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摘要：由于經濟活動在世界范圍內的交流和來往增多，全球的資本環境變得更加復雜，我們時常能夠了解到一些企業的財務丑聞，讓大眾感到異常震撼。究其原因，主要是企業的內部控制不夠完善，存在的漏洞和不足讓不法分子鉆了空子。針對這一現象，各界人士都開始更加在意上市企業的內部控制和相關管理活動的實施質量。內部控制是十分強有力的內部管控手段和方式，搭建并完善內部控制制度并實施的重要性逐漸受到人們的重視，決策的依據不僅僅是財務信息為基礎，同時也離不開相應的內部控制資源用于提高財務信息的質量和水平。國內的內部控制信息披露開始得不夠早，所以在很多方面還比較不成熟，上市企業雖然進行了披露但往往質量不達標，信息的側重明顯是企業篩選修飾過的結果，很難產生比較有用的信息，無法發揮效果幫助投資人來進行參考和輔佐。本文正是基于此，研究企業的內部控制信息披露方面還存在哪些不足和缺陷，對于如何改進給出一些看法。
關鍵詞：內部控制；信息披露；可靠性
隨著經濟的發展，資本市場的熱度越來越高，企業信息披露的問題也越來越多。自2001年“安然事件”曝光以來，美國相繼曝出了環球通訊、世界通信、默克制藥等國際大型上市公司進行會計造假的丑聞。針對這一問題，美國國會于2002年通過了著名的《薩班斯——奧克斯利法案》(SOX法案)，規定企業的管理層一定要通過書面形式來保證可以在內部控制的規劃和實施步驟的質量進行負責，同時必須跟著報告來進行向外界展現管理層在財務方面進行了怎樣的內部控制活動以及效果、情況和反饋，報告要經過注冊會計師的核查和對比確保信息可靠。因為內部控制的信息披露能夠增強企業管理層對內部控制的重視和了解，可以幫助企業內部控制找出并解決最嚴重的漏洞和不足，盡可能地降低或消除風險，盡量優化管理質量和財務報告質量，能夠幫助日后的決定和方案設計更加合理、科學。
一、文獻回顧
國內外學者在內控信息披露方面的研究成果，多集中于內控信息披露對公司的影響和影響內控信息披露的因素兩方面。我國學者也在內控信息披露方面，根據我國上市公司實際情況進行了針對性的原因和對策的研究分析。Bushman和Smith（2005）研究得出：內部控制信息披露提高了公司運營信息的透明度，能夠對管理者起到監督與制衡作用,從而增強決策有效性。Botosan（1997）認為企業披露內控信息的行為在會對資本成本造成影響，因為內控信息披露能夠使外部利益相關者了解企業的管理和經營情況，減少信息不對稱性，從而使資本成本降低。但是，當外部投資者知悉公司存在內控缺陷，尤其是意外披露重大或重要缺陷時，會提高對其的風險評估，相應會引起股價下降（Gupta和Nayar，2007）。Doyle等（2005）通過抽樣調查發現，內部控制報告和公司盈余質量有關，內部控制是盈余質量的一個驅動因素，并研究了內部控制和盈余質量之間的關系。Doyle.Ge.Mcvay（2006）挑選了多個在內部控制披露方面存在實質性漏洞的企業作為研究案例，通過數據實驗得出結論，規模不大、創立時間不長、業務繁多但又發展迅速導致了財務問題的企業大概率會出現很嚴重的漏洞。經過研究盈余狀況和內部控制的關聯性，了解到內部控制的實質性漏洞和無法完成現金流盈余存在聯系。我國學者認為國內資本市場有同樣反應。陳共榮和劉燕（2007）發現我國內控信息披露更具體的上市公司在股票市場更能獲得超額收益。此外，楊清香，等（2012）認為上市公司披露內控有效的信息，能夠促使股價上升，反之披露內控缺陷會導致股價下降。關于內部控制信息披露的實證研究。我國學者選取了4家上市銀行作為研究內部控制信息披露的架構，分析了眾多企業的數據，對比了兩年時間里內部控制信息披露的質量包括精準度、透明度、科學度都進行了分析和調查，發現雖然隨著時間的推移，大部分企業產生了些許的進步，然而很多企業的報表中還是出現了不一致的現象。認為企業的披露制度還應該完善和規范，讓企業能夠按照嚴格的標準來進行。在完成報告后，應該經過專業的審核機構來完成審查監督工作，有關部門也可以進一步督促和完善有關方面的工作質量。
二、概念的理論分析
（一）內部控制
內部控制在不同國家和組織中有不同版本的定義，國際上廣泛認可的定義之一為COSO“內部控制綜合框架”對內部控制的定義：內部控制是通過企業董事會，高層以及別的工作者操作的步驟，希望能夠幫助在達到運轉效率的期望值，財務數據的質量、活動合法合規方面都進行更嚴格的監監督和管理活動。我國《企業內部控制基本規范》中對內部控制和內控五要素的定義與COSO框架基本一致：內部控制，通過企業董事會、監事會、管理人員和所有工作人員開展，希望能夠達成控制期望值的步驟；內部控制的期望值是高效率地讓企業運營管控步驟都符合規定，同時降低資產風險，提高財務數據和資料的質量和透明度，優化運營質量和水平，進一步讓企業朝著目標前進；內控五大關鍵影響點是：內在情況、風險考慮、管控管理、資源交流、審核監督。
（二）內部控制信息披露
內部控制信息披露，是上市公司管理當局根據內部控制評價的標準對本公司內部控制的完整性、合理性和有效性進行評價，以報告的形式出具評價意見并提供給外部信息使用者。為增加內部控制評價報告的可信度，一些國家要求會計師事務所同時對上市公司進行內部控制審計，對企業內控評價出具審核意見。
三、我國上市公司內部控制信息披露現狀
2006年上交所及深交所分別內控指引，要求上市公司披露內部控制自我評估報告和注冊會計師審核意見，標志我國內部控制信息進入強制披露階段。但由于兩則內控指引的要求與標準不統一，在上交所與深交所掛牌的企業內控信息披露的內容、格式差異較大；同時，由于指引缺乏對披露主體責任等的明確規定，內部控制自我評估報告流于形式的問題較為嚴重（崔淑芬，2011）。2012年，《企業內部控制基本規范》及其配套指引在滬深兩市主板上市公司執行以來，我國內控信息披露無論在披露數量還是質量都進入一個全新階段。本文通過引用2012-2017年《中國上市公司內部控制白皮書》相關數據，對我國上市公司內控信息披露現狀及存在的問題進行分析探討。2015年度，2670家上市公司披露了內部控制評價報告，2016年度，2864家上市公司披露了年度內部控制評價報告。2011-2016年度我國上市公司內控評價報告披露比例整體上升，2015-2016年度沒有繼續保持上升態勢；此外，認為公司內部控制整體有效的比例由2011年度的99.84%下降至2016年度的90.92%，披露存在內控缺陷的上市公司比例由6.67%上升至17.88%，與迪博內控指數所反映的我國上市公司內控水平之間的偏差在縮小，說明準則實施后我國上市公司對內控缺陷認定、披露的意識不斷增強，對缺陷認定標準、有效性認定標準的執行水平有所提高。2011-2016年度我國上市公司內部控制評價報告中內控缺陷總數變動較大，所披露的內控缺陷中，重大缺陷比例從2012年度0.47%上升至2016年度1.37%，重要缺陷占比則從7.94%下降至1.21%。由于上市公司在內控評價中執行配套指引要求的缺陷認定標準存在適應過程，可能存在初期認定不當現象較嚴重的情況，但同時由于披露缺陷的上市公司也在進行整改，因此無法就此兩項數據的變化得出簡單結論。披露具體內容的缺陷比例于2014-2016年期間下降，反映出內控評價報告的質量仍有待提高，將在第六部分進行詳細討論。2015年度，2248家上市公司披露了內部控制評價報告，2016年度，2253家上市公司披露了年度內部控制評價報告。2011-2016年度我國上市公司披露內控審計報告的比例有很大提升，但2016年有所下降。與內控評價報告中內控缺陷披露比例整體增長趨勢相同的是，會計師事務所給出的內控非標意見比例有所增長。結合我國內控實際情況，一定程度上可以反映出國家統一相關準則在提高會計師事務所內控審計的意見真實可靠性方面起到了作用。通過比較2011-2016年度數據可知，《企業內部控制基本規范》及其配套指引在滬深兩市主板上市公司執行以來，我國上市公司內部控制評價報告與內部控制審計報告在披露比例和報告規范性上有大幅提升。但內控報告是否反映了真實情況，關鍵信息是否描述具體，是否達到了報告使用者需要的真實性、實用性要求。從以上的數據分析中可以看出，我國上市公司內部控制的信息披露存在的問題：信息不完整，內部控制評價結論難以真實反映上市公司的實際情況等等。
四、完善內部控制信息披露的對策
（一）從上市公司的角度
我國上市公司應提高內部控制信息披露動機。一方面，需要進一步完善公司治理結構，確保權力的制衡，這不僅是內部控制中控制環境要素的重要組成部分之一，也直接影響到內部控制信息披露的披露意愿；另一方面，需要對內部控制信息披露的成本效益權衡有正確的認知，將眼光從財務效益、短期效益擴大到非財務效益、長期效益，明確內控信息將成為日益完善的資本市場中的重要信息之一。同時我國上市公司應定期組織管理層、內部審計人員等進行最新專業知識、準則規定的學習，確保在專業水平上能夠勝任內部控制信息披露要求。
（二）從會計師事務所的角度
注冊會計師及會計師事務所應保持審慎性原則，加強內控審計的嚴謹性，在內控審計中保持獨立性，嚴格遵照準則要求設計、執行審計程序，保證審計意見的真實可靠；同時及時更新專業知識，加強內控審計的專業性，確保對準則的理解與應用正確，防止因專業水平不足造成缺陷認定不當、強調事項段不規范。
（三）從監管機構的角度
1.盡快明確中小板、創業板上市公司的內部控制信息披露規則，以及內控審計報告披露規則，消除多頭監管下準則規定間的矛盾與含糊之處，統一內部控制評價結論有效性認定的標準、內部控制審計意見類型。2.根據我國現階段上市公司的內控披露情況重新衡量處罰標準，適當加強對披露不實、報告不規范的企業的處罰力度，加強抽查和監管。3.針對上市公司反映內控信息披露涉及保密性問題，監管機構應在接下來的指引完善中繼續予以重視，收集指引實施過程中此類情況的反饋，在后續指引完善中可考慮對披露內容的涉及范圍、詳細程度根據行業特性等作適當調整。4.應加強對上市公司內控信息披露方面的宣傳與溝通，強調內部控制及內控信息披露的重要性，重視案例宣傳，鼓勵公司組織內控信息披露的學習等。
參考文獻：
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[2]楊清香,俞麟,宋麗.內部控制信息披露與市場反應研究——來自中國滬市上市公司的經驗證據[J].南開管理評論,2012,15(1)
[3]孫玉甫,王陽輝.淺析我國企業內部控制信息披露問題——由“雙匯瘦肉精事件”引發的思考[J].會計之友,2011(30)
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[5]康均,陳靚,劉曦.上市公司內部控制信息披露現狀、成因及完善對策[J].財會月刊,2009(09)
[6]熊偉,張艷.內部控制信息披露與股票風險和流動性的實證研究[J].商業會計,2015(14)
作者:樓翔 單位:思創醫惠科技股份有限公司