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資產負債理論范文1
【關鍵詞】資產負債表債務法 所得稅差異 計稅基礎 遞延所得稅我國于2006年頒布的《企業會計準則第18號——所得稅》(簡稱所得稅準則)規定采用資產負債觀下所得稅會計的處理方法——資產負債表債務法,較之前基于利潤觀的損益表債務法,該方法更為全面地反映了財務會計與稅務會計的差異,并且使遞延所得稅更加符合資產和負債的定義,能夠真實、公允地反映企業的財務狀況和經營成果。然而,由于基于資產負債觀的資產負債表債務法涉及的概念和原理比較復雜,加之我國會計實務界此前運用的是損益表債務法,形成了先入為主的慣性思維,因此在方法應用上出現了一些問題。雖然一些學者從理論和實務的不同角度對資產負債表債務法進行了各種詮釋,但是問題尚未得到徹底解決。本文亦是筆者對此做出的進一步探討與梳理,以期對問題的解決有所幫助。
一、資產負債表債務法的會計理論分析
1. 業益理論與所得稅性質的界定。權益理論是說明對業益的確認和計量的會計理論,是所得稅會計的理論起點,并決定著所得稅性質的界定;所得稅的性質則是所得稅在財務會計報表中的歸屬。業益代表所有者對企業的一種靜態要求權,即業主對企業資源(包括收益)的要求權。在權益理論的業主理論下,繳納所得稅被看作是為獲取進行正常生產經營所需的、由國家提供的公共品而發生的、導致所有者權益減少的經濟利益流出,所以所得稅的性質是費用。
2. 所得稅差異及其會計處理方向。在費用論下,所得稅費用與其他損益類項目一樣,要基于權責發生制并按會計標準的規定加以確認、計量和反映。從理論上講,所得稅費用應根據其他損益類項目結出的當期利潤總額乘以現行所得稅率間接計算得出,屬于間接遵循權責發生制。盡管稅務會計也遵循權責發生制,但是其應納稅所得是根據稅法規定計算得出的,在一個國家財務會計與稅務會計相分離的前提下,就會導致財務會計稅前利潤總額與稅務會計應納稅所得之間的差異,即所得稅差異。在權責發生制下,要按照期間配比的原則對所得稅差異進行跨期分配,作遞延處理。
3. 資產負債觀下跨期分配所得稅差異的出發點。所得稅費用作為當期利潤總額的抵減項被單獨反映在利潤表上,是一個期間數。同時根據會計恒等式,利潤表相當于資產負債表的附表,二者之間存在嚴密的勾稽關系。所以,對所得稅差異的跨期分配就有了兩個出發點。利潤觀就是從利潤表出發,圍繞著當期損益來計算所得稅差異;而資產負債觀則是從資產負債表出發,將收益的范圍擴大到包括整個凈資產在內的全面收益,圍繞著當期除資本變動外的凈資產的變動來確定所得稅差異。這樣,就可以選擇從資產和負債入手計算所得稅差異。資產負債表反映的是資產、負債的期末累積數,其計算公式為:
期末財務會計凈資產=期末財務會計資產-期末財務會計負債 (1)期末稅務會計凈資產=期末稅務會計資產-期末稅務會計負債 (2)期末所得稅差異=(1)-(2)=期末資產所得稅差異-期末負債所得稅差異 (3)從公式(3)可見,資產負債觀下需要對比得出財務會計與稅務會計分別在資產類項目的差異和負債類項目的差異,才能得出所得稅差異。由于利潤表上的當期損益最終會作為留存收益形成凈資產的一部分并反映在資產負債表上,所以在資產負債觀下,所得稅差異的范圍并不局限于利潤觀下的當期損益,還包括凈資產(即所有者權益)中其他項目涉及納稅調整的部分。因此,資產負債觀下的所得稅差異相比利潤觀下的更加全面。如,會計準則規定可供出售金融資產的公允價值變動在增減資產賬面價值的同時,作為未實現收益直接計入資本公積;而稅法規定只有在實際處置可供出售金融資產、實現公允價值變動時才確認其對納稅的影響,所以相關資產仍保持原賬面成本。顯然,從資產負債觀考慮,本例會產生一項所得稅差異;而從利潤觀考慮,由于不涉及當期損益類項目,亦不發生納稅調整,不會產生所得稅差異。
值得注意的是,公式中得出的所得稅差異是期末累積數,還需要減去期初累積數,得出當[！]期發生的差異。因此,資產負債觀所得稅差異不如利潤觀所得稅差異容易理解,操作比較復雜,但能更完整地反映所得稅差異,提供更相關的會計信息。
4. 資產負債觀下所得稅差異的類型。無論是利潤觀還是資產負債觀,都需要按性質劃分所得稅差異的類型,因為并非所有的差異都適合跨期分配。資產負債觀下所得稅差異分為暫時性差異和永久性差異。對暫時性差異需要進行跨期分配處理。永久性差異的特點是不能在未來轉回,是真實存在的,因而其納稅影響應計入當期所得稅費用。
二、資產負債表債務法下所得稅費用的計算
現實中企業只能按會計標準設立唯一的財務會計賬戶體系,不能為稅務會計另設賬戶體系,所以稅務會計的資產與負債只存在于理論中,因而根據前述資產負債觀所得稅差異的理論計算公式(3),從資產和負債入手計算所得稅差異在實務中并不具有可操作性。由于當期應交所得稅可以在會計利潤基礎上按稅法對收入項目與可扣除項目的規定調整后計算得出,所以只要再計算出當期遞延所得稅,并剔除其中按會計標準規定不予計入所得稅費用的部分,就可以通過二者倒擠出當期所得稅費用。同時,遞延所得稅只涉及暫時性差異的納稅影響,因而該倒擠得出的所得稅費用中包含了資產負債觀永久性差異的納稅影響,而永久性差異的納稅影響本來就應該確認為當期所得費用,無須單獨列示。因此,資產負債表債務法下沒有必要計算出當期全部所得稅差異的納稅影響,只需得出當期遞延所得稅。
1. 對資產計稅基礎的理解。資產的計稅基礎是指企業收回資產賬面價值過程中,計算應納稅所得額時按照稅法規定可以自應稅經濟利益中抵扣的金額。資產的計稅基礎與前述稅務會計資產價值的概念是不同的。稅務會計資產價值是期末累積數的概念,財務會計的資產賬面價值減去稅務會計資產價值得出的是包括與資產相關的暫時性差異和永久性差異(不含因納稅調整倒擠入所得稅費用的部分)在內的全部所得稅差異。而資產的計稅基礎是資產在未來轉銷、實現其經濟利益時按照稅法規定可以稅前扣除的金額,這里面含著一個時間差。對于一項資產而言,其未來期間可稅前扣除金額也就是期末稅務會計資產價值,但期末稅務會計資產價值卻未必均可在未來期間稅前扣除(即永久性差異)。如果資產的賬面價值減去的是資產在未來期間可稅前扣除的金額,而不是期末稅務資產價值,那么得出的差額不僅是當期所得稅差異,而且還是可在未來轉回的差異,即暫時性差異。該差異為零并不意味著資產的賬面價值減去稅務會計資產價值也為零,僅表示財務會計資產價值與稅務會計資產價值在未來期間同步轉銷,不存在暫時性差異?？梢?資產的計稅基礎是基于暫時性差異的計算而提出的概念,相關計算公式為:
資產的暫時性差異=資產賬面價值-資產計稅基礎 (4)2. 對負債計稅基礎的理解。負債的計稅基礎是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額。它不同于前述稅務會計負債價值。稅務會計負債價值是期末累積數的概念,財務會計的負債賬面價值減去稅務會計負債價值得出的是包括與負債相關的暫時性差異與永久性差異(不含因納稅調整倒擠入所得稅費用的部分)在內的全部所得稅差異,即:
負債所得稅差異=負債賬面價值-稅務會計負債價值=負債永久性差異+負債暫時性差異 (5)與資產計稅基礎相同,負債計稅基礎的概念為了直接計算出負債的暫時性差異也引入了時間差的因素。在不考慮資本變動的情況下,負債最終是要用資產進行清償的,其實質是資產轉銷前的過渡項目,所以可以把負債看作負資產來理解負債計稅基礎的概念。從稅務會計出發,與負債相關的未來可稅前扣除金額表示這些金額在負債發生的當期不可稅前扣除,但在未來期間可扣除,與之相反的是當期可稅前扣除的金額,即與當期稅務會計負債相對應的金額,形成了稅務會計負債的價值。這兩部分合計為稅務會計可稅前扣除總額,即:
稅務會計稅前扣除總額=稅務會計負債價值+未來可稅前扣除金額 (6)從財務會計出發,如果負債賬面價值與稅務會計稅前扣除總額不相等,意味著二者之間的差額不會在未來期間轉回,為負債的永久性差異,即:
負債的永久性差異=負債賬面價值-(6)=負債賬面價值-(稅務會計負債價值+未來可稅前扣除金額) (7)負債的永久性差異=負債賬面價值-稅務會計負債價值-負債的暫時性差異,代入(7)整理得:
負債的暫時性差異=未來可稅前扣除金額 (8)為了與資產的所得稅差異計算公式相呼應而引入負債計稅基礎的概念,有:
負債的暫時性差異=負債賬面價值-負債計稅基礎 (9) 將公式(8)代入公式(9),整理得:
負債計稅基礎=負債賬面價值-未來可稅前扣除金額 (10)負債計稅基礎的概念在實務中即由此定義?？梢?負債的計稅基礎也是基于暫時性差異的計算而提出的概念,公式(9)即負債暫時性差異在實務中的計算公式。
3. 遞延所得稅資產與遞延所得稅負債的產生。暫時性差異的納稅影響涉及兩個以上會計期間時,需要進行跨期分配處理。
情況一:在差異發生或累增期間,納稅影響為增加應納稅額;在未來差異減少或累減至零期間,納稅影響為減少應納稅額。也就是說在差異發生或累增期間多納的稅額,會在差異減少或累減期間抵減稅款予以轉回,形成未來經濟利潤的流入,所以此類暫時性差異被稱為可抵扣暫時性差異,在差異發生或累增期間應將其納稅影響確認為遞延所得稅資產。通常當資產的賬面價值小于其計稅基礎或負債的賬面價值大于其計稅基礎時會產生可抵扣暫時性差異,并確認相應遞延所得稅資產。
情況二:在差異發生或累增期間,納稅影響為減少應納稅額;在未來差異減少或累減至零期間,納稅影響為增加應納稅額。也就是說在差異發生或累增期間少納的稅額,會在差異減少或累減期間增加稅款予以轉回,形成未來經濟利潤的流出,所以此類暫時性差異被稱為應納稅暫時性差異,在差異發生或累增期間應將其納稅影響確認為遞延所得稅負債。通常當資產的賬面價值大于其計稅基礎或負債的賬面價值小于其計稅基礎時會產生應納稅暫時性差異,并確認相應遞延所得稅負債。
4. 當期遞延所得稅的計算。由于資產負債表債務法需要確認的遞延所得稅是暫時性差異的當期納稅影響額,而賬面價值、計稅基礎、暫時性差異等均是期末累積數的概念,所以還需要進一步的計算才能得出當期遞延所得稅。由于負債在核算關系上相當于負資產,根據公式(4)和(9),有:
期末暫時性差異=(4)-(9)=(期末資產賬面價值-期末資產計稅基礎)-(期末負債賬面價值-期末負債計稅基礎) (11)由于當資產期末賬面價值大于其計稅基礎時產生應納稅暫時性差異,用正數表示,反之為可抵扣暫時性差異,用負數表示;同理當負債期末賬面價值大于其計稅基礎時產生可抵扣暫時性差異,用正數表示,反之為應納稅暫時性差異,用負數表示。所以公式(11)可被替換為:
期末暫時性差異=(期末資產形成的應納稅暫時性差異-期末資產形成的可抵扣暫時性差異)-(期末負債形成的可抵扣暫時性差異-期末負債形成的應納稅暫時性差異) (12)將公式(12)中的相同差異合并,整理得:
期末暫時性差異=期末應納稅暫時性差異-期末可抵扣暫時性差異 (13)同理,當期暫時性差異計算公式為:
當期暫時性差異=期末暫時性差異-期初暫時性差異=(期末應納稅暫時性差異-期末可抵扣暫時性差異)-(期初應納稅暫時性差異-期初可抵扣暫時性差異) (14)將公式(14)兩邊同時乘以稅率,合并資產、負債項,則:
遞延所得稅=(遞延所得稅負債期末余額-遞延所得稅負債期初余額)-(遞延所得稅資產期末余額-遞延所得稅資產期初余額) (15)5. 所得稅費用的計算。如前所述,資產負債觀債務法下,所得稅費用是倒擠出來的,即:
所得稅費用=當期應交所得稅+(15)=當期應交所得稅+遞延所得稅 (16)理解此公式時,有兩點需要注意:①公式(16)中的當期應交所得稅是負債的性質,因此只有當遞延所得稅也為負債性質時,二者在本公式中才是相加的關系。②公式(16)中的遞延所得稅不包括按照會計準則規定不予計入所得稅費用的納稅影響。目前有兩種情況:一是某項交易或事項按照會計準則規定應計入所有者權益的,由該交易或事項產生的遞延所得稅及其變化亦應計入所有者權益;二是企業合并中取得的資產、負債,因其賬面價值與計稅基礎不同而應確認相關遞延所得稅的,直接影響合并中產生的商譽或是計入當期損益的金額。
資產負債理論范文2
關鍵詞:保險業;資產負債;對策建議
資產負債匹配風險，主要指由于利率波動和通貨膨脹對資產和負債的影響程度不同，造成資產負債在總額和時間結構上存在缺口，導致保險業清償能力不足的風險。而資產負債管理則是針對保險業存在的資產負債匹配風險進行分析和控制，同時結合資產風險、定價風險及其他風險的相關性，在參考整個保險企業的經營管理目標下進行綜合分析，并達到預測和控制企業整體風險的目的，為企業總體目標提供決策依據。
在保險企業的資產負債表中，其結構與一般企業是相同的，都是資金來源=資金占用即資產=負債+所有者權益。但其資產與負債方的具體構成卻有別于一般的企業，其中的各種準備金尤其是各種責任準備金成為保險企業資產負債表的主要項目。這是由保險業經營的特殊性所決定的，保險業所承擔的保險責任決定了其在將來必須做出償付，因此當前所收取的保費并不能成為其已實現的收益，而是必須按規定提取相應的準備金以備賠付之用。責任準備金的計提通常是按照賠付和保費收入等價原則，在給定的預定利率和出險概率的前提下得出的，因此責任準備金通常是確定的，并且各種責任準備金也成為了保險企業投資資金的主要來源。但保險事故的發生是隨機的，雖然可以估算其概率分布，可仍具有極大的不確定性，同時市場利率的不斷變化和投保人投資意向的變化，以責任準備金維持未來償付的平衡關系可能被打破。保險業實際發生的償付資金流的不確定性同時也必定影響資產方的資金流向。因此我們不能僅僅通過資產負債的靜態平衡來衡量保險企業某個時點上的財務狀況，而是要動態地觀察和研究保險企業資產負債問題。
一、我國保險業資產負債管理中存在的問題
1.從外部環境來分析
(1)保險資金與資本市場弱對接。我國保險市場與資本市場的深度融合與互動發展還受到很大的限制，從而導致保險業的資產負債管理缺乏充分的市場基礎，無法實現全面的風險分散。目前的投資結構也使得我國保險業的投資收益遠遠低于國際水平，在已經全面開放的國內保險市場上，投資收益的弱勢讓我國的保險業面臨著巨大的競爭壓力。同時，隨著經濟一體化的出現和保險業的不斷發展，我國保險業這種傳統保守的投資結構不但不能保證資金的安全性，反而加劇了保險資金的利率風險。
(2)投資環境受到限制，資金運用渠道狹窄。保險投資環境的限制與資金運用渠道的狹窄，導致保險業存在嚴重的資產負債匹配風險。我國目前保險業的資金大部分都流向了銀行業和國債市場。雖然這兩年，保險業的投資渠道得到不斷地擴展，并且可以直接進入A股市場進行股票交易。但監管部門同時也對保險業進入這些投資渠道進行了嚴格的限制。如保險業不能投資在過去12個月內漲幅超過100%的股票。同時，我國資本市場本身就發育得不完善，提供的金融產品的質量都不是很高。這造成了我國的保險資金在這些投資渠道找不到合適其資產負債特色的投資組合。
(3)資產負債管理技術缺乏應用的數據基礎。由于我國對保險業資產負債管理的研究才剛剛起步，很多理論技術也還只是借鑒國外先進的研究成果。目前國際上常有的資產負債管理技術有免疫技術，投資組合技術，風險價值技術，情景分析等技術。這些科學有效的技術給國外保險業的資產負債管理帶來了很大的成效，但在我國，它們卻因水土不服只能做做書面上的擺設。因為這些技術都是建立在長期有效的數據收集和高效的計算機系統建設基礎之上的。我國保險業在近兩年的高速發展中，雖然硬件設施建設得到很大的改善，但在數據收集方面還遠遠達不到研究的要求。2.從內部機制來分析
(1)公司目前的組織體系不能滿足發展的需要。目前，我國大部分保險公司的資金運用管理部門還是保險公司的內設部門，機構設置過于簡單，還沒有真正實現專業化和集成化的管理模式。對資產業務和負債業務的管理在實質上還處于相互分割的狀態，對資產和負債方面缺乏綜合統一的信息獲取渠道和風險測算標準，使得保險業務的市場部門、產品設計部門、精算部門以及投資部門缺乏共同語言來實現有效的溝通。同時，由于沒有專門的風險研究部門，最高決策層缺乏科學的參考依據。隨著投資環境和投資領域的發展變化，競爭的加劇，保險業的資產負債管理對公司的組織體系提出了更高的要求。
(2)資產負債管理領域的專業化人才匱乏。人才是金融業的核心，專業化管理人才的不充分，是目前制約我國保險業資產管理水平的最大障礙。由于我國保險業資產負債管理部門一直是以公司的內設部門的形式而存在，目前從事資產負債管理的人員大部分也是從以前的其他部門抽調過去的，在資產負債管理方面缺乏實戰經驗。同時國內缺乏對精算，財務和投資都很精通的保險人才，從而使得各保險公司在產品設計時很難兼顧資金運用，進行資金運用時也很難周密地考慮到產品既資金來源的特色。加上我國保險業對資產負債的管理重視程度不夠，一直缺乏針對資產負債管理而建立的有效的激勵機制，很難吸引國外優秀的專業投資人才。因此人才問題將成為我國保險業的資產負債管理發展的瓶頸。
二、提高我國保險業資產負債管理水平的途徑
1.加大風險管理技術的研究與應用
(1)利率風險的規避技術。利率風險作為一種系統風險，不僅直接影響著資產和負債的收益和價值的變動方向，同時也間接地影響著資產與負債的結構以及企業本身的信用水平。資產負債管理理論最初就是從規避和解決險開始的。對利率風險的度量是對其進行規避的前提條件，國際上常見的利率風險度量的方法有到期期限，基本點價格值，持期和凸度。根據我國保險業發展的實際情況，目前最有效的度量方法為持期理論。該理論從直觀上描述，可以理解為資產或負債的平均壽命，從技術上看，持期為到期期限的加權平均時間，權重為現金流的相對現值。在利率風險的規避上，免疫技術是最為合適的工具。
資產負債理論范文3
摘 要 本文通過對資產負債表觀和利潤表觀的概述，從會計目標、會計要素計量屬性、收益計量模式、會計信息質量特征等不同角度對這兩種會計收益理念進行比較分析，在此基礎上闡述了我國會計準則制定理念在所得稅會計、存貨計價方法、多種計量模式運用、資產減值準備計提等方面的變化。
關鍵詞 會計收益 資產負債表觀 利潤表觀
一、資產負債表觀和利潤表觀的概述
資產負債表觀是以資產負債表為報表重心，基于資產和負債的變動來計量收益的，當資產價值增加或者負債價值減少時視為產生了收益，即只要企業凈資產增加了，就應當作為收益確認，即收益的衡量取決于資產和負債的計量。利潤表觀是以利潤表為報表重心，通過收入與費用的直接配比來計量收益的，因此會計上通常是在產生收益后再計量資產的增加或是負債的減少，即收益的衡量取決于某一會計期間收入與費用的計量。20世紀以前，收益衡量觀念的資產負債表觀占極具重要的地位。20世紀初至70年代，隨著社會經濟環境的不斷發展與變化，人們對收益衡量的觀念開始發生變化，利潤表觀逐漸占主導地位。20世紀70年代，以技術為主導的知識經濟時代的到來，促使人們對企業無形資產等的計量問題加強了重視，如何才能真實反映企業價值成為了熱門的探討話題，資產負債表觀又適時進入了人們的眼界并被廣為接受。
二、資產負債表觀與利潤表觀的比較
（一）會計目標的不同
隨著經濟的不斷發展，資本市場和股份公司的壯大，所有者與經營者的委托與受托關系已變得越來越模糊，作為委托人的所有者更加關注整個資本市場的可能風險和報酬以及所投資企業的可能風險與報酬。這要求會計系統應當為現在和潛在的投資者、債權人等會計信息使用者提供決策有用的信息，以便做出合理的投資、信貸和類似的決策。因此，決策有用觀成為資產負債表觀會計目標的首選。受托責任觀認為會計目標就是向資源的提供者報告資源受托管理的情況，應以歷史的、客觀的信息為主。在受托責任觀下，投資者更關注資本的保值增值、經營業績和現金流量等信息。由于反映受托責任履行情況的信息主要是反映經營業績的信息，財務報告應主要反映基于歷史成本的經營業績。因此，受托責任觀無疑受到利潤表觀的青睞。
（二）會計要素計量屬性的不同
為了向財務報告使用者提供決策有用的信息，資產負債表觀強調資產負債信息的真實可靠性，同時要求會計收益中全面反映報告期內企業各項交易與事項的影響，因此資產負債表觀要求資產和負債采用現行價值或公允價值來計量，以此來提高資產和負債的真實性，提高了信息的相關性。為反映企業管理者受托責任的履行情況，利潤表觀強調基于實現原則、采用交易法進行收入與費用的配比，使得編制的財務報告能夠反映企業當期實際經營業績，給報表使使用者提供更可靠的會計信息。而歷史成本確保了信息的可靠性，因此利潤表觀傾向采用歷史成本的會計計量。
（三）收益的計量模式的不同
資產負債表觀認為企業收益是期末凈資產比期初凈資產的凈增加額，收益確定就轉化為對期初和期末資產和負債的計價。收益公式可表達為：收益=（期末資產―期末負債）―（期初資產―期初負債）―投資者投入+向投資者分配。利潤表觀認為企業收益是通過收人與費用的配比來計量的，當收入大于費用為收益，收入小于費用為虧損，即收益是收人和費用變化的結果。收益公式可表達為：收益=收入―費用。但在強調收益的配比原則下，那些不符合配比原則而又對收入或費用產生影響的項目，將作為跨期項目暫計到資產負債表中，以后會計期間逐步轉入利潤表。
（四）會計信息質量特征的不同
資產負債表觀較利潤表觀更為注重交易和事項的實質，從源頭上把握交易或事項對企業財務和經營狀況產生的影響及后果。資產負債表觀要求首先界定每筆交易或事項發生后對企業資產和負債變化的影響，確保了企業在各時點上的資產和負債數額的真實準確，為確定某一期間流量概念的收入和費用提供了可靠的基礎，因此企業所提供的信息更能滿足相關決策者的需要，更具有相關性。利潤表觀強調配比原則的運用，其真正目的不在于確定企業的價值，而在于確定某一會計期間已實現的收益，要求會計確認與計量一定要符合實現原則，強調可靠性。
三、我國現行會計準則中資產負債表觀的體現
2006年我國新的會計準則出臺后，不僅在會計準則的內容、會計的基本原則、會計方法等發生了重大變化，也改變了許多傳統會計觀念，如強化資產負債表觀，逐步淡化利潤表觀，強調全面收益的計量。
（一）所得稅會計運用資產負債表債務法
現行所得稅準則規定對所得稅的確認及計量運用資產負債表債務法，依據資產負債表觀來計量收益，從而確定本期的所得稅，不再使用應付稅款法和納稅影響會計法。資產、負債的賬面價值與其計稅基礎存在差異的，應確認所產生的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債，然后根據會計平衡關系確認當期的所得稅費用。遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的確定是資產負債表觀在我國會計準則體系中的最好例證。該方法擺脫了原來所得稅核算中收人費用觀所帶來的不符合資產負債定義的遞延稅款借項或貸項的調整項目。
（二）存貨計價方法取消了后進先出法
現行準則中取消了原先存貨準則中的“后進先出”法，一律使用“先進先出法”。所謂“后進先出法”，即企業在核算成本時，參考的是最近購入的原材料存貨的價格。從收人費用觀的角度分析，后進先出法更好地體現配比原則，因為后購進的存貨先銷售，形成銷售成本，銷售成本更接近當期的市場價值，和收人的配比效果更好。但從資產負債表觀的角度分析，由于先購入的存貨形成期末的留存，形成資產負債表的存貨項目，該存貨項目反映早期的成本水平，不能反映當期存貨的市場價值，所以取消后進先出法不僅是由于實物流轉和成本流轉的不一致，更多地也考慮了對資產負債表觀的運用。
（三）多種計量模式的運用
現行會計準則體系運用公允價值、現值、可變現凈值、重置成本等多種屬性計量資產、負債的價值。對交易性金融資產、采用公允價值計量的投資性房地產等公允價值的變動直接計入當期損益的做法是資產負債表觀的最好闡述。此外，對于具備商業實質的非貨幣性資產交換取得的資產、債務重組取得的資產以及大量的金融資產也采用了公允價值計量，對于具有融資性質的分期付款資產購置要求采用現值入賬等，均是資產負債表觀的體現。
（四）資產減值損失的計提
現行準則中規定企業只有存在資產可能發生減值跡象的情況下，才需要對資產進行減值測試，計算其可收回金額，但是對于因企業合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，無論是否存在減值跡象，每年都應進行減值測試。資產減值準備的計提本身就是為了真實反映資產的價值。利用收人與費用的配比原則往往無法計提相應的減值，而應用資產負債表觀，資產價值的減少則表現為當期的費用。如對于應收賬款的減值，2000年頒布的企業會計制度規定可以采用銷貨百分比法計提壞賬準備，而實際上壞賬的發生和銷售并沒有嚴格的配比性。
除了以上提到的外，現行準則體系中反映資產負債表觀的運用還表現在很多方面。例如準則規定無形資產研究階段的支出費用化，開發階段的支出符合無形資產確認條件的可以資本；又如準則規定職工辭退福利符合一定的條件，應當確認因解除與職工的勞動關系給予補償而產生的預計負債，同時計人當期損益等都體現了資產負債表觀的觀念。
我國會計準則制定的指導理念由側重利潤表觀轉為資產負債表觀是一個漸進的過程和不斷改革的方向，不同時期會計準則制定中的資產負債表觀與利潤表觀取向往往是考慮了各種環境因素的綜合影響。我們仍應本著積極的態度，立足現實、著眼長遠，對于經濟交易事項及其所處環境與國際相同、以及在西方發達國家已經比較普遍但我國目前還沒有（或才剛剛起步）的會計準則制定，積極采用資產負債表觀，不斷推進向資產負債表觀靠攏的進程。
參考文獻：
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資產負債理論范文4
我國商業銀行資產負債管理起步較晚。1984年以前，我國一直實行計劃經濟下的信貸資金體制，銀行的資金由國家分配。1985年起，商業銀行的信貸資金管理實行實貸實存管理體制，將資金與規模分開，實行信貸規模和資金雙向控制的管理體制。1987―1994年實行資產負債比例管理。1994年2月15日，中國人民銀行制定、下發了《關于對商業銀行實行資產負債比例管理的通知》，對資本和資產風險權數作出暫行規定，根據國際一般慣例和我國實際情況，規定了9項指標，標志著資產負債比例管理在我國商業銀行的全面實施。1996年12月，中國人民銀行又公布了《關于印發商業銀行資產負債比例管理監控、監測指標和考核辦法的通知》，該通知對94年通知的資產負債比例指標進行修訂，主要補充了境外資金運用比例、國際商業借款指標，增加了六項監測性指標，并把外匯業務、表外業務納入考核體系。1998年1月1日起，取消國有銀行的貸款限額控制，各商業銀行在推行資產負債比例管理和風險管理的基礎上實行“計劃指導，自求平衡，比例管理，間接調控”的新管理體制。2000年，隨著我國監管機制不斷向新巴塞爾協議靠攏，各商業銀行開始學習國外管理經驗，開始引入缺口管理、持續期管理等模式，采用先進全面的資產負債管理手段提升我國銀行業經營水平和風險防范能力。
二、資產負債管理理論
資產負債管理是現代商業銀行經營管理的基礎和核心，其效率的高低影響著商業銀行的競爭實力。我國商業銀行資產負債管理起步比較晚，雖然近年來其水平在不斷提高，但與西方國家商業銀行成熟的資產負債管理方法相比仍存在巨大的差異，體現在銀行資產和負債結構比較單一，經營管理體制落后，資產負債管理手段落后、利率變動風險大等問題。因此，進一步改善我國商業銀行資產負債管理水平，對于提高我國商業銀行經營水平，提高競爭力，規避風險有著重要意義。
（一）資產管理理論 該理論產生于商業銀行建立初期，完善和成熟于20世紀40年代，該理論強調將經營管理重點放在資產業務上，主要通過對資產規模、結構和層次的管理來實現資產的優化組合滿足利潤最大化的目標，隨著銀行業的競爭和經經營業務的發展，該理論演進了三個階段：商業性貸款理論、轉移理論、預期收入理論。
（二）負債管理理論 該理論認為銀行為保持資金的流動性不必要保留大量的高流動性資產，可以通過發展主動型負債方式，擴大從借貸市場上借款的渠道和途徑，滿足多樣化的資產需求，同時也加大了商業銀行經營風險。
（三）多元化管理理論 該理論認為資產管理理論過于注重流動性和安全性，忽視了贏利性；而負債管理理論解決了贏利性，但是增加了銀行的經營風險。因此，該理論認為需要通過資產結構與負債結構的共同管理，才能達到商業銀行安全性、盈利性、流動性協調發展。
三、商業銀行資產負債管理現狀
資產負債管理能力是現代商業銀行的基本能力，其效率的高低影響著商業銀行的競爭實力。目前，各家商業銀行己經逐步建立了一套以比例控制為主的管理體系，反應銀行資產的流動性、資產質量、市場風險以及資產贏利性。近幾年我國四大國有商業銀行已相繼完成股份制改造、公開上市，為滿足上市披露、境外戰略投資者的要求，更是需要強化資產負債管理的能力。現通過對2007―2009年四大商業銀行六項資產負債管理比例指標的考查，進一步分析我國商業銀行資產負債管理水平的現狀。
（一）流動性指標 資產流動性＝流動性資產/流動性負債
商業銀行由于其業務性質的特殊性，必須保持相當的流動性。通常用銀行年報中統一披露的資產流動性、存貸款比例指標來反映銀行的流動性。資產與負債需要期限上匹配，過低的資產流動性，可能會使銀行面對負債到期無法償還的流動性風險。結合表1、圖1可見，四大商業銀行的流動性資產從2007年~2008年都得到巨大提高，其增長程度高于同年流動性負債的增長，使得商業銀行資產流動性有顯著提高。但2009年四大商業銀行流動性資產增幅降低，資產流動性出現下降（如圖2所示），四大商業銀行存貸款比例從2007年~2009年基本出現先減少后增加的現象。其原因主要是2008年由于受到金融危機的影響，為避免流動性風險，各大銀行以犧牲資產利用程度來保留資產流動性。隨著金融市場運行趨于平穩，市場流動性充裕，各大銀行開始提高資產利用率，存貸款比例也逐漸提高，降低資產流動性，來擴大收益。
（二）安全性指標 由于商業銀行自有資本很小，實行負債經營，在經營中商業銀行會面臨市場風險、信用風險、流動性風險等。同時，商業銀行與社會公眾息息相關，其風險造成的損失大，涉及面更廣。因此商業銀行的安全性就要求銀行要避免經營風險，保證資金的安全。用資本充足率、核心資本充足率以及不良資產率來反應銀行自有資本抵御經營風險的能力以及銀行貸款質量（如圖3、圖4、圖5所示），這三個指標都在逐年下降，但都在監管標準內，其中交通銀行三年內資本充足率下降幅度較大。資本充足率及核心資本充足率下降的原因是加權風險資產增幅高于扣除后總資本增幅，由于表內資產的增長和大量的表外業務的開展，增大了銀行資產風險，使得風險資產增大。其中建行在2009年在全過銀行間債券市場公開發行次級債券也增加了資產的風險。面對復雜的金融環境，各大銀行進一步推進自身信貸結構調整，對信貸資產的風險進行排查，主動防范風險，加快不良貸款的處置，提高信貸資產的質量，進一步降低不良貸款率。
（三）贏利性指標 近年來，各項貸款一直是商業銀行資產業務（資金運用）中的最主要的組成部分。圖6為中國工商銀行2003年~2009年以來貸款總額情況，在保增長，擴內需的宏觀政策背景下，工商銀行在有效控制風險基礎上，逐年增加放款總額，加大對重點客戶、重點項目的貸款投放規模，2009年貸款總額為57286億元，較08年增長25.3%。
雖然近年來商業銀行逐步加大債券投資、中間業務等無業務的發展力度，傭金、手續費凈收入在營業收入總額的比例也逐年增加，但從表2可以看出，各商業銀行主要的營業收入來源是利息收入，利息凈收入占其營業收入總額的比例均達到70%以上。利息業務的發展使得商業銀行的利潤對市場利率的敏感度，隨著我國利率市場化進程的加快，利率的變動會對商業銀行的利息凈收入帶來影響。
四、商業銀行資產負債管理存在的問題
目前，在管理方法上，我國各商業銀行己經建立一套以比例控制為主的管理，該方法增強了銀行資本金意識，保證銀行的流動性，防止過度短借長用；在資產業務開展上，逐步加大證券投資業務，投資國債的資金增加；貸款結構方面，開始增加對個人的消費性貸款等。盡管我國商業銀行的資產負債管理水平近年來在提升，但仍然與西方商業銀行成熟的資產負債管理方法存在著很大的差距，暴露出以下幾個問題：
（一）商業銀行資產負債管理方法單一 資產負債管理的方法很多，包括資金流動性管理方法、利率敏感性管理方法、缺口管理方法、持續期缺口分析等。而我國在資產負債管理上還側重于資產負債比例管理，管理手段落后，真正實施、利率敏感性、缺口管理、持續期以及風險模型管理方法的商業銀行很少，缺乏對利率風險的管理，尤其在我國利息收入占主要營業收入比例的情況下，容易形成利率風險。
（二）商業銀行資產與負債結構單一，且資產與負債在規模和期限上缺乏匹配 在我國，存款總額占銀行負債的比重很大，而且各商業銀行發行金融債券、其他資金借款的比較少。在資金運用上，雖然中間業務在擴大，但貸款比重過大，且我國由于金融產品種類較少，缺少利率風險管理的衍生產品的購買，形成了我國商業銀行被動負債比例較大，主動借款比例較小。資產結構的單一降低了資產的安全性和流動性，負債結構的單一性提高的成本，加大了銀行經營風險。
（三）商業銀行風險意識淡薄 在資產負債管理中，對風險的認識和防范不夠。大部分商業銀行缺乏專業、完整的基礎業務數據系統，不能實時地進行市場風險識別、計量和管理。
五、商業銀行資產負債管理完善建議
隨著金融全球化進程的加快，商業銀行的規模、業務領域、服務功能等都發生著巨大的變化，這些變化對于當今的商業銀行經營管理方式的變革有著重要影響。
（一）合理調整資產負債結構，避免利率風險 通過指標體系的建立，調整資產負債結構，在兼顧“三性”的前提下，通過資產負債在數量、時間、區域、品種、對象上的合理配置，實現銀行收益的最大化。適當增加一般存貸款以外的資產負債，如提高債券、投資、外幣資產等非貸款資產業務的比重，提高資產的變現能力；積極開展主動型負債，如進行同業拆借、向人民銀行申請再貼現貸款、向國際貨幣市場借入資金、爭取發行金融債券等等。整合表內表外業務，創新中間業務，提高非利差的收費業務，降低對利息收入資產的依賴。
（二）組成資產負債管理精英團隊積極引進現金經驗和技術，專門負責資產負債的匹配、風險評估和管理運作，通過專業化人員的管理，完善預警、預報和分析系統，降低風險，提高管理水平。
（三）引進學習西方成熟的資產負債管理方法 引進學習缺口管理模型，運用缺口管理協調利率敏感性和非利率敏感性資產負債組合，在我國利率市場化進程中，建立以利率為主要變量的資產管理方法。
參考文獻：
資產負債理論范文5
哲學是系統化、理論化的世界觀，是以總體方式把握世界以及人與世界關系的理論體系。有什么樣的世界觀，就有什么樣的方法論，世界觀和方法論是一致的。哲學的思想、哲學的方法乃至哲學的理論無時無刻不在影響會計實踐與會計理論的發展。會計實踐活動和會計理論研究中的許多爭論,都涉及到哲學世界觀與方法論的問題。哲學是科學的世界觀和方法論，而唯物主義和辯證法的統一貫穿于馬克思哲學的整個體系，貫穿于它的每一個原理和命題中，是哲學的核心內容。用哲學的基本觀點去考察會計學的一些問題，有利于促進會計實踐和理論研究中眾多理論難題的解決。2006年2月，財政部頒布了包括《企業會計準則――基本準則》和38項企業具體會計準則在內的新的企業會計準則體系，其中包括《企業會計準則第18號――所得稅》。該會計準則的最大突破在于，將所得稅的會計處理方法由《企業所得稅會計處理暫行規定》規定的收益表債務法改變為資產負債表債務法，這無疑是一大進步。資產負債表債務法從實踐的角度解決了收益表債務法的缺陷，而且資產負債表債務法理論本身也蘊涵了豐富的辯證法思想。
一、資產負債表債務法體現了唯物辯證法的運動和靜止的關系
辯證法告訴我們,運動是絕對的，永恒的，無條件的；靜止是相對的，暫時的，有條件的。運動和靜止相互依存，沒有運動就無所謂靜止；沒有靜止也無所謂運動。運動和靜止相互滲透，絕對運動中包含著相對靜止，相對靜止中包含著絕對運動，任何事物都是絕對運動和相對靜止的統一。在確定所得稅的計稅基礎時，《企業會計準則――所得稅》與原有的《企業所得稅會計處理暫行規定》相比,沒有沿襲將差異分為永久性差異和時間性差異的做法，而是直接借鑒《國際會計準則第12號――所得稅》,采用了暫時性差異的概念。自財政部1994年《企業所得稅會計處理暫行規定》以來,我國企業的所得稅會計基本是應付稅款法和納稅影響會計法(包括遞延法和債務法)并存。無論是應付稅款法和納稅影響會計法，都是站立在收入和費用兩大要素的立場去考察所得稅問題?！镀髽I會計準則――所得稅》規定，對于暫時性差異對納稅的影響改用資產負債表債務法進行核算，而資產負債表債務法的核心就是在每個會計期末計算資產、負債的賬面價值與其計稅基礎的差異，并據此計算其對納稅的影響。從會計的角度來看，我們知道收入和費用兩大要素是動態的要素，是“虛要素” ，而資產和負債兩大要素是靜態的要素，是“實要素” ；從哲學的角度來講，收入和費用體現出運動的特征，而資產和負債兩大要素體現出靜止的特征。雖然運動是絕對的，靜止是相對的，但是絕對運動的“收入”和“費用”這兩大要素最終將通過“利潤”要素向所有者權益要素轉化。在這個轉化過程中,資產、負債和所有者權益的“量”相對于期初來講也會出現增減變動。由于所有者權益所代表的是企業凈資產，從量上考察也就是是資產和負債兩大要素在某一時點的差額，因而資產負債表債務法的“靜止”觀念實質上是“運動”觀念的表現形式，而資產、負債于某點的靜止相對于期初來說也是運動的產物。
二、資產負債表債務法體現了唯物辯證法的系統和要素的關系
系統是諸多要素（不少于兩個要素）的相互聯系的整體，要素是組成一個整體而相互作用的部分。系統和要素這對范疇在現代社會、現代實踐中具有重要的意義。它不僅豐富了人們認識世界的視角，以多層次、多角度、多網絡的多維坐標擴充了人的認識空間，而且提供了分析復雜事物及其相互關系的科學方法，即系統論方法。會計作為一個系統，也是由相互聯系、相互制約的若干部分組成的，并且是具有特定目標和功能的有機整體。雖然會計系統呈現出目標性、邊界性、整體性、相關性、層次性及動態性等諸多特征，但是從會計核算的角度考察，會計系統無非是由資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六大要素所組成的核算系統。資產負債表債務法站立在資產和負債兩大要素的立場考察所得稅問題，而資產和負債兩大要素在時點的“量”也并非空穴來風，它們是由六大要素通過一個會計期間的綜合運動在一個時點的存量，本質上還是體現了六大要素對會計核算系統的影響。
三、資產負債表債務法體現了唯物辯證法的現象和本質的關系
現象是事物的外部聯系和表面特征，是事物的外在表現；本質是事物的根本性質，是組成事物基本要素的內在聯系。本質是現象的依據，本質決定現象，并通過一定的現象表現自己的存在；現象又總是從不同的側面表現事物的本質，它才存在和變化，歸根到底是從屬于本質的。從哲學的層面觀察，用資產負債表債務法取代收益表債務法核算所得稅問題更能揭示所得稅會計問題的本質。會計核算系統表面上是通過資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六大要素的內在變化來加工、處理和提供信息，然而收入、費用和利潤三大要素只是我們為區分投資者的投入本金和投資所得而設置的輔助要素。隨著會計期間的人為終結，收入、費用和利潤三大要素最終會向所有者權益要素轉化。收入增加的同時往往伴隨著資產的增加或負債的減少，費用增加的同時往往伴隨著資產的減少或負債的增加，因而收入、費用要素的變動與資產、負債要素的變動是同步的。因此用收益表債務法核算所得稅問題揭示的僅僅是“現象”，而用資產負債表債務法核算所得稅問題揭示的卻是“本質”。
四、資產負債表債務法體現了唯物辯證法的對立統一規律
對立統一規律（又稱為矛盾規律）揭示事物發展的源泉、動力和實質內容。矛盾的對立屬性又稱為斗爭性，矛盾的同一屬性又稱為同一性。矛盾的同一性是指矛盾著的對立面之間的相互依存、相互吸引、相互貫通的一種趨勢和聯系。矛盾的斗爭性是指矛盾著的對立面之間互相排斥的屬性，體現著對立雙方互相分離的傾向和趨勢。雖然納稅影響會計法中的債務法相對于應付稅款法和納稅影響會計法中的遞延法無疑更具有理論上的說服力，但是它們的共同特點是通過收入和費用兩大“虛”要素來考察所得稅問題，因而可將它們合稱為收益表債務法。資產負債表債務法通過資產和負債要素考察所得稅問題，收益表債務法則通過收入和費用要素考察所得稅問題；從表面上看，這兩種方法之間存在著矛盾，但是這兩種方法也存在同一性，即兩者都是通過會計核算系統所提供的“指標”和稅法所核算的“指標”進行對比的產物。資產負債表債務法對比的指標是“資產、負債的賬面價值與其計稅基礎”，收益表債務法對比的指標是“稅前會計利潤和應納稅所得額”。因此，可以說，資產負債表債務法和收益表債務法是“對立的統一，對立的斗爭”。
五、資產負債表債務法體現了唯物辯證法的否定之否定規律
否定之否定規律揭示出，由于內在矛盾性或內在否定性的力量，促使肯定自身的現存事物轉化為自己的對立面，由肯定達到對自身的否定，進而再由否定達到新的肯定。否定之否定規律顯示出事物自己發展自己的完整過程，而資產負債表債務法對收益表債務法的更替同樣體現了否定之否定規律。收益表債務法基于收入與費用在會計上和稅法上確認時間不同的分析，即時間性差異的分析；而資產負債表債務法基于資產、負債兩大要素賬面價值與其計稅基礎在時點上不同的分析，即暫時性差異的分析。從概念的范疇來講，暫時性差異要比時間性差異寬泛，因為時間性差異一定是暫時性差異（如會計和稅法對于同一固定資產折舊年限的不同選擇所產生的同一期間折舊額的差異），而某些暫時性差異卻不一定是時間性差異（如資產和負債的初始確認的賬面金額不同于其初始計稅基礎），因此資產負債表債務法對于“差異”的涵蓋較之收益表債務法更加全面，資產負債表債務法更能解決所得稅的相關會計問題。資產負債表債務法對收益表債務法的更替是“揚棄”的行動，它體現了唯物辯證法否定之否定規律的哲學思想。
資產負債理論范文6
【關鍵詞】 暫時性差異; 時間性差異; 資產負債表債務法; 利潤表債務法
2006年2月15日,財政部了新企業會計準則體系,并于2007年1月1日起首先在上市公司中執行。新會計準則體系的頒布和實施,是我國會計改革路上一個新的里程碑,其中所得稅會計準則格外引人注意?！端枚悤嫓蕜t》直接借鑒《國際會計準則――所得稅》的思想,引入計稅基礎和暫時性差異等重要概念,要求企業采取以資產負債表觀作為理論基礎的資產負債表債務法作為所得稅的會計處理方法,摒棄以前以利潤表觀作為理論基礎的應付稅款法和納稅影響會計法。雖然納稅影響會計法中的債務法相對于應付稅款法和納稅影響會計法中的遞延法在理論上更具有說服力,但是由于其仍然通過收入和費用要素考察所得稅問題,因而可將其稱為利潤表債務法。資產負債表債務法從暫時性差額產生的本質出發分析暫時性差異產生的原因以及對期末資產、負債的影響,并將其確認為遞延所得稅負債或遞延所得稅資產,而利潤表債務法將時間性差額對未來所得稅的影響確認為遞延稅款。我國允許會計與稅法相分離,稅前會計利潤與應稅所得之間必然存在著差異,并且這種差異隨著我國改革的不斷深入而越來越大。因此,資產負債表債務法理論上的成熟性使得其在實踐上更具有優越性。
一、暫時性差異與時間性差異的聯系與區別
(一)暫時性差異與時間性差異的聯系
會計收益可以通過收入與費用的配比來計量,也可以通過凈資產的視角來計量。企業應根據會計期間內實際發生的交易確認、計量各種收入和費用,并根據會計等式“收入-費用=利潤”來計算。從資本保全的角度看,為保證股東投入資本的完整無缺,要求企業在生產經營過程中成本補償和利潤分配要保持資本的完整性,保證權益不受侵蝕;企業收益的計量,應以不侵蝕原投入資本為前提,只有在原資本已得到維持(保全)或成本已經彌補之后,才能確認收益,即“本期凈收益=期末凈資產+本期派發給業主的款項-期初凈資產-本期業主新投資”,式中“期初凈資產”即期初業益,它是要求保全的對象。在一般情況下,如果稅法與會計確認某項收入或費用的時間不同,則必然產生一項時間性差異,同時也會使一項(或幾項)資產或負債的賬面價值與計稅基礎產生差額,即產生一項暫時性差異。由于暫時性差異和時間性差異都具有暫時性,因此它們會隨著時間的推移在以后期間轉回。當全部轉回時,暫時性差異和時間性差異便會消失,不會持續存在,而如果時間性差異在某些情形下不能轉回或不能全部轉回,那么與其對應的暫時性差異也不能轉回或不能全部轉回。
(二)暫時性差異與時間性差異的區別
1.兩者的概念范疇不同
時間性差異是指稅法與會計在確認收入和費用的時間不同而產生的稅前會計利潤與應納稅所得額的差異,這種分析方法只能分辨出時間性差異,而對于其他暫時性差異則會將其誤認為永久性差異。暫時性差異是指資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產生的差額,這種分析方法可以分辨出包括時間性差異和其他暫時性差異在內的所有暫時性差異。利潤表債務法基于收入與費用在會計上和稅法上確認時間不同所作的分析,即時間性差異的分析;而資產負債表債務法則基于資產、負債兩大要素其賬面價值與計稅基礎在時點上不同所作的分析,即暫時性差異的分析。因此,從概念的范疇來講,暫時性差異要比時間性差異寬泛,因為時間性差異一定是暫時性差異,而暫時性差異不一定是時間性差異。
2.兩者的關注對象不同
時間性差異是從利潤表項目收入或費用角度分析會計利潤和應稅利潤之間的差異,反映的是某個會計期間內產生的此類差異。暫時性差異是從資產負債表項目資產和負債的角度分析會計利潤和應稅所得之間的差異,揭示的是某個時點上存在的此類差異。從會計的視角看,收入和費用兩大要素是動態的要素,是“虛要素”,而資產和負債兩大要素是靜態的要素,是“實要素”。利潤表債務法是用“運動”的立場考察所得稅問題,因為收入和費用是“流量”指標;資產負債表債務法是用“靜止”的立場考察所得稅問題,因為資產和負債是“存量”指標。運動是絕對的,靜止是相對的,但是絕對運動的收入和費用的兩大要素最終將通過利潤要素向資產、負債和所有者權益要素轉化。在這個轉化過程中資產、負債和所有者權益的“量”相對于期初來講也會出現增減變動。
3.兩者的理論基礎不同
時間性差異,強調差異的形成以及差異的轉回對本期所得稅費用的影響,但不能直接反映其對未來的影響,利潤表債務法的眼光放在“過去和現在”,因此其理論基礎是典型的“利潤表觀”。暫時性差異則強調差異的內容及對期末資產負債的影響,可以直接得出遞延所得稅資產、遞延所得稅負債余額,能夠直接反映其對未來的影響,資產負債表債務法的眼光放在“現在和將來”,因此其理論基礎是典型的“資產負債觀”。
二、資產負債表債務法取代利潤表債務法的必然性
隨著我國經濟改革的不斷深入,利潤表債務法由于其自身存在的缺陷已無法滿足會計信息更高層次的要求,因此資產負債表債務法取代利潤表債務法是時展的必然。
(一)暫時性差異的概念范疇比時間性差異完整
利潤表債務法與資產負債表債務法的區別關鍵在于對稅前會計利潤與應納稅所得額之間差異的不同理論認識。1994年財政部下發的《企業所得稅會計處理的暫行規定》將稅前會計利潤與應納稅所得額之間的差異分為永久性差異和暫時性差異兩類,該差異是從收入與費用角度闡述的。為了與國際會計慣例接軌,《企業會計準則――所得稅》摒棄了“時間性差異”的概念引入了暫時性差異。從暫時性差異和時間性差異的范圍來看,所有的時間性差異都是暫時性差異,暫時性差異不僅包含了所有的時間性差異,而且還包括了所有的不屬于時間性差異的其他暫時性差異,這一類差異雖然數量不多,但因其涉及金額可能較大,不容忽視。該準則注重對暫時性差異的處理與披露,能充分、完整地反映企業所得稅的核算與繳納過程,能提供更為全面的所得稅會計信息。
(二)資產負債表債務法能夠提高會計信息質量的相關性
資產負債表觀作為資產負債表債務法的理論根基使得暫時性差異對企業所得稅的影響在資產負債表中確認為“遞延所得稅資產”或“遞延所得稅負債”。暫時性差異是資產和負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額,其對納稅的影響所反映的“遞延所得稅資產”或“遞延所得稅負債”作為企業資產和負債賬面價值的重要構成,從而充分揭示了資產負債表日的資產或負債在未來期間因暫時性差異導致現金流入或流出企業的情況,有助于信息使用者根據財務報告對企業財務狀況和未來現金流量作出恰當的評價和預測。
(三)所得稅費用的核算更為準確
資產負債表債務法以資產負債表中的資產和負債各項目的賬面價值為基礎,逐一比較資產和負債各項目的賬面價值與其計稅基礎之間所產生的暫時性差異,并將該差異對所得稅的影響確認為“遞延所得稅資產”或“遞延所得稅負債”。這一核算方法不僅克服了權責發生制的要求與配比原則在確認收入和費用時適用標準不統一的缺陷,而且改變了《企業所得稅會計處理的暫行規定》中將“遞延所得稅資產”或“遞延所得稅負債”合稱為“遞延稅款”的模糊狀態,從而提高了所得稅費用核算的準確性和一致性。
三、利潤表債務法向資產負債表債務法的嬗變對企業的影響
(一)對企業財務報表構成項目產生的影響
以往,企業在執行《企業所得稅會計處理的暫行規定》時,絕大部分企業采用應付稅款法,不確認“遞延所得稅資產”和“遞延所得稅負債”;即使采用納稅影響會計法,也僅將時間性差異導致對納稅的影響統一確認為“遞延稅款”。《企業會計準則――所得稅》要求企業將資產、負債的賬面價值與計稅基礎存在的暫時性差異所產生的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債分別作為非流動資產和非流動負債在資產負債表中列示,同時企業應基于謹慎性的要求對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核,如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產的利益,應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。因此,采用資產負債表債務法所產生的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債,對企業財務報表的構成項目產生了重要影響。
(二)減少了企業稅后利潤的波動
實施所得稅準則可以使利潤表中列示的所得稅費用與當期的會計利潤更能體現配比的要求,從而減少由于稅法與會計準則規定的口徑不一致所產生的稅后利潤波動?！镀髽I所得稅會計處理的暫行規定》中規定的應付稅款法不確認應稅利潤和會計利潤的時間性差異,將其等同于永久性差異,并將其對納稅的影響直接計入利潤表;納稅影響會計法中利潤表債務法也僅以利潤表中的收入和費用為基礎,確認由于會計與稅法規定不同產生的時間性差異對所得稅的影響,而漠視既不屬于永久性差異也不屬于時間性差異的暫時性差異。資產負債表債務法以資產負債表中確認的資產和負債為計稅基礎,確認由于會計處理規定與稅法規定存在的暫時性差異的所得稅影響,從而減少了會計和稅法二者口徑不一致引起的企業稅后利潤的波動。
(三)限制了所得稅會計方法的選擇,遏制了企業利潤操縱空間
《企業所得稅會計處理的暫行規定》雖然推薦采用利潤表債務法進行所得稅的會計核算,但是多數企業為簡便起見采用應付稅款法進行所得稅核算以應交稅金的數額確定當期的所得稅費用?！镀髽I會計準則――所得稅》規定摒棄企業采用的應付稅款法、利潤表債務法等方法而采用資產負債表債務法進行所得稅的會計處理確認由于暫時性差異而產生的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債;當稅率發生變化時還要對資產、負債賬面價值與計稅基礎不同形成的暫時性差異對所得稅的影響進行調整。因此,實施《企業會計準則――所得稅》可以使利潤表中列示的所得稅費用與當期會計利潤相配比,從一定程度上遏制企業利潤操縱空間。
四、資產負債表債務法的應用展望
會計的重心完成了從資產負債表觀到利潤表觀,再到資產負債觀的嬗變。由于我國所得稅會計的基礎薄弱,擺在我國廣大企業面前的最大難題之一就是如何真正、準確地理解和操作資產負債表債務法,提供真實相關的所得稅會計信息。筆者認為應采取以下三個方面的措施:
(一)強化所得稅會計觀念,加強管理制度建設
評價指標是一種實務導向。利潤表觀向資產負債表觀的轉化要求原有利潤評價指標要向企業資本經營能力等指標的轉變,這需要國家和企業乃至整個社會都要迅捷地轉變觀念,政府的業績評價體系以及企業內控流程和管理制度的建設都應適應這種變化,從而保證所得稅等財務信息的正確反映和計量。
(二)加強信息系統建設,提高軟件應用效率
企業會計準則體系的頒布使我國會計向國際會計慣例接軌的同時,也給我們帶來新的挑戰。這種挑戰不僅體現在對準則思想的理解上,還體現在實務操作的難度和工作量的加大上。這就要求企業應加強財務信息系統及其相配套的其他管理信息系統的建設,并利用ERP等相關軟件簡化財務人員繁重的工作。
(三)加強財務人員的培訓,提高會計信息質量
資產負債表債務法要求企業會計人員的會計理念和實務操作都要從根本上重新認識,這就要求會計人員必須擁有較高的專業能力和業務素質。因此,企業必須加強對專業財務人員的培訓,使其深入學習和把握資產負債表債務法的精髓,提高會計人員對資產負債表債務法的理解和運用能力,提高會計信息的質量。
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