原則的，也同wto的宗旨不符。以涉外企業所得稅為例，舊的外資企業所得稅的基本稅率是33％，但其名義稅率與實際稅率有較大差距。外資企業所得稅實際負擔率不足10％，享受的優惠高達實征稅款的2～3倍。1日稅法體制下我國內資企業所得稅實際負擔率達28％，是外資企業所得稅實際負擔率的3倍以上。差別如此懸殊的稅收政策即構成了對外資的所謂“超國民待遇”。關于“超國民待遇”問題國內學者已進行過廣泛的爭論，但該問題已經至少在以下兩方面造成了嚴重的負面影響：一是超國民待遇違背了效率與公平的稅收基本原則和國際經濟交往的對等原則，引發了外資企業的大量尋租行為，給國家造成了巨大的經濟損失，也影響了我國吸引外資的質量；二是超國民待遇造成了本國資本和外國資本在起點上的不平等地位，大大削弱了內資企業的市場競爭力，擠壓了內資企業的生存空間，危及到我國民族工業的生存與發展。外資企業本身在資本、技術、管理經驗等方面已經比內資企業具有更強的競爭力，在享受了優惠政策之后，外資企業可以大大降低生產和交易成本，更加劇了這種實力上的不對稱。因此，內資企業受到了外資企業的排擠和沖擊，表現為合資企業的控股權出于外商利用自身的壟斷優勢和中方合營者合資的迫切要求而壓低中方投資要素的價值，抬高外方的投資價值，從而占有多數股權；或者利用自己的資金優勢在中方合營者資金困難時要求增資，而中方只能將控股權拱手相讓；還有的外方合資或合作者利用自己的資金和技術優勢，對中方的技術或品牌進行封殺，或占領中方的銷售市場。
2.地區間的不平等稅收待遇。舊的稅收優惠制度地區性優惠特征明顯，缺乏產業性、技術性產業導向，也不利于國家對地區協調發展的宏觀調控。舊體制下，設在經濟特區、經濟技術開發區、沿海經濟開發區等地區的外商投資企業，無論是高新技術、節能、環保產業，還是普通的制造或服務業，都可享受15％的企業所得稅優惠稅率。再如對投資電力、鐵路、港口、碼頭、公路等能源交通建設的項目，其優惠待遇也只提供給國務院批準的特定地區，對于其他未經批準的地區，尤其是落后的西部地區，基礎設施建設項目的稅收優惠并不到位，結果是外商將更多的資金投入規模小、技術含量低的行業，影響了稅收制度的產業結構調節作用的實現。此種地區間的不平等稅收待遇不利于稅收對國民經濟宏觀調控作用的發揮，也加劇了我國地區經濟發展的不平衡。
3.舊的涉外優惠稅制安排對產業結構調整不力。如在經濟特區內不分行業地實行普惠制，生產型企業不分規模大小和產業類別享受同一優惠；專門針對高新技術產業、國家重點扶持的基礎設施項目、小型微利企業、環保節能技術企業的涉外稅收優惠規定不足；缺乏對促進就業等的調整傾向；同一利潤預期水平上，短期投資和生產要素型的外企收益更大；邊際收益方面，相對于集約型產業來說，普惠制使得外商趨向于粗放型產業；對某些特定產業的涉外企業降低所得稅率，主要體現在從事農業、林業、牧業等低利潤的行業投資，總體上對資本密集型和技術密集型產業的優惠不足。
有學者認為，超國民待遇并不違背國民待遇原則，因為后者要求對外國國民的待遇“不低于”本國國民的待遇即可。從wto條文的表述來看，使用的是“不低于”，但從無歧視原則、國民待遇原則的內涵來分析，對外國國民給予不低于本國國民的待遇，只是國民待遇的最基本要求，它更本質的含義在于內外國民的“無差別待遇”。而且，市場經濟要求的是行為立法而非主體立法，即從事同一市場行為的主體應享有同樣的權利和義務，而不應該根據主體的涉外與否或所有制的不同而厚此薄彼，從而保證市場主體處于同樣的競爭地位，這是市場經濟內涵的應有之意。因此，應該既保證本國投資者和外國投資者之間以及外國投資者之間待遇的大體相等，同時也應該實現本國投資者之間待遇的大體相等，這才是完整的非歧視原則。所以，我國在涉外稅法領域給予外國國民超國民待遇與無差別國民待遇的基本精神尚存在差距。
(二)透明度和可預期原則方面
wto透明度原則要求各成員方對其有效實施的法令、條例、司法判決和行政決定。都應迅速公布。舊所得稅法在此方面存在諸多問題，表現在：一是我國稅收立法層次偏低，有關稅收優惠的規定大部分是通過零散法規公布的，種類繁多且經常有變化，顯得十分不規范。各地為爭奪和吸引外資，紛紛出臺競爭性的越權性稅收優惠措施，導致國內地區間的惡性稅收競爭。過多過濫的稅收優惠措施，大大抵消了正常稅收優惠措施的效用，嚴重影響了稅收法制的統一性、普遍性和嚴肅性。二是我國存在名目繁多的稅外規費，其中大多數是應納入稅法范疇卻以費的形式存在的。這些費的繳納、扣除和減免等都由收費部門自己掌握，企業很難事先預料，更無透明度可言。三是稅收執法中忽視對納稅人權利的保護，缺乏服務意識，使納稅人的納稅信息知悉權沒有得到應有的重視和保護。
從所得稅角度來看，我國舊的稅法在涉外稅收優惠法規的透明度方面存在的問題，并不在于法律法規沒有得到公布，而在于我國眾多的各級政府稅收政策、文件的不完全公開，大量的具有稅收性質的費用沒有納入依法征繳軌道。整體上使得我國的法律環境有悖于wto的透明度原則，導致外商投資成本預期不確定性的增加，破壞了企業之間的公平競爭。
三、新企業所得稅法對wto兩原則的呼應
改革開放以來，我國經濟發展取得了舉世矚目的成就，與之相適應的經濟體制和法律制度也經歷了不斷的完善和發展。我國在涉外稅收優惠法規政策方面雖歷經了多次改革，但無論是在稅收立法還是稅務實踐中仍存在一系列問題，嚴重影響了我國社會主義市場經濟的發展和綜合國力的提高。新企業所得稅法實施以前，涉外稅收優惠政策令出多門，缺乏統一性和可預見性，導致地區間的惡性稅收競爭，從根本上損害了國家整體利益。而且涉外稅收優惠的產業導向性沒有得到充分體現，不能很好地為國家的宏觀經濟調控服務。過多的稅收優惠政策扭曲了企業的生產和投資行為，對企業的長遠發展并無好處。新企業所得稅法借鑒了其他國家在稅收優惠政策上的經驗，結合各國立法實踐和國際慣例，尤其是按照wto基本原則進行了較大的體制調整。表現在：
(一)貫徹國民待遇原則，消除身份差別立法，體現稅負公平
新所得稅法建立了較完善的現代化的稅法體系，首當其沖就是打破“身份立法”的框框，使稅法體系統一、標準統一、稅負公平、對不同身份的納稅人統一適用。比如在稅率方面，原有的企業所得稅名義稅率為33％，外商投資企業和外國企業的所得稅率也為33％(所得稅率30％+地方所得稅3％)，但根據具體情況不同又分為15％、24％等幾檔。而新的企業所得稅法中明確規定，內外資企業所得稅的稅率統一為25％。對于非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，來源于中國境內的所得其適用稅率為20％。這樣的稅率設置，可以說在目前的經濟環境下是非常適宜的。一方面，對于內資企業而言，是實際稅率的大幅下調，企業微觀稅負有了實質的下降；另一方面，對于外資企業而言，取消外商投資稅收優惠上的超國民待遇，并不會削弱我國對國際資本的吸引力。正如2005年6月23日的《外國直接投資與近期發展》報告中，經濟合作與發展組織(oecd)認為，對于所有國家而言，決定跨境直接投資流向的首要因素是宏觀經濟形勢，并非所謂的財稅優惠。外商愿意來投資主要是看重我國的巨大市場和增長空間、政治穩定、經濟體制類型、基礎設施逐漸完善以及法制環境等，稅收優惠的吸引力并不太大。而且稅率的調整和稅制的完善，意味著我國財稅政策穩定性和公正性的增強，更有利于培養外資對中國市場環境的信心。
(二)統一規范涉外稅收優惠法律和政策，提高透明度
新法在第八章附則部分對地方有關涉外稅收優惠的立法和政策做了規定，提高了透明度和可預見性。第八章有關條文規定：“本法公布前已經批準設立的企業，依照當時的稅收法律、行政法規規定，享受低稅率優惠的，按照國務院規定，可以在本法施行后五年內，逐步過渡到本法規定的稅率；享受定期減免稅優惠的，按照國務院規定，可以在本法施行后繼續享受到期滿為止，但因未獲利而尚未享受優惠的，優惠期限從本法施行年度起計算。法律設置的發展對外經濟合作和技術交流的特定地區內，以及國務院已規定執行上述地區特殊政策的地區內新設立的國家需要重點扶持的高新技術企業，可以享受過渡性稅收優惠，具體辦法由國務院規定。國家已確定的其他鼓勵類企業，可以按照國務院規定享受減免稅優惠?！笨梢哉f，新法制定了統一的稅收優惠制度，并通過實施條例對涉外稅收優惠的具體措施、范圍、內容、審批程序、享受稅收優惠的權利和義務等做出了明確規定，并提高了立法層次。
