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摘要：為適應市場經濟的不斷變化，促進經濟轉型升級，傳統的會計核算已無法滿足管理者決策者的需要，隨著財政部2016年6月頒發了財會[2016]10號管理會計基本指引、2017年9月頒發了財會〔2017〕24號22項管理會計應用指引的政策指導，為企業全面推進單一的財務會計核算職能轉變為管理會計和財務會計兩大職能、提高企業的管理水平乃至經濟效益提供了強用力的保障；管理會計工具的應用，將成為解決施工企業傳統會計核算中問題反映多、管理難度大的一項重要舉措。文章從施工企業管理會計的重要意義開始，講述了施工企業應用管理會計工具的重要作用及常用的管理會計工具；描述了施工企業會計在財務決策、全面預算、會計核算、財務分析及績效評價等過程中存在的主要問題，通過利用管理會計工具，從與管理層治理層溝通、參與預算編制、制定業務財務相銜接的內部報表體系、不同維度財務分析、投融資管理方面、制定科學合理的績效評價體系及建立風險管理體系等方面提出了更為有效解決問題的方法，最后為現代經濟條件下機遇與挑戰并存的施工企業提出了美好的愿景。
關鍵詞：施工企業；存在的問題；措施；管理會計
一、施工企業管理會計的重要意義
（一）施工企業應用管理會計工具的重要意義
隨著全球經濟一體化的發展，各行各業的競爭日趨激烈，特別是傳統的施工企業，存在著項目標地額大、工期長、墊資多、回款慢、人員素質較其他行業普遍偏低、財務核算不準確等問題，面臨著管理跟不上可能被淘汰的風險。管理會計順應時代的要求，側重于內部管理需要，是通過利用相關信息，有機融合財務與業務活動，通過運用管理會計工具方法，參與單位規劃、決策、控制、評價活動并為之提供有用信息，推動單位實現戰略規劃，以達到企業長期穩定發展的長遠目標，施工企業可借助管理會計全面推廣的東風，完善內部管理。
（二）施工企業的常用管理會計工具
管理會計工具方法主要應用于以下領域：戰略管理、預算管理、成本管理、營運管理、投融資管理、績效管理、風險管理等方面。施工企業在充分考慮成本與效益、重要性的基礎上，結合企業實際情況，選擇適合單位的管理會計工具并加以利用，首先，戰略管理方面，可在大型施工企業考慮采用戰略地圖方式；在預算管理方面，結合經營預算、專門決策預算和財務預算，實現全面預算管理，建立預算管理體系；成本管理領域采用標準成本管理、變動成本管理等方法；營運管理方面可采用本量利分析、敏感性分析等方法進行分析；投融資管理領域可采用資金成本分析、現金流分析等；績效管理領域應用的管理會計工具方法如：關鍵指標法；風險管理領域應用的管理會計工具方法如：單位風險管理框架、風險矩陣模型等。
二、施工企業傳統會計核算中存在的普遍問題
（一）決策階段-領導不重視財務工作，往往出現決策失誤的情況
改革開放以來，中國經濟迅速發展，特別是由房地產行業帶動起來的建筑行業，催生了一大批以建筑施工起家的民營企業家，這些人大多數從實踐開始，并無太多教育背景，往往憑借主觀判斷也能獲得成功。沒有系統的全面預算、投融資規劃，一味經驗主義很容易造成決策失誤，可能會帶來不可估量的后果甚至破產。
（二）執行階段-業務部門與財務部門相脫節，財務無法跟蹤監督項目情況
施工企業的特點為項目資金量大、專業性強、工期長、跨地域、結算緩慢、進度滯后，項目部與財務部門的聯系僅限于向財務部門報銷或申請開具發票、請款等，財務部門不了解項目真實進度及存在的風險，無法提供專業的意見及建議；而業務部門與財務部門脫節，無法真實客觀反映企業的實際經濟情況。
（三）會計核算階段-成本支出及項目結算滯后，導致成本不實或營運資金不足
由于業主結算多數不及時，施工方工程成本支出中采取的策略大部分為：能欠就欠，不能欠才墊的情況，這樣導致賬面項目支出成本與實際發生的成本存在較大差異、賬外存在三角債，工程成本不實，財務部門無法真實準確的核算實際的工程成本；也無法對營運資金的真實情況進行了解，以合理安排籌資事項，資金有缺口時往往采用臨時抱佛腳的方法，增加了融資成本或影響了工程進度。
（四）財務分析指標不真實，內容不全面
施工企業在競爭中，往往通過低價中標，意圖后期施工過程中進行調整，存在著如業主不追加項目無利潤或虧損的情況，在資產負債表日進行收入成本結轉往往依據不充分，再加上賬外拖欠的成本支出未在財務賬面體現，并未考慮賬外的未結算成本支出、對項目變更未及時辦理與甲方結算手續等，會導致財務分析數據與實際偏差較大；另外分析數據多為常規性的如利潤率、回款率等指標的分析，無根據企業戰略目標制定的其他指標的系統分析，財務分析未全面發揮作用。
（五）考核階段-成本不實，導致考核流于形式
施工企業大多未建立科學的績效考核制度，即便有考核，基本也流于形式，并未真正實現人文化管理，無法真正激發員工的積極性，也無法留住人才。
三、施工企業加強管理會計的措施
（一）加強與公司領導及部門負責人員的溝通，為管理層決策提供有價值信息
管理層越來越意識到掌握政策制度的重要性，而管理會計側重于內部管理需要，通過利用相關信息，有機融合財務與業務活動，可以滿足公司領導層的決策參考，財務人員要加強與各領導層及部門負責人員的溝通，通過對公司決策者所制定的戰略目標分析，利用所掌握知識結合企業實際情況，拿出具有說服力的數據，根據決策者的不同意圖，如決策者為打開市場提升知名度承接的大型工程項目，要提供保本收入額及可承受各種風險情況及應對措施，對于小型項目則要重利潤重回款；充分轉換角度，以提升財務部門在企業的受重視程度，使得各業務部門積極配合。
（二）加強預算管理、明確保本業務量，參與預算編制過程
施工企業在實施預算前，需首先進行企業定位，明確企業的固定成本（也稱保本利潤額）、和最大融資量、確立好分擔風險的資本及投資結構。預算編制一般應按照“上下結合、分級編制、逐級匯總”的程序進行，由業務部門進行預測，財務部門負責審核并與賬面數據核對分析，要在預算編制過程中充分考慮資金占用，根據自有資金及所需要的營運資金、落實籌資途徑，制定籌資方案，最終確定全面預算，最終形成預算匯總表報單位負責人審核并修正。分級編制的明細表要在上年實際數據的基礎上確定更精準細致的數據：如上年度已與甲方結算款項、工程實際發生成本總額、賬外未支出明細等，明細表要做到思路清晰、明了、精簡，要滿足財務人員、項目部人員及企業決策者的需求。另外，要建立健全預算調整體系，明確調整流程，適時跟蹤預算執行情況，實際執行情況與預算一旦出現偏差，便要及時分析，適時調整預算。
（三）建立業務部門與財務部門的銜接報表體系
管理會計工具側重于內部管理，需要財務會計人員根據決策者的實際需求，制定能為決策者服務的有用信息，經統計分析后，量身定制符合企業自身特點的報表體系，以使得財務部門與業務部門無縫銜接。首先，各施工企業特別是中小施工企業要為本單位制定一套符合本單位的標準成本體系。標準成本制定需經本單位有經驗的專業人員、熟悉本單位業務的財務人員、也可聘請中介機構人員或專家等根據企業歷史情況、市場情況及行業標準來制定，并經過實踐檢驗修正，標準成本體系需簡約、明了，可實現財務人員通過簡單操作即計算出預計成本；大型企業要充分利用計算機信息技術，建立專業的成本團隊，對每個大型項目做嚴格把控，形成報表體系提供有用信息給財務部門；其次，參與各業務部門及企業的重要會議，重要的合同談判，了解工程量及工期，以同行業同類產品和服務單價作為單價的控制點，對根據標準成本報表體系估算成本與項目部門制定的工程量清單及概預算成本進行比對，對無正當理由的差異進行分析詢問，對墊資額大、工期不確定的項目，提示項目部門考慮資金成本及融資能力；再次，在項目執行過程中，制定與標準成本匹配的進度及結算報表體系，根據不同施工企業特點，形成周報、月報或季度報表及年度匯總報告。
（四）加強財務分析，及時反饋分析結果給相應部門
財務分析是根據企業內外部數據，通過一定的分析方法、得出有助于企業決策的有用信息，從而實現企業的財務管理目標，提高企業的經濟效益。財務分析不僅利用傳統的資產負債表、利潤表及現金流量表進行分析，更是通過結合內部報表體系進行的更深入、更有針對性的分析，通過會計信息系統全面梳理各項經濟指標，搜集行業信息，進行必要的統計、對比、分析，找出企業弱勢及潛在的風險點，挖掘企業利潤增長點，并排查各種經營風險。針對施工企業的特點，需在整體數據進行分析的基礎上，對逐個項目進行分析，財務部門從項目成本角度和資金成本占用進行分析，對直接費用和間接費用及期間費用進行分析，可通過橫比、縱比、類比、與預算比較等方法，找出差異原因，定期與業務部門開具項目分析會，項目人員更側重于結合施工生產方面對項目進行分析，通過部門之間的不同角度分析做到財務數據與業務之間的相互融合；找出資源浪費、促進企業降低成本，提高產能。
（五）加強投融資管理
企業在營運資金管理的基礎上，重視投融資管理，實現雙方的平衡。由于投資和融資與企業的生產經營存在密不可分，互相依存的關系，所以在全面預算時需一并考慮投融資能力。施工企業可根據自身情況，結合內外部經濟環境，采用多元化投資以分散生產經營過程中的風險，采用貼現現金流模型預測未來現金流量及收益為投資決策審批提供參考；融資方面，綜合分析各種融資方式的資金成本及現金流量，設置合理的資本結構，確保項目收益高于融資資本成本。
（六）建立科學合理的績效評價系統
績效考核是企業在既定的戰略目標下，運用特定的標準和指標，對員工過去的工作行為及取得的工作業績進行評估，并運用評估的結果對員工的工作行為和工作業績產生正面引導的過程和方法。建立科學的績效評價系統首先要加強企業文化的建設，充分尊重員工的意見，在部門內與員工進行溝通，確?？冃гu價系統考核的意義不偏離員工的個人目標；其次，選擇對本企業有重要的意義的的財務指標，并科學設置相應的權數；再次，根據現金流情況對參數進行修正，現金流對于各行各業都非常重要，一旦資金鏈斷裂，即使凈利潤再高，也無法翻身，而資金回收慢是施工企業最大的風險之一，即使有利潤但項目款被拖欠后果仍然很嚴重；最后，將計算的考核結果結合非財務指標比如工程質量、工期、已獲獎勵及安全獎等進行綜合考評。同樣，績效評價系統在執行過程中也需要適時調整，通過多次實踐來判斷設定的合理性。
（七）加強風險管理、提高風險意識、建立風險管理系統
企業風險是指未來的不確定性對企業實現其經營目標的影響，各行各業均不可避免的存在各種各樣的風險，風險不可避免，企業能做的是通過管理風險使不利因素控制在可承受范圍之內。風險貫穿于企業生產經營的方方面面，施工企業要建立風險評估系統，首先要識別自身風險，可采用內部職能部門分析、外部分析、行業分析及制定流程圖等方法；第二要對識別出的風險進行評估，采取定性與定量相結合的方法，從發生的可能性的影響程度兩方面進行評估；最后要進行風險應對，選擇風險應對方案將風險控制在期望的風險容量和容限內。大型施工企業可以建立專門的風險管理部門，運用單位風險管理框架、風險矩陣模型等現代管理會計工具，識別和應對風險，負責風險宣傳及培訓、對認定的風險進行跟蹤分析，小型施工企業可通過各流程中設置相應的風險控制環節來加強風險管控，總之，樹立全員的風險管理意識，確保風險在可控的范圍內。
四、結語
現如今，互聯網信息、大數據、云計算、人工智能在高速發展，為處于職能轉換過程中的管理會計提供了全面、精細的數據平臺，也為管理會計工具的運用提供了強有力的保證。施工企業要量身定制屬于本企業的預算、風險及財務分析考核系統，使各部門相互銜接，把握大好時機，順應市場潮流，全面推進管理會計工具的運用，培養管理會計型人才，逐步提高企業管理水平，使本企業在精細化的市場經濟條件之下立于不敗之地。
參考文獻：
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作者:李果 單位:北京精誠益友造價咨詢有限公司
