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［摘要］
加強政府績效審計人員能力的建設，是推動政府績效審計發展從而更好地服務國家治理的重要途徑。本文從績效審計能力的定義入手，提出能力框架由審前調查計劃、績效立項能力，把握績效指標、合理評價能力，創新績效方法、靈活運用現代科技能力，“5E”多維度、綜合分析能力，致力組織層面、宏觀建議能力，防范寅吃卯糧、審計前瞻性能力，利用外部專家、資源整合能力和跟蹤后期整改、放大效率與效果能力等八個方面構成，并對相應的建設路徑進行探討，以求教于審計界同仁。
［關鍵詞］
績效審計；審計能力；框架；建設；路徑
1政府績效審計人員能力建設的必要性
現代審計被譽為是內控評價基礎上的效益審計，我國早在2006年審計署頒布的五年發展規劃里就已提出全面推進效益審計發展，每年投入的效益審計力量要占整個審計力量的一半左右，到2010年初步建立起適合中國國情的效益審計方法體系?！秾徲嬍?008年至2012年審計工作發展規劃》里明確要求，每年所有的審計項目都開展績效審計，同時要著力構建績效審計評價及方法體系，到2012年要基本建立起符合我國發展實際的績效審計方法體系。由此可見，績效審計已不僅僅是政府審計的一個簡單的分支，它還作為一種新型審計理念和方式滲入各種類型的審計工作之中。然而，我國績效審計起步晚、發展缺少規范與審計能力欠缺等現實因素導致其發展現狀離目標要求還有一定距離。2013年，劉家義在全國審計工作會議上，提出的我國審計工作存在的十大問題與不足中，審計能力水平與黨中央、國務院的要求存在差距，審計能力不足以勝任審計任務這兩方面問題位居前列。由于我國審計隊伍以財務審計見長，績效審計能力這一短板明顯，所以阻礙我國審計事業發展問題之首的審計能力欠缺，績效審計能力的欠缺不能不說是其主要方面之一。雖然政府績效審計能力建設受到各界的關注，但是學術界對于這方面的研究并未同步跟進，筆者在中國知網中國期刊全文數據庫對績效審計能力進行篇名、主題與關鍵詞的精確搜索，可獲得的關于政府績效審計人員能力的文章不足十篇，不論是績效審計人員能力定義還是內部框架都沒有達成共識，因此，理論研究和探索依然有很大的空間，本文正是從這兩方面入手進行研究并提出建設路徑的。
2政府績效審計人員能力定義
2．1政府審計人員能力的定義
“能力”是為完成活動所具有的技能、知識、模式、方法等，是行為主體的某種本領，包括一般能力和專業勝任能力，其中專業勝任能力又是指相關人員具備從事一定領域的工作或者可以處理好特定行業事項的一種能力。人們所提到的審計能力就是屬于專業勝任能力的范疇。劉家義（2010）將審計機關人員的能力概括成以下五種能力：依法審計能力、科學判斷能力、監督保障能力、宏觀服務能力和促進發展能力。高小瓊（2013）指出個人審計能力是指審計人員必備的審計知識和技能，其中包括業務能力、綜合分析能力、溝通協調能力、實務經驗等方面。雷晉芳等（2013）則從供給與需求角度進行分析，認為審計人員能力是審計人員完成審計任務、實現審計目標、滿足社會需求、做好審計服務的一種供給能力。筆者認為：政府審計人員能力是指在現有的客觀條件下，國家審計人員利用其現有資源履行法定職責、對公共機構及其主要負責人開展監督評價活動、實現審計目標從而促進國家審計服務國家治理的能力。
2．2政府績效審計人員能力的定義
最高審計機關國際組織發表的《關于績效審計、公營企業審計和審計質量的總聲明》中對績效審計作如下定義：“除了合規性審計，還有另一種類型的審計，它涉及對公營部門管理的經濟性、效率性和效果性的評價，這就是績效審計。”績效審計從其產生以來就被不同國家賦予了不同的名稱與定義，例如加拿大審計長公署將其命名為“綜合審計”，而英國和澳大利亞分別稱其為“貨幣價值審計”和“效率審計”。我國不少學者初期將這種類型的審計稱為“經濟效益審計”，曾壽喜、李學柔（2005）認為其是由審計機構或審計人員對被審計單位和項目的財務收支或經濟活動的效益性進行審查，評價經濟效益優劣和有關方面的經濟責任，提出建議，促進改善經營管理，提高經濟效益的一種監督活動。隨著政府審計的發展，績效審計的名稱被廣泛接受。張慶龍（2010）認為績效審計是一種獨立性的經濟監督活動，是政府審計機關及其人員，按照一定的法律和標準，對公共機構的財政經濟管理活動的經濟性、效率性和效果性進行審查，作出獨立、系統與客觀的評價，其以檢查公共資源的責任與提高績效為目標。學者們并沒有給出關于政府績效審計人員能力的具體所指，因此筆者參考績效審計與審計人員能力兩者之定義，認為績效審計人員能力是指審計人員利用有限資源完成績效審計工作，實現經濟性、效率性、效果性、適當性和環境性的能力。
3政府績效審計人員能力框架初探
政府績效審計人員能力方面的研究缺少認可度高、較為成熟的框架體系，因此筆者借鑒河南省審計科研所課題組對于審計能力所給出的框架進行績效審計能力框架的初探。該課題組通過梳理不同時期審計目標所需要的審計能力，總結出相應框架。從審計機關成立之初，審計主要的目標是查錯糾弊，維護財經法紀到現階段“免疫系統”論的深入人心，對審計提出維護經濟安全的新要求，該課題組給出的審計能力框架包括以下五點：一是查錯糾弊，維護財經法紀能力；二是服務決策，促進管理水平提升能力；三是制約權力，促進反腐倡廉建設能力；四是評價績效，促進財政績效提升能力；五是風險預警，維護經濟安全能力。績效審計的目標可被分為三個方面：首先，要發現問題、分析問題，綜合評價問題的經濟性、效率性和效果性；其次，通過將項目實施結果與公認標準比較，診斷被審計單位存在的問題，提出關于加強財務控制、提高經濟效益等方面的建議；最后，績效審計結果還應能綜合反映出成果、質量、風險和發展性等，引導其健康發展。為了達到績效審計的這三個目標，審計人員應將一般審計能力向績效審計延伸、細化與發展，具備以下八個方面的能力。
3．1審前調查計劃，績效立項能力
由于審計資源的有限性與審計任務的繁重，在準備階段是否能設計并確定出合理的年度績效審計計劃與績效審計項目顯得尤為重要，在國外的績效審計中，初期準備階段甚至會占整個審計項目三分之一的時間?？冃徲嬋藛T應具備績效立項能力，在面對眾多的審計項目時能夠從重要性、時效性、增值性和周期性等原則入手，選擇出最需立項的審計項目，集中力量進行審計。
3．2把握績效指標，合理評價能力
與其他審計項目相比，績效審計工作的開展與推進更加依賴于績效指標的建立與運用。財務審計側重于對合法性、合規性的分析，這種分析更接近于是非判斷，不存在模棱兩可的情形，而績效審計的“5E”角度評價則需要將審計實施結果與公認的績效指標進行比較，從而得出相應審計結論和建議。這種利用指標進行的分析對績效審計人員能力的要求不僅僅是簡單的是非判斷，更多的是對度的把握與項目整體的把控，審計人員不能單從被審計單位經濟性這一類指標不理想就得出該單位效益不好的絕對性結論，應具備合理評價的能力，做到定性與定量、眼前與長遠、經濟與非經濟、局部與全局、組織與社會的不同層次、不同方面、不同階段的績效評價相結合。
3．3創新績效方法，靈活運用現代科技能力
績效審計目標的綜合性與項目的多樣性決定了其審計方法不能局限于財務收支審計的方法，還需運用調查研究方法、統計與經濟分析技術等（李四能，2009）。審計項目的差異決定了方法的不同，當被審計項目與組織管理有關時，績效審計人員應靈活創新，融入控制結構的戰略性分析與組織行為學等方法；當審計項目涉及大量數據時，各種統計方法則必不可少。若對高速公路系統進行績效審計時，確定道路狀態和維護系統離不開實地檢查方法，而對電力、能源和社保等部門的績效審計則應更多地使用與政治、經濟和社會學相關的觀點與方法開展。績效審計人員運用現代科技、創新審計方法的能力很大程度影響著績效審計證據的獲取質量，關系到項目的開展。
3．4“5E”多維度，綜合分析能力
績效審計“5E”的要求體現在要反映經濟、人與社會的全面協調發展，而不能像財務審計片面從財務、經濟角度進行考核?？冃徲嬋藛T在審計時應具備綜合分析能力，如A市審計局派出審計組對該市一公交客運集團2009年的經營績效情況進行審計時，不但從經濟效益角度分析其運營情況，還對其客運票價給予當地老人、學生與外來旅游者優惠的社會效益進行評價。這種綜合分析能力的培養不僅需要審計人員具備與財務會計相關的專業知識，還需要其對經濟管理學、社會科學、法律、計算機等跨專業知識的掌握，而各學科專業知識是一個體系，相互交叉、融會貫通。
3．5致力組織層面，宏觀建議能力
傳統的財務審計側重于從被審計單位財務上的合規與合法性角度開展審計，提出的審計建議也多是微觀視角，而績效審計更多的是以宏觀的角度，致力組織層面提出相關建議。如對涉農項目進行財務審計時，審計視角和建議或許會從關注農民利益出發，而進行績效審計時，則應站在宏觀的角度對該項目是否有利于農村建設、農業長遠發展進行評價，科學合理地界定并分析農業資金的使用效益，從政策體制的角度有針對性地提出審計建議。
3．6防范寅吃卯糧，審計前瞻性能力
隨著政府職能的轉變，片面地追求短期經濟發展指標，而忽視長遠發展的可持續性這種做法是行不通的，在審計的方式上也應擴大公共經濟責任承擔的范圍，績效審計不能僅以財務報表所反映的當前經濟狀況作為參考，相關審計人員應提高前瞻性，在績效審計指標的制定與選取時就要充分考慮可持續發展因素，形成短期效益服從于長期效益的審計模式。
3．7利用外部專家，資源整合能力
由于政府審計資源的有限性，政府機關審計項目外包的情況并不少見，這種外包在充分利用社會審計資源力量的同時能夠保證政府審計資源集中在更為重要的審計項目上。在績效審計開展時，能否恰到好處地利用外部專家的工作對于項目質量的影響更為明顯，因為績效審計不論從績效指標的制定、審計方法的選擇還是項目涉及的領域和評價角度都更為專業，譬如涉及績效審計的環境性評價方面，直接咨詢環境方面的專家相關專業問題既能得到相對權威的答案又能節約政府審計人員的工作時間，這種整合績效審計資源的能力不失為提高績效審計本身效率與質量的保障。
3．8跟蹤后期整改，放大效率、效果能力
績效審計與財務審計相同，在審計程序上也有后續階段，但績效審計的后續工作更為重要，因為開展績效審計的終極目的就是促進被審計單位能夠對相關問題進行整改，產生相應社會效應從而擴大績效審計的影響力，而后續階段的跟蹤監督檢查等措施正是保證上述績效審計目標順利完成的重要途徑。績效審計人員應具備跟蹤后續整改能力，在這一階段關注審計決定的可執行性與審計建議的采用率等數據，一方面促進報告建議的落實并反映被審計單位執行審計意見的情況，另一方面要檢查評價審計質量，為下次績效審計工作總結經驗教訓。上述各項績效能力不是單獨發生作用，它們之間是一個整體，相互結合、相輔相成、相得益彰，各項能力經常是你中有我、我中有你，互動、互補、互聯，彼此不可分離，共同構成績效審計能力體系。
4政府績效審計人員能力建設路徑
現階段我國績效審計發展的滯后很大程度上由于績效審計人員能力的欠缺，因此探索績效審計能力如何建設的路徑顯得尤為必要。根據上文構建的績效審計能力框架，審計機關應采取加強培育機制和管理機制兩個路徑進行建設。培育方面首先應在機關內建立績效審計人員激勵機制，推進形成全員主動提高績效審計能力，自主學習的大氛圍。其次應從形式上和內容上加強績效審計培訓，采用聘請外界專家開展學習講座、組織參與審計干部教育學院相關課程學習以及支持部分審計人員繼續深造等多樣形式搞活培訓，以多學科多領域知識搞實學習內容。由于績效審計對象的復雜性以及審計工作的廣泛性決定了審計人員需具備多學科知識，然而目前審計隊伍中財務人員多，熟悉經濟、法律、工程造價與計算機等知識的復合型人才較少（何洪彬等，2009）。因此，審計機關應組織審計人員參與多學科的綜合性培訓。再次是不斷總結績效審計實踐經驗，在一項績效審計項目結束后及時召開案例研討會和經驗交流會，可以及時發現不足，吸取教訓，有效提高績效審計人員能力。從審計管理機制角度分析，績效審計能力的建設可以從以下三點展開：一是組建績效審計的領導小組。以小組形式開展績效審計工作的總體計劃、協調合作與成果分享，為能力建設提供組織上的保障；二是優化審計人員結構，一方面做到按需錄用，增加綜合性和高學歷人才的錄取比例，另一方面在現有人才資源的基礎上采取科學管理、加強培訓以及輪崗互換等措施，達到提高并合理配置機關內審計力量的效果。三是整合外部審計資源，調動外部人力資源服務于績效審計，建立并合理利用專家庫同樣能提高績效人員的勝任能力。當然，有關績效審計的理論建設與指導、有關績效審計政策與制度的制定、績效審計技術方法改進等對績效審計能力的提升具有重要影響，也不是能忽視的因素。
作者：李皓妍 單位：南京審計大學
主要參考文獻
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