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稅收征收的優先權范文1
關鍵詞：破產；稅收債權；稅收優先；法律適用
中圖分類號：D9 文獻標識碼：A
收錄日期：2014年7月6日
一、企業破產稅收債權優先性法律適用基礎論
（一）企業破產稅收債權的法律界定。根據我國《企業破產法》的規定，將企業破產稅收債權作為破產債權的一類，其意義在于將明顯具有“公法”性質的稅收作為了“私法”性質的一般債權進行對待。從債權的一般觀念可以看出：國家征稅，行使的是一種依法產生的金錢給付權利，那么這種形式符合特定主體之間一方請求另一方作為或不作為的債權一般性質，這樣看來，這種形式非私法所獨有，而為公法、私法所共通。隨著債權理論和觀念的不斷進步，稅收作為“公法之債”得到了普遍認可，這為破產稅收債權的存在奠定了相應的理論基礎。因此，破產稅收債權在法律性質上可界定為“公法之債”，可以適用債的一般規則。
雖然稅收債權“公法之債”的法律性質得以確定，但這種“公法之債”在實踐運用當中，特別是在破產程序中，如果完全按照債的一般性質來對待，在適用上便會產生相應沖突。因為作用的領域不同，稅收與私法之債都遵循著各自的邏輯。所以，必須對破產稅收債權的法律特征進行概括，以便在實踐適用中能得以更好的區別。首先，破產稅收債權具有法定性。債產生的原因可以將債分為意定之債和法定之債，而破產稅收債權是基于法律的直接規定產生的，不存在破產企業與稅務機關之間的合意，具有法定性；其次，破產稅收債權還具有強制性。與普通的破產債權不同的是，破產稅收債權原則上不能刻意消滅，甚至在企業未按期繳納稅收時，按照相關法律規定，稅務機關還可以進行相應的保全和強制措施；最后，破產稅收債權的實現體現的是稅收法律關系作用的過程。所謂稅收法律關系，也就是稅法確認和調整的，國家與納稅人之間、國家與國家之間以及各級政府之間在稅收分配過程中形成的權利義務關系。在破產稅收債權實現的過程中，其與普通破產債權的不同之處在于這一過程并不是對價的，即債權債務關系雙方權利義務是不對等的，這樣的不等價性正是稅收法律關系的重要表現。
（二）企業破產稅收債權優先性的合理性。稅收優先權來源于民法上的優先權制度，按照稅收優先權產生的法律淵源不同，可分為普通稅收優先權與破產清算中的稅收優先權。雖作此區分，但二者確是緊密相連的，在沒有規定普通稅收優先權的國家法律中常常也會在破產程序中對稅收優先權進行規定。
1、公共利益最優原則。“取之于民，用之于民”是我國稅收的基本性質，位于企業破產程序中的稅收債權當然也具有稅收一般的基本性質。在稅收理論的發展過程中，公益性一直是稅收優先權得以存在的重要理論基礎，國家通過稅收的收取，從而獲得為社會大眾提供公共產品的物質基礎。即使從民法上優先權的價值來看，通過打破債權平等而給予特定債權人優先保護，從而實現實質的公平正義，也是公共利益為大的理論彰顯。再者從我國《企業破產法》關于破產債權清償順序的規定來看，將職工工資、保險費用等規定為先于普通破產債權清償，也是基于這類債權的公共性質考慮。因此，破產稅收債權的公共利益性決定了其在破產債權中處于優先地位受償。
2、收入與支出對等原則。國家作為稅收征收的主體，在獲得稅收收入的同時，也要將這筆收入通過公共產品的提供進行支出，這是稅收性質的重要體現。如果不對稅收優先權進行規定的話，一個潛在的后果可能是，在對應有的稅收收繳不足的情況下，國家為提供固定的公共產品的支出便得不到應有的收入支撐，而可能導致將這部分稅收通過相應形式轉嫁給其他納稅人，從而不公。在企業破產程序中這就意味著“由其他無辜納稅人分攤了本應由破產人承擔的債務”，所以有必要強調企業破產稅收債權的優先性，這也是破產程序中對債權人保護這一破產理念的間接體現。
破產稅收債權除具有破產債權的性質之外，其本質也是稅收，仍受稅收法律關系的調整，雖然近年來有學者對稅收的優先性產生了諸多質疑，但是本文認為破產債權中的稅收債權優先與否的問題更多的是從破產清償順序的價值方面進行考量，而清償順序的設計的意義在于對各利益關系進行協調。這一協調結果受各國實際情況的不同又有所差異，各個國家關于破產稅收債權不同的清償順位便是先例，基于目前我國稅收征收的實際情況，破產稅收債權的優先性有其存在的合理性。
二、企業破產稅收債權優先性法律適用現狀論
破產稅收債權基于其特殊的性質，既受我國《稅收征管法》等行政法律的調整，又受《企業破產法》、《公司法》等民事法律的規范，因此在具體的適用中，難免因為依據的法律規范不同，造成沖突。具體而言，在破產稅收債權的確認到實現的過程中，目前主要存在以下不足：
（一）破產稅收債權優先范圍的模糊性。基于稅收作為國家存在并提供公共服務的物質基礎這一原因，稅收獲得了優先權的資格，成為了稅務機關的一項法定權力，但是權力的行使必須有相應的邊界。在破產程序中，我國《企業破產法》雖然規定了稅收作為破產債權并且優先于普通債權先行受償，但是對于破產稅收債權的范圍沒有進行明確，例如在企業申請破產，管理人接管之后，企業可能還會繼續經營，此時必然會產生相應的稅收，此時的稅收債權實際上產生于法院受理之后，并且是為了全體債務人的利益而產生的，在性質上更趨近于破產費用，此時在作為破產稅收債權后于破產費用和其他優先債權處理是否恰當；再如，因為破產稅收債權而產生的滯納金、罰款等是否也屬于破產稅收債權，從而獲得優先受償，也沒有具體的規定。
（二）破產稅收債權優先定位的沖突性。對于破產稅收債權而言，《企業破產法》和《稅收征管法》是進行相關法律適用的兩部基本法律。但是由于立法背景與價值選擇上面的差異，二者規定在某些方面形成了對立，這主要表現在《稅收征管法》第45條第1款的規定上，該條這樣規定：稅務機關征收稅款，稅收優先于無擔保債權，法律另有規定的除外；納稅人欠繳的稅款發生在納稅人以其財產設定抵押、質押或者納稅人的財產被留置之前的，稅收應當先于抵押權、質權、留置權執行?？梢钥闯?，《稅收征管法》認為稅收債權和擔保破產程序的重要價值在于平衡破產利益，實現破產債權。有學者就指出，稅收之所以具有優先性的原因之一就在于目前我國稅收征繳困難，保債權的優先性應從時間上進行區別，然而《企業破產法》中卻認為有擔保的債權可以行使破產別除權，從而不必通過破產程序來得以清償，這顯然與《稅收征管法》的規定相沖突。
當然，破產稅收債權優先實現困難除了現實方面的原因之外（如企業破產后，無財產可實現，或破產企業稅收意識淡薄等），還有在法律規定上面的不足所造成的適用困難。具體到破產程序中，主要是關于破產稅收債權的確認制度上面。我國稅收債權是由納稅人主動申報，只有在特定情況下才進行稅收核定，若無債權人提供納稅申報資料，稅務機關有時無法認定欠稅數額，申報困難；加之，我國稅收種類多，各類稅收征收機關不同（國稅與地稅），出現在破產稅收債權申報主體上面不易協調等問題。因此，有必要對這些問題進行梳理，從而更好地實現破產稅收債權優先性的法律適用。
三、企業破產稅收債權優先性法律適用解釋論
破產稅收債權具有優先性，但是正如上文所述，在破產程序中實現稅收債權時，由于法律規定之間的沖突和不足，造成了在具體適用上的困難。經過問題分析，結合稅收優先權的基礎理論，在破產稅收優先性法律適用上可借鑒以下規則：
（一）破產稅收債權優先的范圍解釋。明確破產稅收債權的范圍對破產稅收的實現具有重要價值。在企業破產程序中，稅收債權優先性的范圍爭議主要有二：一是管理人接管破產企業之后，所產生的相關稅收是否具有優先權；二是因為破產企業的欠稅所產生的罰款、滯納金等是否具有稅收債權的優先性。根據我國破產理論及相關規定，破產債權是指人民法院受理破產申請時債權人對債務人所享有的，依法在破產程序中進行申報或者依法不必申報的，并以債務人財產進行清償的債權，因此一般情況下我們所說的破產稅收債權的范圍截止于企業破產被法院受理時，但是在企業破產之后，管理人在一定范圍之內可以繼續進行相應的交易，此時就會產生稅收。對于這部分破產稅收債權的處理可以從產生的原因上來看，進而適用《企業破產法》的相關規定。按照《企業破產法》的規定，破產債權最優先受償的是破產費用和公益債務，而我們所說的企業破產申請受理以后產生的稅收實際上是管理人為了債權人利益進行經營所產生的，所以此時可以將這部分稅收作為破產費用進行優先受償。關于因破產稅收債權衍生的罰款、滯納金等費用是否作為破產稅收債權優先對待的問題，本文認為破產稅收債權的優先性應嚴格為稅收債權本身，不得及于衍生而得的罰款、滯納金和利息。有學者從這些衍生債權的性質出發，認為不可一概而論，例如從性質來看，罰款、滯納金等更多體現的是行政處罰措施，不像稅收本身是政府運行的基礎，具有公共利益的屬性，不得賦予其優先性。當然，也有學者認為滯納金在銀行利率范圍之內的部分沒有懲罰性的性質，想法具有一定的合理性，可視為破產稅收債權優先受償。雖然這些處理的方式具有相應的合理性，但是在實際處理過程中對有限的破產財產做如此細小的劃分并沒有體現效率原則，反而可能使破產債權人的利益受更大損失。所以，對這類債權的處理可借鑒國外的做法，在我國建立劣后債權制度，將這些債權作為劣后債權處理，這樣更顯公平與效率。
（二）破產稅收債權優先的立法沖突解釋。破產稅收債權優先的立法沖突主要表現為我國現行《稅收征管法》與《企業破產法》規定的不一致。具體而言，《稅收征管法》第45條規定：稅務機關征收稅款，稅收優先于無擔保債權，法律另有規定的除外；納稅人欠繳的稅款發生在納稅人以其財產設定抵押、質押或納稅人財產被留置之前的，稅收應當先于抵押權、質權、留置權執行；而依據我國《企業破產法》規定，擔保債權是先于破產債權而獲得受償的。造成立法上沖突的原因主要是立法背景和價值選擇的不同，因此很難從立法價值層面上去衡量到底哪個規定更合理，如果從擔保物權保護交易的目的來看，在稅收債權形成時如果有相關的公示的程序（比如備案），進行風險告知，那么《稅收征管法》的規定就有其合理性，但是現實情況卻剛好相反，在法律適用時不能以合理性進行裁決。本文認為其實兩部法律的關系可以視為一般法與特別法的關系，因為破產稅收債權優先性實際上是稅收債權優先性的特別體現，按照普通法與特別法的適用規則進行法律適用，即在破產程序中關于稅收債權適用《企業破產法》的相關規定，在當前相關規定未能有效進行協調的情況下，按照普通法與特別法的關系來適用不失為權益之計。
主要參考文獻：
[1][日]美濃部達吉.黃馮明譯.公法與私法[M].臺北：臺灣商務印書館，1974.
稅收征收的優先權范文2
例如，納稅擔保制度、[12]稅收保全制度，都適用于納稅期限屆滿以前，意在防止欠稅的發生，以使稅收債權的實現能夠得到充分的保障。因此，此類制度安排，主要是要未雨綢繆，防患于未然。而強制執行制度和離境清稅制度，則都適用于納稅期限屆滿以后，是在欠稅發生后所采取的補救措施，因而更強調納稅人的實際履行，更追求“亡羊補牢”的效果。
以上幾項制度，是為了解決欠稅問題，或者說為了強化稅收征管，而從征稅機關權力的角度所做的規定，是實現稅收債權的重要保障。如果說上述有關權力的制度屬于公法性制度，那么，以稅收債權為基礎的一些制度，則可稱之為私法性制度。其中較為典型的是優先權制度、[13]代位權制度和撤銷權制度。之所以稱其為私法性制度，是因為在這些制度中更強調稅收的“債權”屬性，并且，更多體現的是一般的私法原理。當然，由于稅收債權畢竟是由征稅機關代國家來具體享有和行使，因而上述制度中仍然包含和體現著一些公法性因素。
譬如，根據我國現行的代位權制度的規定，[14]欠稅人因怠于行使到期債權，或者放棄到期債權，或者無償轉讓財產，或者以明顯不合理的低價轉讓財產而受讓人知道該情形，對國家稅收造成損害的，稅務機關可以依照《合同法》第73條、第74條的規定行使代位權、撤銷權。這一規定實際上是把稅務機關作為“稅收契約”的一方來看待的，因而體現了代位權制度的私法性但同時，我國的代位權制度還規定，稅務機關依照上述規定行使代位權、撤銷權的，不免除欠繳稅款的納稅人尚未履行的納稅義務和應承擔的法律責任。而在相應的法律責任中，則不僅包括補償性的，還包括懲罰性的，因而同樣具有公法性因素。
此外，在反欠稅方面，除了要強調征稅機關的權力或權利以外，同時也要保障納稅人的相關權利。即并非一談反欠稅，似乎納稅人（包括欠繳稅款的納稅人）就毫無權利。恰恰相反，在構建反欠稅制度的過程中，必須全面地體現出各類權力的平衡，這樣才能使反欠稅制度更具合理性和可操作性。
對納稅人權利的保障，同樣也應是反欠稅制度中的重要內容。例如，前述的緩稅制度或稱延期納稅制度，就是基于納稅人的利益而做的考慮，作為欠稅制度的例外，其存在是合理的。事實上，現行稅法已經越來越重視對納稅人權利的保護，這在具有反欠稅功用的相關制度中都有體現。例如，基于對納稅人權利的保護，前述的稅收保全制度在具體實施時要受到多重限制，即必須在具備法定的各項條件之后[15]，才能實施，并且，個人及其所扶養家屬維持生活必需的住房和用品，不在稅收保全措施的范圍之內。此外，如果納稅人在期限內繳納稅款，稅務機關就必須立即解除稅收保全措施；如果因稅務機關未立即解除稅收保全措施，而使納稅人的合法利益遭受損失，則稅務機關應當承擔賠償責任。類似的規定在強制執行制度中同樣存在。[16]從這個方面來看，立法者已經越來越認識到，對納稅人權利的保護與對征稅機關權力的約束是一致的。應當承認，對納稅人權利的日益關注，是稅收立法上的一個重要進步。
（三）相關的配套制度
反欠稅并不是孤立的，它同樣要“嵌入”一定的“網絡”之中，要同相關的領域發生聯系。[17]因此，要有效地反欠稅，除了前面談到的相關制度以外，還需要一系列配套的制度，以從各個方面來影響欠稅的發生。這些制度包括納稅人的重大經濟活動報告制度、欠稅披露制度，稅務機關的欠稅公告制度、與相關部門的協助配合制度，等等。作為新的制度安排，它們體現了立法者在總體上的“整合”考慮，對此可以分別從納稅人和征稅機關的角度來進行分析。
從納稅人的義務來看，為了防止欠稅的發生和擴大，當納稅人有合并、分立等重大經濟活動時，就依法負有一種報告的義務；同樣，欠繳稅款數額較大的納稅人在處分其不動產或者大額資產之前，也應當向稅務機關報告。[18]這種“重大經濟活動報告制度”，對于監控和解決欠稅問題是很重要的。此外，根據現行稅法的規定，納稅人不僅負有報告的義務，而且還負有欠稅信息披露的義務。特別是當納稅人有欠稅情形而以其財產設定抵押、質押時，應當向抵押權人、質權人說明其欠稅情況；同時，抵押權人、質權人可以請求稅務機關提供有關的欠稅情況。[19]這樣，對于明確和保障稅收的優先權，對于所欠稅款的收回，以及經濟秩序的穩定，都有其裨益。
從稅務機關的角度來看，為了加強對欠稅的監督和管理，更好地解決欠稅問題，現行稅法規定，稅務機關負有對納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告的義務。在一個真正實行市場經濟體制，特別是強調誠信的國家或社會，這種公告制度，作為解決欠稅問題的一個重要手段，對于欠稅人無疑會形成巨大的壓力，同時，對于經濟秩序和社會秩序的穩定，也都有其價值。
另外，反欠稅離不開征稅機關同相關部門的配合，為此需要建立通報協助制度?，F行稅法已經規定了相關部門（特別是工商機關與金融機構）在與征稅機關配合方面的義務。例如，為了防止出現由于地下經濟或規避登記而導致的稅收流失（從經濟的意義上說也是一種廣義上的欠稅），稅法規定，工商行政管理機關應當將辦理登記注冊、核發營業執照的情況，定期向稅務機關通報。同時，為了防止納稅人利用在金融機構多頭開永等手段惡意欠稅，稅法要求各類金融機構應當將納稅人的帳戶、帳號與稅務登記證件號碼進行“捆綁式”登錄，并應在稅務機關依法查詢納稅人開立帳戶的情況時，履行協助的義務。[20]
以上對三大類反欠稅制度的探討，主要是從不同的角度，從現有的制度資源出發，來探尋反欠稅制度的基本構成；這些制度的定位和分類是相對的，主要是為了探討整合問題的便利。需要說明的是，上述的各類制度，都為相關主體設定了義務，因而都需要有相應的法律責任制度與之相對應，以免義務的履行因缺少應有的保障而成為“空洞的宣示”。從這個意義上說，法律責任制度，當然也應當是總體上的反欠稅制度中的必要內容。
上述各類制度，在反欠稅制度的基本構成中是不可缺少的，因而也是進行制度整合時必須要考慮到的。從現行稅法的規定上來看，已經比過去確實有了進步，但至今仍有一些問題或缺憾，需要在未來的立法過程中再進一步完善。
四、反欠稅制度的完善
對各類零散的反欠稅制度加以整合，是為了各類制度的運作能夠更加協調，以發揮其整體功用，并不斷推進制度的完善。從前面所探討的反欠稅制度的基本構成來看，反欠稅制度所涉及的具體制度是比較多的，這些制度都需要隨著實踐的發展而不斷完善，
但對于其中存在的問題很難在此一一盡述。為此，下面僅以有關納稅人權利的保護問題為例，來對反欠稅制度的完善略做說明。
要有效地保護征納雙方的合法權益，在反欠稅制度中，仍然要堅持稅法的各項基本原則，特別是稅收法定原則，這是整個反欠稅制度的根本，也是征納雙方的依循。納稅人是否欠稅，欠稅多少，都要有法律依據；同時，征稅機關也不能擅自違法對欠稅數額予以增減；對于欠稅行為，從實體到程序，都要遵循稅法的相關規定，或者說，都要遵循稅法所確立的相關制度。這樣才能更好地保護欠稅人的權利。只有充分重視和有效保護欠稅人的權利，才能在納稅人與國家之間有效地實現利益均衡。其實，以往在設計反欠稅的各項制度時，已經很偏向于政府或征稅機關的立場，因而在權利和義務的設置上，存在著突出的“不對稱結構”，即對于納稅人的義務規定過多，而對其權利規定過少，甚至如果不去挖掘的話，就很難清晰地看到欠稅人的權利。
但是，從欠稅關系的債權債務性質出發，必須考慮過去缺少研究的欠稅人權利問題。從應然的角度說，應首先明確納稅人的行為是否構成欠稅，因為這與權利直接相關。例如，納稅人在法定的緩稅期間內未納稅，即不構成欠稅；超過規定的時效期間，可以不納稅；對于因稅務機關的計算錯誤而超出法定納稅義務的部分所形成的“欠稅”，可以不納稅；因發生不可抗力而被準予延期納稅或減免納稅義務的，其未納相關稅款的行為也不構成欠稅，等等。此外，納稅人的行為即使構成欠稅，并因而成為實際上的欠稅人，也同樣需要依據前述的各項反欠稅制度，來保護欠稅人的相關利益，如在稅收保全、強制執行、權利救濟等方面，都要充分考慮欠稅人的權利。因此，欠稅人并非全然無權。事實上，稅法正是通過賦予欠稅人以對抗性的權利，來尋求征稅機關與納稅人之間的權益平衡。
要在反欠稅制度中全面融入保護欠稅人權利的內容，還需要在制度設計上進一步完善。例如，上面提到的時效制度，在我國現行的稅法中尚付闕如，但在許多國家的稅法中，卻是一項重要的制度。事實上，反欠稅制度一定要包括有關期限的制度。對于征稅機關所享有的追征權的期限，我國和其他國家都有規定，對此前已述及；但是，對于較為重要的時效制度，卻始終沒有作出規定。而這項制度卻對欠稅人的權利保護具有重要意義。大概是由于觀念上的原因或認識水平的局限，特別是僅從國家利益角度的考慮，我國至今仍不能在立法上邁出這一步。但無論是從利益和權利的均衡保護，還是從立法質量的提高等角度，邁出這一步都是非常重要的。
五、簡短的結論
反欠稅制度作為征稅制度的另一個側面，對于實現稅法的調整目標具有重要價值?，F行稅法雖然已有一些反欠稅規范，但從理論研究和制度建設上看，都還缺少應有的整合。只有提出反欠稅制度并對其加以系統化，從應然和實然相結合的角度來加以認識，才能更好地發現和解決現行制度存在的問題，特別是對納稅人或欠稅人的權利加以保護的問題，以及制度之間的內在聯系和銜接問題。因此，研究反欠稅制度的整合問題，找到各類相關制度之間的內在聯系，有利于境進反欠稅制度的綜合效益。
欠稅作為稅收債務的遲延履行，影響較為廣泛，尤其涉及到納稅人、國家等各類相關主體的稅收利益，涉及到道德風險和逆向選擇等諸多問題，需要通過一系列的制度安排來予以解決。在建構和實施反欠稅制度的過程中，離不開公法原理和私法原理的協調并用。而在這方面，可能會存在觀念上的沖突，因而需要有觀念上的轉變。這樣，才能更好地解決在抽象的納稅義務發生后所形成的具體納稅義務的履行問題[21]，也才能更好地解決稅法基本理論的發展及其對實踐的指導作用問題。
「注釋
[12]這里的納稅擔保是指在納稅期限屆滿前繳納稅款的擔保，但納稅擔保在廣義上還包括對已經發生的欠繳稅款作出的納稅擔保等。對此在我國《稅收征收管理法》第%%條規定的離境清稅制度中已有體現。
[13]同其他國家的規定類似，我國的稅收優先權制度也強調稅收具有優先于普通債權受償的一般優先權；同時，稅收也優先于其他的“非稅公課”。相關規定可參見《稅收征收管理法》第45條；相關探討可參見張守文：《論稅收的一般優先權》，《中外法學》1997年第5期。
[14]參見《稅收征收管理法》第50條。
[15]根據我國《稅收征收管理法》第38條之規定，實施稅收保全需具備一系列的條件，包括：1.在納稅期限之前；2.有確認逃避納稅義務的根據；3.先責令限制繳納應納稅款；4.在限期內發現納稅有明顯的轉移、隱匿其應稅資財的跡象時，應責成其提供納稅擔保；5.在其不能提供納稅擔保時，需經縣以上稅務局（分局）局長批準，方可采取凍結存款、查封、扣押相關財產等稅收保全措施。
[16]此外，我國的稅法規定還強調，稅務機關采取稅收保全措施和強制執行須依照法定權限和法定程序，不得違法或不當地采取稅收保全措施、強制執行措施，否則，如果給納稅人的合法權益造成損失，即應依法承擔賠償責任。參見《稅收征收管理法》第38、39、40、42、43條。
[17]從“嵌入”的角度，發展出“網絡分析方法”以及“新經濟社會學”，是對傳統經濟學的重要挑戰。參見張其仔：《新社會經濟學》，中國社會科學出版社2001年版，第6-7頁。從發展的角度來看，網絡分析法對于法學研究同樣也會很有價值，因為事實上，與該分析方法密切相關的制度經濟學、博弈論等已經對法學研究產生了重要影響。
[18]參見《稅收征收管理法》第48條、第49條。
[19]參見《稅收征收管理法》第46條。
稅收征收的優先權范文3
一、稅收司法保障的含義
所謂稅收司法保障：就是通過司法權的行使，來排除稅法運行中的障礙，以開通被阻滯的稅法運行渠道和彌補被破壞的稅收秩序而采取的各種措施的總稱。稅法司法保障制度如何建立，直接影響到稅款的有效征收，關系到稅收管理權能否在實踐中得以貫徹執行。因此，對稅收司法保障的研究有著重大的現實意義和社會意義。
二、現行稅收司法保障的內容及問題
我國稅收司法保障規范散見于多個基本法律部門，尚未形成完整的制度體系，但他們都體現了稅收司法保障的價值目標，筆者根據多年經驗，將有關稅收司法保障的內容作些整理并提出問題，和大家共同探討：
（一）稅收優先權司法保障
《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十五條規定：“稅務機關征收稅款，稅收優先于無擔保責權，法律另有規定的除外；納稅人欠繳的稅款發生在納稅人以其財產設定抵押、質押或納稅人的財產被留置之前的，稅收應當先于抵押權、質押權、留置權執行。納稅人欠繳稅款，同時又被行政機關決定處以罰款，沒收違法所得的，稅收優先于罰款、沒法違法所得。稅務機關應對納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告?！钡悇諜C關在行使稅收優先權的過程中存在以下幾個問題：
1、欠繳稅款的納稅人在繳納所欠稅款前優先清償了無擔保債權或發生在后的抵押權、質權、留置權而使所欠稅款不能足額受償時，稅務機關應如何行使稅收優先權，我國法律未作出明確規定，稅收優先權流于形式，難予付諸實踐。
2、《中華人民共和國民事訴訟法》第九十四條第四款規定：“財產被查封、凍結的，不得重復查封、凍結。”表面上看，稅收優先權由于與不得重復執行的矛盾而無法執行，實則不然?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P于適用〈中華人民共和國民事訴訟法〉若干問題的意見》第102條規定：“人民法院對抵押物，留置物可以采取財產保全措施，但抵押權人，留置權人有優先受償權。”如果稅款發生在先，則較之抵押權、質權、留置權有優先性，利用邏輯推理的方法可推斷出稅務機關仍可行使稅收優先權，可以從被人民法院采取保全措施而查封、凍結的財產中優先受償，但這僅僅是邏輯推理，法律沒有明文規定。
3、稅務機關在行使稅收優先權時，極有可能與擔保物權設定在后的抵押權人，質權人、留置權人發生權利爭議，尤其是質權人、留置權人對欠繳稅款的納稅人的財產尚處于一種占有和控制的狀態，稅務機關如果對抵押權人、質權人、留置權人占有和控制的欠繳稅款納稅人的財產采取強制執行措施來行使稅收優先權的話，稍有不慎，就會有損于交易安全和經濟信用制度，不利于爭議得到公正、合理、徹底的解決。
（二）稅收代位權，撤消權司法保障
《稅收征管法》第五十條規定：“欠繳稅款的納稅人，因怠于行使到期債權，或者放棄到期債權，或者無償轉讓財產，或者以明顯不合理的低價轉讓財產，而受讓人知道該情形，對國家稅收造成損害的，稅務機關可以依照合同法第七十三條，七十四條的規定行使代位權，撤消權。稅務機關依照前款規定行使代位權、撤銷權的不免除欠繳稅款的納稅人尚未履行的納稅義務和應承擔的法律責任?！敝档靡惶岬氖牵喝绻防U稅款的納稅人（即〈合同法〉中的所謂債務人）的其他的債權人先與稅務機關行使代位權而致稅務機關無法行使代位權或雖行使代位權但不足以清償納稅人所欠稅款，法律應如何處理，則沒有明確規定。
（三）有關部門協助依法履行納稅義務的規范
《稅收征管法》第十五、十七、六十、七十三條都對有關部門的相應協助義務和責任做了明確的規定，但當有關部門協助義務的違反惡化到一定程度，需要有關部門承擔刑事責任時，我國法律缺乏相應的規定，只能責令有關部門承擔行政責任，甚至有的部門承擔行政責任的依據也找不到。
（四）稅務執法人員依法履行職責的規范
《稅收征管法》第五章的有關條款和《刑法》第八、九章的有關條款對稅務執法人員的執法行為作出了較為嚴厲的規定，同時，稅務機關通過一系列的學教活動強化為納稅人服務的意識，真誠尊重納稅人，主動服務納稅人，增強為國聚財，執法為民的使命感、責任心。這就從稅務隊伍建設的角度來保障稅收法律關系的正常運行。
（五）保障和維護稅收征管秩序的法律規范
《稅收征管法》第五章的有關條款和《刑法》第三章第六節危害稅收征管罪的規定，構成了較為完備的保障和維護稅收征管秩序的行政、刑事制度規范，但仍有待完善之處，僅以偷稅罪與非罪，偷稅行為與不申報行為為例說明?！缎谭ā返?01條規定：“納稅人采取偽造、變造、隱慝、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，經稅務機關通知申報而不申報或者進行虛假的納稅申報的手段，不繳或者少繳應納稅款，偷稅數額占應納稅額的10%以上不滿30%且偷稅數額1萬元以上不滿10萬元的，或者因偷稅被稅務機關給予二次行政處罰又偷稅的，處3年以下有期徒刑或拘役，并處偷稅數額1倍以上5倍以下的罰金；偷稅數額占應納稅額的30%以上且偷稅數額在10萬以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處偷稅數額1倍以上5倍以下的罰金?？劾U義務人采取前款所列手段，不繳或少繳已扣、已收稅款，數額占應納稅額10%以上且數額在1萬元以上的，依照前款的規定處罰。對多次犯有前兩款行為，未經處理的，按照累計數計算?！?/p>
首先，對“不申報”行為的定性問題。《稅收征管法》第六十四條第二款的不申報行為和第六十三條的偷稅行為在行政處罰上相同，之所以單獨規定“不申報”行為的行政處罰種類、幅度，正是由于《刑法》第201條認為“不申報”行為不構成偷稅，無論不申報的金額有多大，比例有多高也不構成偷稅罪，這就造成在某種程度上鼓勵以“不申報”方式偷稅，大大歪曲了刑法設定偷稅罪的立法本意，造成稅收刑事司法保障偏離方向。
其次，對“虛假納稅申報”的定性問題。納稅人生產經營后，能按照稅務機關的規定進行納稅申報，但未如實申報，或申報不準確，按照《稅收征管法》第六十三條的規定，則屬于偷稅行為，構成犯罪的要追究刑事責任。但如果該納稅人自開業經營后一直不申報，且金額、比例均達到偷稅罪的標準，卻不構成偷稅，更談不上偷稅罪。這在稅收司法實踐中則是難以理解的。
其三，對“偷稅數額，比例標準，受行政處罰次數”的界定，從《刑法》第201條的規定來看，至少存在以下四個漏洞：一是偷稅數額占應納稅額30%以上且偷稅數額在1萬元至10萬元的情形，二是偷稅數額占應納稅額10%至30%且偷稅在10萬元以上的情形，三是應納稅額是否包含國、地稅所有稅種在內的全部應納稅額，四是“受行政處罰次數”法律沒有明確規定是在一年內還是更長的時間，不具有操作性。
三、完善稅收司法保障的措施及建議
1、 盡快建立稅收優先權司法救濟制度，即稅務機關通過人民法院請求行使撤銷權撤消欠繳稅款的納稅人非稅清償行為，以達到稅款優先受償的目的，從而保障稅收優先權的有效行使。
2、法律宜明文規定在財產被人民法院采取保全措施的情形下稅收的一般優先權，同時，制定在上述情形下稅務機關向人民法院申請優先受償的程序性規定。
3、稅務機關同抵押權人、質權人、留置權人發生權利爭議時，應明確選擇人民法院裁決，同時法律應明確規定“稅務機關已經依法予以公告”是稅務機關行使稅收優先權的構成要件之一，否則不得行使稅收優先權，并以公告時間作為稅收優先于其它擔保物權的時間標準。
4、 如果欠稅的納稅人的其他債權人先于稅務機關行使代位權而致稅務機關無法行使代位權或雖行使代位權但不足以清償欠稅的，法律應創設規范：“納稅人的其他債權人在依法行使代位權前，須先行通知稅務機關并于一定期限后行使代位權”否則，稅收代位權、撤消權將遭到嚴重削弱。
5、改變協助納稅義務的有關部門只負行政責任，不負刑事責任的現狀，適時在刑事法律中補充規定相應的刑事責任條款，以增強有關部門協助的責任心、義務感。
6、建議《刑法》和《稅收征管法》補充規定：將“不申報”列為偷稅的范疇，同時對偷稅數額，比例標準，應納稅額，受處罰次數作出更為詳細的界定，使之更具操作性。
7、大力提升為納稅人服務的意識。稅務部門應適時開展為納稅人服務活動，真誠尊重納稅人，主動服務納稅人，實現征納雙方信息對等，地位平等。
稅收征收的優先權范文4
一、實施委托代征的稅務機關應當是縣級(以上)稅務局
《實施細則》規定了“稅務機關”可以委托代征稅收，對哪一級稅務機關能實施委托代征稅收，成為委托代征稅收的委托主體，沒有明確的規定，是不是《征管法》第十四條規定的“各級稅務局、稅務分局、稅務所和按照國務院規定設立的并向社會公告的稅務機構?！倍伎梢宰鳛槲写鞯奈兄黧w呢?僅從《稅收征收管理法》及其《實施細則》的規定看，無論是哪一級稅務機關，都可以成為委托代征稅收的委托機關，但按照細則規定的“按照國家有關規定”委托代征稅收的前提條件，結合相關法律規定作深入研究，可以作為委托代征稅收的委托稅務機關只能是縣級(以上)稅務局。
委托代征稅收是指由稅務機關依法實施委托，由受托代征單位或個人以稅務機關名義進行稅收征收活動。其實質是稅務機關稅款征收權的委托，即稅收行政征收權的轉移。
《國家稅務總局局關于進一步規范國家稅務局系統機構設置的意見》(國稅發[2003]128號)，規定國家稅務局為全職能局，按照省、市、縣、縣級市、地級市所轄的區、旗的行政區劃設置，并承擔系統機構、編制、經費、人事及業務管理等工作。同時規定，縣城區、農村稅務分局、稅務所為縣國家稅務局派出機構。從行政組織法的規定來說，作為縣級稅務局派出機構的稅務分局、稅務所，盡管稅收征管法賦予其執法的主體資格，但它們僅負責面向納稅人的管理和服務，不具備對其所行使的行政征收權委托他人行使的權利。
委托代征稅收關系中，稅務機關與受托代征單位之間是一種行政合同關系，而作為合同的主體，必須具備作為合同主體的資格。按照民法規定，必須是能獨立行使民事行為能力、承擔民事責任的自然人、法人或非法人組織。作為委托征收的稅務機關，必須有自己的經費或財產，能獨立承擔民事責任，顯然，只有縣級(以上)稅務局才具備這樣的條件。我們不能看出，在實際工作中，有權實施稅收委托代征的稅務機關只能是縣級(以上)稅務局。
二、成為受托代征主體的只能是具備獨立民事行為能力和單獨承擔民事責任的單位和個人
稅務機關委托代征稅收的單位和個人，應當符合民法通則中規定的具備獨立民事行為能力和單獨承擔民事責任的組織和個人。受托代征單位和個人必須是真正意義上的民事法律關系的主體，即只有依法成立的組織和具有完全民事行為能力的人，才能作為受托代征稅款的主體。
在實際工作中，很多情況下稅務機關常將鄉鎮人民政府或政府牽頭成立的協護稅組織作為受托代征稅收的主體，委托其代征稅收。但鄉鎮人民政府或協護稅組織能否作為受托代征的主體，應當進行深入的探討。
鄉鎮人民政府作為一級政府組織，其職能是通過政府各組成部門去實現的，如果以鄉鎮政府作為代征單位，它不能直接從事稅收代征工作，需由組成的政府具體部門和個人去實施代征，形成合同主體與履行合同義務，行使合同權利主體的分離，事實上，作為委托主體的稅務機關與實際代征稅收的單位和個人之間構不成行政合同關系，代征協議的條款無法起到約束和規范的作用。在實際征收過程中帶來的影響是：一是稅收政策及政策變化得不到及時貫徹；二是稅務機關對稅收票款的結報和管理缺乏直接的控制；三是代征人征稅過程中與納稅人產生的矛盾糾紛難以及時解決。同時，稅務機關與鄉鎮政府簽訂協議后，鄉鎮政府無論是指定或是委托其組成部門、其他個人代征稅收，其實質是稅收行政征收權的再次委托，違反了行政委托中行政權不可再次委托的重要原則。因此，鄉鎮人民政府不能作為受托代征稅收的主體。
同樣，鄉鎮人民政府成立的協護稅組織，既不是依法設定的法人組織，也不是非法人組織，無獨立的經費或財產，不具備承擔民事責任的能力，其不能成為合同的主體，因此，也不能成為受托代征稅收的主體。
三、委托代征的對象和范圍應當是零星分散的稅收和異地征收的稅收
在實施稅收委托代征工作中，確定委托代征對象的范圍時，應當堅持兩條原則：一是有利于稅收控管的原則。實施委托代征的重要原則就是便于控制稅源或減少稅收成本，防止稅款流失。二是方便納稅的原則。稅務機關根據便利納稅的原則，提供優質服務，方便納稅人依法納稅，降低稅收征收成本。
關于委托代征的范圍。并不是所有稅收都可以委托給其他單位和個人代征，根據《稅收征管法》及其《實施細則》規定，可能委托代征的稅收有兩類：一是零星分散的稅收；二是異地征收的稅收。稅務機關必須依法而為，不能無限擴大。
四、委托代征協議的格式應當是規范的合同文本
委托代征協議是行政合同的一種，稅務機關依法委托代征單位和人員，受托代征單位和個人以委托稅務機關的名義征收稅款，委托代征協議應當以規范的合同文本形式訂立，協議的內容應明確稅務機關與受托代征單位及人員的權利和義務，載明委托代征稅收的具體范圍、具體稅種、稅目和稅收政策等。
稅務機關根據委托代征的范圍，考察受托單位和人員是否具備受托代征稅款的能力，能否承擔相應責任等，確定受托代征單位和人員，并與受托代征單位和人員簽訂《委托代征協議書》，并發給受托方《委托代征證書》。受托方持《委托代征證書》，以委托稅務機關的名義代征稅收，納稅人不得拒絕。
委托代征協議具有行政合同的特點。一是具有行政特征，稅務機關對協議的履行享有行政優先權，即監督權、指揮權、單方變更權和解除協議權，稅務機關因情況發生變化、可單方解除協議，但受托方不能單方解除協議；二是具有契約性，在確定協議的過程中，稅務機關與受托單位和個人是平等的主體，代扣代繳是法定義務，委托代征不是其法定義務，稅務機關不能強迫有關單位和人員代征。因此，簽訂委托代征協議的前提是雙方自愿。協議簽訂后，只要符合國家法律、行政法規的規定，即成為約束雙方權利義務關系的依據。
五、稅務機關和受托代征單位和個人之間應當是平等的主體
稅收征收的優先權范文5
關鍵詞: 按揭;抵押登記;優先權沖突
中圖分類號: X734.2
1 汽車按揭業務的主要法律依據及其類別
2009年3月國務院辦公廳出臺了《汽車產業調整和振興規劃》,明確要促進和規范汽車消費信貸,使金融機構能更加有力地支持汽車產業的振興和調整。中國人民銀行和銀監會在《汽車貸款管理辦法》中也明確規范了汽車貸款業務管理?；诖?全國不少金融機構現都開展了汽車按揭業務,作為金融機構防范汽車貸款風險之最有利的保障手段之一是車輛抵押登記,就汽車按揭業務在辦理抵押登記后抵押車輛是否具有風險進行探討。
根據《汽車貸款管理辦法》有關規定,把汽車按揭分為:自用車類按揭業務、商用車類按揭業務、二手車類按揭業務。為了更好地闡述汽車在辦理抵押登記后抵押物是否存在風險,本文汽車是否需要辦理《機動車登記證書》把汽車按揭分為具有《機動車登記證書》類和不具有《機動車登記證書》兩大類。
2 辦理抵押登記的機關及有效性
公安部新修訂后的《機動車登記規定》對原規定第三條“在中華人民共和國境內道路上行駛的機動車,應當按照本辦法的規定,經機動車登記機構辦理登記,核發機動車號牌、《機動車行駛證》和《機動車登記證書》。未領取機動車號牌和《機動車行駛證》的,不準上道路行駛”進行了重大修改。這就意味著在實務是具有《機動車登記證書》類的汽車抵押按揭業務中有些汽車可能不辦理機動車登記申請,即不具有《機動車登記證書》的情況,那么具有《機動車登記證書》類和不具有《機動車登記證書》類應在哪里申請辦理抵押登記才有效呢?
《機動車登記規定》第二十二條明確規定“機動車所有人將機動車作為抵押物抵押的,應當向登記地車輛管理所申請抵押登記;抵押權消滅的,應當向登記地車輛管理所申請解除抵押登記。”即凡機動車抵押登記的應在登記地車輛管理所;對不具有《機動車登記證書》類的汽車抵押登記申請按一般動產應當向抵押人住所地的工商行政管理部門或公證機構辦理登記。
3 抵押登記后抵押權優先受償與其他優先權可能沖突之風險
3.1 抵押權之間沖突的情形
2001年《機動車登記規定》第三十七條規定在機動車抵押期間,抵押人將機動車再次抵押的,按照本辦法的規定辦理抵押登記,即明確了抵押人可以將機動車再次抵押,盡管2008年新的《機動車登記規定》不再規定再次抵押辦理程序,但我國《擔保法》第35條規定“抵押人所擔保的債權不得超過其抵押物的價值。財產抵押后,該財產的價值大于所擔保債權的余額部分,可以再次抵押,但不得超過其余額部分”依然有效,這樣在實務中就有可能出現抵押權之間沖突的情形。根據《物權法》第一百八十八條規定以機動車抵押的,抵押權自抵押合同生效時設立,未經登記,不得對抗善意第三人。這樣就確立了登記對抗主義,抵押權自抵押合同生效時設立,但依法登記的抵押權優先于未辦理登記的抵押權;先依法登記的抵押權優先于后辦理登記的抵押權;同一天辦理的按辦理登記抵押金額的比例享受優先受償。
3.2 抵押權與留置權之間沖突的情形
留置是指債權人按照合同約定占有債務人的動產,債務人不按照合同約定的期限履行債務的,債權人有權依照本法規定留置該財產,以該財產折價或者以拍賣、變賣該財產的價款優先受償。留置權是一種法定擔保物權,我國《物權法》第二百三十九條規定,同一動產上已設立抵押權,該動產又被留置的,留置權人優先受償。因此,無論抵押權和留置權的設立時間誰在前,留置權一律優先于抵押權受償。這是因為:首先在擔保物權中,抵押權一般是當事人自由設定的,它以當事人的合意而發生,屬約定擔保物權;而留置權直接依法律規定產生,不得由當事人自由設定,屬法定擔保物權。其次,擔保物是一般處于留置權人的直接控制之下,而抵押權人卻無從占有擔保物。另外抵押具有物上代位性和追及性,當他的權利被侵害或抵押物被他人非法取得時,抵押權人有權以自己的名義對抵押物行使權利,但留置權人是合法占有人,當他的債權未獲實現時,他可以留置擔保物以對抗任何人(包括抵押權人)返還留置財產的請求。特別是《物權法》實施后又擴大了留置權的范圍,就更加重了抵押登記后汽車抵押權優先受償之風險,基于此,我們對該類風險應加以關注。
3.3 抵押權與質押權之間沖突的情形
《最高人民法院關于適用中華人民共和國擔保法若干問題的解釋》第七十九條規定, 同一財產法定登記的抵押權與質權并存時,抵押權人優先于質權人受償。這里,抵押權優先于質押權受償的前提是抵押權有效設立且抵押權依據法律規定進行了登記,未經登記的抵押權不得優先于質押權受償,但是2008版《機動車登記規定》第三十三條規定,申請辦理機動車質押備案或者解除質押備案的,由機動車所有人和典當行共同申請,機動車所有人應當填寫申請表,并提交以下證明、憑證:(1)機動車所有人和典當行的身份證明;(2)機動車登記證書的規定,對質押權也明確要求備案。根據我國目前的實際情況,機動車的物權登記機關和行政登記機關是同一個單位,都是車輛管理所,根據《典當管理辦法》第四十二條第二款規定,典當行經營機動車質押典當業務,應當到車輛管理部門辦理質押登記手續。由此可見,該處的“備案 ”應視為“登記”。
對于同一輛機動車分別在車管所辦理了抵押登記和質押備案的沖突是否仍適用《最高人民法院關于適用中華人民共和國擔保法若干問題的解釋》第七十九條規定之規定,有待于立法或司法機關進一步的解釋。我們認為:抵押權與質押一般都是當事人自由設定的,它以當事人的合意而發生,屬約定擔保物權,在都辦理登記/備案(下同)的條件下應具有同等的優先權,應以先辦理登記的有優先受償權,同一天辦理的按登記抵押金額的比例享受優先受償。
3.4 抵押權與留置權、質押權之間沖突的情形
如前所述,同一輛機動車分別在車管所辦理了抵押登記和質押備案同時該車輛又被其他單位或個人合法留置的,鑒于留置權一般屬法定擔保物權,無論抵押權、質押權和留置權的設立時間誰在前,留置權一律優先于抵押權、質押權受償;而抵押權、質押權之沖突前文已闡明。
3.5 抵押權與稅收等法定優先權沖突的情形
在申請依法享受被抵押汽車優先受償時,有時會遇到抵押人所欠債務、費用有法定優先權的情形,會使抵押權行使受阻,如稅收優先權。根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第45條明確規定:“納稅人欠繳的稅款發生在納稅人以其財產設定抵押、質押或者納稅人的財產被留置之前的,納稅應當先于抵押權、質權、留置權執行?！备鶕@一規定,如果抵押車輛所在單位在提供抵押之前就已拖欠稅款,稅務機關就有權先于抵押權人處置抵押物并就處置價款優先受償,即使抵押權人已處置抵押物或以折價行使受償,稅務機關也有權在抵押物價值范圍內向抵押權人追償欠稅企業應繳的稅款。該規定對商用車沖擊猶大,特別是對有些靠掛靠車輛生存的出租車公司、旅游公司、客運公司,其充當抵押人所設立的抵押權風險就更大。
3.6 抵押權與所有權保留權之間沖突的情形
我們認為:對于具有《機動車登記證書》類業務,只要抵押人依法辦理了抵押登記,在沒有其他相反的司法裁定變更(確權訴訟)所有權前,所有權保留權不能對抗已登記的抵押權。對不具有《機動車登記證書》類汽車按揭抵押之效力如沒有合法有效的登記與所有權保留權之間的優先權,情況就比較復雜了。如所有權保留權合法有效,我們認為抵押權是基于所有權的附屬權,要實現抵押權是無法律依據的。
實務中,不具有《機動車登記證書》類汽車的流動性很強,按照一般動產的一般交付占有來認定所有權來講,如該類汽車的抵押登記形式(公證抵押)不具有對抗善意第三人的,其在貸款未結清前抵押人一旦出賣抵押物的,抵押權人將很難實現其抵押權。
3.7 抵押權與涉及查封、扣押權等司法行使權之間沖突的情形
最高人民法院關于《查扣凍規定》第十三條規定“查封、扣押、凍結擔保物權人占有的擔保財產,一般應當指定該擔保物權人作為保管人;該財產由人民法院保管的,質權、留置權不因轉移占有而消滅。”第40條規定:“人民法院對被執行人所有的其他人享有的抵押權、質押權或留置權的財產,可以采取查封、扣押措施。財產拍賣、變賣后所得的價款,應當在抵押權人、質押權人或留置權人優先受償后,其余額部分用于清償申請執行人的債權。”從上述規定來看,對被執行人已經作為擔保物的財產,人民法院可以查封、扣押,也可以拍賣、變賣,但是必須保障抵押權人的優先受償權。但在實務中有些是公安、檢察機關以擔保物涉嫌刑事案件進行的查封、扣押、凍結。依據先刑事后民事的辦事原則,要行使車輛的抵押權一般要等刑事案件處理結束后。有時一個刑事案的終結要數月甚至更長,這樣抵押權人就要承擔高額逾期風險及車輛嚴重貶值的風險。
稅收征收的優先權范文6
關鍵詞 民事優先權 屬性定位 模式選擇
作者簡介：楊金川，貴州大學法律碩士研究生，研究方向：民商法。
一、民事優先權概念綜述
對于優先權概念的辨析是關乎優先權適用的一個基礎性和根本性的問題。而對于概念的揭示無非是兩種傾向：一種是傾向于概念的抽象、規范、全面；一種是傾向于從現象、內容和外部特征等方面來規范事物的含義。我國民事優先權的概念復雜多樣，到目前為止主要有四種：
特定債權人優先受償說，認為這是特種債權的法定優先受償權，正如王利明教授所言：所謂民事優先權，是指某些特殊債權的債權人有權依據法律的直接規定，對債務人的標的財產享有優先受償的權利?！?這種說法首先肯定了民事優先權的法定性，但是僅僅把優先權視為優先受償權是不完善的，在社會實踐中，民事優先權也包括著優先購買權等一系列的權利。
特殊效力說，此說認為民事優先權不是一項單獨的權利，而是特殊債權的共同效力。包括先物權優于后物權，物權優于債權。如梁慧星教授認為，民事優先權指向的是在民事法律關系之中，當性質或內容不同的兩個甚至是兩個以上物權共存于同一標的物之上時，或者說物權與債權共存于某項債務人標的物之上時，那么先物權將優于后物權，共存的物權優先于債權。 這種學說，在某種程度上來說，可以解決同一債務人標的物之上物權與物權、債權與物權的先后行使順位問題，但同時也混淆了民事優先權的屬性。
效力強弱說，這種觀點認為，我們所關注的民事優先權其本身并不是一種獨立存在的權利，而僅僅是權利所產生的一種效力后果。如錢明星教授認為“我們所知的物權的優先權，它的本質是指權利效力的一種強弱?！?這種理論視民事權利具有優先性是權利強弱問題，給我們提供了一個簡單而有效解決問題的辦法，但是這與法律的價值取向相互矛盾。
特定權利優先說，認為優先權是一種優先于其他民事權利的民事權利，例如，蔡福華認為：“當當事人對同一標的物之上性質不同的幾種民事權利產生糾紛之時，我們可以通過運用法律的特殊規定或是當事人之間的自愿約定，來運用優先權制度保障特殊權利人權利的優先實現。” 應當肯定的是，這種學說把民事優先權作為是一項獨立完整的權利且在某種程度上是有一定從屬性的。但是，另一方面該學說認為，當事人可以僅僅依照誠實自愿的原則對民事優先權的內容和行使等一系列問題加以自由約定，這點肯定是不可取的。如果民事優先權能夠在雙方當事人之間通過約定而任意設置，則就違背了其保障弱勢群體合法權利的立法初衷。
綜合以上各種學說，我們可以從以下幾個方面對民事優先權作出界定：
1.民事優先權不是一項從屬性的權利，而是一項獨立的權利，其不同于物權也不同于債權。
2.民事優先權的主體所指向的是特定債權人，且一般是弱勢群體的債權人并不是任何當事人都享有的，優先權從本質上來看是一種獨立的實體權利，其目的是為了保護特定主體。
3.民事優先權的客體指向的是債務人所擁有的全部或特定財產，其客體是有相對特定性的。
4.民事優先權基于法律的直接規定產生，當事人不得事先約定成立優先權，也不得約定排除優先權。
我們認為，民事優先權是民事權利的一種，民事權利是民事優先權的上位概念，民事優先權是指當兩種或兩種以上權利共存于某一特定標的物之上時，則依照法律規定，某一權利人可以優先行使其在標的物之上的權利。
二、民事優先權的屬性辨析
（一）民事優先權的物權屬性
1.民事優先權具有法定性。 由于民事優先權是對個人利益的一種保護且帶有一定的公益性質，所以民事優先權需由法律的直接規定，民事優先權的性質、內容、種類、適用條件及順位都由法律所直接規定，完全符合物權法定的法律規則。
2.民事優先權具有支配性。物權的根本屬性即在于其支配性。在特別優先權之中，優先權人是對債務人特定的動產或不動產所得的利益而享有優先受償的權利；對一般優先權來說，債權人對債務人的全部財產都享有民事優先權，在法律上，此二者都具備法律所規定的支配物的權利，即享有物權的支配權。此外，民事優先權的實現不需借助外力行為，是法律所明確規定的，這也是物權與債權相區別的一個顯著特征，由此看來，民事優先權便具備著物權性質。
3.民事優先權具有排他性質。其具有排除他力干涉、獨立存在的屬性，包括位序性和特定性。位序性主要指實現權利的優先順序性；特定性指的是權力行使指向的是特定標的物。當多個債權人的民事權利同時存在于債務人的同一標的物上時，債權人可有有效的排除其他權利優先行使，此為位序性。特定性主要表現在，無論特別優先權還是一般優先權，其客體都是債務人所固有的、特定的財產。
4.民事優先權具有優先性。于外部而言，有優先權的民事權利其效力必然優于沒有優先權的民事權利；于內部而言，具有較強效力的民事優先權利必然優于較弱的民事優先權。
（二）民事優先權的擔保屬性
民事優先權的物上代位性，主要指若擔保標的物被損毀滅失，那么對于債務人提供的標的物的代替物債權人有權及于。民事優先權所關注的并不是物本身的使用價值，而是權利能否得到優先實現，因此，民事優先權具有物上代位性。
民事優先權的不可分性是指當債權人的債權沒有全部獲得清償之前，其權利可及于債務人標的物的全部，對于債務人、第三人所提供的擔保同時也享有全部權利。
民事優先權是基于法律的直接規定而產生的，其必須以特定債權的成立和存在為前提，由此看出優先權不能獨立存在，此便為從屬性。這使得優先權無論何種情況都不可能脫離債權人而單獨存在。它會因債權的轉移而轉移，隨債權的消滅而消滅。
三、民事優先權的現狀分析
最早提出優先權制度要援引到《海商法》之中，其對船舶優先權的規定是最早彰顯民事優先權制度的。之后，我國在《民用航空法》《稅收征收管理法》《合同法》等中，陸續在各領域中提出了優先權的規定。但在《民法通則》中卻沒有對優先權做出一個系統的規定。僅僅在某些領域的部門法中簡單的設置了有關優先權的概括性規定，尚未全面的對民事優先權制度作出一個詳細的規制。我國當前的法律對優先權的規定還不完善，體系也較為分散。此外，由于基礎理論存在認知上的差異，導致優先權沒有一個宏觀上認定的概念。
首先，從立法體系上來看，我國目前尚未把優先權作為擔保物權分類的一種，還沒有形成體系化的立法模式，實體法尚無有效規制，程序法和實體法運行起來不匹配，現實中大多是通過程序法或是特別法的形式來加以規定的。
其次，《物權法》中沒有對優先權的總體架構和規定，僅僅在債權受償順位方面有所提及，致使民事優先權性質無法判明，易與優先受償權相混淆。
再次，民事優先權種類欠缺，且效力層次較低，保護的范圍尚不能滿足實際需要，使許多弱勢群體的利益不能得到特殊照顧。
最后，民事優先權的適用性不強。目前，有關優先權的立法規定較為混亂，特別法和程序法規定雖不少，但很多規定無法達成統一，在實際操作中造成諸多爭議，致使有些規定形同虛設。
四、我國民事優先權制度建立的必要性
首先，保護弱勢群體的需要。民事優先權制度的雛形形成于羅馬法時期，其設立的主要目的是保護弱勢群體的利益。對比各國的民事優先權立法規定來看，均體現了對弱勢群體的保護。于我國，弱勢群體的問題仍然是一個相當大的問題，保護弱勢群體利益仍是不可推卸的責任。
其次，維護社會的公平和正義的需要。民事優先權允許某些債權得以優先受償，在一定程度上突破了債權的平等性。這并沒有打破公平正義的實質，與此相反，法律對優先權的規定是對特殊社會關系下弱勢群體的特殊利益的一種保護，而這種保護正是對實質公平正義的彰顯。因此，優先權并不是對社會公平正義的打破，而是對實質公平正義的追求。
五、我國民事優先權的立法選擇
縱觀各國，民事優先權的立法主要有兩種選擇：一種是“法國――日本的立法模式”：將民事優先權的概述性問題規定于民法物權法總論之中，而將其有關的詳細規制通過特別法的形式加以規定；第二種是“德國――臺灣立法模式”：在民法中不對優先權作出統一法律規定，而是在遇到特殊債權時以特別法的形式進行例外規定。
根據我國的當前社會實際情況，我們可以在一定程度上借鑒法國――日本的立法模式，采用“總分式”的立法體系。因為，我國優先權的種類繁多且權利產生基礎不盡相同，假若將此都在民法中予以詳細規定必會致使民法的冗長、結構混亂。所以，我們可以在考察我國實際情況的基礎之上同時吸取各國經驗，采用“總分相結合”的立法模式。
在民法總論中，對優先權的概述性問題加以規定，例如：概念、種類和適用范圍等一系列問題。
民事優先權的適用范圍。首先是保障債權人的共同利益所支付的費用，其次是弱小債權人基本生存利益的費用，最后，因特殊社會關系產生的特殊債權，此條款可作為一種兜底性條款在特別法中加以特殊規定，在具體案例中分情況適用。
