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財務審計報告范文1
近幾年來，上市公司財務報告舞弊案不斷沖擊著我國的證券市場，給廣大投資者帶來了巨大損失，也引起了社會對財務報告舞弊審計的極大關注。如何對舞弊進行審計，已成為審計界的一個不斷思考和探索的問題。
舞弊審計最初是20世紀90年代中期在以美國和加拿大為首的西方國家異軍突起，并完成從傳統審計查錯糾弊的職能到一個獨立的審計類別的轉變。我國“獨立審計具體準則第8號——錯誤與舞弊”指出，舞弊“是指導致會計報表產生不實反映的故意行為”。主要包括：（一）偽造、編造記錄或憑證；（二）侵占資產；（三）隱瞞或刪除交易或事項；（四）記錄虛假的交易或事項；（五）蓄意使用不當的會計政策?？梢钥吹?，我國獨立審計準則對舞弊的定義與美國會計界對職業舞弊的定義是基本相同的。挪用財產和都是侵占資產的具體方式，“虛假會計報表”的編制過程實際上就是采用我國“獨立審計具體準則第8號——錯誤與舞弊”中所指出的（一）、（三）、（四）以及（五）這四種方式。
我們知道，舞弊審計是為防止、識別和用文件證明貪污、盜竊、欺詐、腐敗這類舞弊行為而進行的審計活動，與財務審計關注各種財務報表和會計數據不同，舞弊審計需要更多的思維形式而不是常規的技術方法，它重點放在研究和分析例外、古怪的事，以及會計違規事項和行為結構上，而不是放在對會計報表的錯誤和遺漏上。舞弊審計人員的知識主要是從經驗中，而不是從審計教科書或上年的工作底稿中學到的。因此，對于舞弊進行審計就要采取與傳統的財務審計不同的方法，很多在財務審計中適用的方法在舞弊審計中卻不適用。
舞弊審計就是要創造一種環境，激勵審計人員有意識地去查詢和預防經濟活動中的舞弊行為，要想成為一名合格地舞弊審計人員，就要了解舞弊人員的思維方式，舞弊審計人員頭腦里最重要的問題不是檢查會計系統和內部控制是否遵循會計標準和審計準則，而是要思考“在企業會計控制制度的各個環節中，哪個是最薄弱環節，哪些人會利用這些環節，哪個環節最容易誘發舞弊行為等。
在具體審計過程中，審計人員要充分關注那些容易引發舞弊的會計“信號”，比如一些非常交易事項，像非主營業務占公司業績主導地位的事項、非貨幣易、關聯交易、復雜股權控制關系等事項。另外某些會計變更、資產重組涉及訴訟糾紛等重要會計事項以及經營出現危急的事項也是舞弊行為經常發生的地方，應引起審計人員的關注。
在舞弊審計中，審計人員必須始終保持正確的心態：懷疑、謹慎。在關注每一個審計環節時都要假定它是有問題的，存在著舞弊行為。然后要搜集容易產生舞弊風險的信息。比如，詢問公司管理當局、內部審計部門，以及關鍵管理人員；有效運用分析性程序識別、評估造成舞弊風險的因素等。
1、加強注冊會計師的職業懷疑精神，并將其貫穿于審計過程的始終?！奥殬I懷疑主義”觀點是由美國SAS第99號提出的，它為注冊會計師如何履行職業謹慎這一概念提供了具體的指導。第99號首先假設不同層次上管理層舞弊的可能性，包括共謀、違反內部控制的規定等，并要求在整個審計過程中保持這種精神狀態。它要求審計舞弊必須先了解舞弊環境及特征，強調計劃階段審計小組就應集中討論和思考舞弊可能會怎樣發生及會在哪發生，促使其對潛在的舞弊保持更高的警覺，以共享審計經驗，共同提高發現舞弊的意識和能力。還要求注冊會計師在審計的全過程保持職業謹慎，獲取必要信息，識別和評估舞弊風險，并據此作出適當反應。因此,注冊會計師在審計每個項目時都要保持高度的職業懷疑精神，應首先思考是否有舞弊的嫌疑，不能推測管理層是誠實可信的。
我國目前上市公司造假成風。大部分的上市公司業績都不可信，都存在粉飾報表嫌疑。因此,對我國上市公司的審計必須要有足夠的專業懷疑精神，如果注冊會計師不能搜集充分、適當的審計證據證明被審計單位的報表是公允的，就應認為其不能公允反映企業情況，存在舞弊嫌疑。
審計人員不僅應了解會計審計問題，對于客戶的營業性質與風險及交易的經濟實質，也必須徹底了解。作為一個優秀的審計人員，必須要有好奇心及敏銳的觀察力，對于看似無關的問題或線索，能鍥而不舍。
2、充分關注審計風險點,并借助新的舞弊風險評價模式進行評價。審計風險點對注冊會計師起著提示和導向作用，因此，精心設計并有效制定審計風險點，對審計人員發現舞弊起著重要的作用。審計風險點包括控制環境、控制活動、風險評估、信息與溝通和監控等方面的因素，還包括宏觀政策、法律限制等方面的因素。在審計過程中，注冊會計師通過了解上市公司的經營狀況和分析性程序的運用，應能識別企業存在的重大風險信號。新的舞弊風險評價模式，將重點放在舞弊產生的根源上，而非舞弊產生的表面結果。該準則建議注冊會計師將足夠的注意力放在舞弊產生的主要條件上，這些條件可以歸納為：壓力、機會和借口。當三個條件同時成立時，就意味著出現舞弊的可能性很大，注冊會計師必須給予足夠的關注，采取有效的審計程序以控制風險。
3、加強對企業內部控制的審查和評價。內部控制是企業的一項很重要的工作,建立完善的內部管理控制制度和內部財務控制制度對企業既有防錯防弊，又有促進經營管理效果的作用；能起到事前預防、事中、事后及時發現工作漏洞。因此,從某種意義上說,可以從對內部控制的審查和評價來發現舞弊的存在。
從審計角度分析，舞弊的存在與發生，說明被審單位組織管理上有漏洞，內部控制存在薄弱環節。因此，實施舞弊審計時，需考慮并注意對內部控制的審查，評價內部控制系統是否健全、有效，以及相應地檢查和評價經營業務的各個部門可能暴露的風險，來發現舞弊。為此，審計人員應確定被審單位是否建立了現實的企業目標，是否有書面政策以說明具體的規則及在發現違規行為時應采取的行動，是否建立和保持了恰當的授權政策，是否已制定了用以控制一些活動和保護資產的政策與程序及其機制，是否具有為管理層提供足夠、可靠信息的通訊渠道，是否具備能夠保證控制的控制環境，是否需要提出一些協助防止舞弊的建議等。
財務審計報告范文2
，界關于審計目標的較多，實務中各國對審計目標的表述也不盡相同。
美國注冊師協會公布的第一號《審計準則說明書》將財務報告審計的總體目標表述如下：“獨立審計師對財務報告實施一般檢查的目標是對財務報告的編制是否符合公認會計原則、公允的反映財務狀況、經營成果和現金流動狀況表達意見?！眹H審計準則規定，財務報告審計的目的在于使審計人員能夠對財務報告編制中所確認的會計政策結構表示意見。英國公司法對審計目標的表述是，審計是對財務報告的獨立檢查，目的是對這些報表的反映是否真實和公允并符合相關法規表示意見。我國《獨立審計基本準則》規定，獨立審計的目的就是對被審計單位財務報告的合法性、公允性和會計處理的一貫性發表審計意見。
通過比較，我們可以看出，各國都認為審計目標是要對財務報告發表意見，不同之處在于對財務報告的要求不同。是只強調報表反映的公允性，還是除公允性外，還要求真實性、合法性、一貫性？在這些要求中孰先孰后？筆者認為，審計目標是在特定的環境下，人們通過審計實踐活動所期望達到的根本目的和要求，它是隨審計環境的變化而不斷變化的。審計目標的確定，除受審計對象的制約以外，還取決于審計主體的性質和審計授權或委托者的要求，要反映生活對審計的客觀需要。各種因素不同，審計目標的定位也就不同。從我國的實際情況來看，將審計目標定位于合法性、公允性更為恰當。
（一）財務報告審計的合法性目標
在審計目標時，必須重視因素的影響?？偟膩碚f，每個國家的審計都受到法律因素的影響。但由于各種原因，其影響的方面、方式和程度在不同國家卻有所不同。世界法律制度可以分為兩大法系：一種是以英美等國為代表的普通法法系，也叫英美法系；另一種是歐洲大陸法系。普通法系是以少量的成文法為基礎，由法庭加以解釋，并建立大量的判例法作為補充。判例法的目的在于為具體案例提供答案，而不是制定面向未來的一般規則。歐洲大陸法系則在法律中制定有詳細的規劃，法律結構包括基本原則和細則，從到體系包羅萬象，自成一體，形式比較完整，內容廣泛，法律條文具有完整性和系統性。在普通法系國家，主要依據傳統和慣例對會計、審計進行規范，即使某些法律涉及對會計的要求，通常也只是一些原則性的規定，因此，這些國家一般是由民間機構制定相關準則。而在大陸 法系國家中，會計、審計準則受法律和政府的影響非常廣。
我國的法律具有大陸法系的一些基本特征，包括 會計、審計活動在內的整個社會經濟管理活動都處于 國家法律的管制之下，會計制度、審計準則等受法律的 影響非常深遠。不僅通過《注冊會計師法》、《審計法》、《會計法》等進行制約，在相關的法律里，如《公司法》、《證券法》中也作了相應的規定。因此，在財務報告審計中要特別強調合法性。
（二）財務報告審計的公允性目標
公允性既是一個會計概念，也是一個重要的審計概念。關于“公允性”的含義，美國注冊會計師協會公布的《審計準則說明書第5號》作過原則性說明，它認為公允性只有聯系到公認會計準則才富有意義。審計師對公允性表示正面意見，意味著對財務報告具備下列特征所持的一種信念或信任：（1）所選擇和運用的會計原則得到普遍接受；（2）會計原則切合實際；（3）財務報告，包括其注釋的內容反映了影響使用、理解和揭示財務報告的重大事項；（4）財務報告中反映的信息已作合理分類、匯總，即詳略得當；（5）財務報告在可接受限定范圍內對財務狀況、經營成果和財務狀況之變化所作的表達反映了基本事實與交易?！翱山邮芟薅ā笔侵肛攧請蟾嬖试S的合理的和現實的限定。在美國，審計職業界將公允性審計目標與公認會計原則相聯系。在我國，審計判斷的依據則是企業會計準則和國家其它有關財務會計法規的規定。也就是說，在公允性目標下，審計工作就是驗證被審計單位遵循企業會計準則和國家其它有關法規的程度。
由上述“公允性”概念解釋我們可以看出：
1.“公允性”并不排斥“真實性”，“真實性”作為“公允性”的子目標更為恰當。
財務會計報告是以簿記系統加工生成的信息為基礎，并按照會計信息使用者的要求進一步予以加工，形成一級既可靠又相關的會計信息。信息的可靠性是指被確認的項目的信息是真實的、可驗證的和不偏不倚的。這要求會計確認的資財、債務或其他事項的影響必須具有足夠的真實性，基本上沒有大的錯誤，而且在引導投資者、信貸者和其他信息使用者做出決策上基本上不存在偏向。信息的相關性意味著該信息具有反饋價值、預測價值，并能及時提供。具有相關性的信息能夠影響投資者和其他用戶作出決策。隨著經濟的，公眾對會計信息的要求在可靠性的基礎上，更強調相關性。因此，審計目標也由傳統的“真實性”發展為現在的“公允性”。
公允性給了審計人員專業判斷的空間和余地。企業的會計核算如果遵循了企業會計準則和國家其它有關財務會計法規的規定，則可以認為財務報告公允地反映了企業財務狀況和經營成果，反之，則相反。企業會計準則和國家其它有關財務會計法規的規定包括某一特定時間里可以接受的會計作法的慣例、規定和程序。因此，他們不僅只局限于權威性文告，還應包括在業務中通過共同使用而得以接受的具體做法。
在企業會計準則和有關財務會計法規中包含著許多會計估計，而會計估計合理與否決定了核算結果的合理性。如果不同會計人員對同一經濟事項采取不同的方法進行核算，或在同一方法中選用不同的參數進行核算，就會帶來核算結果的差異。例如，對固定資產定期進行價值評估并據以提取減值準備。是新企業會計制度的一個重大突破。但我們知道，一方面，在對固定資產進行評估時，選用的評估方法不同、參數不同，會對評估價值產生很大影響；另一方面，固定資產期末的貼面價值，在很大程度上取決于對折舊方法、折舊年限、折舊基數的選擇和對凈殘值的估計。這就給審計人員的判斷帶來了困難。因此他們并不聲明在可供選擇的原則中，企業作了最好的選擇，而是說企業作出的選擇是可以被接受的。
可見企業會計準則和有關財務會計法規本身不具有精確反映財務狀況和經營成果的能力，如果以“真實性”作為審計的一般目標顯然不夠全面，“真實性”作為“公允性”的子目標更為恰當。
2.公允性包含了會計信息充分揭示
公允性要求企業財務報告和其附注必須包括對重要財務信息的充分揭示。顯然，要做到充分揭示，先要判定什么是重要財務信息。重要性的判斷標準有兩條-性質特殊和金額巨大。一般而言，如果某項信息會使信息使用者在知道前后作出不同的判斷，那么這項信息就應該披露。隨著經濟發展，會計信息揭示充分與否的要求越來越詳盡。它不僅僅是簡單地列示財務報告余額，還包括許多附加注釋和明細表，甚至包括了許多非財務性的資料；不僅包括在資產負債表日已經獲知的信息，而且包括在會計期末之后出現并可能對包含在財務報告中的信息產生影響的那些信息。
在這些要求中，很重要的一條就是要披露在編制財務報告時遵循的政策，包括存貨的計價、固定資產的折舊方法、無形資產的攤銷政策等。財務報告使用者希望了解的是由于企業的經營活動而引起的各項變化，而不是由于會計政策、方法的改變而造成的經濟變化。如果企業在固定資產折舊的方法。存貨計價方法之間經常變來變去，那么各期財務報告就很難進行比較。因此，企業一旦決定采用某種會計政策、方法，它就應該對以后發生的具有相同特征的經濟事項都采用一致的會計政策和方法。如果不同，應說明理由。從這個意義上講，“公允性”的含義中也包含了對“一貫性”的要求。因此，財務報告審計目標中沒有必要再把“一貫性”作為總目標單獨列出。
3.“公允性”一詞更符合客觀實際情況
審計人員的責任不僅在于判斷企業財務報告是否公允地反映了企業財務狀況和經營成果，而且還在于以自己的審計報告是否公允地反映審計的性質、范圍和意見，防止審計報告閱讀者產生誤解。過去審計行業比較多的是站在專業的角度來理解審計報告，因此，在審計報告措辭方面往往忽視了上的嚴謹性，采用諸如“真實”、“準確”等容易引起審計報告使用者誤解的詞匯，為以后的法律糾紛埋下隱患。而使用“公允”?！爸卮蟆币活惐容^個性的詞匯，既客觀地反映了審計過程與審計判斷，又不會妨礙報告的使用，從一定程度上限定了審計職業界所面臨的審計風險，所以用“公允性”來表達審計目標更為恰當。
通過以上我們可以看出，不論是從審計自身的技術特點出發，還是從維護經濟健康持續的需要出發，都應將審計目標定位于公允性。
二、不同審計主體的合法性與公允性目標
審計目標是審計行為活動的出發點和歸宿點。在將審計目標定位于合法性和公允性后，我們就可以圍繞二者來展開收集與評價審計證據的活動，并將結論反映到審計報告中。按審計主體不同，審計可以分為國家審計、注冊會計師審計和內部審計。隨著審計授權或委托者的不同，審計報告使用者的需求不同，審計對象和范圍也不相同，審計目標的側重點也會隨之變化。
1.國家審計的合法性與公允性
國家審計是由審計機關代表國家依法行使審計監督權，保證公共責任的全面有效履行。政府作為公共資源的管理者，必須遵守法律法規，及時準確地編制財務報告，保證最有效、最經濟地管理和使用公共資源，以期達到最大效用。當前，我國國家審計的重點放在被審計單位資產、負債和損益的真實性上，強調真實、合法和效益并重。我們認為，作為一種高層次的綜合性經濟監督，國家審計是在財政、稅務、銀行等監督的基礎上的一種綜合性經濟監督，它雖不直接提供財務報告，卻對財務報告的信息質量和信息系統提出要求，并且還要向政府行政、立法部門和公眾反饋審計信息。由于國家審計的這種特殊性質，確定被審計方的經濟活動是否與法律法規、規章制度相一致，一直是國家審計的一項主要業務。在各國的國家審計準則中，都強調審計工作與法律、制度的一致性。因此在國家審計中合法性是第一位的，并且合法性的含義較一般財務報告審計更廣泛。除了要遵循企業會計準則以及國家其它有關財務會計法規的規定外，還包括國家的相關法律、行政法規、部門規章和地方性法規、規章等。只有在合法性的前提下，才能對被審計單位財務報告的公允性作出評價。
在國家審計過程中，每個步驟都要以政策、法律。法規為依據來收集和評價審計證據。比如在財政預算執行審計中，就要對預算資金籌集、分配和管理全過程進行審計，特別要關注一些地區和部門只顧局部利益，違反規定亂開減收增支口子，違規減免稅收，挪用財政專項資金等忽視和損害國家整體利益的現象。在財經法紀審計中，更是通過監督檢查被審計單位貫徹執行財經政策、法令、制度的情況和存在的，來維護國家財經紀律，維護國家經濟秩序，促進市場經濟的健康發展。
但是我國法制還不夠健全，加上在市場經濟改革中又涌現出不少新情況、新問題，原來的法律、法規可能不盡符合實際情況，因而出現一些合理不合法的事情。也存在一個遵守法律、法規的程度問題，應增加公允性審計目標。國家審計現行的真實性審計目標有一定的缺陷，不宜作為一般目標，可作為具體審計目標。在審計實踐中，真實性與完整性是一對同時出生的“孿生姊妹”，缺一不可。如果只強調真實性目標，不強調完整性目標，對財務報告使用者來說是不完整的。例如某企業為了特殊的需要，故意隱瞞不報一些重要的信息，我們能夠說它提供的信息是虛假的、不真實的嗎？因此，國家審計也應做到合法性和公允性的結合。
2.注冊會計師審計的公允性與合法性
注冊會計師審計是為保證責任的全面有效履行，一方面審查受托人社會責任的履行情況；另一方面審查社會責任報告是否公允地反映了社會責任的履行情況。注冊會計師審計報告的使用者包括企業所有者。經營者、貸款者、供應商、政府部門、企業職工等等，相當廣泛。他們或多或少都要借助于對財務信息的了解來維護自身的利益。不同的審計報告使用者關注的報表信息可能大不相同。因此，審計判斷的標準不能僅站在某類報告使用者的角度，在注冊會計師審計中應體現公允性優先的特點。
注冊會計師對財務報告進行審計，并不是專門為了發現違法行為。注冊會計師的責任是根據獨立審計準則的要求，編制和實施審計計劃，評價和報告審計結果，充分關注可能對財務報告產生重大的違反法規行為。在注冊會計師審計的評價依據中，會計準則和有關財務會計法規的權威性相當強。隨著經濟的發展，出現許多新業務、新問題，企業對會計準則和有關財務會計法規的理解和運用就會出現分歧，甚至出現審計人員找不到判斷依據外情況。因此在注冊會計師審計中應體現公允性優先的特點。
財務審計報告范文3
【關鍵詞】 內部審計； 財務報告質量； 內部審計水平
中圖分類號：F239.45 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）23-0110-07
一、引言
隨著近年來一系列會計舞弊事件的頻發，內部審計在公司治理中所扮演的角色受到越來越多的重視，其職責范圍也從事后的監督延伸到事前的預防和事中的控制，以期能夠為財務報告質量保駕護航。2002年美國的《薩班斯――奧克斯利法案》更是直接規定所有上市公司必須設立內部審計部門，進一步增強了內部審計在公司內部的作用和地位。Balley（2006）認為內部審計的重點在于對企業整體的風險進行評估、管理和控制。中國內部審計協會（IIA）強調了內部審計在公司治理中的重要作用，內部審計一方面能夠加強對公司風險的識別和評價，另一方面能夠使公司的經營合法合規。此外，一些國家的改革方案和報告也提升了內部審計在公司治理中的地位，如澳大利亞政府的《政府公司法經濟改革方案》（The Government’s Corporate Law Economic Reform Program，CLERP）、法國的伯頓報告、英國的Smith報告和Higgs報告。由此可見，內部審計在公司治理中的重要作用得到越來越多的認同。內部審計人員通過對財務信息和經營信息進行確認，能夠緩解“內部人”控制所導致的信息不對稱問題，從而有效提高財務報告的質量。同時，內部審計作為企業內部控制系統的一個重要組成部分，內部審計水平的提高有利于內部控制效率的提升，從而進一步確保財務報告的真實可靠。
到目前為止，關注內部審計對公司財務報告影響的實證研究并不多，這可能是由于與內部審計相關的信息披露不夠充分，導致相關數據難以獲取，從而很難對內部審計水平進行量化?，F有少數進行實證研究的文獻中，一些學者嘗試從內部審計師的職業認證、每年接受的培訓時間、內部審計師從事財務工作的時間以及花在財務報表審計上的時間等方面來量化內部審計，但由于這些數據無從得知或者難以量化，導致研究結果的可信度不高。對于內部審計水平與財務報告質量的關系，大多數學者認為高水平的內部審計有助于提升財務報告質量。王守海等（2010）、Davidson（2005）、Prawitt el al.（2009）和彭桃英（2013）等學者都得出了內部審計水平與盈余管理顯著負相關，表明高水平的內部審計有助于提升財務報告質量。但限于數據取得的問題，學者們一般僅從內部審計的獨立性、內審部門規模以及審計師的勝任能力等因素入手，而忽略了公司治理中至關重要的董事會、管理層以及外部審計對內部審計水平的影響，結論難免有失偏頗，值得商榷。此外，內部審計部門的規模并不能充分代表內部審計水平（Prawitt el al.，2008）。鑒于此，本文吸取前人研究的經驗，從公司治理的角度出發，選取2010―2012年底深市公司作為研究樣本，將內部審計部門的隸屬模式、是否為前10大事務所①審計和內部控制評價缺陷作為內部審計水平的替代變量，更全面、更準確地論證內部審計水平與財務報告質量的關系。
二、文獻回顧與研究假設
Treadway（1987），Skousen、Glover和Prawitt（2005）通過分析現有的文獻得出，內部審計與其他三大公司治理主體一起對公司的監控方面起著舉足輕重的作用。盡管從理論上分析，內部審計水平的提高能夠有效促進財務報告質量的提高，但囿于數據獲取難度，這兩者之間的關系并未得到實證檢驗。Wallace和Kreutzfeldt（1991）的研究表明，設立內部審計的公司比未設立內部審計的公司規模更大，盈利能力更強，會計差錯更少，同時會計政策的穩定性得到增強。Davidson（2005）通過對盈余管理和公司治理結構的研究，發現設置內部審計部門并不能顯著降低盈余管理程度。Prawitt等（2008）則采用內部審計師的職業認證、每年接受的培訓時間、內部審計師從事財務工作的時間以及花在財務報表審計上的時間等指標來度量內部審計水平，發現內部審計水平越高的公司，其盈余管理程度越低。
國內學者對內部審計相關的實證研究起步較晚，但近幾年內部審計一直是國內相關研究的熱點問題，因此也出現了一大批優秀的研究成果。程新生、張宜（2005）對內部審計水平與企業績效之間的關系進行了研究，發現這兩者之間并不存在顯著的相關關系，即內部審計水平的提高并不能促進企業績效的提升，但內部審計部門的設立與公司規模存在顯著的正相關關系。蔡春（2009）通過對我國A股制造業上市公司進行研究，發現內部審計水平能夠有效降低盈余管理，兩者之間顯著負相關。王守海、鄭偉和張彥國（2010）通過利用相關的變量來衡量內部審計水平，發現內部審計水平能夠顯著降低操控性應計利潤，說明內部審計水平對財務報告質量有正向的影響。
雖然我國對內部審計水平有一定的研究，但是研究深度還有待進一步加強?，F有研究將內部審計水平度量的重點放在內部審計師和內部審計部門本身，而沒有綜合考慮內部審計與公司治理其他“三大主體”之間的關系，從而不能全面反映內部審計對財務報告質量的影響，相關的研究成果也就存在一定的局限性。因此，本文在以前研究的基礎上變更了內部審計水平的度量，重新審視內部審計水平與盈余管理程度的關系，以期從不同的角度豐富該領域的研究?；谏鲜鲆延械难芯砍晒侠硖岢鋈缦录僭O：
財務審計報告范文4
我國由于開展內部控制審計較晚，迄今為止尚未出臺相關的內部控制審計準則。有關內部控制審計目標、范圍與程序的問題也沒有給予明確的規定。這給我國內部控制審計的實際執行帶來一定的問題。1.內部控制審計的審計目標不明確。審計目標是在一定歷史環境下，人們通過審計實踐活動所期望達到的境地或最終結果。審計目標的實現與審計過程密切相關，它決定著審計范圍的確定，制約審計方法的選擇和應用，影響審計意見的表達，對審計責任的確定和提高審計質量也有著重要的影響?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第1101號——注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求》對注冊會計師財務報表審計的目標有著明確規定。雖然在《企業內部控制審計指引》第一章總則中提到“注冊會計師應當對財務報告內部控制的有效性發表審計意見”，但目前并沒有相關準則對內部控制審計目標做出明確表達。2.我國內部控制審計范圍不明確。《企業內部控制審計指引》提出：注冊會計師應當對財務報告內部控制的有效性發表審計意見。因此，實務中我國內部控制審計的范圍局限為與財務報表相關的企業內部控制。對于在內部控制審計中發現的與財務報表非相關的內部控制重大缺陷，則通過在內部控制審計報告中增加“非財務報告內部控制重大缺陷描述段”予以披露。由此可見，我國內部控制審計的范圍更傾向于與財務報告有關的內部控制而非企業全部內部控制。3.內部控制審計的審計程序不明確。審計程序是審計實踐活動中完成某項具體審計項目所實際經歷的工作步驟?？茖W合理的審計程序有利于保證審計質量、提高審計工作效率、實現審計工作規范化?，F階段我國注冊會計師財務報表審計有著明確且科學規范的審計程序。但尚未有明確的財務報告內部控制審計程序。
（一）公司主體對內部控制審計缺乏主動性
我國自2008年了《企業內部控制基本規范》后，根據上交所的數據統計分析，2009年上交所A股上市公司中有約200家上市公司聘請了注冊會計師對其內部控制進行了審計，提供了內部控制審計報告，約占上市公司總數的22%；2010年滬市上市公司約有203家提供其內部控制審計報告，約占上市公司總數的23%；2011年滬市上市公司中有258家公司聘請審計機構進行了內部控制審計，約占上市公司總數的28%。①從這一數據看，雖然滬市上市公司中進行內部控制審計的公司呈現上升趨勢，但所占比例仍非常小，這說明我國上市公司主體對內部控制審計的主動性不足。究其原因，主要是我國大多上市公司，尤其是從國有企業改制過來的上市公司，公司治理結構不健全，沒有建立起一個有效的委托制度。公司治理層對內部控制重視程度不夠，存在著非常嚴重的內部人控制問題，內部控制執行力不高。另外，我國目前與財務報告內部控制審計相關的制度法律層次較低，威懾力和影響力不夠。因此，目前大多數上市公司對開展財務報告內部控制審計缺乏應有的主動性。
（二）會計師事務所執業質量有待進一步提高
財務報告內部控制審計在我國是一項新興業務，相較于財務報告審計，會計師事務所在這方面的執業經驗較為欠缺。審計業務中涉及大量的職業判斷，需要注冊會計師有足夠的經驗，才能做出準確合理的職業判斷。缺乏足夠的經驗積累必然會影響財務報告內部控制審計的審計效果。另外，目前大多數會計師事務所尚未建立針對財務報告內部控制審計的質量控制體系。這也造成財務報告內部控制審計的質量不高。
（三）社會公眾對財務報告內部控制審計需求不足
開展財務報告內部控制審計的最終目的是保證企業財務信息的真實可靠。目前我國社會公眾對上市公司信息關注的重點還是財務信息，并未認識到非財務信息的重要程度。
二、對我國財務報告內部控制審計的改善措施
（一）制定明確的財務報告內部控制鑒證標準
明確合理的財務報告內部控制審計評價標準是注冊會計師進行財務報告內部控制審計時的依據，對于企業建立健全財務報告內部控制制度也有著重要的指導意義。我們應在借鑒國外先進經驗的基礎上，結合我國自身國情，制定出適合我國國情的財務報告內部控制評價標準。我國中小企業數量很多，但大多管理水平不高，內部控制相對薄弱。因此，我國在制定大企業財務報告內部控制評價標準的基礎上，還應結合我國中小企業特點，制定中小企業財務報告內部控制評價標準。
（二）制定科學規范的財務報告內部控制審計準則
審計準則是執行審計工作應該遵循的規范，是在審計實踐中逐步形成的，為多數同行承認并參照執行的一種審計工作慣例。審計準則是審計主體進行自我約束的規定，也可作為衡量審計工作質量的重要依據。我國目前應在推進財務報告內部控制審計的實務中，對于出現的如財務報告內部控制審計報告的披露形式、審計結果利用等具體問題進行研究，不斷總結經驗，并結合相關理論研究成果，盡快制定出適合我國財務報告內部控制審計的審計準則，明確財務報告內部控制審計中內部控制的概念、審計目標、審計范圍、審計程序等重要問題。權威的財務報告內部控制審計準則有利于注冊會計師實務中的職業判斷，提高財務報告內部控制審計質量。
（三）上市公司進一步完善公司治理結構
公司主體對財務報告內部控制審計的主動性不強，主要原因還是公司治理結構不完善。因此，上市公司應進一步完善公司治理結構，加強對公司內部控制的建設。如明確公司內部控制建設的責任承擔者，建立健全有效實施內部控制方法，并明確評價其有效性是企業董事會和經其授權的經理層的責任；明確公司內部各部門在內部控制建設中的具體責任和工作，加強公司內部控制的執行力；解決多數國有控股公司中一股獨大、內部人控制等常見問題。只有不斷健全公司治理結構，優化公司內部控制環境，提高內部控制執行力，公司內部控制建設才能落到實處，才能發揮內部控制審計的積極作用。同時，通過內部控制審計也能發現公司治理結構中存在的問題，從而促進公司治理結構的優化。
（四）提高注冊會計師執業水平，健全會計師事務所內部控制審計質量控制體系
財務報告內部控制審計更多關注的是非財務數據，與財務報告審計相比，財務報告內部控制審計執業中需要注冊會計師更多地運用職業判斷，如對公司內部控制缺陷的評估，對此，注冊會計師應加強對財務報告內部控制審計相關理論的學習，理解相關術語的準確涵義；積極參加相關審計的職業培訓和后續教育，幫助理解《企業內部控制審計指引》，以更好地在實務中運用該指引中的相關規定；注意實務中經驗的總結，不斷提高自身的職業判斷能力。同時，會計師事務所也應針對財務報告內部控制審計業務，建立健全內部控制審計質量控制體系，以提高財務報告內部控制審計的執業質量。
（五）引導信息使用者對財務報告內部控制審計報告的需求
財務審計報告范文5
關鍵詞：審計；獨立性；財務報表保險制度
中圖分類號：F230 文獻標志碼：A文章編號：1673－291X（2011）11－0128－02
一、財務報表保險制度的提出
2002年，美國紐約大學的會計學教授喬斯華?羅恩（Joshua Ronen）率先提出了建立財務報表保險制度（financial statement insurance），以從源頭上增強注冊會計師的獨立性，消除可能導致審計失職的制度基礎，從而有效遏止公司的造假行為。這一新的制度設計一經問世，即引起強烈反響，一些議員更是要求美國國會通過法令來推行這一制度。
在該制度下，上市公司不再直接聘請會計師事務所對財務報表進行審計，而是向保險公司投保財務風險，保險公司聘請會計師事務所對投保的上市公司進行審計，根據風險評估結果來決定承保金額和保險費率；對因為財務報表的不實陳述或漏報給投資者造成的損失，由保險公司負責向投資者進行賠償（設定一定的免賠額）。這種新的制度將保險公司作為委托中介引入審計委托關系中，形成了四方審計關系，打破了傳統三角型的審計委托模式。財務報表保險制度下的委托審計關系如圖所示。
二、財務報表保險制度的運作流程
改革現行審計委托聘任模式，推行財務報表保險制度。在該制度下，上市公司不再直接聘請會計師事務所對財務報表進行審計，而是向保險公司投保財務風險，保險公司聘請會計師事務所對投保的上市公司進行審計，根據風險評估結果來決定承保金額和保險費率；對因為財務報表的不實陳述或漏報給投資者造成的損失，由保險公司負責向投資者進行賠償（設定一定的免賠額）。具體運作流程分為以下七個步驟：
步驟一，保險公司對投保公司進行初步風險評估（risk review）。專業風險評估人（包括注冊會計師）對投保公司的財務報表進行評估的主要內容有：投保公司所在行業的特性、復雜程度、穩定性、競爭度以及總體上是否存在財務問題；投保公司管理層的信譽、品行、經營理念、財務基礎及以前的經營業績；投保公司的性質、經營時間的長短、公司收入、資產規模和經營結構，以及投保公司的控制環境、重大的管理和會計政策、實務和方法等。
步驟二，保險公司根據風險評估結果向擬投保的上市公司提交“投保建議書”。建議書中應包括保額與保險費率的對照表，投保公司可以在最高保險金額下選擇任何一檔的保額及其相應的費率。
步驟三，投保公司進行投保財務報表保險的決議。投保公司的管理層向股東大會呈報自己的保險計劃，由股東大會決定是否投保以及投保金額。股東大會的決定必須對外公布。
步驟四，如果股東大會同意向保險公司投保某一金額的財務報告險，則由保險公司聘請會計師事務所對投保公司進行審計。保險公司對會計師事務所的選聘應采用公開招投標的方式，根據參與投標的會計師事務所的投標額和其他條件，確定信譽好的會計師事務所為中標人。
步驟五，審計人員對被審計單位的財務報表進行審計并發表審計意見。如果投保公司的財務報表獲得的是標準無保留意見的審計報告，則保險公司同意承保并向上市公司簽發保單；如果注冊會計師出具的是非標準無保留意見，則由保險公司和投保公司重新商議保單條款。
步驟六，投保公司向社會公眾披露保險合同的主要內容。
步驟七，如果保險事故發生，保險公司根據合同約定對投資人進行賠償，并向審計師追究其應當承擔的賠償部分（即審計師的民事賠償責任）。
三、財務報表保險制度的優勢分析
1.財務報表保險制度從根本上改變了現行的財務報表中的委托關系，改寫了目前審計師利益與投資者和社會公眾利益相矛盾的現狀，取消了審計師與公司管理層的利益關聯，切實提高注冊會計師獨立性。
財務欺詐的屢屢發生與審計獨立性的缺失息息相關，所以迫切需要提高注冊會計師審計獨立性。而審計市場的病因恰恰是注冊會計師缺乏獨立性，這種獨立性的缺失源于獨立審計的制度安排，那么根除病因的有效方法，就是尋找新的制度安排，建立真正的獨立審計制度。財務報表保險制度就是這樣一種新的制度安排，在這種制度安排下，股東與注冊會計師之間傳統的自線型審計委托關系被變為上市公司、保險公司、注冊會計師間的間接審計委托關系。
財務報表保險制度下，加入了保險公司，上市公司不再自接聘請注冊會計師對財務報表進行審計，而是向保險公司投保財務報表保險，保險公司聘請注冊會計師對投保的上市公司進行審計，根據風險評估結果決定保險金額和保險費金額。一旦上市公司的股東發現財務報表作假，便向保險公司索賠。保險公司為了降低經營風險，就要聘請注冊會計師來對擬投保公司的財務報表進行嚴格審計，并參考審計意見確定保險金額及保險費金額。保險公司的利益與上市公司股東的利益趨于一致，注冊會計師出具審計意見就不用考慮管理當局的意見，審計獨立性得到提高。
2.財務報表保險制度是一種以市場機制為基礎的、針對審計失職和財務舞弊的綜合解決方案。
在財務報告保險制度下，公司投保與否、保險費率的決定、審計師的選擇和費用、損失的賠付均為市場行為，可以完全按照市場規律來運作，而市場機制意味著社會幾乎不需要為此制度付出額外的社會成本，明顯優于立法、司法和行政手法（加大對保險公司市場的監管，也不需要額外增加太大的監管成本）。
財務報告保險可以更好地促進證券市場資源的優化配置。在要求上市公司披露其財務報表保險金額和保險費率的情況下，這些信息完全可以成為上市公司財務報表風險的衡量指標，有利于報表使用者對此進行投資等決策。保險公司公開對不同公司收取不同保費，還可以產生很大的股價效應和資源配置效應。因為在投資人看來，低保費高保額公司的會計報表可信度較高，這一信息將反映在上市股價的“溢價”中；相反，高保費低保額公司的會計報表可信度較低，投資者對其股價基于一個“折價”。對上市公司來說，都希望支付更少的保險費而獲得更高的保額以免被認為是后者，從而有動力自愿改善其財務報表的質量。
3.財務報表保險制度有利于解決上市公司公眾流通股權分散所帶來的監督缺位問題。由于股東的極度分散，眾多小股東并不能夠積極地監督經營者，有搭便車的心理，在一股獨大的情況之下，容易使大股東控制小股東，損害小股東的利益。在保險公司介入的情況之下，保險公司統一對財務報表行使審計委托權，代表股東統一行使對財務報表的監督職責，避免了股權過度分散而帶來的監督權缺位問題。
值得注意的是，要想使財務報告保險制度發揮預期的作用， 必然要求建立相應配套的措施。一方面，應當建立保險公司、會計師事務所與監管部門間的溝通機制。當保險公司、會計師事務所與上市公司的意見發生嚴重分歧時， 應當同監管部門進行有效的溝通， 在適當的時候引入行政監管。另一方面，建立保險公司新的業務規范， 防范保險公司間的惡性競爭。如規定被一家保險公司因財務報告質量存在爭議而解除保險合約的上市公司， 其他的保險公司在一定期限內不得承保其財務報告責任險。同時， 也要防止上市公司在對財務報告投保時將有求于保險公司， 保險公司有可能依靠這一強勢地位來不恰當地影響上市公司， 獲取不當的利益。
財務報告保險制度為解決審計獨立性問題提供了一種行之有效的新思路， 可先在條件相對成熟的地區進行試點，并輔以適當的宣傳， 使各利益相關團體認可并接受這一新型的審計委托模式， 以達到普遍推廣的目的。
New idea of enhancing the audit independence ： financial statements insurance system
ZHANG Jian 1,ZHANG Hua 2,FAN Wei-qing 2
(1.Economy management college,Shandong agriculture university,Tai'an 271018,Chian;
2.Shandong Liangzhuang mining co.,ltd.,Tai'an 271219,China)
Abstract: The independent audit coverage of the damage is an important source of failure. the financial statements to the insurance system for the audit and management of the interests of the listed company to restore public accountants, real independence and keep the listed company fraud have no alternative.The present financial report of the insurance system as having possibilities.
財務審計報告范文6
一、圍繞審計中持續經營假設問題的主要爭議
1、持續經營的保證責任由誰來承擔——公司管理層還是審計人員？
現有的相關準則和法規基本上都明確規定：評價并且在必要的條件下披露公司持續經營能力是管理層的責任。這種制度安排體現了公司管理層擁有的信息優勢，然而在現實中必須考慮到管理層往往不愿意主動披露公司持續經營方面問題的事實。而審計人員具有相對獨立性，有能力對公司持續經營能力進行評價，并能及時向投資者報告和披露，所以投資者往往希望審計人員能夠評價和披露公司持續經營能力。因此，很多國家在相關審計準則中也明確了審計人員有評價被審計單位持續經營能力的責任。另一方面，會計職業界為避免承擔過度的責任，通常在審計準則中把審計人員對于持續經營考慮的責任限定在可控范圍內。然而司法程序的進行往往并不以會計職業界的行業規定為最終依據。鑒于訴訟風險，審計人員不得不在審計中對持續經營能力格外重視。
從上述，筆者認為，持續經營保證責任的分配，取決于公眾和會計職業界“角力”的結果，是審計期望差的突出表現，這個結果本身也是動態的，將隨著環境的變化而變化，并以一系列制度的形式確定下來。
2、對幾個具體問題的界定。
（1）審計意見類型和持續經營披露方式。
公司持續經營能力究竟是“編制報表基礎性的假設”，還是“重要的內容”？對這個問題的回答是決定采用何種審計意見類型的首要標準。如果認為持續經營只是重要的內容，根據其對財務報告的程度就可能出具保留意見的審計報告。然而，如果認為持續經營是一項基礎性的假設，那么出具保留意見的審計報告就可能讓投資者感到迷惑。因此，針對“在審計人員受到被審計單位主觀或客觀環境的限制時”的情況，在我國此次持續經營審計準則修訂中，刪除了原有準則中允許采用的保留意見。
另外，管理層和審計人員對于公司持續經營的評價結果的披露方式也是一個比較關鍵的問題。審計準則規定一般采用說明段方式披露。如英國《審計準則第130號——財務報告中的持續經營基礎》（SAS NO.130）中提出“只要審計人員對公司持續經營能力有顯著的疑慮，即使審計人員沒有否認采用該基礎編制報表，那么他們也必須在審計報告中采用說明段的形式加以強調和說明”。我國新修訂的《獨立審計具體準則第7號——審計報告》提出將持續經營問題作為必須增加強調事項段的情形。
（2）持續經營期限應該如何判斷？
持續經營假設不可能是一個“永遠”的概念，因此“可預見的將來”便在實際操作中應運而生了。這個概念一定程度上從時間上界定了審計人員的責任范圍，但在實際操作中一般難以把握，并且在事后難以評價，因此在具體準則中，“可預見的將來”的概念逐漸被具體的時間長度所代替。
英國SAS No.130中提出：“如果管理層對于持續經營能力評價的期限短于財務報告日期后的一年，并且沒有對此進行合理的披露，那么審計人員就應該在審計報告中進行披露”。我國的審計準則也規定“本準則所稱可預見的將來，通常是指資產負債表日后12個月?！钡趯嶋H運用“一年”概念時，仍會遇到大量的不確定性。例如，何為持續經營不能維持的日期——是申請破產日期還是宣告破產日期？營業周期如何判斷？如果公司在一年加一天的期限內仍能夠持續經營，審計人員是否就不用承擔任何責任了？這些都是會計界和界亟待解決的問題。
（3）對于持續經營，審計人員采用“主動”還是“被動”的審計？
審計往往傾向于采用被動的審計方法——即對被審計單位持續經營能力的評價不采用專門的審計手段和方法。如Mautz和Sharaf提出的審計假設之一就是“如果沒有明確的相反證據，對被查來說，過去被認為是正確的，將來也將被認為是正確的”。只要審計人員沒有發現“反面的證據”，就可以接受持續經營假設，無需采用專門的審計方法對持續經營能力進行審計。
在審計準則方面，美國SAS No.59不要求采用專門的審計程序查找可能會對公司持續經營能力產生實質性疑慮的環境和事項，并且認為，其他審計目標的審計程序同樣可以用來評價持續經營能力。我國的審計準則也沒有強調必須采用專門的審計程序來收集持續經營假設適用性的相關證據。筆者認為，這是出于保護會計職業界的考慮。但從一般司法實踐來看，判斷審計人員是否足夠“謹慎”的標準往往是假設一位謹慎的審計人員在相同情況下應該采用何種手段。在實務中，審計人員為避免審計風險，往往采用更為主動的審計方法。
（4）判斷持續經營所依據的信息范圍如何確定？
公司一旦出現無法持續經營的情況，審計人員“應該掌握什么信息”將在很大程度上決定其是否應當承擔以及在何種程度上承擔相應的法律責任。美國SAS No.59規定“審計人員應該綜合考慮執行審計、收集審計證據、完成審計過程得到的結果，來判斷是否存在使審計人員對公司持續經營能力產生實質性疑慮的情況和事項”，并且“對于這些情況和事項應該獲得更多的信息，以及獲得能夠減輕審計人員這種疑慮的證據”。
然而，新和全球化的進一步，使公司之間的經營活動變得更為復雜，公司持續經營的因素越來越多。公司經營一旦出現，審計人員往往成為公眾指責的對象。筆者認為，職業界應該完善審計準則體系，一方面盡可能詳細列舉被審計單位存在的“可能導致對其持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況”以提示審計師，另一方面明確界定范圍，保護審計師免受來自“后驗優勢”的種種責難。
在此次我國審計準則修訂中，新準則仍分財務、經營和其他三個方面，沿襲了舊準則列舉的情況，但是去掉了“其他跡象”項。這一修改體現了“規則化”傾向，使審計人員評價公司持續經營能力時考量的信息范圍有了一個明確的界限。因而在發生訴訟的情況下，審計人員可以利用審計準則向法庭表明自己的恪盡職守。但現實中，可能導致對被審計單位持續經營能力產生重大疑慮的事項很難在審計準則中一一列舉。新準則采用“通常包括”的措辭，從而給予審計師根據具體情況進行職業判斷的空間。
二、在環境下審計人員的應對措施
面對不斷擴大的經營風險因素范圍和有限的信息，審計人員急需的和工具來更有效地獲取信息，評價持續經營問題。
傳統審計關注交易，難以捕捉到經營中動態的本質。而風險導向審計是對傳統的、以交易為基礎的審計模式的發展。在風險導向審計的一般基礎上，畢馬威進一步提出了“風險導向戰略系統審計”。該方法的核心思想是“通過更廣闊的戰略系統視角，將審計人員的注意力吸引到被審計客戶的系統動因上”。通過公司采用的經營戰略和經濟定位、公司與外部經濟因素聯系的強度（包括客戶、供應商、投資者和監管者）以及公司在競爭中所處的地位，審計人員能夠對公司戰略的可行性進行評價，并進而發掘妨礙戰略目標實現的內外因素。如果公司沒有充分控制住這些因素，這些領域就成為檢查的重點。
財務理論的發展也為審計人員發現問題提供了新的工具。如“破產預測模型”可以幫助審計人員注意到那些傳統審計程序難以探測到的公司發生持續經營問題時表現出的財務狀況問題。當然，在審計過程中保持足夠的職業謹慎，對審計過程進行規范的記錄，實施有效的質量控制是將持續經營問題導致的風險降到最低程度的必要條件。
三、幾點思考
我國上市公司的持續經營問題已經開始受到審計職業界的重視。1998年初，普華大華會計師事務所對我國上市公司寶石A1997年度財務報表，以該公司持續經營能力具有重大不確定性為由，出具了拒絕表示意見的審計報告?；趯ξ覈壳艾F實情況的考慮，筆者認為應從以下幾方面進行改進。
首先，進一步強化持續經營信息的披露。公司能否持續經營，對于所有利益相關者都是至關重要的。如前所述，管理層在信息上具有明顯優勢，因而由其承擔最根本的評價和披露責任是合理的，但從我國目前公司治理的具體情況來看，管理層仍然缺乏披露的動機。一項表明，在我國對上市公司內部控制體系提出披露要求以后，仍然有1/4的公司沒有披露，而且大多數公司對內部控制信息的披露流于形式；甚至，還出現過惡意掩蓋公司無法持續經營的案例，其中比較典型的是紅光虛假上市的例子。從這個角度來看，強化持續經營信息披露是必不可少的。
其次，進一步細化持續經營的披露標準。20世紀90年代，英國在倫敦證券交易所的《上市指引——針對公司持續經營能力的披露》中，提供了非常詳細的標準，以指導公司管理層如何判斷是否應該采用持續經營假設，并在此基礎上進行合理的披露。美國審計準則將影響持續經營能力的信息歸納為：持續的虧損；可能導致財務困難的其他跡象；內部因素；外部因素。制定這樣相對詳盡的標準一方面為公司管理層提供了依據，同時也為審計人員評價持續經營能力提供了重要，可以達到保護審計人員的目的。與此相對照，我國審計準則在這方面的規定比較粗略，僅列舉了財務、經營和其他三方面的信息，很難涵蓋影響公司持續經營能力的全部，因此有必要加以細化。
