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構成稅法最基本的要素范文1
[關鍵詞] 人力資源管理 稅務籌劃
一、企業人力資源管理稅務策劃的概念
企業人力資源管理稅務籌劃是從企業人力資源管理的角度，為了減輕企業職工個人所得稅稅收負擔，納稅人在遵守稅收法律法規的前提下，根據稅法中的“允許”、“不允許”,以及“非不允許”的項目、內容等，在企業成本一定的前提下，對員工從企業得到的個人收入進行的旨在減輕稅負的謀劃、對策與安排。
二、企業人力資源管理稅務策劃的原則
1.合法或不違法原則
進行企業人力資源管理稅務籌劃，應該以現行稅法及相關法律等為法律依據，要在熟知稅法規定的前提下，利用稅制構成要素中的稅負彈性進行稅務籌劃，選擇最優的納稅方案。稅務籌劃的最基本原則是符合稅法或者不違反稅法。
2.效益性原則
由于人力資源管理稅務籌劃的目標是在企業給員工支出不變的前提下，使員工實際得到的稅后收入最大化，整體上調動員工工作的積極性，最終提高企業的效益。
三、企業人力資源管理稅務策劃的目標
企業人力資源稅務籌劃的目標，就是從人力資源管理的角度，減輕員工稅收負擔，其外在表現是在員工稅前收入一定的情況下保證稅后收入最大化，從而能夠調動員工工作的積極性。
四、企業人力資源管理稅務籌劃的方法
1.企業年金的稅務籌劃
企業年金是在國家政策指導下,在基本養老保險的基礎上,為進一步提高員工退休后的生活水平而建立的補充養老保險。一般由有能力的企業自愿建立,由企業和個人按照一定的比例繳納費用, 進入個人年金賬戶,由員工在退休后領取,它是企業為員工提供的一項福利,對員工起到良好的激勵作用。企業年金這種自主實行的養老保障計劃,既是企業薪酬制度的重要內容, 也是養老保障體系中的重要一環。
我國于2000年《完善城鎮社會保障體系的試點方案》中首次明確規定企業繳費在工資總額4%以內的部分可以從成本中列支(僅在試點地區),這是第一個允許企業年金可以在稅前列支的規定。如果企業所得稅是33%，企業每1000元稅前利潤課稅后只能拿到670元，當企業將這1000元作為企業年金供款時，職工賬上得到的就是1000元。也就是說，企業以670元的成本為職工提供1000元的利益；職工個人也可以將個人所得稅推遲到領取退休金時。所以，企業對員工實行年金政策，得到的稅收利益是“企業”和“員工”的雙贏。
假設企業將A元作為每位職員年金供款，員工工資為B元。
當A
當A≥4%*B時，可從成本中列支部分為4%*B，企業可節約的稅收效益為4%*B*33%，即企業以（A-4%*B*33%）元的成本為職工提供A元的利益。
2.員工激勵機制的稅務籌劃
員工激勵機制包括很多內容，工資薪金、職位升遷、職業培訓、提供住房及福利設施等都是員工激勵機制的組成部分。目前提高工資是吸引優秀人才的一種最基本的辦法，但是工資薪金所得要按照九級累進稅率繳納個人所得稅，工資越高，納稅越多。這時激勵機制就會因納稅而降低作用。如果公司向減弱稅收對該項激勵制度的影響，可以采用非貨幣支付辦法。即在既定工資總額的前提下，企業為員工支付一些服務的費用，并把支付的這部分費用從應付給該員工的貨幣工資中扣除，達到減少貨幣工資的目的，在使員工工作、生活保持原有水平的基礎上，降低員工的個人所得稅稅負。
非貨幣支付辦法之所以可以達到節稅目的，這是由我國的個人所得稅稅制決定的。目前我國的公職薪金所得在征稅時，按照固定的費用扣除標準作相應扣除，不考慮個人的實際支出水平。這樣，在同樣的稅后收入條件下，生活必需費用支出多的人與支出少的人相比，他就會覺得自己的工資較低。有些支出例如住房支出、交通費支出、培訓支出、甚至旅游休閑支出都日益成為現代人必不可少的支出項目。既然這些支出是必需的，個人稅后工資支付又不能抵減個人所得稅，如果有企業體員工支付，則企業可以把這些支出作為費用減少企業所得稅應納稅所得額，而個人在實際工資水平未下降的情況下，減少了個人負擔的稅款，一舉兩得。
可以有效抵減個人所得稅的非貨幣性支出有：
1.企業為員工提供住房
由企業提供員工住宿，是減少交納個人所得稅的有效辦法。即員工的住房由企業免費提供，并少發員工相應數額的工資。
2.企業提供假期旅游津貼
企業員工利用假期到外地旅游，將旅游發生的費用單據，以公務出差的名義帶回來企業報銷，企業則根據員工報銷額度降低其工資。這樣，對企業來講，并沒多增加支出，而對個人來講則是增加了收入。
3.企業提供員工福利設施
如果員工正常生活必須的福利設施，盡可能由企業給予提供，并通過合理計算后，適當降低員工的工資，這樣，從企業一方，既達到不增加企業費用支出，又能全額費用在稅前扣除，并且企業為員工提供充分的福利設施，對外能提高企業的形象；從員工一方，既享受了企業提供的完善的福利設施，又少交了個人所得稅，實現真正意義的企業和員工雙贏局面。
參考文獻：
[1]蓋地:稅務會計與納稅籌劃[M].北京:人民大學出版社，2003
構成稅法最基本的要素范文2
(一)從權利與義務的角度分析。
稅權作為一個稅法概念，應當將其置于稅收法律關系中，按照法律權利的一般原理對其進行解釋。在稅收法律關系中，無論形式多么復雜，最基本的當事人是國家和納稅人，最基本的法律關系是國家與納稅人之間的權利義務關系。稅權不是國家單方面的權力；國家和納稅人作為稅收法律關系的兩極，理應享有對等的權利義務，稅權也應是國家和納稅人同時享有的稅收權利或稅法權力。
從法律權利與義務的角度看，稅權即稅法權利，是指稅法確認和保護的國家和納稅人基于稅法事實而享有的對稅收的征納和使用的支配權利。由此可見，對于國家而言，稅權體現為對稅金的取得和使用的權利；對于納稅人而言，稅權體現為納稅人對稅收要素的參與決定權和對稅款使用的民主監督權等。從權利與義務的角度和納稅人作為稅收雙主體之一的角度來認識稅權，提升了納稅人的主體地位并將納稅人稅權系統地劃分為稅收使用權、稅收知情權、稅收參與權、稅收監督權、稅收請求權等幾類。
(二)從公共財政的角度分析。
對于稅收本質的認識，主要有兩大類：一類是的國家分配論，認為稅收是國家憑借政治權力對社會產品進行再分配的形式；另一類是以西方社會契約思想為基礎的等價交換說、稅收價格說和公共需要說，認為稅收是公民依法向征稅機關繳納一定的財產以形成國家財政收入，從而使國家得以具備滿足公民對公共服務需要的能力的一種活動，是公民為獲取公共產品而支付的價格。
從公共財政角度出發分析稅權，將稅權不僅定位在國家與納稅人之間權力與權利的追求，并將納稅人作為稅收權利的主要地位，納稅人為了獲得公共需要而納稅，政府則成為企業獲得公共需要而必須提供公共服務的國家權力。
(三)稅收權力與稅收權利。
馬克斯·韋伯說：“權力是指一個人或一些人在某一社會行動中，甚至是在不顧其他參與這種行動的人進行抵抗情況下實現自己意志的可能性”。而權利是權利主體在權力保障下的必須且應該得到的利益和索取，是社會管理者、領導者所保護的必須且應該的索取和必須且應該得到的利益。從“權利是權力保障下的必須且應該得到的利益和索取”的定義看，權力是權利的保障者和根本條件，而權利是權力所保障的對象，二者有一定的聯系，但卻是完全不同的兩個概念，有著本質的區別。
稅收權力就是保障稅收活動正常運行必須且應該時，迫使被管理者不得不服從的強制力量，它為稅收管理者——征稅人所獨自擁有且為被管理者所承認的強制力量。事實上稅收權力是保障社會公共資源和納稅人之間利益的根本手段，征稅人是全體社會成員委托管理社會公共資源的維護與增加的代表。而稅收權利是稅收權力保障下的必須且應該得到的利益和索取，是社會管理者、領導者所保護的必須且應該的索取和必須且應該得到的利益。征稅者的權利就是納稅人的義務，相反，納稅人的權利就是征稅者的義務。
可見，稅收權力和稅收權利是完全不同的兩個概念。稅收權力是稅收權利的根本保障，是保障稅收權利主體必須且應該的索取與利益的強制力量；稅收權利是稅收權力保障下的權利主體必須且應該獲得的利益。
二、企業的稅收權利分析
市場經濟是以權利為本位的經濟，是“逐利”和“趨利”經濟。企業是經濟的基本單元，作為市場經濟的經營實體和競爭主體，它具有各種能力和各種權利，能夠獨立享有權利并承擔責任，是各種權利和義務的集合體，其中，享有權利對企業至關重要，如果不保護并肯定這些權利，作為市場主體的現代企業也喪失了權利能力，同時也就喪失了生機與活力，就沒有了在市場中存在的價值。那么，稅收籌劃是不是企業的權利，還應該從企業依法享有的稅收權利談起。
企業的稅收權利也即納稅人權利。納稅人權利是納稅人因納稅而擁有的權利，即通過稅收來實現公共權力(政府)對個人產權的有效保護。經濟學中的“公共物品”是個含義很廣的概念，不僅指有形物品，也包括許多無形物品：一種重要的無形的公共物品就是“對產權的保護”。通常人們說國家和政府的職能是實行“法治”，通過立法、執法和司法，來建立和穩定社會秩序，協調各利益集團之間以及個人之間的利益關系，但這些都不過是手段，所有這些手段最終生產出的東西，正是社會上的合法權益得到保障，而權益保障的前提則是權益的確認(合法化)，稅收正是追求權益合法化的重要途徑，納稅人權利正是通過納稅使得其自身權益得到合法化的確認和得到有效保障。納稅人權利在內容上有狹義與廣義之分。狹義的納稅人權利指的是納稅人在履行納稅義務時，法律對其依法可以做出或不做出一定行為，以及要求他人做出或不做出一定行為的許可和保障，同時包括納稅人的合法權益受到侵犯時應當獲得的救濟與補償，在一定意義上可以說是由納稅義務而生的納稅人權利，例如目前體現在《稅收征管法》(2002年實施)中納稅人的19項權利(知法權、知情權、保密權、申請減免退稅權、陳述權、申辯權、申請行政復議、提起行政訴訟權、請求國家賠償的權利、控告、檢舉權、申請獲取檢舉獎勵權、受尊重權、要求回避權、延期申報權、延期繳納稅款權、基本生活用品無稅所有、使用權、委托權、受賠償權、退回多繳稅款并受補償等)。廣義的納稅人權利指的是公民作為納稅人應該享受的政治、經濟和文化等各個方面享有的權利。①
三、稅收籌劃權分析
(一)稅收籌劃權的法理基礎。
稅收籌劃存在的法理基礎在于稅收法定和私法自治，稅收法定是規范和限制國家權力、保障公民財產權利的基本要求，私法自治則表現為公民個人參與市民生活、處分其私有財產權利的自主性。稅收法定和私法自治二者相互融合、相互協調，共同保證納稅人權利的實現。
1.籌劃權是稅收法定原則的應有之義。
稅收法定原則產生于英國。1689年，英國的“權利法案”明確規定國王不經議會同意而任意征稅是非法的，只有國會通過法律才能向人民征稅。此后，這一原則被許多國家和地區的憲法或法律接受，成為保障人民權利的一個重要法律依據。稅收法定原則正式建立在西方社會契約自由和稅收價格說的基礎之上，其基本含義是，征稅主體和納稅主體必須依照法律的規定，“有稅必須有法，未經立法不得征稅”。稅收法定是法治主義規范和限制國家權力以保障公民財產權利的基本要求和重要體現，其內容主要有兩個方面：稅收實體法定和稅收程序法定。稅收實體法定是指各單行稅種法律中所共同規定的稅收法律關系主體雙方的權利義務，它具體包括征稅主體、納稅人、稅率、納稅環節、期限和地點、減免稅、稅務爭議和稅收法律責任等內容，由法律明確。稅收程序法定是指在稅收活動中，征稅主體及納稅主體均須依法定程序行事。它具體包括稅額核定、稅收保全、稅務檢查、強制執行、追繳追征等內容。稅收法定原則要求對稅法的解釋原則上只能采用字面解釋的方法，不得作任意擴張，也不得類推，以加重納稅人的納稅義務。也就是說，當出現“有利國庫推定”和“有利納稅人推定”兩種解釋時，應采用“有利納稅人推定”，當稅法有欠缺或存在法律漏洞時，不得采用補充解釋的方法使納稅人發生新的納稅義務。稅收立法的過失、欠缺與不足應由立法機關通過合法程序來解決，在法律未經修改之前，一切責任和由此造成的損失應由國家負責，不能轉嫁到納稅人身上。
由于稅收法定主義原則的側重點在于限制征稅一方過度濫用稅權，保護納稅人權利，它要求構成課稅要素的規定應當盡量明確，避免出現歧義。因此凡規定含糊不清或沒有規定的，都應從有利于納稅人的角度理解。也就是說，只要沒有違背稅法中明文規定的內容，納稅人無論是利用優惠規定也好，還是利用稅法不完善之處也好，都是納稅人的權利，是合法的，應當受到保護。所謂“凡非法律禁止的都是允許的”反映在稅法領域就是稅收法定主義原則。
稅收法定主義原則要求在稅收征納過程中應避免道德判斷。因為道德標準不是法律標準。道德規范不能等同于法律。道德標準是人民長期以來形成的一種觀念，屬于意識形態。而法律是立法機關的明文規定。雖然法律在制定過程中會受到道德標準的影響，但是法律一旦形成，就與道德規范相脫離，不受道德規范左右。正因為如此，雖然違法行為通常是不道德的行為，但是不能反過來認為不道德的行為就是違法的。
2.私法自治是籌劃的內在動力。
私法自治原則建立在19世紀個人自由主義之上，強調國家應嚴格限制自己的權力范圍和權力界限，充分關注個體利益和最大限度地發揮個體的主觀能動性和積極性，以實現社會效益的最大化和社會的公平正義。按照我國臺灣法學家王澤鑒在《民法總則》一書中的觀點，私法自治是個人依照自己的理性判斷，自主參與市民生活，管理自己的私人事務，不受國家權力和其他組織的非法干預。私法自治原則強調國家應嚴格限制自己的權力范圍和權利界限，充分關注個體利益和最大限度地發揮個體的主觀能動性和積極性，以實現社會效益的最大化和社會的公平正義。在私法范圍內，個人能夠自主地參與經濟活動，自由處分其私有財產，進而促進市場交易，優化資源配置，推動社會經濟發展。
根據英國著名法學家AJM米爾恩的闡釋，權利可以理解為是一種資格。它可以分為兩大類：行為權和接受權。享有行為權是指有資格去做某事或用某種方式做某事；享有接受權則是指有資格接受某物或以某種方式受到對待。基于私法自治原則，基于對稅收利益的追求而在法律允許的范圍內進行的稅收籌劃行為，是納稅人享有的行為權。按照經濟學觀點，納稅人(企業)是在社會經濟狀態中從事生產、消費、交換的行為人，具有追求自身利益最大化的行為偏好，這種對自身利益的追求在稅收法律關系中，必然帶來對稅收籌劃利益的追求與向往。
(二)稅收法定與私法自治共同保障稅收籌劃權利的實現②。
法律作為一種行為標準和尺度，具有判斷、衡量人們行為合法與否的評價作用。法律作為評判標準具有客觀性，如果不想受到法律的制裁，必須在客觀上使個體的行為與法的規定相協調。在稅收法律關系中，稅收法定原則同樣為納稅人納稅、征稅機關征稅建立了明確的評價標準和規定，納稅人的稅收籌劃行為是合法還是非法，是稅收籌劃行為，還是偷稅、漏稅、騙稅行為，這些都需要稅收法定原則在相應的稅收法律中予以明確。按照法學理論，法律一方面通過宣告權利，給予人們從事社會活動的選擇范圍，另一方面又通過設置義務，來要求人們做出或抑制一定的行為，使社會成員明確自己必須從事或不得從事的行為界限。在稅收法定原則下，納稅人一方面享有稅收籌劃的權利，另一方面又必須按照稅法的規定行事。
稅收法定的根本目的是對納稅人權利的保護，并不背離私法自治原則。納稅人在稅法規定的各種納稅范圍內，有根據自己生產、生活需要任意選擇生產經營方式的自由，但自由如果沒有法律的約束，最終將導致自由的淪喪；權利如果沒有法律的約束，同樣導致權利的濫用。稅收法定對私法自治的限制，不會妨礙私法自治原則的適用。稅收法定不是封閉的，而是開放的，對鼓勵國家產業發展，引導企業經營，調整私法自治具有現實意義。
綜上所述，稅收籌劃權在稅收法定中是法律在其規定范圍內所享有的權利，私法自治原則使納稅人在法律允許的范圍內自由地行使稅收籌劃權利，實現其經濟利益的最大化，也正是因為這兩個原則的相互界定，將稅收籌劃權的具體權利與行為范圍體現在明確而具體的范疇內。隨著我國法治進程的推進，稅收籌劃權利必將作為一項納稅人的基本權利得到法律的認可。
(三)稅收籌劃權的法律意義③。
稅法確認和保護的國家和納稅人基于稅法事實而享有的對稅收的征納和使用的支配權利，即稅權。相應地，稅收籌劃權作為稅權的一部分則可以界定為在法律權利義務規范下發揮主觀能動性的行為。
在法治社會中，國家通過法律形式賦予納稅人各種權利，稅收籌劃權就是其中重要的一種。原因在于權利有兩方面含義：一是法的規定性，它對權利擁有者來說是客觀存在的；二是權利擁有者具有主觀能動性。前者以法律界定為標準，具有強制性、固定性；后者則表明雖然法律對權利的規定是實施權利的前提，但還需要納稅人在守法的前提下，主動地實現其需求，即納稅人對自己主動采取的行為及其后果事先要有所了解，并能預測將給自己帶來的利益。從這個角度說，稅收籌劃就是這種具有法律意識的主動行為。市場經濟條件中，經濟主體有自身獨立的經濟權利和利益，稅收籌劃權也成為納稅人的一項基本權利。在稅收籌劃的發展史上，為大家公認的稅收籌劃產生的標志事件是20世紀30年代英國上議院議員湯姆林爵士針對“稅務局長訴溫斯特大公”一案的發言，他說“任何一個人都有權安排自己的事業。如果依據法律所做的某些安排可以少繳稅，那就不能強迫他多繳稅收?！边@一觀點得到了法律界的認同，稅收籌劃第一次得到了法律上的認可，成為奠定稅收籌劃史的基礎判例。另一重要判例為1947年美國法官漢德在一個稅務案件中的判詞更是成為美國稅收籌劃的法律基石，原文如下：“法院一直認為，人們安排自己的活動，以達到降低稅負的目的是不可指責的。每個人都可以這樣做，不論他是富人還是窮人，而且這樣做是完全正當的，因為他無須超過法律的規定來承擔國家的稅收。稅收是強制課征而不是無償捐獻，以道德的名義來要求稅收純粹是奢談”。這兩個判例，在國際上被認為是對納稅人納稅籌劃權利認可的重要法律依據，同時也在法律上承認了稅收籌劃是納稅人的一種權利。而且，中國加入的WTO和OECD組織賦予國民八項權利，其中便有納稅人的籌劃權。我國稅法規定，納稅人既是納稅義務人，又是稅收法律關系的權利人，是稅收法律關系的主體之一。在法律允許或不違反法律的前提下，納稅人有從事經濟活動、獲取收益的權利，有選擇生存與發展、兼并與破產的權利。而企業稅收籌劃是企業對其資產、收益的正當維護，屬于企業應有的經濟權利。從長遠和整體看，稅收籌劃權不僅不會減少國家的稅收收入總量，甚至可能增加國家的稅收收入總量。
注釋：
①張禱：《對我國稅收征納關系的認識》，財政部財政科學研究所博士學位論文，2005年6月。
構成稅法最基本的要素范文3
2000年3月20日美國電子商務咨詢委員會會議再次通過了《互聯網免稅法案》，將電子商務免稅期延至2006年，并強調：(1)即使征稅，也要堅持中性原則，不能阻礙電子商務發展；(2)堅持透明簡易原則，不增加網絡交易成本；(3)征稅應符合美國與國際社會現行稅收制度，不開征新稅；(4)跨國交易的貨物和勞務免征關稅；(5)放寬稅收征管。
2001年11月28日，美國總統布什簽署了一項旨在延長《互聯網免稅法案》兩年或更長時間的法案，該法案禁止美國各州對互聯網貿易征收銷售稅，保持互聯網的免稅貿易。
2、加拿大的電子商務稅收政策
加拿大有關電子商務的征稅規定，要看不同的征稅條目和不同稅收地區的特別規定。加拿大對于不易確認的來源所得和網站是否屬于常設機構，主要以電子商務的貨物勞務銷售者居住地為征稅依據，或視非獨立服務器為常設機構。當進行電子商務時，由于不易確定貨物提供地、合約簽訂地、付款地等，因此必須分辨非居住者公司是否在加拿大從事營業活動。加拿大對電子商務征稅政策所持的原則為：(1)政府應避免制定不適當的法令或限制措施妨礙電子商務的發展；(2)加強與國際間的合作，制定有利于電子商務發展的政策以促進網絡交易；(3)注重公平，電子商務與非電子商務交易功能相同的納稅人，征稅要一致，不能因交易形態而有所差別。
3、歐盟的電子商務稅收政策
1998年2月，歐盟了有關電子商務的稅收原則：(1)目前尚不考慮征收新稅；(2)在增值稅征稅系統下，少數商品的交易視為提供勞務；(3)在歐盟境內購買勞動力要征收增值稅，境外不征稅。歐盟委員會對電子商務的稅收問題，主要考慮到兩個方面：一是保證稅收不流失；二是要避免不恰當的稅制扭曲電子商務的發展。
1998年6月8日歐盟發表了《關于保護增值稅收入和促進電子商務發展》的報告，認為不應把征收增值稅和發展電子商務對立起來，而且為了控制此項稅基流失，決定對成員國居民通過網絡購進商品或勞務時，不論其供應者是歐盟網站或外國網站，一律征收20%的增值稅，并由購買者負責扣繳。此外，歐盟與美國在免征電子商務（在因特網上銷售電子數字化產品）關稅問題上達成一致。但歐盟也迫使美國同意把通過因特網銷售的數字化產品視為勞務銷售而征收間接稅（增值稅），并堅持在歐盟成員國內對電子商務交易征收增值稅，以保護其成員國的利益。1998年底，歐洲經濟委員會（EU的政體）確立電子商務征收間接稅的第一步原則：(1)除致力于推行現行的增值稅外，不開征新稅；(2)電子傳輸被認為是提供服務；(3)現行增值稅的方法必須遵循和確保稅收中性原則；(4)互聯網稅收法規必須易于遵從并與商業經營相適應；(5)應確保互聯網稅收的征收效率，以及將可能實行無紙化的電子發票。
2002年5月，歐盟通過了一項針對現行增值稅法的修正案，該修正案對原增值稅法中要求非歐盟居民銷售數字產品要繳增值稅的規定作了修正，非歐盟居民在向歐盟居民銷售數字產品時，可以享受免征增值稅的待遇。該法案2003年7月生效，并自生效日后三年內對非歐盟居民向歐盟居民銷售數字產品免稅。
4、OECD國家的電子商務稅收政策
作為協調發達國家經濟發展的OECD早在1996年6月就著手研究電子商務稅收問題，多次召開部長級會議對電子商務稅收原則進行磋商。
OECD于1997年在芬蘭的土爾庫召開部長會議，討論電子商務的稅收問題。會議以《電子商務對稅收征納雙方的挑戰》為題開展研究，并達成以下共識：(1)任何征稅主張，都應堅持中性原則，保證稅負公平，不重復征稅并避免加重遵行成本；(2)目前盡量使用現行稅制，不開征新稅，包括“比特”稅。(3)解決稅收管理問題比稅收政策問題更加迫切；(4)充分考慮企業界意見；(5)國際合作至關重要；(6)稅收不應妨礙電子商務的發展，但后者也不能因此侵蝕稅基和妨礙稅收行政。
在1998年渥太華會議和1999年的巴黎會議上。OECD國家就電子商務稅收問題達成如下共識：(1)保持稅制的中性、高效、確定、簡便、公平和靈活；(2)明確電子商務中消費稅的概念和國際稅收規范；(3)對電子商務不開征新稅，而是采用現有的稅種；(4)加強電子商務稅收信息的國際交流，但避免增加納稅人的不當負擔；(5)在服務被消費的地方征消費稅；(6)要確保在各國間合理分配稅基，保護各國的財權，并避免雙重征稅；(7)在定義常設機構時，要區分計算機設備的硬件與軟件，只有前者構成常設機構等；(8)OECD的稅收協定范本可適用于電子商務的跨國交易，但該范本及其《注釋》應視需要予以修改。在渥太華召開的部長會議上，OECD對電子商務征稅問題在原則上統一了認識，并通過了一些框架性條約。該條約主要是由OECD、CIAT(the Center for inter-American Tax Administrators)、CATA(the Ccmmon-wealth Association of Tax Administration)、EU、WCO和商業團體共同起草的。這些條款在國際上獲得了廣泛的認可和接受。1999年11月，OECD與APEC雙方進行了討論并達成共識，其內容被APEC1999年春季財政部長會議和其他一些區域性稅收組織所接受，并作為會議進一步討論的基礎。歐盟對此也作出了很高的評價。
（二）發展中國家的電子商務稅收對策
目前，發展中國家的電子商務交易在飛速發展，這些國家的現行稅制也面臨著嚴重挑戰。由于電子商務的征稅問題集中于跨國交易，涉及稅收利益的國際分配，大多數發展中國家對電子商務交易如何征稅大都未作出明確的法律決定。不過許多跡象表明，發展中國家對美國的免稅區主張存有戒心，所有發展中國家無一表示對電子商務交易免征銷售稅（增值稅）。值得注意的是，印度和新加坡政府在重新審視電子稅務的涉稅問題時，表明了本國對電子商務征稅的立場和政策。
1、印度的電子商務稅收政策
印度政府于1999年4月28日一項規定，對在境外使用計算機系統，而由印度公司向美國公司支付的款項，均視為來源于印度的特許權使用費并在印度征收預提稅。這一舉措不但是對美國免稅區主張的一個堅決否定，而且使印度成為了首先對電子商務征稅的國家之一。
2、新加坡的電子商務稅收政策
新加坡于2000年8月31日了電子商務的稅收原則，確認了有關電子商務所得稅和貨物勞務稅的立場。(1)在所得稅方面，主要以是否在新加坡境內營運作為判定所得來源的依據。例如，公司在新加坡營運，所有營業利潤包括電子商務交易所產生的營業利潤，均屬于來源于新加坡的所得，應征收新加坡所得稅；公司在新加坡境外營運所得不征收新加坡所得稅，在境內設立網站及分支機構的所得為新加坡所得，應征收所得稅。(2)在貨物銷售方面，如果銷售者是貨物登記的營業人員，在新加坡境內通過網絡銷售貨物和傳統貨物一樣要征稅。(3)在勞務及數字式商品方面，在新加坡登記的營業人提供的勞務，勞務收買人應繳納3%的貨物與勞務稅，除非提供的勞務屬于零稅率勞務。
（三）發達國家與發展中國家電子商務稅收政策的比較分析
對于電子商務的稅收政策，西方發達國家既有分歧又有共識。西方發達國家對于電子商務稅收政策的分歧主要表現在對電子商務是否免稅和是否課征增值稅的問題上。1、以美國為代表的免稅派，認為對電子商務征稅將會嚴重阻礙這種貿易形式的發展，有悖于世界經濟一體化的大趨勢。美國從1996年開始，就有步驟地力推網絡貿易的國內交易零稅收和國際交易零關稅方案，禁止對其征收任何新的聯邦和地方稅收。2、以歐盟為代表的征稅派，認為稅收系統應具備法律確定性，電子商務不應承擔額外稅收，但也不希望為電子商務免除現有的稅收，電子商務必須履行納稅義務，否則將導致不公平競爭。歐盟堅持在歐盟成員國內對電子商務交易征收增值稅，以保護其成員國的利益。
盡管對電子商務的稅收政策引起了發達國家內部的爭議，但是發達國家之間存在共識。1、西方發達國家認為稅收中性是指導電子商務征稅的基本原則，不通過開設新的稅種或附加來征稅，而是修改現有稅種，使它適用于電子商務，確保電子商務的發展不會扭曲稅收的公平；2、強調加強國際間的合作，制定有利于電子商務發展的政策以促進網絡交易；3、避免對電子商務多重課稅或加以稅收歧視，免征電子商務（因特網上銷售電子數字化產品）關稅。
大多數發展中國家對電子商務交易如何征稅大都未作出明確的法律決定，對于電子商務的征稅問題持謹慎態度。發展中國家對美國的電子商務免稅主張存有戒心，因為這項主張對發展中國家來說意味著大幅縮小稅基，增加稅收流失，削弱其財政實力，從而進一步擴大南北經濟實力差距，所有發展中國家無一表示對電子商務交易免征銷售稅（增值稅）。
二、對我國的借鑒
與世界發達國家相比，電子商務在我國尚處于起步階段，電子商務引發的稅收問題還不突出，我國尚沒有對付電子商務的稅收規定。從長遠來看，電子商務是未來貿易方式的發展方向，對經濟增長和企業競爭有巨大影響。我國應在借鑒國外經驗的基礎上，抓住機遇，積極研究電子商務的稅收政策。
（一）借鑒國外經驗，確定我國電子商務的稅收原則
筆者認為，在確定我國電子商務稅收原則時，應當根據我國的實際情況并參照世界各國的共同做法來進行。具體而言，這些原則主要包括：1、稅法公平原則。電子商務作為一種新興的貿易方式，雖然是一種數字化的商品或服務的貿易，但它并沒有改變商品交易的本質，仍然具有商品交易的基本特征。因此，按照稅法公平原則的要求，它和傳統貿易應該適用相同的稅法，擔負相同的稅收負擔。確立稅法公平原則的目的在于支持和鼓勵商品經營者采取電子商務的方式開展貿易，但并不強制推行這種交易的媒介。同時，確立稅法公平原則意味著只是要求對現行的稅法進行修改，擴大稅法的適用范圍和解釋，將以數字交易的電子商務納入到現行稅法的內容中去，使之包括對數字交易的征稅。
2、稅收中性原則。我國是一個發展中國家，電子商務在我國僅是一個開始，稅收政策不能成為阻礙電子商務健康發展的障礙，征稅不能影響企業對貿易方式的選擇。在這種情況下，在電子商務的發展初期不應開征新稅或附加稅，而主要通過對現行稅制要素的重新界定來處理電子商務引發的稅收問題。
3、維護國家稅收權利原則。在電子商務中，發達國家多為“強勢國”，而發展中國家多為“弱勢國”。以美國為首的一些發達國家強調稅法的“屬人原則”而弱化稅法的“屬地原則”，意在“以強凌弱”，侵蝕和剝奪發展中國家的稅收主權和稅收利益。在此情況下，我們在制定我國的電子商務稅收法律時，既要有利于與國際接軌，又要從維護我國稅收主權和稅收利益的立場出發，確定對電子商務征稅實行“屬地原則”和“屬人原則”并重的做法，認真研究有關“常設機構”概念的內容和實質，明確認定和規范服務器的身份及其作用，修訂無形資產的范圍，明確對無形資產使用權轉讓的稅收制度。
（二）逐步更新現行稅收觀念，進一步完善稅收法律制度
我國作為一個電子商務的“發展中”國家，在目前世界電子商務發展的大潮中，應逐步更新現行稅收觀念，進一步完善稅收法律制度。
1、在堅持居民管轄權與來源地管轄權并重的原則下，針對電子商務的特點，重新界定“居民”、“常設機構”、“所得來源”、“商品”、“勞務”、“特許權”等和電子商務有關的稅收概念的內涵與外延，明確網絡交易的性質、計稅依據、征稅對象等。
2、對現行稅法進行補充修訂，增加適用電子商務的稅收優惠政策，以促進電子商務的發展。在不對電子商務增加新稅的情況下，完善我國現有增值稅、營業稅、消費稅、所得稅、關稅等的規定。
3、對現行稅法中常設機構的認定標準加以修正，增加服務器等符合電子商務特性的認定要素。服務器能否被認定為常設機構，主要應看企業是否通過服務器進行實質性的交易活動，如果通過服務器達成實質性的交易，則應認為服務器構成了常設機構；若只通過服務器進行輔活動，如廣告宣傳、信息等活動，則應認為服務器不構成常設機構。
（三）適應電子商務的要求及時調整稅制結構
以直接稅為主體的發達國家之所以要求對電子商務永久免稅，是因為電子商務對其既有的稅制結構不會造成太大的沖擊。而以間接稅為主的國家或地區則強烈反對，因為電子商務將把生產和貿易為主的稅源轉向以服務為主的稅源，并且利用避稅地輕易實現利潤轉移，會給以間接稅為主體的國家造成重大稅收損失。我國是以流轉稅為主的發展中國家，面臨著同樣的稅收風險。增值稅在我國稅收收入中占有很大比重，征稅范圍也未擴展到所有服務領域；所得稅收入在稅收收入中比重偏低，征管力度較弱。高比例的增值稅收入在電子商務環境下不僅有可能使稅收收入受到強烈的非意愿性減稅沖擊，而且征收電子商務稅的成本很高。因此，我國只有根據電子商務對稅源結構的影響，適時調整稅制結構，才能達到既保持稅收收入又促進經濟增長的稅收目標。
（四）加強國際情報交流和合作
由于電子商務是全球化、網絡化、開放化的貿易方式，其高流動性、隱匿性削弱了稅務系統獲取交易信息的能力，更會引發諸多國際稅收問題，國際間的稅收協調與合作顯得非常重要。這種協調不僅局限于消除關稅壁壘和避免對跨國公司的重復征稅，而且尋求在總體稅制上包括稅收原則、立法、征管、稽查等方面協調一致。我國應在推進國際經貿往來的同時，要積極參與國際電子商務的稅收研究和情報交流，加強稅收協作監控，共同打擊涉稅犯罪行為，防范稅收流失，維護雙方稅收利益，促進電子商務健康發展。
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構成稅法最基本的要素范文4
改革開放以來，我國保險業以超過25%的年均增長速度保持良好的發展勢頭，是國民經濟中發展最快的行業之一。隨著我國市場經濟進程的發展，社會保障體系逐漸完善，團體保險不論在保險業還是在國民經濟體系中，都將扮演著越來越重要的角色。這對我國目前團體保險的稅收政策進行深入透徹的分析，對促進我國團體保險的發展有著重要的意義。
一、稅收對團體保險市場發展的理性分析
（一）稅收政策對團體保險市場發展的影響
稅收是國家依據法律規定，向企業和居民取得財政收入的一種手段,是政府影響、調節社會經濟生活的手段。稅收制度可以對團體保險產品的供給方（保險公司）和需求方（投保人，包括雇主和雇員）產生影響，實現政府所要達到的目標。合理、適度的保險稅收政策能夠調整保險供求關系，促進供求平衡。在調整團體保險供給水平上，國家主要是通過制定相應的營業稅和所得稅來影響團體保險產品的供給水平。在調整團體保險需求水平上，國家主要是通過制訂對雇主和雇員的納稅政策來實現的。對雇主，主要是通過對雇主應納稅所得額的計算來體現其稅收優惠政策的；對雇員，一方面是通過對其應稅所得額的計算來體現稅收政策；另一方面可以通過在領取保險金時的納稅情況來體現稅收政策。
（二）政府對團體保險發展的定位
隨著經濟體制改革和國家社會保障體系改革的不斷深入，團體保險的需求市場在不斷打開。社會保險、團體保險和個人保險構成了中國社會保障體系的三個層面。社會保障只能提供一種最低水平的保障，其難以滿足的需要由團體保險和個人保險來滿足。對于個人來講，缺少哪個層面其保障計劃都不可能完善。社會保險正朝著“廣覆蓋、低保障”的趨勢發展，個人保險考慮經濟上的壓力，不可能無限制需求，在這種背景下，團體保險的作用便更加突出，發展空間將會越來越大。由此，政府對團體保險應采取較為寬松的稅收政策，以促進其發展，建立較為完善的社會保障體系，構建和諧社會。
（三）團體保險稅收政策的制定原則
團體保險稅收政策在制定時，應遵循公平、簡明和中立的原則。其中，稅收的公平性又稱縱向平等，指各類納稅人所納稅額應公平合理。中立性又稱橫向平等，這一特點是指政府對經濟上相等的實體、產品和服務應進行同等征稅。稅收體制應將其對個人、企業或其他納稅實體的經濟政策的干預程度減少到最低，除非該稅制的設置是為了服務于更加重要的經濟或社會目標。公平、簡明、中立的團體保險稅收政策將有利于規范保險市場競爭秩序，促進團體保險市場發展。
二、主要國家和地區團體保險稅收政策的經驗借鑒
國際上，許多國家政府往往通過一些稅收優惠政策來激勵雇主和雇員加入各種團體保險。
許多國家團體保險業務的迅猛發展都是在相應的稅收優惠政策頒布后實現的。美國團體保險之所以得以迅速發展，稅收政策在其中起著很重要的作用。據美國統計局2000年的報告顯示，1999年全美71％的人口(2.32億)參加了商業健康保險，其中的88％參加了團體健康保險。但美國政府頒布的工資凍結法案和購買健康保險的費用可以在稅前列支的政策極大地促進了團體健康險的早期發展。同樣，如前所述，臺灣1977年《營利企業所得稅結算申報查核準則》條款的頒布使得臺灣地區的團體保險業務在1977年增長了149.40%。而1990年2月21日修訂后的《營利企業所得稅結算申報查核準則》使得當年保費收入出現了32.03%的負增長。因此，制定恰當的團體保險稅收政策對團體保險的發展起著非常重要的作用。
世界主要國家和地區在團體保險稅收政策上的經驗主要體現在以下五個方面：
（一）對雇主和雇員實行稅收優惠政策
在各國稅法中，對雇主的團體保險繳費和員工繳費以及員工保險金收益都予以一定的稅收優惠，主要是對企業繳納的保費在計算企業所得稅時予以稅前扣除，對員工繳納的保費在計算個人所得稅時予以稅前扣除，或對員工個人獲得的保險金免征個人所得稅等。
以團體人壽保險為例，團體壽險是最基本的團體保險產品。在國外，絕大部分的員工福利保障計劃是以團體壽險為主體，再搭配上意外險、醫療險、年金等而構成完整的員工福利計劃。這和國外的稅法支持有很大關系，例如美國國家稅法第79條規定，雇主為每個雇員購買的團體定期壽險保費在50 000美元以下部分，可以在稅前扣除，免繳企業所得稅。美國團體定期壽險的受益人所收到的死亡給付是免稅的。
（二）享受稅收優惠有嚴格的限制
雖然團體保險能夠促進員工福利，各國政府在繳費期，通常允許繳費的雇主或雇員在稅前列支保費，但要享受稅收優惠通常都有較為嚴格的限制。
如美國的《公民人權法》、《年齡歧視法》、《殘疾人保障法》、《國內稅收法》等，都對員工福利計劃與退休計劃的公正性提出了明確的約束。根據美國《國內稅收法》，只有當員工福利計劃滿足非歧視性要求時，才能給予稅收優惠。若計劃偏袒于高收入的員工，則不能予以稅收優惠。如前所述，長期護理保險要成為合格免稅計劃的一部分，使雇主支付的團體長期護理的保費像其他團體保費一樣作為日常的必要費用進行抵扣，就必須嚴格滿足眾多的標準。同時，如果承擔長期護理保險團體保單分攤額的個人若要將保費計入其日常的抵扣項目中，則長期護理保險的保費與其他的醫療費用，要超過個人調整后毛收入的7.5%才能構成抵扣額。
又如1996年和1987年底臺灣稅務主管機構對《團體以年定期人壽保險合同示范條款》的查核準則進行了修訂，規定“滿期給付部分的保險費，以被保險員工為受益人者準予認定，以營利企業或其它人為受益者，所支付的保險費不予認定”。
（三）雇主與雇員可通過團體稅收政策進行稅收籌劃
由于團體稅收政策對雇主和雇員繳納的保費扣除等有一定的規定，因此，雇主與雇員可以通過團體保險來達到稅收籌劃的目的。
（四）實行懲罰稅收制度
正因為對團體保險各個國家有一定的稅收優惠，部分雇主與雇員都將試圖利用其稅收政策實現稅收庇護。為了避免這種現象的發生，各個國家對這種行為都有一定的懲罰措施。
比如，在美國，聯邦政府對未到期的年金領取實行了10％的懲罰稅收制度，在59.5歲之前的領取，這個懲罰是附加在正常的提款稅收之外的，對合格年金和非合格年金都適用。罰金只適用于提款中應稅的部分。
（五）實行較低的保費稅稅率
與中國相比，國外對保險公司征收的保費稅要低于中國對保險公司所征收的保費稅（在中國體現為營業稅）。據1994經濟合作與發展組織成員國壽險保費稅征收情況統計顯示，美國、加拿大等9個國家中有6個國家稅率在4％以下，英國、德國、荷蘭、丹麥、挪威、瑞典等15個國家不征保費稅。而中國對保險公司所征收的營業稅稅率為5%。但與此形成鮮明對比的是，對保險公司提供的團體保險業務，西方國家的政策顯示從總體上看，部分國家有一定的優惠政策，并且沒有明顯的稅收優惠，反而有部分國家的政策顯示對其征收比別的保險產品更高的保費稅。墨西哥對保險公司一般征收3%的保費稅，但對提供的團體保險所獲取的保費收入免收保費稅；比利時對保險公司一般不征收保費稅，但對團體保險業務征收4%的保費稅。
三、我國團體保險稅收政策的現狀及啟示
（一）現狀
1.對雇主與雇員的稅收優惠不夠，且政策不夠明確
對雇主（企業）而言，在企業所得稅方面，我國現行稅法規定，企業按國家規定上繳的各類保險基金和統籌基金，包括職工養老保險金、失業保險基金等，經稅務機關審核后，在規定的比例內扣除。這里所指的職工養老保險基金是指國家規定的基本養老保險，企業為職工購買社會保險制度框架之外的補充養老保險等團體保險的保費是否可以在所得稅前扣除，稅法沒有做出明確的規定。同樣地，對雇員（個人）繳納的保費在計算個人所得稅時不能予以稅前扣除，沒有相應的優惠政策。另外，在團體保險的保險金是否應繳納個人所得稅這個問題上稅收政策不明確。雖然在實際運作過程中，對保險金的給付并沒有收取所得稅，但稅法規定上較為含糊， 不利于團體保險的長期發展。
2. 團體保險成為逃稅與漏稅的手段
目前我國團體保險的稅收政策尚不夠明確，但部分雇主與雇員已經通過現有的體制來實現逃稅與漏稅。一些企業利用保險公司建立一個團險公共賬戶，然后迅速退保，將其轉移到不受益員工或管理人員的個人賬戶。通過團險，這部分保險逃過了企業所得稅（稅率 33%）、個人所得稅（稅率 5%至 45%）的雙重征稅。 而對團體保險的逃稅、漏稅，尚無明確的懲罰性措施。
3. 保險公司營業稅稅負偏高
我國目前保險業的營業稅稅率為5％，從上述的國際經驗可以看出，與其他國家相比，營業稅稅負偏高。
4.中外資保險公司存在較大的稅收差異
值得注意的是，近年來，外資保險公司原保險保費收入增長遠遠高于中資保險公司。外資保險公司之所以增長速度高于中資保險公司，原因有多種，其中很重要的一點是外資保險公司團體保險業務的突飛猛進。外資保險公司團險業務做得比中資保險公司強的一個重要因素是兩者的稅收存在較大的差異。中外資保險公司在所得稅的扣除標準等方面相差甚遠，這對先天不足的中資保險企業無疑是雪上加霜。
（二）團體保險稅收政策的國際借鑒及啟示
為推動我國多層次社會保障體系的發展，必須調整我國的團體保險稅收政策，既要促進團體保險的發展，又要避免其成為投保企業和員工個人逃稅漏稅的工具。團體保險稅收政策的國際經驗對我國發展團體保險有以下啟示：
1. 完善相關的團體保險立法工作，加強監管
如前所述，在目前我國發展團體保險的過程中，對工資總額、年金的投資收益如何征稅等都沒有明確的界定，因此要先根據實際情況，判定應該如何對其進行完善，是制定相關的法律，還是制定補充性的條款等，應對其進行明確與規范。同時，監管部門也應該加強監管工作，真正促進團體保險的發展。
2. 為稅收優惠進行必要的限制
如前所述，美國等發達國家對團體保險實行較為優惠的稅收政策，但并不泛濫，而對其有著嚴格的限制。只有滿足法律要求的，才可以享受稅收優惠。同樣地，在中國，為了避免企業與個人濫用團體保險來達到逃稅、漏稅的目的，必須對稅收優惠進行必要的限制。
3. 實行懲罰性稅收
對于利用團體保險來實現稅收庇護或者逃稅漏稅時，應該對其實行懲罰性的稅收政策。
4. 降低保險行業營業稅稅率，明確團體保險稅收優惠政策
為了促進團體保險的發展，完善我國的社會保障體系，維護社會的穩定，應降低保險行業的營業稅稅率水平，同時明確其稅收優惠政策，特別是對投保人（包括購買團體保險的雇主和雇員）的優惠政策，包括雇主所繳納保費可以稅前扣除的比例、允許個人繳納所得稅時稅前列支的個人支付的團體保險保費等。
構成稅法最基本的要素范文5
在一些人看來，中國的法學正處于蹣跚學步的階段，經濟法學則因其發蒙未久而顯得更加幼稚，特別是其基本理論還遠未成熟。從總體上看，“經濟法理論尚不成熟”的判斷并非言過其實，但這種“不成熟”也許恰恰是新興學科能夠生機勃發、昂揚向上的重要動因和緣由。
人們大都承認：法律的重要作用，就是通過對人類行為的規范，來實現對權利配置和利益分配的調整。由于社會關系不過是人與人之間的交互行為，因而也有人認為法律調整的對象實質上是行為。[1](p124)這些認識使“行為理論”在法學研究中地位日顯。但在經濟法理論中，有關行為理論的研究則始終非常薄弱，并已在很大程度上影響了經濟法的法制建設。因此，即使從實踐的需要來看，也非常有必要對經濟法學中的行為理論加強研究。
但是，經濟法理論的研究現狀卻是：一系列基本的范疇尚未完全建立，學者對某些基本的理論尚無暇顧及，以至于經濟法學上有關“行為理論”的園地尚很荒蕪，從而影響了經濟法學的成熟、完善和進一步發展。有鑒于此，如何從經濟法主體、主體的權力和權利，以及其行為之間的內在聯系出發，來研究相關的行為理論，就成為一個重要的入口和思考線索。
考慮到經濟法學上各種具體理論之間的內在聯系，我曾以前輩學者的研究和一些國家的相關立法為基礎，從不同的角度進行多重“二分”，使一系列的“二元結構”得以形成（這并非刻意的設計）。如在體系上把經濟法規范分為宏觀調控法和市場規制法；在主體上把經濟法主體分為宏觀調控法上的調控主體與受控主體，以及市場規制法上的規制主體和受制主體，等等。（注：這種“二分法”與經濟法所調整的社會關系的特殊性直接相關。對此我在《市場經濟與新經濟法》（北京大學出版社1993年版）一書中曾經有所揭示。由于經濟法主要是調整宏觀調控關系和市場規制關系，涉及公共經濟與私人經濟、公共物品與私人物品、個體營利性與社會公益性、政府與市嘗公平與效率等多個方面，因而在各個方面都會形成一種“二元結構”。這是經濟法研究的重要假設。經濟法究竟是應存在于該“二元”框架中，還是應當對其予以突破，正是值得深入研究的問題。）為了研究上的便利，在此可把經濟法的主體進行再概括，即把調控主體和規制主體合稱為“調制主體”，把受控主體和受制主體合稱為“調制受體”。
與上述經濟法主體的分類相對應，本文把經濟法主體的行為分成兩大類，即經濟調制行為和市場對策行為，或簡稱為調制行為和市場行為。其中，前者是調制主體所從事的行為，而后者則是調制受體（即實際上的市場主體）所從事的行為?；诮洕ǖ奶厥庑?，以及調制行為的特殊重要地位，本文擬在后面的幾個部分著重探討有關調制行為的若干重要問題。
要有效地探討調制行為問題，還需要注意研究方法的選擇。從研究方法來看，如同社會科學研究領域存在著公共經濟與私人經濟、政治國家與市民社會、公法與私法等所構成的“二元結構”假設一樣，在方法論上也存在著個人主義與整體主義的方法、形式主義與反形式主義的方法、理性選擇與行為主義的方法、演進主義與集體主義方法、干預主義與非干預主義方法等諸多“二分法”。但也有學者認為，上述的方法論上的“二分法”都是虛假和誤導他人的，任何有價值的理論都不可能嚴格地處于某一方面而與另一方面相對立，事實上，許多社會理論家采取的恰恰是較為中庸溫和的立場，并開辟了方法論上的“中間道路”。（注：盧瑟福提及的著名學者阿加西(Agassi)關于吸納整體主義與個人主義方法論的合理性的論述，可參見J.Agassi,InstitutionalIndividualism,BritishJournalofSociology26(June),1975,P154.）[2](P6、46)從現實的研究需要來看，綜合各種方法的可取之處確實是必要的。因此，結合經濟法學本身的研究特點，在研究經濟法主體的行為時，同樣要注意各種方法論的可取之處。例如，不僅要注意整體主義的方法，也要考慮個人主義的方法，從而不僅可以看到法律制度、國家調制對個人的影響，也能看到個人對于法律制度的形成、變遷，特別是對于國家調制的目標與手段的影響。
此外，不僅綜合各種重要方法論的優長是必要的，而且結合論題，確定較為主要的研究方法也很必要。鑒于本文主要研究各類調制主體所采行的調制行為，且這方面的抽象、概括還很不夠，因而本文需要更加注意規范的研究方法，這對于新興的、受大陸法系思想影響較深的經濟法學的現實理論發展，也許更加重要。
基于上述研究現狀及對研究方法的考慮，本文選擇有關調制行為的如下幾個問題著重進行探討：為什么要提出調制行為的概念？它與經濟法的職能有何聯系？如何在特定的參照系中認識調制行為的地位？調制行為有那些構成要素以及如何判斷其合法性？
二、“調制行為”概念的提出及其與經濟法職能的聯系
隨著市場經濟的進一步發展，我國已經越來越注意運用一系列法律化的宏觀調控和市場規制手段來影響經濟運行，規范市場秩序。例如，近幾年來，為了解決通貨緊縮、內需不足的問題，國家非常重視綜合運用預算、稅收、國債、轉移支付、利率調整等手段進行宏觀調控。其中，七次大幅度調低利率（注：開征利息稅，具有變相降息的效應，這是較為普遍的看法。如果算上利息稅的恢復開征，則在近幾年內，我國已八次降息。與此同時，我國還兩次調低存款準備金比率，以期影響貨幣供應量。）、多次大幅度調低關稅稅率年4月，我國曾降低了4900個稅號的商品的稅率，從而使我國的進口關稅總水平降至23%；1997年10月再次降低了4874個稅號的商品的稅率，使我國進口關稅的平均水平又降至17%；而1999年和2000年，為了加入WTO，我國又主動調整了一些商品的關稅稅率，進一步降低了我國的關稅壁壘和非關稅壁壘。）、調高出口退稅率（注：出口退稅率本來應當貫徹“征多少，退多少”的原則，但由于我國在1994年稅制改革以后出現了大量騙稅等特殊情況，因而國家曾在1995年兩次決定大幅度調低出口退稅率，這是重要的調制行為。但其后果卻是對出口產生了不利的影響。因此，為了刺激出口，緩解亞洲金融危機的沖擊，保持經濟的較高增長率，也同時保護納稅人的退還請求權，我國近兩年多次調高一些商品的出口退稅率，取得了較好的效果。）、開征利息稅、增發國債（注：近幾年，由于諸多因素的影響，我國的財政赤字連年大幅度提高，國家不得不大量發行國債。2000年中央赤字為2299億，國債發行總規模為4380億，這樣通過發行國債來進行調控的行為是否合適，規模是否過大，已經引起了各界人士的廣泛關注。）等宏觀調控行為，已經引起了國民的廣泛關注。國家所實施的各類宏觀調控行為，以及其他市場規制行為（注：如國家對電信業的壟斷地位的調整，對民航業“機票打折”問題的態度，對某些家電行業的降價浪潮的規制，對于某些商品出口的竟相壓價的規制，等等，都曾產生過很大的反響。），究竟在法律上應如何看待，這些行為的合法性和效力如何，是否侵犯國民的權利，是否構成對市場行為的不當干預，等等，諸如此類的問題都非常值得研究，但整個法學界卻未能給予充分注意。由于上述問題與經濟法的調整密切相關，因而經濟法學者應擔負起研究的重任，更何況對宏觀調控和市場規制行為展開深入研究，已是現實的迫切需要。
從理論研究的需要來看，有關經濟法主體的權利、義務及責任的研究一直被認為是“難墾之地”，同時，與其相關的一些理論問題，如經濟法上的可訴性問題、經濟法的“自足性”問題，以及整體上的“現代性”等問題的研究也都很難深入。這在很大程度上與相關行為理論的研究缺失密切相關。經濟法學如果不能在行為理論上有所突破，則許多相關理論的研究就很難拓展。因此，有必要對大量的經濟法主體的行為進行抽象和概括，以形成類似于民法上的民事行為、行政法上的行政行為之類的重要概念（注：民法學界對“民事法律行為”的研究遠比對“民事行為”的研究要多?！胺尚袨椤弊鳛榈聡鴮W者的重要創造，給后世學者的研究帶來了巨大影響。此外，“行政行為”這一術語作為德國行政法的奠基人奧托·梅耶(OttoMayer)的貢獻，也對行政法學的學科形成和發展起到了至關重要的作用。因此，如同上述術語一樣，在經濟法的理論研究方面，同樣也需要提出一些重要概念，并由各個方面的學者共同作出深入探討。），從而進一步確定相應的權利義務及責任制度。
在經濟法理論上，經濟法主體所從事的行為不能徑稱為“經濟行為”，是因為“經濟”一詞詞義較多，且外延往往較大，容易造成歧義和混淆。因此，必須在對各類經濟法主體的復雜行為進行考察的基礎上，概括和提出新的范疇。如前所述，基于經濟法主體的分類，我把調制主體所從事的調控和規制行為統稱為調制行為，并認為它像民事行為、行政行為等一樣重要。
為了明確何謂調制行為，不妨對其作出下列大略的界定：所謂調制行為，就是調制主體所從事的調控、規制行為，亦即在宏觀上通過調節來控制，在微觀上通過規范來制約，從而在總體上通過協調來制衡。由于調制行為是經濟法主體為了特定的經濟目的而在經濟領域實施的，因而其全稱應當是經濟調制行為。此外，在上述界定中，實際上已經提出了不同層次調制行為的手段和目標。
提出調制行為的概念，是因為它是經濟法學者應予以關注的一類特殊行為，并且，對于經濟法的研究和制度建設都有著重要的意義。此外，調制行為的一些特質及其成因也須注意。由于各個部門法都有自己的宗旨、職能、任務，因而各個部門法在調整對象、法域、價值取向、調整手段、權義結構、責任形式等各個方面，都會有所不同。其中，調制行為與民事行為、行政行為等的差別就更是巨大（這實際上也是認識經濟法與民法、行政法的區別與聯系的一個重要視角）?？傮w上說，上述三類行為的區別至少主要表現在以下幾個方面：
1.行為的主體不同。民事行為的主體是各類地位平等的民事主體；行政行為的主體主要是行使行政權的各類行政機關；而調制行為的主體則是享有調控權和規制權的宏觀調控部門和市場規制部門（未必是行政機關，更不是全部行政機關）。
2.行為的權源不同。合法的行為，必須有正當的權源，即必須有相應的權利／權力依據。民事行為的合法性，與民法所確定的民事權利相關聯；行政行為的合法性，與行政法所確定的行政權力相關聯；而調制行為的合法性，則與經濟法所確定的調制權（包括宏觀調控權和市場規制權）相關聯。
3.行為的性質不同。由于行為的主體不同、行為的權力／權利保障不同，相應地，行為的性質也不同。民事行為具有平等性，行政行為具有隸屬性，或稱命令－服從性；而調制行為則介于上述兩者之間，同時具有不完全的平等性和不完全的命令－服從性。調制行為之所以會存在，之所以會與相關的民事行為、行政行為等有所不同，主要是導因于經濟法的特殊宗旨和職能。事實上，調制行為的實施正是實現經濟法職能的需要。從經濟法理論上的“機能說”來看，經濟法之所以會存在并迅速發展，主要是由于經濟法有著特殊的職能。（注：德國學者彼姆(F.B附圖mu)和林克(Rinck)等強調經濟法在“經濟統制”方面的獨特機能和功用的觀點，被日本著名經濟法學家金澤良雄概括為“機能說”。盡管這些學者的經濟法理論尚可商榷，但能夠認識到經濟法有其獨特的機能，則是較為可取的。）從經濟法的宗旨出發，以及從經濟法產生和發展的經濟基礎和社會基礎來看，經濟法最主要的職能和任務就是為宏觀調控和市場規制提供了法律支持。從而使“調制行為”的概念得以提出，并使其成為經濟
法需加規范的一類重要行為。因此，深入研究經濟法的職能或稱機能是很重要的。
事實上，在市場經濟條件下，經濟法的具體職能類似于“調制解調器”。在政治國家與市民社會、公共經濟與私人經濟、公法與私法等“二元結構”中，經濟法是聯系“公”與“私”的橋梁，它就像調制解調器一樣，要把相關的國家政策、法律的信息信號進行轉換，把國家的制度供給信息傳遞給私人經濟。同時，經濟法也需要通過自身的調整，把市場主體的需求信息帶給國家（或稱政府）。也就是說，經濟法的調整是在國家與市場主體之間轉移和交換信息的重要途徑。國家正是通過經濟法的調整，來實現自己在經濟政策和社會政策方面的重要目標，而在調整過程中，如果沒有相應的信號轉換，則調整的實效必然欠佳。
在職能方面，經濟法不僅是“調制解調器”，同時也是“內在穩定器”。而之所以能夠實現“內在穩定”，是因為經濟法的調整有助于達到“整體協調”的效果。事實上，調制是經濟法調整的手段，而其目標則是相互協調和相互制衡的狀態。因為只有達到這種狀態，系統才是穩定的，才能夠更好地協調各類主體的利益，實現分配正義。
由于調制行為直接體現著經濟法的“調制解調器”和“內在穩定器”功能，因而必然在經濟法主體的諸多行為中具有重要地位，這是需加研究和重視的又一個重要問題。
三、調制行為的核心地位
調制行為在經濟法的行為理論研究中應處于核心地位，這不僅因為它在經濟法主體的行為結構中處于核心地位，而且也因為它是經濟法的立法中心與執法重心，從而在經濟法的法制建設中也居于核心地位。明確調制行為的重要地位，更有助于說明研究調制行為的重要性。
1.在經濟法主體行為結構中的核心地位
從行為結構上看，經濟法主體的行為，雖然在總體上包括經濟調制行為和市場對策行為兩類，但前者卻始終居于核心地位和主導地位。這與調制主體及其調制權的核心地位是一致的。事實上，調制受體的行為，主要是作為市場主體的對策行為，它不同于平等民事主體之間的博弈，也不同于通常的行政相對人對具體行政行為的遵從，而是針對國家調制所做出的遵從或不遵從的選擇；調制受體一般要比民法主體的選擇余地小，而比行政相對人的選擇余地大。
其實，與調制行為相對應的市場對策行為并非一個法律概念，它同樣是在經濟法理論上創設的概念，可用來揭示調制受體針對國家的調制行為所從事的對策行為。例如，國家通過制定和實施財稅法、金融法、計劃法進行宏觀調控，通過制定和實施反壟斷法、反不正當競爭法、消費者保護法等來進行市場規制，都屬于調制行為。當國家財稅部門調整稅率和稅收優惠措施，金融部門調整利率、匯率，計劃部門調整宏觀計劃和產業政策，以進行宏觀調控時，相應的受控主體（主要是市場主體）必然會采取相應的對策和措施，以求趨利避害，這是典型的市場對策行為。同樣，如果國家的有關部門根據市場競爭的情況，加強或放松市場規制，則市場主體同樣會采取相應的對策和措施，以使自己的利益損失最小化。這也是典型的市場對策行為。
可見，市場對策行為的采行，是以經濟調制行為為前提和基礎的，是調制受體針對調制行為所進行的博弈活動。如果沒有調制行為，則針對調制行為的市場對策行為就無從發生，從而使經濟調制行為與市場對策行為得以成為經濟法主體行為結構中的一對范疇。事實上，不僅存在著針對國家調制行為的縱向對策行為，而且也存在著市場主體之間的橫向對策行為。其中，壟斷、限制競爭和不正當競爭等市場對策行為，不僅侵害了競爭對手和消費者的利益，而且也擾亂了市場秩序，侵害了社會公益，因而是經濟法重要的規制對象。
由于經濟調制行為，決定了經濟法意義上的市場對策行為的對立存在，并且，個別的市場對策行為相對于政府的調制行為是很弱小的（這并不是忽視市場主體對策行為的整體力量），因而經濟調制行為在整個經濟法主體的行為結構中必然居于主導和核心地位，并使兩類行為之間存在主從性、不對等性。其中，不對等性在具體的立法和執法方面體現得更為突出。
2.在經濟法的法制建設中的核心地位
調制行為的核心地位，不僅體現在與市場對策行為的對比方面，而且還體現在法制建設領域，特別是在立法、執法，以及經濟法的基本理念上。事實上，經濟法需著力解決的問題，是現代市場經濟條件下的“市場失靈”等問題；需解決的主要矛盾，是個體營利性和社會公益性的矛盾以及由此而產生的效率與公平的矛盾。而解決這些問題和矛盾，是市場的自發調節力所不及的，因此國家的調制非常必要。但由于人類理性存在局限，國家的調制未必盡如人意，可能會出現“政府失靈”的問題，因而如何做到“調制適度”，如何把調制行為納入制度或法律的軌道，使其負面效應降至最低，就顯得十分重要。為此，在立法上，一方面，為了解決經濟法所面臨的矛盾和問題，需要大量地規定有關政府調制的問題，從而形成經濟法所特有的調控和規制的手段，并進而確立調制行為在整個經濟法主體行為結構中的核心地位；另一方面，也需要對調制行為的權源、效力、實施程序等作出相應規定，從而使調制行為也受到法律的制約。而這兩個方面，都會使有關調制行為的規定成為經濟法立法上的中心，從而也成為執法上的重心。
調制行為作為立法上需要規范的“核心標的”，在經濟法的各個部門法上都有體現。例如，在財稅法上，首先要規定從事財稅調制行為的主體及其職權分配，規定行使財稅調制行為的要件（如課稅要素、預算收支的基本原則等）等；在金融法上要規定從事金融調制行為的主體，以及如何運用法律化的貨幣政策進行調控等；在反壟斷法、反不正當競爭法中，要規定執法主體，以及規制壟斷、不正當競爭行為的條件、程序等。事實上，各個形式意義上的法律，都是圍繞著相關主體的調制權以及相應的調制行為而展開的。
調制主體所從事的
具體調制行為繁多，表現形式也多種多樣，這與經濟法作用領域的廣泛性相關，同時也與宏觀調控和市場規制的手段的多樣性有關。通常，調制主體都在從事一系列重要的調制行為，在宏觀領域如預算收支調整行為、稅目與稅率的調整行為、稅收優惠或稅收重課行為、國債發行與收買的額度調整行為、轉移支付行為；銀行利率與匯率的調整、存款準備金與再貼現率的調整、公開市場操作行為等；在微觀領域如對非法卡特爾、濫用市場經濟力等壟斷行為的禁止，對在價格、質量、信息等方面影響市場秩序的各類不正當競爭行為的規劃，等等。上述典型的調制行為，不僅是經濟法立法的中心，而且也是市場經濟國家執法的的重心。惟有擺正它們的地位，才能更好地發揮其總體上的“經濟憲法”作用。（注：一些市場經濟國家高度重視反壟斷法和反不正當競爭法的作用，甚至將其稱為“經濟憲法”。但隨著市場經濟的進一步發展，這些觀念也在進一步發展之中。從一定意義上說，經濟法中的宏觀調控法在各國都發揮著越來越重要的作用，因此，在談到法律在整個現代市場經濟中的作用時，已經越來越不能忽視宏觀調控法的價值和作用了。因此，在此強調要在“總體上”發揮它們的作用。）
可見，無論在經濟法主體的行為結構中，還是在經濟法的法制建設方面，調制行為都是非常重要的。但如何確保其合法性，如何確保各類主體的合法權益，以真正達到經濟法調整所追求的“協調”狀態，則是更為重要的。因此，調制行為的合法性問題也非常值得研究。
四、調制行為的構成要件及其合法性
調制行為的構成要件，即構成調制行為必須具備的條件或稱要素。對于個別的調制行為，在經濟法學的某些分支學科中已經有了一定的研究。例如，在稅法學上，對于課稅要素等問題，國內外學者都已有了一些研究。但尚未發現有人從總體上來研究調制行為的構成要件。從研究調制行為的構成要件入手，不僅有助于調制行為實施過程中存在的問題的解決，也有助于從理論上解決經濟法研究方面的一些懸而未決的問題。
從微觀上說調制行為如果不具備應有的要件，則調制行為就不能獨立存在，從而不涉及合法性、效力等問題，也談不到對于調制主體與調制受體的權益如何均衡保護的問題。因此，有必要分析調制行為的一般構成要件，再研究調制行為的合法性及效力等問題。
1.調制行為的構成要件
如前所述，調制行為作為經濟法主體行為中最重要的一類行為，其實施主體是居于主導地位的調制主體，從而使調制行為在各類主體的行為中也占據主導地位。克里斯托弗·勞埃德(C.Lloyd)曾指出，行為總是發生在關系、規則、角色和階級的結構之內（注：在對人類行為的認識上，克里斯托弗·勞埃德指出了方法論個人主義與整體主義的不足，提出了自己的方法論“結構主義”，強調要認識到個體行為與集體行為各自對歷史發展的作用。參見前注引盧瑟福著，第45頁。），這是很有道理的。既然行為與一定的社會角色及其按照一定的規則所確立的一定的社會關系有關，因而在研究調制行為的一般構成要素時，也應考慮到與之密切相關的各個方面。
基于上述考慮，不難發現，一種行為的構成，從角色的維度說，涉及到行為的主體、客體（在此指一種相對被動的主體），這是最基本的構成要素。此外，還必須有主體針對客體所進行的一系列活動，這些活動可以依據一定的規則（如法律或其他規范），也可能不考慮任何規則，并使主體與客體之間產生一種關聯，形成一種關系?；谏鲜稣J識，可以把調制行為的一般構成要素，概括為以下幾個方面：
(1)主體要素調制行為所涉及的主體，主要是調制主體和調制受體。其中，從事調制行為的主體是享有調制權的經濟法主體。通常享有宏觀調控權的主體主要是財稅部門、中央銀行、計劃部門等；享有市場規制權的主體主要是反壟斷、反不正當競爭、保護消費者權益的機構，如公平交易委員會等。這些機構雖然有些本身也是行政機關，但由于在調制方面行使的主要是國家的經濟職能而非傳統的行政職能，因此，與行政行為的主體還有所不同。
從主體要素來看，調制行為離不開調制主體，即擁有調制權的主體；不具有調制權的主體所從事的行為，就不屬于調制行為。但同時也要看到，如果沒有調制受體，調制行為就是無的放矢。通常，調制受體主要是不特定的從事市場交易行為的主體（但未必都是純粹的市場主體）。
(2)行動要素調制行為的發生，不僅要有調制主體，還必須有主體運用其調制權的活動或稱行動。并且，行使調制權的行為應當公示，以為一定范圍的社會公眾所知曉，從而使調制主體與調制受體發生聯系，并形成其間的博弈。
從行動要素來看，調制主體必須履行其調制職能，審時度勢，調控規制。根據具體情況，可以“有為”，也可以“無為”，但“有所為”和“有所不為”都要基于調控的需要。而不能怠于行使調制職權。不行使調制職權的行為當然不屬于調制行為；但如果對采取的調制措施秘而不宣，使調制受體無法知曉，則也不能構成調制行為。
(3)關聯要素單有主體和行動要素還是不夠的，還必須是行動可以歸屬于具有調制權的主體，即調制主體與調制活動存在直接的關聯；同時，還必須使調制活動與調制受體存在關聯，從而形成兩類主體之間的一種特殊關系。這樣，調制行為才能夠真正確立，才有自己的獨立意義和價值。
關聯要素往往容易被忽略，一般可能認為有了主體和行動的要素已經足夠，或者把這一要素隱含在上述要素之中。其實，這一要素有時恰恰很重要。例如，稅法上的征稅行為是一種調制行為，該行為就需要與納稅人發生關聯。當納稅人規避稅法，致使“調制行為落空”時，就應依據稅法上的“實質課稅原則”，找到實際應承擔稅負的主體。為此，德國和日本等國學者曾主張，應當把“課稅對象的歸屬”(Zurechnung)也作為一個課稅要素[3](P109)，以使國家的調制更加有效和準確。這種觀點實際上就是看到了主體與客體“聯系”的
重要性，因為只有把它們聯系在一起，才真正能夠確定征稅的具體范圍。
上述要素只是作為調制行為所應具有的一般要件，僅與之相符未必就是合法的調制行為或稱調制法律行為。因此，還需進一步探討調制行為的合法要件。
2.調制行為的合法性及其效力
實施調制行為是現代國家主體角色的一個重要體現。由于調制行為的合法性問題一直備受關注，因而下面僅從法律意義上來分析調制行為的合法性及其要件。
調制行為有多種分類，但首先可以分為合法調制行為和非法調制行為，這種分類暗含著研究合法調制行為的必要性。根據調制行為的特點，可以將合法調制行為應具備的要件概括如下：
(1)主體合格即從事調制行為的主體必須享有調制權，無調制權的主體所從事的行為，不屬于調制行為，當然也不是合法調制行為。事實上，享有調制權的國家機關并不多，許多國家機關，特別是一般的行政機關是無權從事調制行為的。
(2)權源合法調制權的來源合法，是指調制主體的調制權，或者來源于法律的直接規定，或者經由合法的授權；所行使的調制權，不是超越自己應有權限的權力，也不是被溢用的權力。權源合法是調制行為合法的重要基矗
(3)調制合法包括調制的內容、調制的程序或稱形式都要合法，即調制要充分認清所存在的經濟問題與相關的社會問題，尊重規律，審時度勢，適度調制；同時，在調制的具體程序或應有的形式上，也都必須要注意，以在保障社會公共利益的同時，平衡私人利益。上述的“合法”，不僅包括符合法律的直接規定，也包括要符合法律的精神和宗旨。（注：經濟法的宗旨是與經濟法所欲解決的基本問題（如市場失靈問題）、所需協調的基本矛盾（如個體營利性和社會公益性的矛盾、公平與效率的矛盾）直接相關的。正是由于該問題非常重要，因而我曾專門對其進行探討（拙文《略論經濟法的宗旨》，載于《中外法學》1994年第1期），此后又有多位學者進行了更為深入的研討，并越來越認識到宗旨對于確保調制合法的重要。）
以上各項合法要件，直接影響到調制行為的效力，影響到調制主體與調制受體的權利、義務與法律責任，因而非常重要。在合法要件的約束下，如果調制受體不遵從合法的調制行為，則可能要承擔經濟法上的法律責任；如果調制行為違法，并給調制受體造成了損害，則調制主體也可能要承擔相應的經濟法上的責任。
除上述調制行為的合法性問題以外，調制行為的效力，也是一個值得研究的問題。盡管調制行為可分為有約束力的調制行為和無約束力的調制行為，但一般都具有公定力和確信力，同時，許多調制行為也都有拘束力以及執行力。
調制行為的公定力，是一種使社會公眾對調制行為予以概括肯定并遵從的效力。作為對世的效力，調制行為一經作出，即應被概括地推定為合法，調制受體必須予以承認，這是確保調制的效率與秩序的需要。當然，如果調制行為因違法而無效或失效，則不應維持其公定力。
調制行為的確定力，實際上是對于已生效的調制行為不得任意改變的效力。其中，作出調制行為的調制主體，必須信守自己的承諾，不得任意改變自己的調制約定（調制行為本身就是一種廣義上的契約行為），否則就可能損害調制受體的“信賴利益”。作為調制受體，一旦接受了調制條件，也不能任意改變，否則國家的調制將無任何權威可言。同樣，上述的確定力也是以調制行為具有合法性為前提的，違法的調制行為當然不具有“不可爭力”。
調制行為的拘束力，亦即已生效的調制行為對相關主體所具有的約束力和限制力。從調制受體的角度說，由于現代國家越來越注意采取間接的調制行為，因而調制受體的選擇余地也越來越大。通常，對于國家的調制條件，如稅率、利率等，調制受體無權改變，這也是上述調制行為確定力的體現；但與此同時，調制行為的拘束力卻受到限制。由于調制受體有選擇的自由，可以通過改變自己行為的方式來回避國家的調制，因而若其未接受調制條件，則不能對其產生拘束力。
調制行為的執行力，主要是為確保調制目標實現而要求調制受體遵從調制行為的效力。其實，執行力與調制力一樣，都是“國家能力”的重要體現。（注：根據王紹光、胡鞍鋼的研究，國家能力主要包括汲取財政的能力、宏觀調控的能力、合法化能力和強制執行力。參見王紹興、胡鞍鋼著：《國家能力報告》，遼寧人民出版社1993年版，第6頁。）。如果調制受體不能自動遵行國家的調制行為，則國家可以采取強制執行的措施。這種執行力，同對調制受體的救濟措施的執行，有很大的不同。因而有的學者將兩者相等同是不妥當的。（注：與此相類似，在行政法學界普遍認為行政行為的執行力是針對行政相對人而言的，但也有學者認為執行力應同樣針對行政機關。參見姜明安主編：《行政法與行政訴訟法》，北京大學出版社、高等教育出版社1999年版，第157頁，以及〔日〕室井力主編：《日本現代行政法》，中國政法大學出版社1995年版，第97頁，等等。）
調制行為的上述四個方面的效力，是合法的調制行為應有的外部效應的體現。調制行為一經作出，就相對地獨立于相關主體并對其產生約束。
五、結論
基于經濟法學界對于有關行為理論的研究現狀，考慮到這一問題的重要性，本文提出了“調制行為”這一特定的概念，作為經濟法學行為理論中的一個重要范疇。同時，本文還分析了調制行為在經濟法主體的行為結構和相關制度構建方面的核心地位，以進一步確立該范疇在整個經濟法學諸多范疇中的地位。此外，本文還尤其著重分析了調制行為的構成要素、合法性及效力等重要問題，以使調制行為理論的應用價值也能得以體現，使整個調制行為理論的提出和研究更有意義。
構成稅法最基本的要素范文6
一、開征遺產稅的必要性
（一）有利于縮小貧富差距，鼓勵捐贈，促進社會公益事業的發展
改革開放以來，“允許一部分人先富起來，最終實現共同富裕”的政策，激發了廣大群眾的積極性，城鄉居民的收入水平迅速提高。但同時也出現了收入懸殊、兩極分化的情況。對此，除開征累進的個人所得稅可以起到緩解社會分配不公的矛盾外，最有效的手段就是對擁有資產者，在其死亡之時課征累進的遺產稅，無疑有平均社會財富、縮小貧富懸殊的積極功能。同時，一般的遺產稅都規定對社會公益事業的捐贈不征稅，這種鼓勵性政策，無疑又可以促進社會公益事業的發展。
（二）有利于保護公民財產的繼承權，維護國家權益
從法律的角度看，國家對某標的物行使課稅權，無疑是承認了該標的物的合法性。國家開征遺產稅，當然也表明了繼承人繼承遺產的合法性。國家征稅，一方面維護了國家的課稅權；另一方面也通過征稅維護了國家的經濟利益。我們知道，遺產稅是一個國際性的稅種，多數國家都開征，因為我們沒有這一稅種從而對外國人在中國的遺產，無法征稅。繼承人全部轉移到國外，而中國人在國外的遺產，外國政府都要依法征收其遺產稅?？梢?，不征遺產稅，不僅不利于維護國家權益，而且也不符合國際間稅收對等互利原則。
（三）有利于增加財政收入，也是完善稅制的需要
目前，世界各發達國家都開征遺產稅，遺產稅成了各國財源的一個渠道。隨著我國經濟的發展，城鄉居民收入的增加，特別是經濟發達地區少數人私有財產大規模的積聚，把積累于私人手中的財富，以稅收手段調出為社會服務。同時，開征遺產稅也是完善稅制的需要。一般發達國家的財政收入中，收入來源主要依靠流轉稅類中的增值稅，所得稅類中的個人所得稅和財產稅類。目前，我國的財產稅類相對于流轉稅類和所得稅類而言明顯滯后。因此，當前我國完善稅制的重點應該是財產稅類，開征遺產稅可以填補我國現行稅收制度中的一項空白，可以補充財產稅類的不足。
（四）有利于減少社會浪費，鼓勵勤勞致富，改善社會風氣
遺產繼承人從被繼承人那里獲得的遺產，不同于其他所得，它是一種不勞所得，這種非勞動所得的財產容易使人貪圖享樂，奢侈浪費，腐化社會風氣。特別是遺產稅繼承人在使用這些得來甚易的財產時，容易出現不利于社會進步、社會文明的傾向。開征遺產稅，有利于限制繼承人的不勞而獲，鼓勵勤勞致富，有利于減少社會浪費，改善社會風氣。同時開征遺產稅要求對個人的財產進行登記和申報，要對其財產來源進行嚴格審核，凡來路不明的都要予以沒收，非法所得還要處罰，這必然有助于限制貪污受賄等違法行為。
二、開征遺產稅的可行性
（一）高收入階層的形成和個人財富的相對集中是我國建立遺產稅制的基本經濟條件
按照的基本觀點，任何法律制度都是客觀經濟生活的反映。因此，包括遺產稅制在內的一切稅收法律制度的建立，都需要具備一定的經濟條件。具體來說，就是稅制的建立須有可靠充裕的稅源。我國自改革開放以來，人們的收入水平有了普遍提高，特別是隨著分配制度的變化，一部分人的確已先富起來了。隨著經濟的發展，我國高收入階層還將不斷擴大，還將有更多的人在新的分配制度下積累起更多的財富。個人財富的不斷積累，為遺產稅的開征提供充分可靠的稅源。加之，遺產稅是在遺產人死后征收的，死者不會為納稅而感到痛苦；繼承人無償取得遺產，也不會有太大的心理障礙，征收阻力小。從上述可以看出，我國建立遺產稅制的經濟條件，即稅源基礎已經基本具備。并且，隨著我國市場經濟的發展和分配制度的改革，遺產稅的稅源還將不斷擴大和鞏固。
（二）《婚姻法》、《繼承法》等民事法律的頒布和實施，為我國遺產稅的建立提供了基本法律環境
建立遺產稅制的基本法律環境，也就是制定遺產稅所需的配套法律是否已經頒布實施，這些法律能否為建立遺產稅制、開征遺產稅提供最基本的法律保障？遺產稅是一個較為特殊的稅種，其稅制的建立和稅基的確定都需有較為完善的民事法律為之配套。（1）肯定了私有財產的合法性?！稇椃ā泛汀睹穹ㄍ▌t》都規定了公民個人的合法財產受法律保護。遺產稅同其他稅種一樣，都是國家參與國民收入分配的一種方式，其征稅對象必須是公民的合法收入，即遺產必須是國家允許公民個人取得的合法收入積累而成。法律承認私有財產的合法性，為遺產稅制的建立和遺產稅的開征奠定了法律基礎。（2）肯定了財產繼承的合法性。《憲法》第13條第2款規定：“國家依照法律保護公民的私有財產繼承權”。《民法通則》第76條也明確規定：“公民依法享有繼承權”以國家根本大法和基本法的形式肯定了財產繼承的合法性。遺產稅的征稅對象是作為遺產的私有財產，且該項財產是可以繼承的，即依法具有可繼承性的財產。遺產稅制的建立正是為國家對該項可繼承財產征稅提供直接法律依據。（3）明確了遺產范圍和家庭財產的分割原則?！独^承法》第3條規定，“遺產是公民死亡時遺留的個人合法財產，其范圍包括：公民的收入、房屋、儲蓄和生活用品……”上述關于遺產范圍的規定是確保遺產稅征稅對象的直接依據。依我國法律，家庭財產是共同財產。因此，征收遺產稅時須對家庭財產進行分割，從而確定遺產范圍?！独^承法》第26條規定“……如果分割遺產，應先將共同所有的財產一半分出為配偶所有，其余為被繼承人的遺產”。“遺產在家庭共有財產之中的，遺產分割時，應當先分出他人的財產”。這些規定明確了家庭財產的分割原則，也為正確核定遺產范圍確定征稅基數提供了依據。（4）明確了遺贈財產是遺產的一部分?！独^承法》第16條第3款規定：“公民可以立遺囑將個人財產贈給國家、集體或法定繼承人以外的人”。因此，被遺贈的財產就是受遺贈人根據遺囑取得的那部遺產，該項財產作為遺產的一部分，也屬于遺產稅的征稅對象。
從上述可以看出，盡管我國建立遺產稅制、開征遺產稅的配套措施和法律制度有待于進一步完善，但已經具備了最基本的法律環境。
三、建立遺產稅制度的基本構想
（一）關于我國遺產稅制的模式和立法體例
1．我國應實行總遺產稅制模式。目前，世界各國的遺產稅制模式分為：總遺產稅制、分遺產稅制和混合遺產稅制三類。筆者認為，我國遺產稅制以采取總遺產稅制為宜，其理由是：（1）總遺產稅制有利于防止稅款流失?？傔z產稅制采取先征收、后分割遺產的制度，即在繼承人分割遺產前先行征稅。這就可以防止分遺產稅制下繼承人虛假分配遺產而造成的稅款流失，從而保障國家財政收入。（2）總遺產稅制有利于節約稅收成本?？傔z產稅制對全部遺產一次征稅，與分遺產稅制對繼承人分別征稅和混合稅制兩次征稅相比，總遺產稅制的稅收成本低于后者是不言而喻的。鑒于上述，我國以采取總遺產稅制的立法模式為好。
2．我國應采取遺產稅、贈與稅統一立法的體例。贈與稅是以贈與的財產額為征稅對象而課征的一種稅。由于遺產稅是對遺產征稅，而被繼承人生前為了逃避死后繳納遺產稅往往將其財產以贈與的方式轉讓于繼承人或受遺贈人。為了防止人們以贈與方式逃避交納遺產稅，我國建立遺產稅制的同時，也應建立贈與稅制，兩稅同時開征，以免遺產稅流于形式。關于遺產稅和贈與稅的立法體例，世界各國有兩種看法：即遺產稅、贈與稅統一立法和分別立法。筆者認為從我國國情來看，實行遺產稅、贈與稅統一立法，將兩稅規定在一個法律文件中，實行“兩稅合一”的立法體例較好。
（二）關于我國遺產稅制基本構成要素的設計
1．納稅人。遺產稅是對遺產征稅，從法律來看，人一旦死亡，其權利能力和行為能力也隨之喪失，自然無需履行納稅義務。為防止繼承人、受贈人作為遺產的利害關系人偷逃稅款而將遺產利害關系人以外的第三人即遺囑執行人為納稅人。只有在沒有遺囑執行人的情形下，才將繼承人、受遺贈人規定為納稅人。沒有遺囑執行人的，法定繼承人及受遺贈人為納稅人；沒有遺囑執行人和法定繼承人的，以法律規定的或依法指定的遺產管理人為納稅人。
2．征稅對象。遺產稅屬于財產稅，其征稅對象是遺產，對遺產的認定建議采用屬人、屬地相結合的原則。遺產應包括中國公民死亡時在境內外的遺產和外國人死亡時在中國境內的遺產。為了避免國際重復征稅，對來源于境外的遺產，在境外已納稅款，準予在匯總納稅時采用稅收低免法從其應納稅額中抵扣，但抵扣限額不得超過其境外遺產按本國稅率計算的應納稅額。這既符合國際慣例，又和我國個人所得稅法銜接。
3．稅率。遺產稅的一個重要目的就是縮小貧富差距，限制不勞而獲。稅率太低達不到這一目的；稅率過高，則會加大征收阻力，不利于順利開征。我國遺產稅稅率的制定，應考慮與國際接軌和我國的具體情況，稅率上限可規定為50%左右，下限規定為10%左右，要比個人所得稅稅率高。實行超額累進稅率，且稅率宜簡不宜繁。
4．扣除項目。遺產稅扣除項目以列舉方式規定。包括喪葬費用、遺產管理費用、公益性損贈、欠繳的其他稅款、未清償的債務、婚姻扣除、贍養、撫養人口扣除等。
（三）關于建立健全遺產稅征管的各項配套機制
