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[摘要]近幾年，我國上市公司財務舞弊案件屢屢發生，這不僅僅對資本市場的正常運作、經濟環境穩定的維護造成極大影響，更多投資者也因此失去了對企業的信心，進而引發了公眾對會計師事務所能力、信譽以及獨立性等各方面的質疑，使企業形象以及未來發展面臨重大危機。以LAD會計師事務所為例，就其對HR公司審計失敗的案例進行具體分析，從而找出主審機構在開展審計業務時存在的問題，并就此提出針對性的對策建議。希望通過對此案件的詳細歸納和分析，能夠為今后企業審計與注冊會計師行業提供幫助和借鑒。
[關鍵詞]財務舞弊；會計師事務所；審計
如今社會經濟快速發展，網絡技術和信息技術不斷成熟，在這種時代背景下，各種要素隨時都在發生變化，在內外部環境和經濟因素的變動下，企業面臨地風險也愈加復雜。對于會計師事務所尤其是會計師而言，在開展風險導向審計時必須要將各風險因素考慮在內，才能準確判斷企業面臨的風險，這對提升其審計準確性具有積極的催進作用。另外，為了確保風險導向型審計程序能夠準確落實和執行，作為會計師必須要充實和完善個人職業能力，在增加理論知識的同時，不斷拓展個人技能，積累經驗；在熟悉和掌握財務領域內容的同時，提升管理方面的素質與能力，適當關注和了解被審計單位及所處行業的信息與情況，這無疑對注冊會計師的綜合水平和素養提出了更高要求。
一、案例回顧
HR公司自2006成立之后的5年中，專注完善陸地、海上、潮間風電機組的開發、設計、制造一體化，不僅具備自主創新能力，更是一家專業化水平高、勇于創新的高新技術企業。然而從2013年起，HR公司高管不斷辭職變崗，流言四起，使公司員工人人自危，究其原因竟是因為公司職員舉報HR公司存在財務舞弊，隨機引起人們的關注，影響不同凡響。隨后證監會等有關部門介入調查，并于2015年11月做出行政處罰決定以及市場禁入通知，HR公司利潤舞弊額度2.78億元，有關數據已在企業2011年年報中進行體現。HR公司收到了警告以及60萬的罰款。對HR公司做出的處罰具體如下：禁止參與舞弊的主要負責人以及相關人員今后再進入證券市場，財務總監10年內不得進入證券市場，客服部、市場部、生產部各部門的副總經理5年內不得進入證券市場。對HR公司進行審計的LAD會計師事務所與此次案件存在很大關聯，從其對HR公司2011年出具的審計意見來看，當時給出的是無保留意見，但是事實上存在2.78億的利差，表明LAD會計師事務所出具的審計意見存在不真實成分，需要承擔相應的責任。負責2011年HR公司年報審計的兩名注冊會計師5年內不能再進入證券市場，同時每人罰款10萬元，另外給與LAD事務所警告并要求進行整改，同時處以95萬元的罰款，并沒收此次審計所得收入95萬元。
二、HR公司財務舞弊手段
(一)制作虛假吊裝單虛增利潤。2011年HR公司對413臺風電機組進行了收入的提前確認，采取的是制作虛假吊裝單的方式，以便提前完成收入的確定，由此對當年財務報告的影響體現在：虛增營業收入24.3174億元和營業成本20.0392億元，多計提壞賬1.1861億元，多預提運費0.3135億元，導致最后虛增利潤2.7786億元，虛增利潤占當年利潤總額的比例為37.58%。通過復核后發現，HR公司在剛剛上市便已開始策劃具有系統性的財務舞弊，從性質上來說，這種行為極其惡劣；主要負責人離職后，公司在編制2012年年度財務報告時發現端倪，然后在公司內部進行自查、自糾，對其中的問題進行披露，系之后開展的行為；對于公司的重組、債務危機解除對投資者利益、企業穩定發展等問題，這些均屬于事后情況，不能成為HR公司提出申訴的理由。
(二)各部門相互串通。由于出臺新的風電行業政策，HR公司上市第一年業務便明顯下降，而為了對外提供良好業績的假象，各個部門互相串通勾結，聯合作案。主要負責人進行了統一安排，四個公司主要部門以偽造吊裝單的形式提前確認收入，完成了對營業收入、利潤以及其他重大財務數據的偽造。
三、LAD對HR公司審計失敗的原因分析
(一)LAD內部存在股權糾紛。LAD內部存在股權糾紛是造成本次審計問題的主因，通過調查發現，姜某等主要股東通過非法手段將事務所公章、相關證件以及印章等控制在自己手中，包括在本案例中對HR公司審計并在報告上簽字的注會師也包含其中。北京工商管理局朝陽分局在2012年初對姜某等股東下達通知，要求其交出事務所營業執照，若不執行營業執照視為無效，應當作廢。事實上，從1月19日至4月23日，LAD事務所實際上處于一種受限制的狀態，法人資格也為待定。
(二)LAD在識別和評估舞弊風險因素方面存在缺陷。在2011年，HR公司整體業績出現了嚴重下滑，這是因為當年國家出臺新的風電行業政策。注冊會計師風險評估結果是“不存在”，對于利潤下滑、市場飽和造成競爭加劇、客戶需求驟降等問題也沒有展開詳細的審計。風險評估意見與公司當時所處的實際狀況有較大不符，與注冊會計師未了解HR公司及其行業的情況變動息息相關。
(三)LAD審計存在執行缺陷。HR公司提供不可靠的吊裝單的信息。HR公司在確認收入時所依據的重要憑證之所以是吊裝單，其來源是否可靠，注冊會計師并未正確判斷，未向企業索取驗收單以及每天的動態表等資料對吊裝單的真實性和準確性進行驗證，同時也未索要與吊裝等有關的其他證據。HR公司對財務部如何確認營業收入做了具體規定：貨物送至客戶后需及時辦理驗收，相關手續辦理齊全后即可確認該項銷售活動為營業收入。然而從該企業2011年審計底稿中能夠發現，注冊會計師從來沒有收到任何驗收的憑證，發運的相關記錄也不見蹤影，該過程明顯說明：注冊會計師并未按審計程序和準則開展審計工作，未發現該企業對收入進行確認以及合同的執行方面均存在嚴重問題，屬于執行缺陷。
(四)注冊會計師未能盡責且保持應有的職業謹慎。這是審計風險識別問題產生的又一主要原因。簽字注冊會計師對于HR公司確認收入的吊裝單這一重要憑據并未就其是否真實進行認真判斷，嚴重缺乏職業謹慎，而HR公司在資產負債表日前一段時間頻繁確認收入這種異常經濟行為都未給與足夠重視，由于缺乏職業謹慎，HR公司偽造事實也未能被及時發現。
(五)被審計單位內部集體舞弊增加審計難度。HR公司董事長授意并安排財務人員進行財務舞弊，其為本案中實施舞弊的主要責任人，是此案的幕后指使者。在這次重大的財務舞弊案件中，公司每個部門的主要負責人以及核心人員均參與其中，而各位董事、公司副董事長，獨立董事，在財務報告的真實性、完整性以及準確性沒有保證的情況下，直接在審計財務報告上簽字，在該違法行為產生過程中有著不可推卸的責任。
(六)審計行業和相關法律方面的原因。由于審計市場供需情況的影響，導致很長時間以來事務所之間的競爭非常激烈。為了能夠獲得更多業務，一些會計師事務所用不正當的方式，例如給回扣爭取到被審計單位的業務，甚至有時事務所降低收費到行業標準以下來承接業務，還有一些會計師事務所為了能夠成為被審計單位的長期審計單位，往往會出具一些并不符合被審計單位實際情況的報告。足以見得，在整個審計過程中，審計單位自始至終都占據主導地位，而被審計單位卻相對“被動”，雙方收受賄賂、暗箱操作的情況普遍存在。有的違背職業道德的會計師事務所，出于維持與客戶長期關系的緣由，按照被審計單位的要求來修改審計意見，審計失敗的可能性也由此增加了。
四、LAD審計失敗的結論與啟示
(一)會計師事務所應建立內部治理機制。作為審計活動的主體，會計師事務所必須建立健全內部治理機構和相關制度，以處理事務所內部出現的各種問題，才能不斷提升自身職業水平和服務質量。本案中LAD事務所正是因為自身股權糾紛導致其相關證件、公章以及印章被非法占有，這導致事務所責任人混亂，未能及時有效進行高質量的審計。因此為了出具真實有效的審計報告，建立內部機制和質量控制至關重要。
(二)注冊會計師應保持職業謹慎和職業道德。對被審計單位進行審計過程中，不能只考慮到被審計單位的利益，而應更多地考慮其他財務信息使用者的利益。作為注冊會計師，必須每時每刻保持職業警惕，加強職業道德，確保出具的審計報告的真實性、完整性，以保障更多人的合法利益。而審計人員也應提高自己的專業技能，豐富專業知識，不斷積累實踐經驗，事務所要定期對其進行培訓和考核，以提高審計人員的業務能力和綜合素養。
(三)優化審計執業環境以避免審計失敗。會計師事務所必須具有長遠的目光，把審計質量作為底線，堅決抵制行業內的惡意競爭。要以審計質量為前提，不斷提高自身競爭力，通過提供高品質服務和建立良好的口碑獲得更多新業務，而非一味迎合被審計單位而獲得業務量。通過以上研究可知，只有內外部共同作用才能更好地預防和規避審計舞弊的發生。會計師事務所應該建立健全內部治理機制，同時抵御行業內存在的不良競爭；對于相關部門而言，也要加大監督和懲處力度，提高違法成本，只有這樣才能發揮威懾力，創造更加透明良好的會計信息環境。
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作者:劉涵敏 單位:南華大學