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國際稅收概念范文1
摘要：隨著電子商務在全球范圍的迅速發展，國際稅收理論和制度面臨一系列嚴峻的挑戰。在電子商務環境下，傳統的國際稅收準則和慣例難以有效實施，由此導致國際稅收利益分配格局發生重大變化。有鑒于此，必須對現行的國際稅收利益分配原則和分配方法作合理的調整，建立與電子商務發展相適應的國際稅收利益分享機制，切實保障世界各國的稅收利益。
關鍵詞：電子商務；國際稅收利益；常設機構
一、電子商務對國際稅收利益分配的沖擊
在傳統的貿易方式下，國際間長期的合作與競爭已經在國際稅收利益的分配方面形成了被各國所普遍遵守的基本準則和利益分配格局。
在所得稅方面，國際上經常援引常設機構原則，并合理劃定了居民管轄原則和收入來源地管轄原則的適用范圍，規定了對財產所得、經營所得、個人獨立勞務所得、消極投資所得等來源地國家有獨享、共享或者適當的征稅權。在流轉稅方面，國際稅務中一般采用消費地課征原則。在消費地課稅慣例下，進口國（消費地所在國）享有征稅權，而出口國（生產地所在國）對出口商品不征稅或是實行出口退稅。絕大多數國家對于這些基本準則的共同遵守以及由此形成的相對合理的國際稅收利益分配格局，在一定程度上分別保障了對生產國和來源國的利益，促進了國際間的經濟合作和經濟發展。
在電子商務環境下，國際稅收中傳統的居民定義、常設機構、屬地管轄權等概念無法對其進行有效約束，傳統貿易方式下所形成的國際稅收準則和慣例難以有效實施，由此使國際稅收利益的分配格局發生了重大變化。
（一）電子商務在所得稅上對國際稅收利益分配的影響
1.電子商務環境下所得來源國征稅權不斷縮小
（1）在個人獨立勞務所得方面。由于電子商務形式給個人獨立勞務的跨國提供造就了更為方便的技術基礎，越來越多的個人獨立勞務將會放棄目前比較普遍得到勞務接受地提供的形式，采取網上直接提供的方式，而被判定為在勞務接受國有固定基礎的個人獨立勞務會越來越少，也在實際上造成了來源國對個人獨立勞務所得征稅權的縮小。
（2）在財產轉讓所得方面。由于按現行規則，證券轉讓所得、股票轉讓所得等，轉讓地所在國沒有征稅權，而由轉讓者的居民國行使征稅權。而隨著電子商務的出現和發展，跨國從事債券、股票等有價證券的直接買賣活動的情況會越來越多。來源國（轉讓地所在國）征稅的規則，將使稅收利益向轉讓者居民國轉移的矛盾更為突出。
（3）在消極投資方面。由于電子商務形式的出現和發展，工業產權單獨轉讓或許可使用的情況會越來越少，工業產權轉讓或許可使用與技術服務同時提供的情況會越來越多。因此，一些目前表現特許權使用的所得，將會改變存在形式而轉變經營所得。這也會影響到來源國在特許權使用所得方面的征稅利益。
2.常設機構功能的萎縮影響了各國征稅權的行使
常設機構概念是國際稅收中的一個重要概念，這一概念的提出主要是為了確定締約國一方對締約國另一方企業或分支機構利潤的征稅權問題?！禣ECD范本》和《UN范本》都把常設機構定義為：企業進行全部或部分營業活動的固定營業場所。按照國際稅收的現行原則，收入來源國只對跨國公司常設機構的經營所得可以行使征稅權，但是隨著電子商務的出現，現行概念下常設機構的功能在不斷地萎縮?？鐕Q易并不需要現行的常設機構作保障，大多數產品或勞務的提供也不需要企業實際“出場”，跨國公司僅需一個網站和能夠從事相關交易的軟件，在互聯網上就能完成其交易的全過程。而且由于因特網上的網址與交易雙方的身份和地域并沒有必然聯系，單從域名上無法判斷某一網站是商業性的還是非商業性的，因此無法認定是否設有常設機構，納稅人的經營地址難以確定，納稅地點亦難以掌握，從而造成大量稅收流失。
3.稅收管轄權沖突加劇，導致各國稅收利益重新分配
稅收管轄權的沖突主要是指來源地稅收管轄權與居民稅收管轄權的沖突，由此引發的國際重復課稅通常以雙邊稅收協定的方式來免除。但電子商務的發展，一方面弱化了來源地稅收管轄權，使得各國對于收入來源地的判斷發生了爭議；另一方面導致居民身份認定的復雜化，如網絡公司注冊地與控制地的分化。這些影響都在原有基礎上產生了新的稅收管轄權的沖突。
（1）居民（公民）稅收管轄權也受到了嚴重的沖擊?，F行稅制一般都以有無“住所”、是否“管理中心”或“控制中心”作為納稅人居民身份的判定標準。然而，電子商務超越了時空的限制，促使國際貿易一體化，動搖了“住所”、“常設機構”的概念，造成了納稅主體的多元化、模糊化和邊緣化。隨著電子商務的出現、國際貿易的一體化以及各種先進技術手段的廣泛運用，企業的管理控制中心可能存在于任何國家，稅務機關將難以根據屬人原則對企業征收所得稅，居民稅收管轄權也好像形同虛設。
（2）電子商務的發展弱化了來源地稅收管轄權。在電子商務中，由于交易的數字化、虛擬化、隱匿化和支付方式的電子化，交易場所、產品和服務的提供和使用難以判斷，使所得來源稅收管轄權失效。外國企業利用互聯網在一國開展貿易活動時，常常只需裝有事先核準軟件的智能服務器便可買賣數字化產品，服務器的營業行為很難被分類和統計，商品被誰買賣也很難認定。加之互聯網的出現使得服務也突破了地域的限制，提供服務一方可以遠在千里之外，因此，電子商務的出現使得各國對于收入來源地的判斷發生了爭議。各國政府為了維護本國的和經濟利益，必然重視通過稅收手段（比如擴大或限制來源地管轄權）來維護本國的利益，給行使來源地稅收管轄權帶來了相當大的困難，加劇了國際稅收管轄權的沖突。
（二）電子商務在流轉稅上對國際稅收利益分配的影響
在流轉稅方面，現行消費地原則在實施時將遇到很大的障礙。在國際電子商務中，在線交易的所有商品交易流程都在網上進行，在現實中幾乎不留下任何痕跡，消費地要對之征稅就顯得困難重重；而在離線交易中，由于購買地和銷售地分離，買賣雙方并不直接見面，出口國一家企業銷售商品可能面對眾多進口國的分散的消費者。這樣，消費地要對所有的消費者課征稅收也存在很大難度。例如，數字產品（如軟盤、CD、VCD、書、雜志刊物等）如果以有形方式進口，在通常情況下是要征收進口關稅的，但如果這些產品通過網上訂購和下載使用，完全不存在一個有形的通關及交付過程，因而可以逃避對進口征稅的海關的檢查。因此，在電子商務狀態下由消費者直接進口商品的情況將會越來越普遍，而對消費者直接征收流轉稅將會使稅收征收工作出現效率很低而成本很高的現象。相對而言，由銷售地國課稅更符合課稅的效率要求。
（三）電子商務免稅政策對國際稅收利益分配的影響
發達國家主要采取的是以直接稅為主體的稅制結構，電子商務的免稅政策不但不會對其既有的稅制結構造成太大的沖擊，反而會加速本國電子商務的發展。發展中國家主要采取的是以間接稅為主體的稅制結構，對電子商務免稅尤其是免征流轉稅，會給這些國家造成的稅收負擔遠遠大于以直接稅為主體稅種的國家。在傳統的經濟格局中，國與國之間的貿易均能達成一個相對的平衡狀態。但是在電子商務環境下，發展中國家多數是電子商務的輸入國，如果對電子商務免稅，發展中國家很可能因此變成稅負的凈輸入國，從而在因電子商務引起的國際收入分配格局中處于十分被動的局面。此外，對電子商務免稅會在不同形式的交易之間形成稅負不均的局面，從而偏離稅收中性原則。
二、電子商務環境下國際稅收利益分配的調整
（一）對現行的國際稅收利益分配原則和分配方法作合理的調整
建立新的國際稅收秩序的核心問題是要在不同國家具體國情的基礎之上，找到一種新的稅收利益分配辦法，國與國之間稅收利益的劃分必須依照新標準進行。
1.重新定義常設機構
按照現行常設機構的概念，常設機構可分為由固定營業場所構成的常設機構和由營業人構成的常設機構。從常設機構的發展來看，不論常設機構的概念如何變化，物（由固定營業場所構成的常設機構）和人（由營業人構成的常設機構）始終是常設機構的核心要素。在國際互聯網上，不論電子商務如何發展，物和人這兩個要素依然存在。因此，在電子商務條件下，必須對現行常設機構的概念及其判斷標準作出新的定義。
（1）網址和保持網址的服務器與提供商可以構成常設機構。對于網址和保持網址的服務器能否構成企業的常設機構，主要從網址和保持網址的服務器能否完成企業的主要或者重要的營業活動，是否具有一定程度的固定性來考慮。在電子商務中，盡管沒有企業雇員的存在，但由于網絡技術的自動功能，網址和保持網址的服務器可以自動完成企業在來源國從事的營業活動。因此，該網址和保持網址的服務器完全可以認定為居住國企業設在來源國的營業場所。通常情況下，網址和保持網址的服務器具有一定的穩定性，總是與一定的地理位置相聯系的，存在空間上的固定性和時間上的持久性。網絡提供商變動網址和移動服務器，主要是為了逃避納稅，并非是由網絡貿易本身的性質所決定的，不能以此為理由否定網址和服務器的固定性。從這個意義上來說，網址和保持網址的服務器能夠構成企業的固定營業場所。根據固定營業場所構成常設機構的理論，只要企業通過某一固定的營業場所處理營業活動，該固定營業場所就可以構成企業的常設機構。因此，網址和保持網址的服務器與提供商可以構成常設機構。
（2）網絡提供商可以構成獨立地位的營業人，進而構成常設機構。通常情況下，網絡服務提供商在來源國建立服務器提供各種形式的網絡服務。相對于銷售商而言，網絡提供商就是按照自己的營業常規進行營業活動，其地位是完全獨立的。有鑒于此，可把網絡提供商提供服務器使銷售商能夠開展營業活動看作一種活動，這樣，該網絡提供商就應當屬于獨立地位的人，可以構成銷售商的常設機構。如果該網絡服務提供商僅向某一銷售商提供網絡服務，根據UN稅收協定范本第5條第7款規定，同樣可以構成該銷售商的常設機構。
另外，對網上商品的特殊性問題，可以通過對一些傳統概念進行重新修訂和解釋，使其明確化。如對于特許權使用的問題，在征稅時可以把握一個原則：如果消費者復制是為了內部的使用，就將其劃分為商品的銷售；如果用于銷售，則將其劃分為特許權使用轉讓。
2.調整營業利潤與特許權使用費的劃分方法和標準
此項調整工作，可結合前面所述有關數字化商品有償提供的應稅行為類別判別的方法和標準來進行。凡是屬于銷售商品和提供勞務而取得的所得，應被認定為經營利潤；凡是有償轉讓受法律保護的工業產權的許可使用權轉讓而取得的所得，應被認定為特許權使用費。
3.對居民管轄權和來源地管轄權原則的適用范圍進行調整
主要是擴大來源地管轄權原則的適用范圍，相應縮小居民管轄權原則的適用范圍。（1）將網上提供獨立個人勞務的所得，全部納入所得來源地國的稅收管轄范圍；（2）將網上轉讓特許權利的所有權的所得、證券轉讓所得等財產轉讓所得，納入所得來源地國的稅收管轄范圍；（3）將網上提供勞務所得，至少是將提供技術勞務而獲得的所得納入所得來源地國的稅收管轄范圍。同時，進一步明確來源地管轄權的優先適用，以及來源地管轄權優先行使后居民管轄權再行使時締約國在避免國際雙重征稅方面的義務。
（二）進一步改進和加強國際稅收合作與協調
在傳統貿易方式下，國際稅收的范圍主要局限于處理各國因稅收管轄權重疊而對流動于國際間的資本和個人的所得進行重復征稅方面的問題。國際間長期的合作與競爭已經在國際稅收利益的分配方面形成了被各國所普遍遵守的基本準則和利益分配格局。但是對于電子商務環境下的跨國交易而言，國別概念已經日漸淡出，幾乎每個國家的稅收都緊隨其貿易跨出了國門，與其他國家的稅收交匯于一處，從而形成了稅基的“世界性”，并由此構成了遠遠大于以往國際稅收范圍的新的國際稅收范圍。因此，傳統貿易方式下所形成的國際稅收準則和慣例難以有效實施，由此使國際稅收利益的分配格局發生了重大變化。這就在客觀上要求各國政府從本國的長遠利益出發，與其他國家建立更全面、更深層、更有效的協調與合作，即構建一種與全球經濟一體化相適應的更具一體化特征的國際稅收制度新框架，對世界各國的網絡貿易涉稅問題進行規范和協調。
參考文獻：
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國際稅收概念范文2
關鍵詞：兩稅合并；國際稅收；管理；企業所得稅
中圖分類號：F810.422文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2008）19-0018-02
新所得稅法實施后，對內、外資兩種類型企業實行同一企業所得稅標準，稅率統一設為25%。隨著兩稅合并的開始，涉外稅收因存在時間的局限性，將逐漸退出歷史的舞臺，而作為國際稅收管理的各項內容將隨著國內市場的進一步成熟，國際資本流動、項目往來頻繁等因素影響將得到加強。兩稅合并以后如何加強國際稅務管理成為當前國際稅務工作者的熱門話題，現通過由過去的涉外稅收管理到國際稅收管理，談合并后如何加強國際稅收管理。
一、涉外稅收與國際稅收的區別
1.概念不同。涉外稅收只是一個國家稅收體系分支，是相當于內資企業和個人稅收而言，但國際稅收則不是分支，國家稅收征管體系不能分為國內稅收和國際稅收。
2.內容不同。涉外稅收是一個國家和地區對外資企業和外籍個人征收的各種稅收，一般情況下是以對外資企業和外籍個人建立相對獨立的稅收制度為前提。而國際稅收則是兩個或者兩個以上的國家或地區對跨國納稅人行使稅收管轄權引起的一系列活動，涉外稅收征收稅種主要有增值稅、消費稅、營業稅和外商投資企業和外國企業所得稅、個人所得稅等，國際稅收處理協調的是包括對跨國納稅人行使居民和來源地管轄權，避免國際重復征稅，防止國際避稅，稅收協定執行和情報交換為主要內容。
3.范圍不同。涉外稅收是一個國家或地區處理對外資企業和外籍個人就來源于本國或者本地區收入的外國企業和個人征稅，國際稅收是兩個和兩個以上國家或者地區因行使不同稅收管轄權引起的納稅問題。
4.存續時間不同。涉外稅收是一個國家或者地區在特定的歷史條件下國家吸引外資需要而產生，是以建立相對獨立的外資企業所得稅制度為存在前提，一旦統一合并取消單獨稅種時，涉外稅收作為單獨的稅收管理活動將消亡，而國際稅收則不同，只要世界上存在國家和地區，存在行使不同的稅收管轄權，存在跨國交易，國際稅收就將繼續留存。
二、加強國際稅收管理必要性分析
1.國際稅收管理對象增多的需要。截至2006年12月底，全國累計批準外資企業57.9萬戶，實際利用外資6 596億美元，中國已成為世界上發展中國家最大的外資流入國，在全球范圍內僅次于美國和英國。兩稅合并后外資企業稅率雖然有所提高，但是外國投資者更是看好國內優越的投資環境和國內潛在的巨大的市場，外資企業戶數仍將逐漸增長，同時外資企業的質量進一步提高，跨國之間資本技術生產要素流動性將更強，國際稅收管理的對象諸如外引進技術、關聯企業業務往來、外國企業承包工程和提供勞務、情報交換等等業務也隨之增多，這就為國際稅收提供了更多的管理對象。
2.涉外稅收政策延續性的需要。在統一內外資企業所得稅率的同時，為了照顧已存在的老外資企業，新所得稅法給予了不超過五年的優惠過渡期，對新法實施前已經成立的外資企業依法享有的優惠政策，可繼續執行，到減免期屆滿為止。也就是說涉外稅收管理在一定時間內將繼續存在。另外由于政策過渡，不可避免出現部分外資企業利用過渡期間濫用優惠政策的問題，這就需要進一步加強國際稅收管理，更加規范執行稅收法律規定，杜絕各種濫用優惠政策的投機行為。
3.經濟全球化發展的需要。近年來，中國經濟越來越多融入經濟全球化、一體化的大潮中，更多的外國企業和個人從國內取得利息、股息、特許權使用費等應稅收入。與此同時，外國企業承包工程和提供勞務也逐年增加，在境外投資、經營的國內企業和個人也有上升趨勢。隨著納稅人跨國經濟活動不斷增加，稅務機關對納稅人各種涉稅信息的依存程度也在增長，這就對外國居民稅收身份認定、預提所得稅管理，常駐代表機構征免稅判定等提出了更高的要求。目前中國已經與89個國家或者地區簽訂了雙邊征稅協定，稅收情報交換已成為國際稅收合作的主要方式及反避稅和離案金融中心的重要方法，在新形式下迫切需要加強國際稅收的管理，維護國家稅收利益，履行稅收協定職責，更好地開展國際稅收合作。
三、加強國際稅收管理建議與對策
根據國際稅收特點和管理的必要性，兩稅合并后，國際稅收應從以下幾方面加強管理：
（一）稅收協定的執行
包括居民認定及中國居民身份證明的出具、常設機構認定及管理、限制稅率認定、稅收管轄權判定及稅收管理、境外稅收抵免審核認定及管理、協定特殊條款的執行、研究制定稅收協定執行的管理辦法、對濫用稅收協定的專項調查與處理等。
（二）非居民稅收監管
依據有關稅務管理規范，組織實施對本地區外國公司營業機構場所的稅收管理、外國公司在中國未設立機構而有來源于中國所得的預提所得稅管理、非貿易付匯及部分資本項下售付匯憑證的開具和管理、外國居民個人所得稅稅收管理、外國企業常駐代表機構征免稅判定及其稅收管理，以及對外國居民偷稅問題的調查與處理。要定期與外匯管理局、商務局進行工作反饋，及時掌握非居民納稅情況。
（三）情報交換
組織實施情報交換管理規程，就自動情報交換、自報交換、專項情報交換、行業范圍情報交換和授權代表的訪問所涉及的稅收情報收集、轉發、調查、審核、翻譯和匯總上報，根據情報交換工作保密規則實施稅收情報的定密、解密、制作、使用、保存和銷毀等保密工作，開展跨國同期稅收檢查。
（四）國際稅務管理合作
組織實施對本國居民境外所得的有關稅收管理規范，對本國居民境外經營活動依照稅收協定提供稅收援助，配合國外稅務當局對本國居民境外所得的偷稅問題組織調查，組織實施與國際組織和外國稅務當局有關稅收征管的國際交流與合作事項。
（五）反避稅實施
1.認真按照新所得稅法要求，進行反避稅實施。新企業所得稅法特設了“特別納稅調整”一章，對防止關聯方轉讓定價做了明確規定，引入了獨立交易原則、成本分攤協議、預約定價安排，明確了納稅人的舉證責任以及可比第三方的協助義務，同時增加了核定程序、防范避稅地避稅、防范資本弱化、一般反避稅和對補征稅款按照國務院規定加收利息等條款，強化了反避稅立法，有利于更好地維護國家利益。
2.加大反避稅工作的投入，建立全國轉讓定價信息網絡。參照美國稅法第482節條款的規則，在轉讓定價稅法中引入正常交易值域的概念。建議國家稅務總局與有關部委聯合，定期公布某種行業、某種產品的利潤率區間。在試點城市的基礎上，積極推廣反避稅管理信息系統軟件。成立專門機構或由專門人員負責各種可比信息的采集、整理、分析工作，在全國范圍內建立反避稅價格信息網絡，由國家稅務總局定期通過該系統相關信息，以利于反避稅工作的深入開展，也便于提高各地市的工作效率。
3.加強信息化建設，推進反避稅工作。為了解決反避稅工作中不容易收集非關聯企業可比數據信息的難題，建議省局著手建立反避稅信息庫，通過整合CTAIS系統、涉外企業匯算清繳系統、出口退稅審核系統、政府部門和行業協會統計信息，將各基層單位在歷年反避稅調查審計中積累的零散可比數據信息進行匯總、整理和共享，提高可比數據信息的收集和使用效率，為各地市反避稅選案、審計調整、跟蹤管理等各階段工作提供強有力的數據信息支持。
4.各地市稅務部門應利用預約定價辦法加強對關聯企業稅收征管。
（1）加強開業管理，推行關聯企業申報制度。各基層稅務機關將是否存在關聯企業以及關聯企業的名稱、稅號、經營地址、法人代表、經營狀況等列入對新辦企業開業調查的內容，同時要求企業及時填報關聯企業申報表，一旦企業有新成立的關聯企業須及時向稅務部門報告，將關聯企業管理從源頭抓起，完善關聯企業管理的基礎信息采集制度。
（2）在加強關聯企業開業管理的基礎上，充分利用關聯企業申報的基礎信息資料，將存在不同稅率或享受不同優惠政策的關聯企業作為反避稅重點，加強監管。
（3）對被確定為重點監管對象的企業，征管部門要及時上門對企業提出關聯交易中應遵循稅收方面的要求進行宣傳，并針對企業利用關聯企業避稅的手段和方法，預先制定相對應的定價標準或要求，并將其在《關聯企業稅收管理協議》上列明，在關聯企業開辦之初就與其簽訂，促使企業在一開始就對反避稅工作有一個較為深刻的認識和較全面的了解。在這份《關聯企業稅收管理協議》中，對納稅人與其關聯企業之間在有形財產的購銷和使用、無形財產的轉讓和使用、提供勞務、融通資金等業務往來中的定價原則和計算方法進行明確，特別是對有形財產的購銷定價、提供勞務的定價以及最低利潤率的確定，應從本地同行業中進行測算獲取，以此作為可比數據資料，對不能達到相關數據指標要求的，要明確企業的舉證責任，對無法舉證或舉證不合理的，則明確其應承擔的法律責任。
（4）嚴格執行稅收政策，加強過渡期外資企業的后續監管力度。稅務機關一方面要加強對企業的宣傳和培訓，促使他們依法申報，另一方面要積極利用審核評稅、稅務審計等有效手段，通過加大日常檢查力度，嚴格進行違規處罰的方法來加強事后監督管理，建立稅務機關內部層層監督備案制度。
總之，兩稅合并后國際稅收管理部門應根據形勢需要，及時調整部分職責，實現由涉外稅收為主、國際稅收為輔的原體制到國際稅收管理的轉變，要在重新整合人力資源，提高國際稅收工作質量與效率等方面狠下工夫，切實做好反避稅、非居民稅收管理、稅收情報交換、協定執行等各項特色工作，提高國際稅收管理的水平，充分國際稅收管理在維護國家稅收權益，保障國家經濟安全，創造公平稅收環境等方面發揮重要的作用。
參考文獻：
[1] 謝旭人.中國稅收管理[M].北京:中國稅務出版社，2007.
國際稅收概念范文3
我國加入WTO后，對外經濟貿易激增，跨國經營企業若要在國際貿易中取得更大的贏利就必須尋求降低國際貿易成本和費用的方法，如何減少國際貿易稅款支出即成為企業面臨的現實問題。由于世界各國（或地區）的稅種、稅率、稅收優惠政策等千差萬別，為企業開展國際稅收籌劃提供了廣闊的空間；經濟全球化、貿易自由化、金融市場自由化以及電子商務的發展都為國際稅收策劃提供了可能。在科技進步、通訊發達、交通便利的條件下，跨國企業資金、技術、人才和信息等生產資料的流動更為便捷，這為進行國際稅收籌劃提供了條件。“國際稅收籌劃”在國際上早已成為企業投資、理財和經營活動中的一項重要工作，但在我國還是個新概念。我國企業要從維護自身整體的長遠利益出發，摒棄偷、漏稅等短期行為，利用國際稅法規則，對生產經營活動事先進行安排和運籌，使企業既依法納稅又能充分享有國際稅法所規定的權利和優惠政策，以獲得最大的稅收利益。
一、什么是國際稅收籌劃
國際稅收籌劃是指跨國納稅義務人利用各國稅法差異，通過對跨國籌資、投資、收益分配等財務活動進行合理的事先規劃和安排，在稅法許可的范圍內減少或消除其對政府的納稅義務。國際稅收籌劃是國內稅收籌劃在國際范圍間的延伸和發展，其行為不僅跨越了國境，而且涉及到兩個或兩個以上國家的稅收政策，因此國際稅收籌劃較國內稅收籌劃更為復雜。國際稅收籌劃必須同時滿足下列三個條件：一是國際稅收籌劃的主體是具有納稅義務的單位和個人，即納稅人；二是稅收籌劃的過程或措施必須是科學的，必須在稅法規定并符合立法精神的前提下，通過對經營、投資、理財活動的精心安排，才能達到的；三是稅收籌劃的結果是獲得節稅收益。因此，偷稅、漏稅盡管能達到稅款的節省，但由于其手段違法，不屬于稅收籌劃的范疇。
二、國際稅收策劃的可行性分析
企業要進行國際稅務策劃，首先要對各國的稅制有較深的認識。因為國際稅務策劃的客觀基礎是國際稅收的差別，即各國由于政治體制的不同，經濟發展不平衡，各國稅制之間存在著較大的差異，這種差異為跨國納稅人進行稅務籌劃提供了可能的空間和機會。企業只有在全面掌握有關國家稅收法規及其具體稅制的基礎上，兼顧考慮一些其它客觀因素，才有可能制定出正確的稅務籌劃方案。因此，筆者認為，應從以下四個方面進行分析：
（一）各國之間稅收的差異
世界各國都是根據本國的具體情況來制定符合其利益的稅收制度的，因而在稅收制度上各國存在一定的差別，跨國企業可利用這些差別如選擇低稅經營、對納稅義務確定標準的差異、稅率的差異、稅收基數上的差異等進行有效的稅收策劃。
此外，各國在實行稅收優惠政策方面也存在一定的差別。一般說來，發達國家稅收優惠的重點放在高新技術的開發、能源的節約、環境的保護上；而發展中國家一般不如發達國家那么集中，稅收鼓勵的范圍相對廣泛得多。為了引進外資和先進技術，發展中國家往往對某一地區或某些行業給予普遍優惠，稅收優惠政策相對要多一些?？梢?，不同國家稅收制度的差異為跨國經營的稅收籌劃提供了種種可能，跨國經營者面對的稅收法規越復雜，稅收負擔差別越明顯，其進行籌劃的余地就越大。
（二）避稅港的存在
避稅港是指為跨國經營者取得所得或財產提供免稅和低稅待遇的國家和地區，為眾多跨國投資者所青睞。由于避稅港的稅負很輕，如百慕大對所得、股息、資本利得和銷售額不征收任何稅收，也不開征預提和遺產稅，因而成為跨國納稅人進行稅收籌劃的理想場所。
（三）稅收協定網絡的不斷拓寬
目前，世界上國家與國家之間簽訂的雙邊稅收協定已有1000多個，我國已與63個國家簽訂了避免雙重征稅協定，隨著貿易全球化進程的日益加快，我國與世界其他國家所簽訂的稅收協定將會越來越多，這將成為跨國納稅人進行稅收籌劃的溫床。由于稅收協定對締約國的居民納稅人提供了許多優惠待遇，所以跨國納稅人在選擇投資國時一定要注意這些國家對外締結協定的網絡情況。
（四）經濟全球化提供了稅收籌劃的新環境
在經濟全球化背景下，貿易自由化和金融市場自由化為跨國經營進行稅收籌劃提供了更大的可能。由于國際資本流動的加速和自由化降低了資本成本，提高了稅收負擔在公司決策中的重要性，因此也加強了跨國經營進行稅收籌劃的意識。
從上述分析可知，國際稅務籌劃的基礎就是各國稅制的差異。企業只有在全面掌握有關國家稅收法規及其具體稅制的基礎上，加以考慮一些其它客觀因素，才有可能制定出正確的稅務籌劃方案。
三、跨國公司進行稅收籌劃的主要方法
（一）利用投資地點的合理選擇進行國際稅收籌劃
1.充分利用各國的稅收優惠政策，選擇稅負水平低的國家和地區進行投資
在跨國經營中，不同的國家和地區的稅收負擔水平有很大差別，且各國也都規定有各種優惠政策，如加速折舊、稅收抵免、差別稅率和虧損結轉等。選擇有較多稅收優惠政策的國家和地區進行投資，必能長期受益，獲得較高的投資回報率，從而提高在國際市場上的競爭力。同時，還應考慮投資地對企業的利潤匯出有無限制，因為一些發展中國家，一方面以低所得稅甚至免所得稅來吸引投資；另一方面又以對外資企業的利潤匯出實行限制，希望以此促使外商進行再投資。此外在跨國投資中，投資者還會遇到國際雙重征稅問題，規避國際雙重征稅也是我國跨國投資者在選擇地點時必須考慮的因素，應盡量選擇與母公司所在國簽訂有國際稅收協定的國家和地區，以規避國際雙重征稅。
2.盡量選擇在國際避稅地進行投資
目前，世界各國普遍使用三種稅制模式，即以直接稅為主體的稅制模式、以間接稅為主體的稅制模式和低稅制模式。實行低稅制模式的國家和地區一般稱為“避稅地”，主要有三種類型：（1）純國際避稅地，即沒有個人所得稅、公司所得稅、凈財產稅、遺產稅和贈與稅的國家和地區，如百慕大、巴哈馬等；（2）只行使地域管轄權，完全放棄居民管轄權，對源于國外所得或一般財產等一律免稅的國家和地區，如瑞士、香港、巴拿馬等。（3）實行正常課稅，但在稅制中規定了外國投資者的特別優惠政策的國家和地區，如加拿大、荷蘭等。顯然，投資者若能選擇在這些避稅地進行投資，無疑可以免稅，取得最大的經濟效益。
（二）選擇有利的企業組織方式進行國際稅收籌劃
跨國投資者不同的企業組織方式在稅收待遇上有很大的差別，如采用分公司和子公司時：子公司由于在國外是以獨立的法人身份出現，因而可享受所在國提供的包括免稅期在內的稅收優惠待遇，而分公司則是企業的一部分派往國外，不能享受稅收優惠，但子公司的虧損不能匯入國內總公司，而分公司的虧損則可匯入總公司。因此跨國經營時，可根據所在國企業情況采取不同的組織形式來達到減輕稅負的目的。例如，在海外公司初創期，由于虧損的可能性較大，可以采用分公司的組織形式，而當海外公司轉為盈利后，若及時地將其轉變為子公司形式，便能獲得分公司無法獲得的許多稅收好處。
（三）選擇有利的資本結構和投資對象進行國際稅收籌劃
企業的經營資本通常由自有資本（權益）和借入資本（負債）構成，各國稅法一般規定股息不作為費用列支，只能在稅后利潤中分配，而利息則可作為費用列支，允許從應稅所得中扣減。因而，企業要選擇自有資本與借入資本的適當比例以獲得更多的利益，如企業選擇融資租賃既可以迅速獲得所需資產保障企業的舉債能力，而且支付的租金利息也可按規定在所得稅前扣除，減少了納稅基數。對于投資對象的選擇，跨國經營者應著重了解投資國有關行業性的稅收優惠及不同行業的稅制差別。
（四）利用關聯企業交易中的轉讓定價進行國際稅收籌劃
轉讓定價是指關聯企業之間內部轉讓交易確定的價格，通常不同于一般市場上的價格，轉讓定價可以高于、低于或等于產品成本。國際關聯企業的轉讓定價往往受跨國公司集團利益的支配，不易于受市場一般供求關系約束。由于在現代國際貿易中，跨國公司的內部交易占有很大的比例，因而可利用高低稅收差異，借助轉移價格實現利潤的轉移，以減輕公司的總體稅負，從而保證整個公司系統獲取最大利潤。
（五）通過避免設常設機構來進行國際稅收籌劃
常設機構是指企業進行全部或部分營業的固定場所，包括管理場所、分支機構、辦事處、工廠和作業場所等。它已成為許多締約國判定對非居民營業利潤征稅與否的標準。對于跨國經營而言，避免了常設機構也就避免了立刻在非居住國的有限納稅義務。特別是當非居住國稅率高于居住國稅率時，這一點顯得更為重要。因而，跨國經營者可通過貨物倉儲、存貨管理、廣告宣傳或其他輔營業活動而并非設立常設機構來達到在非居住國免稅的義務優惠。
（六）通過選擇有利的會計處理方法進行國際稅收籌劃
會計方法的多樣性為稅收籌劃提供了保障，跨國企業應選擇符合國際稅務環境的會計核算方法。為減輕對外投資建立的公司的稅務負擔，跨國企業要注重對東道國稅務會計的研究，巧妙地使用各種會計處理方法，以減輕稅務或延緩納稅。如平均費用分攤是最大限度地抵銷利潤、減輕納稅的最佳方法。
除此之外，各項基金的提取、會計科目的使用與會計政策都是稅務籌劃的內容。
四、企業進行國際稅收籌劃時應注意的問題
跨國納稅人面對風云變幻的世界經濟氣候和錯綜復雜的國際稅收環境制定國際稅收計劃，其根本目的在于納稅負擔最小化。因此，筆者認為，我國跨國經營企業在進行國際稅收籌劃時應注意以下幾個方面：
（一）要深入了解各國稅收制度及相關信息
要了解各國的稅收制度、稅種、稅率、計稅方法以及在各國的經營形態、收益的種類、經營內容、稅收地點以及政治、軍事、科技、文化、民俗等，這些都影響著企業的經營活動，進而影響著企業的財務和稅務安排。
（二）要有多個備選方案
跨國經營企業應全面分析情況，從各個角度盡可能地設計多個備選方案，并從中選擇最有利的方案。
（三）要有全局觀念
跨國企業應站在全球宏觀角度看問題，追求每項稅負最小化并不等于整體納稅負擔最小，追求稅負最小不等于收入一定最大。如某國稅收情況于己有利，但該地的經濟環境和地理環境卻很糟糕，利用它反而因小失大等等。
國際稅收概念范文4
國際稅法的基本原則，是指調整國際稅收關系的法律規范的抽象和概括，也是國際稅法主體應普遍遵循的法律準則。由于不同社會制度的國家都有其所遵循的不盡相同的稅法原則，而國際稅法既不能照搬某國或所有各國的稅法原則，又不能完全不顧及各國稅法的原則。因此，國際稅法的基本原則應當是各國稅法所共有的原則，即國家稅收管轄權獨立原則和公平原則。
（一）國家稅收管轄權獨立原則
各國的國家稅收管轄權是國家的重要組成部分，是其具體體現之一。稅收管轄權獨立，意味著一個國家在征稅方面行使權力的完全自主性，對本國的稅收立法和稅務管理具有獨立的管轄權力；在國際稅法領域，即指一國通過制定法律，確定本國稅收管轄權的范圍，有權對屬于該范圍內的征稅對象進行征稅。稅收管轄權獨立性和排他性，即國家獨立自主地行使征稅權力，不受任何外來意志的控制或干涉；對國家稅收管轄權的限制，只能是一種在國家間相互自愿、平等地進行協調的基礎上的自我限制。
國際稅法的稅收管轄權獨立原則，也是由國際稅法對國內稅法的必然的依賴性決定的。國際稅法以國內稅法為基礎，一國的國際稅收政策是其國內稅收政策的延續和伸展；具有國際法性質的國際稅收協定往往是各國稅法和稅收政策相協調的產物；稅法本質上屬于國家事宜，一國制定什么樣的稅法取決于該國的國內國際稅收政策。同時，獨立的稅收管轄權還是國際稅法得以產生的基本前提之一。只有在國家稅收管轄權獨立的前提下，國家間的經濟交往才可能是平等互利的；否則，如“二戰”以前廣大殖民地國家附庸于其宗主國，沒有獨立的國家，更不用說獨立的稅收管轄權了，根本不可能產生包括平等互利的國際稅收分配關系在內的國際稅收法律關系。所以，國家稅收管轄權獨立原則是維護國家權益，平等互利地發展國際經濟交往的基礎。
法律原則都有基本原則與具體原則之分。相對于國家（經濟）獨立的國際經濟法的基本原則而言，國家稅收管轄權獨立是具體原則，而國家稅收管轄權獨立作為國際稅法的基本原則，“居民稅收管轄權”和“所得來源地稅收管轄權”原則就是其具體原則。
（二）公平原則
公平原則一般都是各國國內稅法的基本原則。國際稅法領域中公平原則的含義不完全等同于國內稅法中的公平原則，既是對國內稅法中公平原則的承繼，又是由國際稅法的本質特征所決定的。從這個意義上來說，國際稅法的公平原則的綜合性及其價值取向上的特點是派生自國際稅法本質屬性的一大特征。
按照國際稅法的調整對象，國際稅法的公平原則可以分為國家間稅收分配關系的公平原則和涉外稅收征納關系中的公平原則兩項具體原則。
國家間稅收分配關系的公平原則是各國在處理與他國之間在國際稅收分配關系上應遵循的基本準則，其實質就是公平互利，是國際經濟法中公平互利基本原則的具體體現?！陡鲊洕鷻嗬土x務》第10條規定：“所有國家在法律上一律平等，并且作為國際社會的平等成員，有權充分地和切實有效地參加解決世界性的經濟、財政金融以及貨幣等重要問題的國際決策過程，……并且公平地分享由此而來的各種效益?！惫蕠议g稅收分配關系的公平原則就是指，各個國家在其稅收管轄權相對獨立的基礎上平等地參與對其相互之間稅收利益分配問題的協調過程，最終達到既照顧各方利益，又相對公平的解決結果。
眾所周知，公平與效率是稅法的兩大基本原則，二者的關系是“效率優先，兼顧公平”。國際稅法中雖然也有效率價值的體現，但遠沒有公平價值重要，尤其是在國家間稅收分配關系上。因為如果實行“效率優先”，允許在經濟、技術等方面占優勢的國家以高效率的方式對跨國征稅對象征稅，而以其他相對處于劣勢的國家要付出高于前者的征稅成本為理由，剝奪其對同一對象征稅的權力，熱必破壞國家間在國際稅收分配領域的公平狀態，有違國際經濟交往的公平互利的基本原則。這主要是就稅收的行政效率而言的；稅收的經濟效率仍然是國際稅法的內在價值要求，但亦存在著必要時讓位于其公平價值要求的現象。故國際稅法中公平與效率的關系不同于國內稅法，應該奉行“公平優先，兼顧效率”的價值取向。
國際稅法中的涉外稅法規范同時又是國內稅法的組成部分，是二者相交叉之處。從這個意義上來說，國際稅法中的涉外稅收征納關系的公平原則應與國內稅法的公平原則一樣，具體包括兩方面內容：（1）稅收的橫向公平，即指經濟情況相同，納稅能力相等的納稅人，其稅收負擔也應相等。（2）稅收的縱向公平，即指經濟情況不同，納稅能力不等的納稅人，其稅收負擔亦應不同。
應當指出的是，涉外稅收征納關系中的公平原則還具有特殊的意義，體現在對待本國納稅人與外國納稅人稅收待遇的問題上，這也是國內稅法公平原則的延伸。實際上，現代國家在對待本國與外國納稅人稅收待遇上往往并不公平，尤其是廣大發展中國家，多采取涉外稅收優惠政策來吸引國外的資金和先進的技術。對于廣大發展中國家而言，通過涉外稅收優惠政策吸引大量的國外資金和先進技術，彌補本國的不足，是加速其經濟發展的一條切實可行的道路。但是，國際稅法的作用并不是萬能的，其所創造的一國的涉外稅收環境的作用也是有條件的。當然，對稅收優惠政策的作用，不能孤立、片面地理解，而應從全局出發，作適當的評估。在我國，隨著改革開放的進一步發展，要求對涉外企業實行國民待遇的呼聲越來越高。這并非意味著一概取消涉外稅收優惠政策，只是強調當吸引外資達到一定規模，內資企業具有參與國際競爭的相當實力以及我國經濟發展到一定水平時，就應當逐步取消對涉外企業的普遍性和無條件的稅收優惠政策，而從彌補我國弱勢產業、全面發展經濟的角度出發，對在國家急需發展的項目、行業和地區進行生產經營的涉外企業有選擇、有重點地給予稅收優惠，從而在整體上保持涉外企業和內資企業在稅收待遇方面的公平狀態。
三、國際稅法上居民的比較
（一）國際稅法確立居民概念的法律意義
居民是國際稅法上的重要概念。在國際上，不同社會形態的國家、同一社會形態在不同國家、同一國家在不同時期，由于政治、經濟、法律、文化等背景的不同，對居民的稱謂及法律界定各異。但是，第二次世界大戰后，隨著國際經貿關系的發展和稅法慣例的國際化，國際稅法學界對居民這一概念已逐步達成共識，即按照一國法律，依住所、居所、管理場所或其他類似性質的標準，負有納稅義務的人，它既包括自然人，又包括公司和其他社會團體。
應當說明的是，國際稅法上的居民的概念最初源自有關的國際稅收協定。早期的國際稅收協定曾規定其適用主體為公民或納稅人。但公民的概念限于國籍，具有較大的局限性，且公民的國籍國往往與公民取得的所得沒有直接聯系。而采用納稅人概念，則范圍又過于寬廣，難以確定，這是因為它實際上只按納稅人的納稅義務來規定協定的適用范圍。既不考慮該納稅人是否屬于締約國任何一方的國家，又不考慮該納稅人是否居住在締約國任何一方，故缺乏判定國際稅收協定適用范圍的一般標準。自1963年經濟合作與發展組織提出《關于對所得避免雙重征稅協定草案》后，國際稅收協定普遍采用居民概念確定協定適用主體的范圍，大多數國家的國內稅法據此亦逐步采用居民這一概念。實際上，居民的概念介于公民和納稅人之間，不論是否為締約國國民，都須符合各國國內法規定的條件。
在國際稅法上之所以要確立居民的概念，其法律意義在于：
1.區別不同類型的納稅義務人，明確稅收管轄權范圍。各國所得稅法實踐中，通常將納稅義務人分為兩種類型：一類是負無限納稅義務的納稅人；另一類是負有限納稅義務的納稅人。構成一國稅法上的居民則為無限納稅義務人，即對于源自該國境內、境外的全部所得都要向該國申報納稅。未構成一國稅法上的居民，則為有限納稅義務人，僅就其源自該國境內的所得納稅。
2.避免國際雙重征稅。采用居民與非民居概念，則在某一自然人或公司居民身份單一的情況下，可以避免行使居民征稅權的國家之間對同一所得的雙重或多重征稅。同時，當一個國家行使居民征稅權時，按國際稅收慣例，這個國家必須承擔對該居民所繳納的外國稅款予以抵免的義務。易言之，一個國家的居民到另一個國家投資并取得所得，如果所得來源國行使所得來源地征稅權，則該居民在所得來源國已繳納的稅款應在其所屬居民國按法定標準予以抵扣。這也是所得來源地征稅權優先于居民征稅權原則的要求。
3.維護國家征稅。在國際稅法中既存在居民征稅權與所得來源地征稅權的沖突，又存在因國際稅收條約尚未對締約國國內稅法認定居民納稅人的條件作出規定所導致的行使居民征稅權的各個國家間對同一所得行使征稅權上的沖突。如何適當界定本國稅法上居民的范圍，劃清居民與非居民的界限，對于談判、締結和執行避免國際雙重征稅協定有重大的實踐意義，有利于維護國家的征稅權。
此外，依法確認居民的概念和范圍有利于促進國際經濟合作、科學技術交流及人員往來。
（二）國際稅法確認居民的標準
國際稅法上確認居民的標準可以區分為自然人居民身份的確認標準和公司居民身份的確認標準。在此，我們將分別予以比較論述。
1.自然人居民身份的確定
各國對于自然人居民身份確認標準的規定并不一致，歸納起來，有下述幾種：
（1）國籍標準。根據本國國籍法應為本國公民的自然人，即構成稅法上的居民。國籍標準是從國際法中的屬人管轄權原則中引伸出來的，即國家對于一切具有本國國籍的人有權按照本國的法律實施稅收管轄。但隨著經濟生活日益國際化，人們國際交往的日趨頻繁，許多自然人國籍所在國與自然人經濟活動所在地的聯系較松散，采用國籍標準認定居民身份難以適應自然人實際所得和財產的狀況。在國際私法領域，出現了一定程度的住所法優先于國籍法的傾向，在稅收立法中目前也只有美國、菲律賓、墨西哥等少數國家仍堅持國籍標準確認自然人的居民身份。
（2）住所標準。一些國家規定，一個自然人如果在本國境內擁有住所，即構成本國稅法上的居民。例如，英國所得稅法規定，在英國有永久性住所的自然人或者在英國擁有習慣性住所的自然人為英國稅法上的居民。住所本是民法中的一個基本概念，一般指一人以久住的意思而居住的某一處所。從各國立法與學說來看，住所應包括居住的事實和居住的意思兩個構成要件。住所與國籍的區別在于：住所是個私法上的概念，它反映了自然人與特定地域的民事聯系；國籍則是個公法上的概念，它反映了自然人與特定國家間的政治聯系，故世界上采用住所標準確認自然人居民身份的國家比采用國籍標準的國家較多。但直接援用民法上住所概念的國家甚少，一般在稅法中還附加居住時間的條件并稱之為“財政住所”。例如，日本所得稅法規定，在日本國內有住所并在國內連續居住1年以上的自然人為稅法上的居民。應當指出的是，采用住所標準的國家甚多，且各國對外簽訂的雙邊稅收協定，一般也明確采用這一標準，但住所作為一種法定的個人永久居住場所，并非完全能反映出某個人的真實活動場所。因此，不少國家通過稅法作了補充性規定。例如美國紐約州稅法規定，凡在本州境內擁有一永久性住宅，且在納稅年度內又在本州境內居住6個月以上，則視為本州居民。
（3）時間標準。時間標準又稱居所標準，指某—自然人在一國境內擁有居所并且居住時間達到法定期限即構成該國稅法上的居民。對于居住時間的長短，不同國家有不同規定，大多數國家規定為半年或l年。居住時間如果不累計計算的可以不受年度限制，如果累計計算則一般限定在一個納稅年度。居所與住所的區別在于，居所是指自然人暫時居住的某一處所，其設定條件比住所要寬，它不要求有久住的意思，只要求有一定居住時間的事實。
（4）混合標準。目前國際上廣泛采用住所標準和時間標準相結合的混合標準綜合確定自然人的居民身份。例如，德國所得稅法規定，在德國境內有住所，或者無住所但有居所且居住6個月以上的自然人為德國稅法上的居民。也有些國家還同時采用居住意愿標準，即把在本國有長期居住的主觀意圖或被認為有長期居住的主觀意圖的自然人規定為本國稅法上的居民。判斷某一自然人是否有在本國長期居住的主觀意圖，通常要綜合考慮其簽證時間長短、勞務合同期限、是否建立家庭或購置永久性食宿設施等因素。
2.公司居民身份的確定
確認公司在稅法上的居民身份，同確認自然人的居民身份一樣，其目的是對居民的國內外所得行使征稅權。應該指出的是，這里的公司是指法人團體或者在稅法上視同法人團體的實體，它與自然人相對應。各國關于居民公司的確認標準可歸納為下列幾種：
（1）注冊地標準。即以凡按本國法律組建并登記注冊的公司規定為本國居民公司。例如，美國所得稅法規定，凡是按照美國聯邦或州的法律注冊登記的公司，不論其管理機構是否設在美國境內，也不論公司股權是否為美國公民所控制，都為美國稅法上的居民公司。由于公司的注冊成立地只有一個，故這一標準具有納稅人法律地位易于識別的優點。目前，瑞典、墨西哥、美國等均采用注冊地標準。
（2）管理機構地標準。該標準以公司經營活動的實際控制和管理中心所在地為確認居民公司的依據，凡是實際控制和管理中心所在地依法被認為在本國境內的公司即為本國稅法上的居民公司。按照有關國家的規定，實際控制和管理中心所在地一般是指公司董事會所在地，或者董事會有關經營決策會議的召集地，它不等同于公司的日常經營業務管理機構所在地。采用這一標準的國家有英國、新西蘭、新加坡等。
（3）總機構地標準。此標準以公司的總機構是否設在本國境內為依據，來確定其是否為本國稅法上的居民公司。總機構是指公司進行重大經營決策以及全部經營活動和統一核算盈虧的總公司或總店。法國、日本、新西蘭均采用了總機構地標準。例如，日本稅法規定，凡在日本設有總機構，總店或總事務所的公司即為日本稅法上的居民公司。
（4）其他標準。綜觀各國關于居民公司的認定標準，一般采用上述標準中的一種或幾種，少數國家還同時或單獨采用主要經營活動地標準，控股權標準。主要經營活動地標準以公司經營業務的數量為依據，實行這一標準的國家通常規定，如果一個公司占最大比例的貿易額或利潤額是在本國實現的，該公司即為本國居民公司?？毓蓹鄻藴适且钥刂乒颈頉Q權股份的股東的居民身份為依據，如果掌握公司表決權股份的股東具有本國居民身份，則該公司亦為本國居民公司。
（三）國際稅法上居民法律沖突的協調
由于各國法律對于負無限納稅義務的居民的認定標準不一致，以及跨國所得的存在，導致雙重居民身份而引起的雙重征稅問題。目前國際條約尚未對居民認定標準規定任何準則，各個國家根據國內法律規定稅法上居民的構成條件，并在雙邊國際稅收協定中規定特別條款，以明確優先采用何種居民概念。
1.自然人居民法律沖突的協調
（1）應認定其為有永久性住所所在國的居民；如果在兩個國家同時有永久性住所，應認定其為與該自然人經濟關系更密切（即“其重要利益中心”）的所在國的居民。在締約國國內法發生沖突時，應優先選擇自然人有永久性住所的締約國為居住國，這樣足以解決一個人在締約國一方有永久性住所，而在締約國另一方是短期停留所導致的雙重居民身份。在認定永久性住所時，應注意考慮任何形式的住所，包括個人自有或租用的房屋或公寓、租用帶家俱的房間，但重要的判定因素是住所應為自然人所有或占有的居住所在地，該所在地應有永久性，即有安排并適合長期居住的住宅，而非由于旅游、經商、求學等原因所作短期逗留的臨時居住。如果該自然人在兩個締約國境內有永久性住所，應查明哪一國家同該自然人經濟聯系最為密切。這就要求將該自然人的家庭和社會關系、職業、政治、文化及其他活動、從事營業地點、管理其財產所在地等要素作為一個整體來調查驗證。
（2）如果其重要利益中心所在國無法確定，或者在其中任何一國都沒有永久性住所，則該自然人應為其有習慣性住所所在國的居民。此項規則的含義是傾向于把自然人經常居留國確定為居住國，并主要根據居留時間和間隔時間確定在哪一國有習慣性住所。
（3）如果其在兩個國家都有，或者都沒有習慣性住所，應視其為國籍所在國居民。據此，在稅法居民身份的識別上，住所標準亦優先于國籍標準。
（4）如果某人同時是兩個國家的居民，或者均不屬其中任何一國的居民，應由締約國雙方主管當局通過協商解決其居民身份問題。
2.公司居民法律沖突的協調
對于公司居民雙重身份的沖突，國際上通行的做法是，各國通過締結雙邊性的國際稅收協定加以協調，其方式大致有兩種：一種是締約雙方在協定中事先確定一個解決此類沖突應依據的標準，例如中國與比利時、法國等國簽訂的雙邊稅收協定，都明確地選擇了以公司居民的總機構所在地國作為居住國的沖突規范。但也有不少國家采用OECD范本和UN范本所作出的規范，對于同時成為締約國雙方公司居民的，首先以實際管理機構所在國為其居住國。然而在有些情形下，判定公司的實際管理機構并非易事。對管理機構和控制中心的不同理解，會引起國家間居民稅收管轄權的沖突。因此，就出現了第二種方式，即有關國家通過簽訂雙邊性的國際稅收協定，規定公司居民身份發生沖突時，由締約國雙方的稅務主管當局通過協商的方式，確定所涉公司居民的身份歸屬以及由哪一國對其行使居民稅收管轄權。
（四）我國居民標準的稅法調整
我國居民標準的稅法調整主要體現在國內所得稅立法和雙邊國際稅收協定中。
我國1980年的《個人所得稅法》對納稅意義上的“居民”、“非居民”缺乏較為明確的界定。1994年1月1日起實施的修改后的《個人所得稅法》既解決了中國境內所有自然人按照一個稅法納稅的問題，又與世界各國個人所得稅法的通行做法有了相應的銜接。其按照國際慣例，采用住所和居住時間兩個標準將納稅人分為居民和非居民。我國《個人所得稅法》第1條規定，在中國境內有住所，或者無住所而在境內居住滿1年的個人，從中國境內或境外取得的所得繳納所得稅。關于住所的認定，目前適用民法通則的規定，但應進一步與國際慣例接軌，不應以戶籍作為認定住所的唯一標準，關于居住時間，我國《個人所得稅法實施條例》進一步明確規定，指一個納稅年度中在中國境內居住滿365日，臨時離境的，不扣減天數。
我國《外商投資企業和外國企業所得稅法》按總機構所在地是否設在中國境內來確定外商投資企業的居民身份。理論界通常將總機構解釋為依照我國法律設立具有中國法人資格的外商投資企業在我國境內設立的負責該企業經營管理與控制的中心機構。這種解釋與國際慣例和立法本意實際上并不完全一致。因為具備中國法人資格的外商投資企業，根據有關法律，其注冊登記地在中國境內并應在中國境內設立該企業的總機構，不得將其總機構設于中國境外。但是，不具備中國企業法人資格的中外合作經營企業和外資企業，亦應將其總機構設在中國境內。上述兩種情況下的外商投資企業均應為中國居民公司。因此，我國稅法有關認定居民公司標誰的規定有待完善：一是對總機構的定義應有法律明文；二是認定居民公司的范圍不應限于外商投資企業，還應包括其他法人團體或稅法上視同法人團體的實體；三是管理機構地標準為大多數國家國內稅法所采用，我國亦應采用此種標準。
國際稅收概念范文5
一、引言
任何一個法律部門都應有其基本原則，沒有基本原則的法律不可能作為法律存在。[1]國際稅法是一獨立的法律部門，當有其自己的基本原則。但至于國際稅法究竟包含哪些基本原則，則是眾說紛紜，仁智相見。概括起來這些學者的主張可分為以下幾種：1.一元說，即征稅公平原則。高爾森教授在由其主編、法律出版社出版的《國際稅法》一書中是這樣認為的。但他是把征稅公平原則作為國際稅法最重要的原則[2]來認識的，根據其含義可能還有其它一些重要原則，只是沒有列出來而已。盡管如此，我們暫且稱其為一元說；2.二元說，即國家稅收管轄權獨立原則和公平原則（包括國家間稅收分配關系的公平和涉外稅收征納關系的公平）；[3] 3.三元說，即國家稅收管轄權獨立原則、國際稅收分配的平等互利原則和稅收無差別待遇原則。[4] 4.四元說，即國家稅收管轄權獨立原則、避免國際重復征稅原則、消除對外國人稅收歧視原則和防止國際逃稅和避稅原則。[5]
筆者認為上述著者均從一定的角度對國際稅法的某些基本原則進行了較好的說明，但也都在一定程度上存在著這樣或那樣的問題，有的是對基本原則的概括不夠全面，遺漏了某些基本原則，也有的把一些具體原則作為基本原則，還有的把更具體的問題作為基本原則來對待，而且他們也均未對其觀點進行具體論述。
為了能夠更好地推進國際稅法基本理論問題的研究，以及有利于較好地解決現實中的有關問題，本人在此謹根據近年來對國際稅法的研究，提出對國際稅法基本原則的看法，以求教于同仁。
二、國際稅法基本原則的含義
所謂原則是指人們對某一事物、事物發展的因果關系以及如何進行判斷的信念或理念。[6]這種信念或理念往往是指導人們行動的理論基礎或指南。作為規范人們行為的法律，必須要有人們可以遵循的信念或理念。
一般地說，原則有大原則和小原則之分，或者基本原則與具體原則之分。在大原則下有小原則，在小原則下還有更小的原則；或者在基本原則下有具體原則，在具體原則下還有更具體的原則，等等。而所謂基本原則，顧名思義，是指構成某一制度基礎的原則，其貫穿指導這一制度的各個方面和整個過程?；驹瓌t往往要通過具體的原則、規范和標準等表現出來。因此，我們對國際稅法基本原則的含義可以這樣去理解：普遍適用于國際稅法的各個方面和整個過程，構成國際稅法的基礎，并對國際稅法的立法、守法、執法等均具有指導意義的基本信念。那些只適用于國際稅法的某些方面或某些階段的原則，則是國際稅法的具體原則。本人認為國際稅法的基本原則有：國家稅收主權原則、國際稅收分配公平原則、國際稅收中性原則和跨國納稅人稅負公平原則。至于其它一些原則，則是這些基本原則下的具體原則。比如國家稅收管轄權獨立原則就是國家稅收主權原則的具體原則，等等。
國際稅法是國際經濟法的一個分支。因此，國際稅法的基本原則與國際經濟法的基本原則存在密切關系。但它們之間又有所不同，其關系是一種一般與個別、普遍與具體的關系。國際經濟法的基本原則，包括國家經濟主權原則、平等互利原則等，[7]是普遍適用于國際經濟法各個分支的一般原則；而國際稅法的基本原則，則只是僅適用于國際稅法而不能適用于國際經濟法其它分支學科的國際經濟法的具體原則。國際稅法的基本原則，對于國際經濟法而言是具體原則，是國際經濟法基本原則在國際稅法領域里的具體運用。因此，我們在研究國際稅法的基本原則時，應注意與國際經濟法的基本原則區別開來，不能把國際經濟法或其它分支的基本原則作為國際稅法的基本原則進行研究。
此外，我們也必須注意，原則總是與例外相對而言的，有原則就必然會有例外，沒有例外也就無所謂原則了。在研究的過程中，我們不能因為某些例外的存在就否定基本原則的存在。比如，我們不能因為涉外稅收優惠的存在而否定國際稅收中性原則，也不能因此而否定國際稅收分配公平原則，等等。其實，例外的出現往往正說明了原則的存在。
三、國家稅收主權原則
所謂國家稅收主權原則，是指在國際稅收中一國在決定其實行怎樣的涉外稅收制度以及如何實行這一制度等方面有完全的自主權，任何人、任何國家和國際組織都應尊重他國的稅收主權。
國家稅收主權原則一個最重要的表現是涉外稅收的立法。一個國家可以任意地制定本國的涉外稅法，包括稅收管轄的確定，稅基與稅率的確定，以及避免雙重征稅、防止避稅與逃稅的措施的確定等。任何一個國家不能要求他國必須實行某種涉外稅收法律制度。在國際稅法領域，不存在對國家稅收管轄權產生限制的法律，[8]也不存在對國家稅收主權其它方面產生影響的法律。尤其是在美國等一些國家，國際稅法被理解為特定國家稅法的國際方面。[9]國際稅法都是國家立法的產物，而不是來自于主權國家的習慣，也不是來自于國際組織的立法。國際稅收協定雖然對締約國有約束力，但如不經國內立法，則不對納稅人產生任何效力。[10]
國家稅收主權的存在，導致了各國在稅收立法方面各行其是，使各國稅收法律制度之間存在諸多重大差異。例如，在稅收管轄權方面，有的國家只實行來源地稅收管轄權，有的國家同時實行來源地和居民二種稅收管轄權，還有的國家同時實行三種稅收管轄權，即來源地稅收管轄權、居民稅收管轄權和國民稅收管轄權。[11]又如，在解決國際雙重征稅方面，有的國家對外國來源所得實行免稅制，而有的國家只對來源國根據來源地稅收管轄權而收取的稅額進行抵免；在實行抵免制的國家中，有的實行饒讓抵免，有的則不實行饒讓抵免等等。[12]而且即使在產生雙重征稅的情況下，一國是否要采取措施對其進行消除，也完全取決于本國的法律規定。稅收協定也不要求一國必須采取措施以消除雙重征稅。[13]總之，各國究竟實行怎樣的稅收法律制度，對什么人進行征稅、征什么稅，以及實行怎樣的稅率等，國際上并不存在具有約束力的統一法律規范或標準，完全由各國根據本國經濟發展的需要而定。
國際稅收協定是國際稅法的重要淵源。為了避免雙重征稅和防止避稅與逃稅，各國通常都通過簽訂稅收協定進行合作。但由于各國在稅收法律制度方面存在重大差異，這種國際合作無法達成一個像關貿總協定這樣一個多邊協定或公約，也更無法成立一個像世貿組織這樣的協調各國稅收法律制度的國際組織。雖然經合組織（oecd）和聯合國都分別制定了一個稅收協定范本，但這種范本并不具有約束力，只是為各國在締結雙邊稅收協定時提供一個參考和方便。目前，各國在稅收合作方面主要是基于互惠原則，通過雙邊協定的方式進行合作。據統計，目前世界上已有近二千個雙邊協定。由于這些協定都是各國根據本國稅法在互惠基礎上達成的，因此，它們在諸多重要內容上都存在一定差異，比如常設機構的范圍、居民的定義、預提稅率的高低等。這些差異都充分地體現了國家稅收主權原則。
在國際稅法的執法與守法方面，也充分體現了國家稅收主權原則。一國在執行本國稅法方面，不受他人或他國的干涉，也不受任何國際組織的干涉。一納稅人既要遵守居住國的稅收法律制度，服從居住國的居民稅收管轄，又要遵守來源國的稅收法律制度，服從來源國的來源地稅收管轄。一國稅收管轄權的行使不受他國稅收管轄權的影響。
此外，在國際稅收爭議的解決方面，國家稅收主權原則也得到了充分體現。比如，一國所作出的稅收裁決，并不能在另一國得到必然執行。再比如，在涉及到關聯企業轉讓定價的相應調整時，協定一般只是規定，“如有必要，締約國雙方主管部門應相互協商”，但并不要求該協商一定要達成一個解決雙重征稅的協議。在相互協商程序中，協定一般也只是規定應“設法相互協商解決”等，而沒有強制要求。在國際貿易和國際投資等領域，一般都有一個專門解決有關爭議的機構，比如世界貿易組織（wto）的爭端解決機構（dsb）和華盛頓公約的“解決投資爭端國際中心”（icsid）等。這些機構所作出的決定，對有關國家一般都具有一定的約束力。但在國際稅收領域，就不存在任何類似的組織或機構。如果二國之間產生了稅務糾紛，二國只能通過相互協商的途徑進行解決，即使協商不成也別無他途。[14]總之，在國際稅收爭議中，就是存在雙重征稅，一國也不能被要求放棄其征稅權。
國家稅收主權原則是國際經濟法經濟主權原則在國際稅法領域里的具體運用。但它與國際經濟法其它法律部門的主權原則又有所不同。在世界經濟一體化的今天，國家在其它國際經濟活動方面的主權都或多或少地受到某些限制，或者在國際經濟合作的過程中，都普遍作了或多或少的讓步。比如，在國際貿易領域，各國所采取的關稅和非關稅措施，對外國產品的待遇等，都受到了世貿組織（wto）的嚴格約束。在國際投資或國際金融領域也都有類似的情形。但在國際稅法領域，這種情形卻鮮有存在。國民待遇和最惠國待遇是當今國際經濟領域，尤其是國際貿易領域里的二個基本原則。而這二種待遇從一定意義上說都是對國家經濟主權的某種削弱，或者說是國家在國際經濟合作中對經濟主權權力的一種讓與。但在國際稅法領域，無論是國民待遇還是最惠國待遇都不構成一項原則。稅收協定中“無差別”條款的否定表達方式，也不能成為國民待遇作為一項原則存在的依據，[15]而且澳大利亞、加拿大、新西蘭對“無差別”條款均提出保留，[16]法國和英國對該款的第一項也提出了相應的保留。國民待遇和最惠國待遇原則的排除，高度地維護了國家的稅收主權。
四、國際稅收分配公平原則
國際稅收分配公平是指主權國家在其稅收管轄權相互獨立的基礎上平等地參與國際稅收利益的分配，使有關國家從國際交易的所得中獲得合理的稅收份額。這樣的一種信念，也就是國際稅收分配公平原則。國家間的稅收分配關系是國際稅法的重要調整對象之一。各國的涉外稅收立法及其所簽稅收協定的一個重要目的就在于確保公平的稅收分配。經合組織1995年《多國企業與稅務當局轉讓定價指南》在序言中宣稱，名成員國均把各國獲得適當的稅基作為國際稅收的基本目標之一。[17]沒有公平的稅收分配便沒有稅收的國際合作。
國際稅收分配公平原則是國際經濟法中公平互利原則在國際稅法領域里的具體運用與體現。《各國經濟權利和義務》第10條規定，“所有國家在法律上一律平等，并且作為國際社會的平等成員，有權充分地和切實有效地參加解決世界性的經濟、財政金融以及貨幣等重要問題的國際決策過程，……并且公平地分享由此而來的各種效益?！睂⑸鲜觥肮降胤窒碛纱硕鴣淼母鞣N效益”運用到國際稅法領域，必然要求國際稅收利益分配的公平。
實現國際稅收分配的公平最關鍵的因素在于合理地確定各國之間稅收管轄權的劃分。在一項跨國所得中，一般至少要涉及二個國家，即所得來源國和所得納稅人居住國。該二國可分別根據來源地稅收管轄權和居民稅收管轄權對同一跨國所得進行征稅。為了避免雙重征稅的發生，就必須對他們的稅收管轄權進行劃分。但如何進行劃分，則涉及到二國稅收利益的分配問題。稅收管轄權的劃分是確定國家之間稅收分配關系的基礎。強調來源地稅收管轄權對所得來源國或資本輸入國較為有利，而強調居民稅收管轄權則對居住國或資本輸出國較為有利。當二個或二個以上國家之間的資本相互輸出和輸入能保持平衡時，那么無論實行怎樣的一種稅收管轄權，他們都可以實現稅收的分配公平；但當二個或二個以上國家之間的資本相互輸出與輸入并不能保持平衡時，就要對來源地稅收管轄權和居民稅收管轄權進行合理的劃分，才能實現稅收分配的公平。
一般地說，發達國家與發達國家之間的資本輸出入基本上是平衡的，但發展中國家與發達國家則不然，前者處于資本凈輸入地位，而后者處于資本凈輸出地位。因此，由發達國家組成的經合組織所頒布的稅收協定范本在強調居民稅收管轄權時，聯合國卻頒布了另一范本，用以指導發展中國家與發達國家間稅收協定的簽訂。因為經合組織的協定范本若適用于發展中國家與發達國家之間，必然會造成發展中國家的稅收利益較少，而發達國家的稅收利益較大，從而造成一種不公平。聯合國范本雖然也對來源地稅收管轄權進行一定的限制，但與經合組織的范本相比，來源地管轄權明顯擴大，而居民管轄權則相應縮小，從而有利于實現居住國與來源國間真正的稅收分配公平。比如在建筑安裝工程構成常設機構的時間限定上，經合組織范本規定為12個月以上，而聯合國范本為6個月以上；在特殊情況下還可以縮短為3個月；另如，經合組織范本把“交付”貨物的設施排除在常設機構之外，而聯合國范本則規定，經常交付貨物或商品的固定營業地點也可構成常設機構；此外，聯合國范本還規定，在另一國從事保險業務的雇員也可構成常設機構，等等?？傊摵蠂侗緦ΧN稅收管轄權等作了與經合組織范本不同的規定與協調，從根本上反映了國際稅收分配公平這一原則。
在國際稅收協定中，預提稅率的規定也反映了稅收分配公平原則。[18]目前幾乎所有的稅收協定都有對消極投資所得的預提稅率進行限制的條款。經合組織稅收協定范本將預提稅率限制在15%以內，聯合國范本雖然沒有規定具體的預提稅率，但也主張對預提稅率進行限制。對預提稅率進行限制，其目的就是要使居住國也能分享到一定的稅收利益，而不致于使消極投資所得的稅收利益被來源國獨占，從而使來源國和居住國有一個合理的稅收分配。
此外，關聯企業轉讓定價的公平交易原則也在一定程度上反映了國際稅收分配公平的原則。關聯企業之間通過轉讓價格進行交易，其目的固然是以減少關聯企業集團總稅負為目的，但其客觀上卻減少了有關國家的稅基，損害其稅收利益，并擾亂了國家與國家之間的稅收分配關系。當關聯企業之間進行轉讓定價時，有關國家便可根據公平成交價格標準對關聯交易進行定價，使該國從關聯交易中得到應該得到的合理的稅收份額。
五、國際稅收中性原則
所謂國際稅收中性原則是指國際稅收體制不應對跨國納稅人跨國經濟活動的區位選擇以及企業的組織形式等產生影響。一個中性的國際稅收體制應既不鼓勵也不阻礙納稅人在國內進行投資還是向國外進行投資，是在國內工作還是到國外工作，或者是消費外國產品還是消費本國產品。[19]
稅收中性是國內稅法的一項基本原則。它要求政府的稅收活動不影響企業的經營決策，包括企業的組織形式、稅基的分配、債務的比例以及價格的制定等。即使企業的決策不具有經濟合理性，也不應通過稅收施加影響。在通常情況下，是否具有中性往往成為衡量國內稅法是否為良法的一個標準。[20]在國際稅法領域內，稅收中性仍具有同樣的重要地位。一個好的國際稅法就不應對資本、勞動和貨物等在國際間的流動產生影響，從而有助于實現資源在世界范圍內合理利用。事實上，目前各國簽訂稅收協定，進行國際稅收合作的一個重要目標也就是要促進貨物、勞動和資本在國際間的流動。[21]
國際稅收中性原則可以從來源國和居住國二個角度進行衡量。從來源國的角度看，就是資本輸入中性，而從居住國的角度看，就是資本輸出中性。資本輸出中性（capital export neutrality）要求稅法既不鼓勵也不阻礙資本的輸出，使得在國內的投資者和在海外的投資者的相同稅前所得適用相同的稅率；資本輸入中性（capital import neutrality）要求位于同一國家內的本國投資者和外國投資者在相同稅前所得情況下適用相同的稅率。稅收協定中的資本無差別，實質上就是資本輸入中性。
但資本輸出中性與資本輸入中性在內容上卻存在著一定的對立或矛盾，比如前者要求居住國對其居民的全球所得進行征稅，并對外國來源所得的外國稅收實行抵免，而資本輸入中性則要求居住國對所有的外國來源所得實行免稅。因此，資本輸出中性與資本輸入中性在理論上本身即存在著矛盾，而且難以統一。一國若強調資本輸出中性，他就可能偏離資本輸入中性；反過來，一國若強調資本輸入中性，則又可能偏離資本輸出中性。因而，一個國家究竟應實行怎樣的稅收政策才能既堅持資本輸出中性又符合資本輸入中性，目前尚沒有一個適當的答案。這也就為一個國家選擇符合其自身利益要求的稅收政策提供了充分的理由。所以國際稅收中性原則往往難以得到嚴格的執行，偏離國際稅收中性的做法可謂比比皆是。
在實踐中，一個國家在制定稅法時，資本輸出中性往往并不是首要標準，而資本輸入中性也常常被一些國家為了吸引外資而采取的稅收優惠措施所扭曲。一般地說，發達國家的稅法比發展中國家的稅法更趨向于中性，比如，美國對內資和外資基本上采取的是同等的稅收政策，對外資沒有稅收優惠，實行資本輸入中性；而對海外投資，一般也不實行稅收饒讓制度，堅持資本輸出中性。而發展中國家由于資金缺乏，其所制定的稅收政策往往總是鼓勵外資的輸入而限制資本的輸出。
盡管由于資本輸出中性和資本輸入中性的本身所存在的內在矛盾，使得在國際稅收實踐中偏離稅收中性的做法較為常見，但堅持稅收中性的做法也更為普遍，國際稅收中性作為一個基本信念或一項原則仍然存在。避免雙重征稅和防止避稅與逃稅這一國際稅法的重要目標，總體上就體現了國際稅收中性原則。一旦允許雙重征稅或避稅與逃稅，企業投資區位選擇的決策必然會受其影響。另外常設機構原則的確定，其中也包含了避免因投資區位和企業組織形式等的不同而承擔不同的稅負，因而也是稅收中性原則的體現。
六、跨國納稅人稅負公平原則
所謂跨國納稅人稅負公平原則是指跨國納稅人所承擔的稅收與其所得的負擔能力相適應的原則。其有橫向公平與縱向公平之分。所謂橫向公平是指經濟情況相同的納稅人承擔相同的稅收，而縱向公平是指經濟情況不同的納稅人應承擔與其經濟情況相適應的不同的稅收。在各國所實行的個人所得稅中，累進稅率就被認為體現了稅負公平的原則，其不僅使得相同的所得承擔相同的稅收，不同的所得承擔不同的稅收，而且使得所得越高，稅率還越高。一般地說，一項國際稅法只有符合稅負公平原則，才能使跨國納稅人自覺納稅，從而使國際稅法有效實施。
在現行國際稅收制度中，有很多內容都反應了跨國納稅人的稅負公平原則。比如，避免雙重征稅和防止避稅與逃稅就反映了跨國納稅人稅負公平的原則。其實，避免雙重征稅和防止避稅與逃稅在一定意義上說就是稅負公平原則的一個直接要求。因為雙重征稅或由避稅或逃稅引起的征稅不足都會造成一種稅負不公。前者使雙重納稅人自己處于不利的不公平地位，而后者使守法足額交稅的納稅人處于不利的不公地位。因此國際稅法中涉及到避免雙重征稅和防止避稅與逃稅的眾多制度與規范都反映了跨國納稅人稅負公平的原則。
稅負公平是國內稅法的一項基本原則，[22]但是國際稅法領域里的稅負公平要比國內稅法的稅負公平復雜得多。公平是相對而言的。在國內稅法中，納稅人的稅負公平是以國內納稅人為參照對象。參照對象單一，公平較易得到實施。而在國際稅法領域，情形則有所不同。因為一個跨國納稅人通常都要既受到來源國的優先稅收管轄，又要受到居住國的最終管轄，有可能要分別在來源國和居住國二次納稅。這樣一來，納稅人稅負公平就會有二個標準，即來源國的標準和居住國的標準。因此，當以上二個標準不同時，納稅人只能在其中一個國家實現稅負公平，而不能同時在兩個國家實現稅負公平。比如，當居住國對納稅人在來源地國的所得實行免稅時，納稅人在來源國境內的稅負是公平的，但與居住國的納稅人相比就不一定公平，因為在居住國的稅率高于來源地國的稅率時，與該納稅人所得相同的居住國納稅人所負擔的稅收則要相對較高；當居住國對納稅人的來源國所得不予免稅，而其稅率高于來源國的稅率時，納稅人根據稅法在居住國補交相應稅款，這時該納稅人與居住國的納稅人相比實現了稅負公平，但卻與來源地國的納稅人相比又不公平了。因此，當一個國家制定涉外稅法時，究竟是只把居民納稅人納入公平的考慮范疇之內，還是把非居民也納入考慮范疇之內，則是二種不同的公平標準。
事實上，一個國家很難對在本國境內的非居民制定一個公平標準。而對一個納稅人的稅負是否公平進行衡量，則需要對所有有關國家的稅法進行綜合累積評估，而不能僅從一國的稅法進行判斷。
七、結語
國際稅法的上述四項基本原則互相聯系，又相互區別。其中國家稅收主權原則與國際稅收分配公平原則的聯系較為緊密，而國際稅收中性原則與跨國納稅人稅負公平原則的關系更為密切。國家稅收主權原則是國際稅收分配公平原則的基礎，而后者是前者的必然要求；在國際稅收中性原則和跨國納稅人稅負公平原則的關系中，前者強調稅法對納稅人經濟活動區位選擇及其它決策不產生影響，后者著眼于納稅人與納稅人之間的地位公平。但是，我們應當注意國際稅法的每一制度或原則往往都同時反映了上述四項原則。比如，關于關聯企業之間交易的公平定價制度，就同時反映了國家稅收主權原則、國際稅收分配公平原則，也反映了國際稅收中性原則和國際納稅人稅負公平原則。
「注釋
[1] 王貴國：《理一分殊——芻議國際經濟法》，載《國際經濟法論叢（第3卷）》，法律出版社1999年版，第96頁。
[2] 高爾森主編：《國際稅法》，法律出版社1992年版，第10-11頁。
[3] 劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學出版社1999年版，第16-20頁。
[4] 陳大鋼主編：《國際稅法》，上海財經大學出版社1997年版，第11-24頁。
[5] 廖益新主編：《國際稅法學》，北京大學出版社2001年版，第20-22頁。另見余勁松、吳志攀主編：《國際經濟法》，北京大學出版社、高等教育出版社2000年版，第378-380頁。
[6] lorraine eden，taxing multinationals：transfer pricing and corporate income taxation in north america，university of toronto press，1998，p.64
[7] 陳安教授認為，國際經濟法的基本原則包括經濟主權原則、公平互利原則、全球合作原則和有約必守原則。參見陳安主編：《國際經濟法總論》，法律出版社1991年版，第156-210頁。
[8] 加拿大著名經濟學家和國際金融專家bird是這樣認為的。see lorraine eden，taxing multinationals：transfer pricing and corporate income taxation in north america， university of toronto press，1998，p.101.
[9] brian j.arnold & michad j.mcintyre，international tax primer，kluwer law international，1995，p.3.
[10] brian j.arnold & michad j.mcintyre，international tax primer，kluwer law international，1995，p.3.
[11] 王傳綸主編：《國際稅收》，中國人民大學出版社1992年版，第34-38頁。
[12] 王傳綸主編：《國際稅收》，中國人民大學出版社1992年版，第64-68頁。
[13] 根據聯合國《關于發達國家與發展中國家間避免雙重征稅的協定范本》第25條和我國與有關國家所簽定的稅收協定的第25條“相互協商程序條款”的規定，就解釋和實施稅收協定時發生的困難和疑義，包括雙重征稅等，“締約國雙方主管當局應相互協商設法解決”，而不要求必須解決。
[14] 近年來，在個別稅收協定中，出現了稅收爭議的仲裁解決條款，如歐盟針對轉讓定價的雙重征稅問題于1990年通過的《關于避免因調整聯屬企業利潤而引起的雙重征稅的協定》就已于1995年生效；此外，美國與德國、墨西哥，德國與法國、瑞典等簽定的稅收協定也針對稅收協定的解釋與適用問題規定了仲裁條款，但其卻未得到過適用，而且也沒有得到更多國家的采用。
[15] 聯合國《稅收協定范本》和經合組織《稅收協定范本》均在第24條規定了“無差別待遇”條款，根據該條規定，締約國一方國民、居民、常設機構和資本在締約國另一方負擔的稅收和有關條件，不應比締約國另一國國民、居民、企業和資本在相同情況下負擔或可能負擔的稅收或有關條件不同或比其更重。其與通常的國民待遇的表達或概念存在明顯不同，尤其是“在相同情況下”限制，使得該條的規定更加模糊。比如外國居民和本國居民本身就被認為是在“不同的情況”下。正因為如此，一國對外資和外國企業等的稅收優惠制度才被普遍實行。
[16] 經合組織：《稅收協定范本注解》第24條第64、66、67段。
[17] oecd，transfer pricing guidelines for multinational enterprisesand tax administrations，preface 7.
[18] lorraine eden，taxing multinationals：transfer pricing and corporate income taxation in north america，university of toronto press，1998，p.82.
[19] lorraine eden，taxing multinationals：transfer pricing andcorporate income taxation in north america[m]，university of toronto press，1998，p.74.
[20] 稅收中性原則最早可以追溯到亞當？斯密的自由經濟學說。亞當？斯密極力主張經濟的自由放任和自由競爭，反對政府干預經濟，并認為稅收應盡量不使財富分配的原有比例發生變化，盡量不使經濟發展受影響。
國際稅收概念范文6
（一）電子商務對現行稅收征管基礎的挑戰
1、對稅務登記制度的影響
網絡空間的自由性，使現行的稅務登記制度無法發揮其作用。稅務登記是稅務機關對納稅人的生產經營活動進行登記并據此對納稅人實施稅務管理的一系列法定制度的總稱。稅務登記是稅收管理工作的首要環節，是征納雙方法律關系成立的依據和證明。我國現行的稅務登記制度是以工商登記為基礎的，納稅人在營業前必須要到工商部門進行登記，以便稅務機關進行監管和核查，這也是稅收征管的前提所在?？墒牵蛱鼐W是一個來去自由的空間，企業只要交納了注冊費，就可以在網上從事有形商品的交易，也可以轉讓無形資產、提供各種勞務，從而使得稅務機關很難像以前那樣借助稅務登記制度對納稅人的經營活動進行監管。
2、對傳統賬簿憑證管理制度的影響
傳統的稅收征管和稽查，是建立在有形的憑證、賬冊和各種報表的基礎之上，通過對其有效性、真實性、邏輯性和合法性的審核，達到管理和稽查的目的。傳統意義上的稅收征管是通過審查和追蹤企業的賬簿憑證，并以此來核實企業納稅義務的履行情況。然而，電子商務發生在虛擬的網絡空間中，傳統的紙質憑證被無紙化的數字信息所取代，而且電子憑證可以輕易地修改、刪除并且不留痕跡和線索，無原始憑證可言，使得傳統的稅收管理和稽查失去了直接的憑證和信息。這樣使得稅務機關對這些信息的來龍去脈無法追蹤和查詢，也就無法對企業的納稅行為進行監控。
3、對代扣代繳制度的影響
電子商務使得交易中介作用不斷弱化，這樣傳統稅收征管方式中的代扣代繳制度就很難發揮作用。代扣代繳制度是建立在中介機構的基礎之上，其作用發揮的前提是必須要存在中介機構。然而，因特網使交易雙方超越了國家和地域的限制，廠商和消費者可以在世界范圍內直接交易，商業中介機構如商、批發商、零售商的作用被迅速弱化甚至取消。因此，建立在中介機構基礎之上的代扣代繳制度的作用也將隨之弱化。
（二）電子商務使現行稅收征管變得困難
1、電子商務的無紙化操作使得稅務稽查的難度進一步加大
第一、電子貨幣不僅可以在瞬間完成流通而且可以實現交易的無名化，這就使得資金的流向無法追蹤，稅務稽查也難以進行。第二、隨著電子支付系統的完善，納稅人可以利用離岸金融機構通過電子貨幣避稅甚至偷稅，而這時稅務稽查的信息源位于境外，稅務機關很難對有關交易進行監控，稅務稽查的力度就會極大降低。第三、現行稅務稽查主要是按照人工查賬的方式進行，不能適應電子商務高科技化的需要。最后，隨著計算機加密技術的發展，納稅人可以用超級密碼和用戶名雙重保護來隱藏有關信息，使稅務機關收集相關信息資料的行為變得更加困難。
2、加密措施加大了稅收征管的難度
數據信息加密技術在維護電子商務交易安全的同時，也成為企業偷稅、漏稅行為的天然屏障，它使得稅務征管部門很難獲得企業交易狀況的相關資料。納稅人可以使用加密、授權等多種保護方式掩藏交易信息。如何對網上交易進行監管以確保稅收收入及時、足額地入庫是網上征稅的又一難題。
3、電子貨幣影響傳統的征稅方法
以往稅務機關可以通過查閱銀行帳目來獲得納稅人的有關信息，判斷其申報的情況是否屬實，這樣客觀上為稅收提供了一種監督機制。然而，電子貨幣的出現使得這種監督機制幾乎失去了作用。傳統稅收征管很大一部分是通過中介環節代扣代繳的，電子貨幣的存在使供求雙方的交易無需經過眾多的中介環節，可以直接通過網絡進行轉帳和結算。這樣電子商務無疑會使征稅過程復雜化，使原本只需向少數人征稅轉變為向廣大消費者征稅，從而加大了稅務部門的工作量，提高了其征稅成本。
二、解決建議
（一）加強和完善稅收征管制度
1、加強對企業及其交易活動的監督
首先，稅務機關應強制要求從事電子商務交易業務的企業到主管稅務機關辦理稅務登記，并將企業網址、電子郵箱地址及計算機密碼鑰匙等網上資料提交給稅務機關。稅務機關核定后再發給企業專用的電子商務稅收登記號，并要求企業必須將該稅務登記號展示在其網址上且不得刪改，以便稅務機關核對企業的信息是否與其申報的信息一致。同時，稅務機關應指定專門人員負責從事電子商務交易企業的稅務登記，必須為納稅人做好保密工作，如果有泄露企業有關信息的，應追究有關當事人的責任并予以處罰。
其次，要求企業在通過網絡從事產品銷售，提供服務等業務時，應進行單獨核算，并開具經稅務機關認定的電子商務交易的專用發票。在交易完成后，企業必須將其開具的電子商務專用發票發往銀行，銀行在收到企業的電子商務發票后才給予其進行款項結算。只有加強對企業的嚴格監管，才能堵住網絡交易中的稅收漏洞。
2、加強稅務機關與銀行、海關等單位的聯系
在電子商務交易中，企業大多數是通過銀行進行資金轉帳和劃撥。因此，稅務機關應加強同銀行的聯系，委托銀行代其扣繳有關稅款。對于離線交易，由于其標的物仍以傳統的有形貨物的交付方式實現，故企業之間或者居民之間進行款項交付時，銀行可以強行從其賬戶中按“銷售貨物”代扣增值稅。而對于在線交易，由于其產品或勞務的交付是在網上完成的，故在資金結算時，銀行可以按“服務業”代扣企業的營業稅或居民個人的消費稅。此外，對于通過電子商務達成的進出口貿易，可以將其視為傳統的進出口業務，由海關負責征收稅款。在電子商務交易中，由于其流動性、隱藏性強，僅靠稅務機關自身是無法實現和保證稅額的及時上繳，故稅務機關必須加強與工商、金融、海關等各單位的合作，才能保證稅款的及時上繳，防止國家稅收的流失，實現稅負公平。
3、加快電子商務稅收征管的軟、硬件建設
稅務部門必須加快自身的網絡建設，盡早實現與上網企業、銀行、海關等部門的鏈接。通過網絡稅務信息，處理有關電子郵件及接受電子稅務申報，建立自動退稅系統等。同時，稅務部門應積極組織技術力量與金融機構、網絡技術部門緊密合作，加快對電子商務稅收征管體系的研究，建立電子商務稅務管理，開發自動征稅軟件和稽查軟件，以鑒定網上交易，審計追蹤電子商務活動流程，從而實現對電子商務稅收的有效征管。
（二）加快電子商務法制建設
解決電子商務稅收問題不僅僅依靠國家稅務部門以及相關的稅收法律制度是遠遠不夠的，政府有關部門還必須參與制定與電子商務相關的法律法規，使電子商務及其在發展過程中帶來的新生事物獲得國家法律法規的認可。從電子商務法律框架完整性的角度看，一部《電子商務法》是必不可少的。電子商務法將從整體上把握電子商務的相關概念和原則，對電子商務的各方面做出基礎性規范，解釋電子商務活動中出現的基本法律問題，并用來調整電子商務主體間的法律關系，比如消費者保護、電子商務安全等。而目前我國還未正式頒布一部綜合性的電子商務法案，在這方面顯然落后于不少國家和地區。比如，美國早于1995年就開始頒布一系列的電子商務相關法律，并于1997年頒布《全球電子商務政策框架》；聯合國貿易法委員會于1996年頒布《電子商業示范法》；歐盟于1997年頒布《電子商務行動方案》；新加坡于1998年頒布《電子交易法》；韓國于1999年頒布《電子商務基本法》；香港于2000年頒布《電子交易法令》；英國于2002年頒布《電子商務規則》?？梢娢覈仨毤涌祀娮由虅站C合立法的步伐，盡快在電子商務立法上與國際接軌，從而為解決跨國電子商務稅收問題鋪平道路。
三、衍生思考
（一）電子商務可能造成的國際問題
1、電子商務對國際稅收基本概念的沖擊
（1）對常設機構概念的沖擊
常設機構是國際稅收領域中一個非常重要的概念，現行稅制判斷經營者是否應課稅的前提是經營者必須在該國設有常設機構，并取得歸屬于該常設機構的所得，從而由該國政府行使地域稅收管轄權對其進行征稅。然而，電子商務的出現，使傳統的常設機構概念的適用性產生了新的問題。由于電子商務活動建立在一個虛擬的市場上，網上經營沒有所謂的“場所”、“基地”或人員的出現，大量消費者和廠商在互聯網上購買外國的商品和勞務，而外國銷售商并沒有在本國出現，因而根據傳統稅制的常設機構含義，是不能對外國銷售商在本國的銷售和經營行為進行征稅。
（2）對國際稅收管轄權的沖擊
電子商務的發展必將弱化來源地稅收管轄權。外國企業利用因特網在一國開展貿易活動時，常常只需智能服務器便可買賣數字化產品，而服務器的營業行為很難被分類和統計，商品被誰買賣也很難認定。另外，電子商務的出現使得服務也突破了地域的限制，提供服務的一方可以遠在千里之外。因此，電子商務的出現使得所得來源地的判斷變得更加困難。同時，居民(公民)稅收管轄權也受到了嚴重的沖擊。目前各國判斷法人居民身份一般以管理中心或控制中心為準。然而，電子商務的出現，國際貿易的一體化以及各種先進技術手段的廣泛運用，使得居民(公民)稅收管轄權原則產生了新的問題，如一個企業的管理控制中心可能存在于多個國家，也可能不存在于任何國家。在這種情況下，稅務機關將難以根據屬人原則對企業征收所得稅。這樣，居民稅收管轄權也就顯得形同虛設。
2、國際雙重征稅問題
國際雙重征稅是一個在傳統稅制下就存在的問題，而電子商務的出現使得這一問題變得更加突出。一個極端的例子，如果你是一個中國公民，在美國的電子商務網站上訂購貨物，并且要求將貨物發往新加坡，這樣做的結果可能將會使你同時得到三個國家的稅單。首先，按照居民稅收管轄權征稅辦法，中國政府有權、向你征收所得稅;其次，按照收入來源地管轄權征稅的話，新加坡政府也有權向你征收流轉稅;最后，美國政府有可能以交易操作發生地為依據，也可根據來源地為依據，有權向你征稅。這樣，對同一筆稅源，由于稅收管轄權的重疊，而導致了國際雙重征稅的問題。
3、國際避稅問題
國際避稅問題一直以來是國際稅收中的一個重要問題，電子商務的出現使國際避稅變得更加容易，從而加劇了國際避稅問題，使其更加復雜化。首先，電子商務的便捷性與高流動性為跨國公司操縱利潤、規避稅收變得更加容易?？鐕就ㄟ^因特網，只要按幾下鼠標就可以輕松地將其在高稅區的利潤轉移到低稅區或避稅港。其次，電子商務從根本上改變了企業進行商業活動的方式，原來由人進行的商業活動現在則更多地依賴于軟件和機器來完成，這樣就使商業流動性進一步加強，公司可以利用在免稅國或低稅國的站點輕而易舉地避稅。再次，電子商務使大型跨國公司更輕易地在其內部進行轉讓定價，甚至任何一家上網交易的國內企業都可以在免稅國或低稅國設立一個站點與他國企業進行商務活動，而國內企業將作為一個倉庫和配送的角色出現?？偟膩碚f，電子商務的出現使得納稅人很容易更改交易價格或隱藏真實交易信息。因此，稅務機關很難對價格進行調整以及對其交易行為進行監督，從而很難征收到應有的稅款，使稅款大量流失。
