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摘要:標準成本制度是以標準成本為依據，把實際發生的成本與標準成本進行對比，分析成本差異產生的原因，就重大差異事項及時采取措施糾正，促進單位耗用較少的料工費生產更多的產品。作業成本管理是一種系統的、戰略性、一體化的管理方法，它通過對作業的詳細識別與計量，資源費用的歸集與確認，被最終產出消耗的作業的確認與計量等步驟，分析評價作業的有效性和增值性，以提高作業效率、減少資源消耗、增加產出價值的一種成本管理方法。
關鍵詞:標準成本；作業成本管理；作業分析與優化
標準成本是指在給定業務量水平及一定的技術經濟條件下，采用科學的方法進行測算，對作業、業務流程或指定服務項目的預期成本。標準成本制度是以標準成本為依據，把實際發生的成本與標準成本進行對比，采用差異分析法將實際成本劃分為標準成本和成本差異兩部分，通過對成本差異的分析與報告，揭示差異產生的原因，對生產過程中的資源耗費實施監督與控制，按例外管理原則追溯、分析責任歸屬，就重大差異事項及時采取措施糾正，從而達到成本控制目的的一種成本控制體系。標準成本的制定是標準成本制度實施的前提和關鍵，由此可以達到成本事前控制的目的。
一、標準成本的制定
在制定標準成本之前，必須先將單位的標準產能和標準操作說明確定下來。標準產能是指單位的正常作業能力，在制定標準成本時必須考慮市場需求量及產能以求其平衡。標準操作說明，是用以描述為生產各種產品如何使用人工、設備等方法的一項正式記錄。粗略地講，成本項目包括直接材料、直接人工和間接費用。雖然這三個項目的具體性質各有不同，但卻都是由價格和數量兩個基本因素構成。在實踐中成本標準不能由財務部門一家制定，一定要由相關的生產、銷售、質量等多部門人員參與制定(同樣，成本差異的分析人員的組成也應如此)。
(一)直接材料標準成本
首先要辨別和列示出生產產品所需的各種材料，同時明確三個問題：材料投入的類型、材料投入的數量、材料投入的質量。材料品質直接影響材料價格。1.數量標準：在現有技術條件下，生產單位產品所需材料數量，包括正常的與應許的損耗。2.價格標準：為取得某種材料應支付的單位材料價格，包括運費、檢驗費等附加費。應考慮材料價格的市價及未來市場的變化、最有利的采購條件。如果不希望材料價格標準隨價格變動而調整，則可以按照全年預期加權平均價格來制定標準。制定價格標準還需要考慮業務量因素。業務量增加必然導致材料采購量增加，從而能以較低價格購得材料。3.某項服務直接材料標準成本=∑(各種直接材料的標準數量*各種直接材料的標準價格)。
(二)直接人工標準成本
1.工時標準：在現有技術條件下，生產單位產品所需的工時，包括必要的間歇和停工。2.價格標準：即工資率，在采用月工資制時，工資率=預計月標準工資總額/標準工時總量。單位中的員工通常會因為技術水準、工作性質及專業職稱等的不同而其工資率有所不同，并且單位又不可能為每一種不同等級的員工制定工資率標準，因此較為可行的做法是以各等級員工占全部員工的比例為權重，計算加權平均工資率作為標準工資率。3.某種產品的直接人工標準成本：某種產品的直接人工標準成本=∑(各種直接人工標準工時*各種直接人工標準工資率)。
(三)間接費用標準成本
間接成本一般不能制定消耗定額，通常應以責任部門為單位，按固定間接成本和變動間接成本編制預算，其中對變動間接成本最好編制彈性預算。在間接成本責任預算的基礎上按一定的標準分配間接成本，形成標準間接成本。1.數量標準：即單位產品工時標準。實際上間接成本的工時標準不直接構成成本的內容，只是控制設備利用率、勞動生產率等的一個標準尺度。2.價格標準：每標準工時應負擔的間接成本(包括固定的和變動的)。間接成本分配率=間接成本預算總額/標準總工時。要注意的是，此處的標準總工時是指發生間接成本部門的人工工時，不是上文各種直接人工工時之和。3.間接成本的標準成本：間接成本標準成本=單位產品標準工時*間接成本分配率。間接成本分配率的大小取決于業務量標準和間接成本預算額。業務量標準是指單位充分利用現有正常生產能力所能達到的最高業務量。每種產品的標準成本=直接材料標準成本+直接人工標準成本+變動間接費用標準成本+固定間接費用標準成本。
二、作業成本管理
成本與多種成本動因相關，而不僅僅只是與業務量相關。按照成本動因理論，成本通?？梢詣澐譃樗膫€層次：第一，單位產出成本。其特點是費用總額與業務量呈正比例變動，也就是通常所說的變動成本；第二，批次成本。成本與服務的批次相關而與業務量不相關；第三，產品的品種成本。成本僅僅只與某一特定產品的種類相關與產品的業務量和批次無關；第四，單位或生產部門的運行成本。這是只生產產品以及管理和組織單位經營活動而發生的成本。它們通常有多個成本動因在起作用，是典型意義上的固定成本。傳統的標準成本僅分析人工、材料、變動和固定間接成本，不能發映與準備次數、調整次數、批量等的聯系，差異水平太過集中，管理者難以發現差異發生的真正原因。直接人工不是嚴格的可變成本。首先，這些成本的發生與工作時間有關。工作時間越長，所需的直接人工成本就越多，但工作時間的長短與一定范圍內的業務量水平沒有直接關系。其次，在產品的正常生產過程中，直接勞動可以被視為一種固定成本，但這種固定成本與業務量的相關性很小。在業務量的微小變化范圍內，業務量的變化不影響直接勞動力的變化。只有當業務量的變化幅度相對較大時，勞動力才能隨著業務量的變化而直接變化。所以要引入作業成本管理，它一方面將消費者的需求與單位作業的發生、資源的消耗、成本的形成等聯系起來；另一方面，通過消費者價值將單位的收入與消費者的需求聯系起來，從而有利于從作業的角度權衡成本和消費者價值，保證單位決策與單位價值最大化目標一致。
(一)單位作業管理的內涵和目標
單位作業管理是一種基于作業成本計算的新的管理方法，旨在提高消費者價值，增加單位收入。它通過確認和測量作業和作業成本來計算成本，將成本計算深化到作業層面，跟蹤和動態反映機組的所有作業活動，并進行作業鏈分析，揭示成本水平高或低的原因，然后采取糾正措施降低或消除低效率。作業成本管理的目標是確定各種活動在價值鏈中的重要性和成本支出的必要性，從而使單位管理層關注能夠提高價值的資源，關注提高資源的利用率。為了提高效率，有必要減少重復和不必要的操作或改進工作流程。
(二)作業分析與優化
1.作業分析是實施作業管理的基礎與前提，它是指對作業進行辨認、描述和評價，對引起作業的動因與作業的增值性質和增值量評估與界定。一個簡單、有效的作業管理系統通常包括以下程序：(1)辨認單位所有的重要作業。作業應該被分解到恰當的細致程度，區分重要性作業與非重要性作業。(2)區分增值與非增值作業。增值工作可以增加最終服務的價值，缺乏增值工作將影響消費者對產品的滿意度。另一方面，消耗資源但不合理的非增值作業對生產優質產品的最終目標沒有貢獻，應盡可能消除。資源是支持運營的經濟因素，通過對運營的投入和產出進行比較，可以評價運營的效率，業務效率由業務產出和業務消耗的資源決定，可由單位業務消耗的資源加以評價和衡量。(3)確定作業成本和業績。業績以單位產出的成本、執行作業時間和產出的質量計量。(4)確定作業動因與產出指標。產出是作業的結果不是作業的目標，作業產出的目的是滿足消費者的需要。一項作業的產出往往是另一項作業的投入。(5)分析作業的屬性。如果發現作業成本很高，首先要確定它是否必要，是否能增加價值。如果沒有必要，就應該取消它，沒有必要提高它的效率，只有操作才能提高效率。(6)確定單位短期和長期目標。確定目標要求很好的理解當前的成本結構、業務流程、經營作業以及如何更好生產優質產品。(7)評價作業和業務流程的效率和效益。為了提高效率，有必要有效地進行正確的運作。通過實施以活動為基礎的成本體系和對每一項活動的成本分配，管理層可以按重要性順序安排活動成本，重點放在能夠提高效率和效率的活動上，或者集中在能夠降低成本和提高績效的活動上。2.作業優化。作業優化是指在基于對運營的分析，消除非增值運營和降低增值運營資源消耗的管理行為。作業優化不僅僅是對單個作業進行優化，它需要前后相關活動鏈的配合，并輔以一定的績效評價方法來實現業務流程的整體改進。優化方法包括工作消除、工作選擇、工作減少和工作分享。(1)作業消除。作業消除的重點通常集中在單位共同作業的分析，消除作業環節，提高信息傳遞效率。要識別哪些非必要的酌量性作業，并按增值標準判斷作業的合理性。只要證明酌量性作業增加的價值其成本不是合理的，就應該被消除。首先要消除不必要的作業，要考慮用促進、增加和提高等手段來增加低成本、高效益作業的價值，最后還應審核那些低成本、低收益的作業，以決定這些作業是否值得開展。(2)作業選擇。通過對不同作業鏈的比較，可以選擇較為滿意的作業鏈模式，從而實現作業的最優化與成本的最小化。選擇低成本的作業，也要注意不能只股短期效益導致決策失誤。(3)作業減低。作業減低是指一種管理方法，以提高必要工作的效率，或改善不能在短期內消除的非增值工作，或通過減少工作中的時間和資源損失來減少工作的成本消耗。對于增值業務，裁員的目標是提高工作效率和降低工作成本；對于非增值業務，裁員的目的是消除非增值業務，優化活動鏈。(4)作業共享。作業共享的目的是通過擴大作業規模來減少作業節點(作業之間的連接點)。操作節點是操作優化的關鍵環節。理想的活動鏈應該是操作與操作直接關聯，沒有斷開或重疊，并且操作之間的等待或延遲最小。直接作業與間接作業(如臨床與行政后勤)，單位必須協調這些作業之間的聯系。作業管理的法則是把資源部署到可以產生最大戰略性利益的作業，這對提高產品質量來說很重要的事項。
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作者:朱軼杰 單位:內蒙古自治區第四醫院