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【摘要】
在深入分析云會計環境對集團企業人員行為和操作行為影響的基礎上，詳細闡述云會計環境下集團企業高可信內部審計的行為特征，構建了高可信內部審計實施路徑的系統框架，為云會計環境下內部審計實現高可信性提供理論參考。
【關鍵詞】
云會計環境；高可信內部審計；實施路徑
在大數據時代，企業逐漸向“云端智能化”發展。傳統封閉的局域網會計信息系統（AccountingInformationSystem，以下簡稱AIC）逐漸被現代開放的互聯網AIC取代“，云會計”應運而生；以往獨立僵化、墨守成規的管理模式逐漸被權變動態、智能開放的新型管理模式所取代，“智能管理”應運而生。可見，信息化技術的飛速發展對企業的影響是巨大的，特別是集團企業，不僅拓展出更廣泛的平臺，呈現出更快捷的工作效率，還讓集團企業在短時間內獲得較以往更可觀的收益。但是，信息化時代是復雜多變的，其摧垮一個集團企業的速度和力度較以往更快、更強。在復雜多變的云會計環境下，集團企業對內部審計的期望值越來越高，集團企業現行內部審計實施路徑是否具有高適應性、可操作性、可信賴性的“高可信”性，成為集團企業管理層關注的重點。國都興業信息審計系統技術（北京）有限公司于2009年提出了“企業云審計”解決方案，于2010年在企業云審計解決方案的基礎上提出了“全云審計”的戰略。他們提出：全云審計就是對云計算本身的審計，也就是實現對IaaS、PaaS和SaaS各個層面的審計，解決云計算用戶可信的問題。文峰于2011年在《云會計與云審計———關于未來審計的概念與框架的一些思考》中提出了“云審計”的概念，他認為：云審計就是將云計算運用到審計中去，在技術上提供廣域審計共享與協作平臺。他指出云審計的建立與發展很可能促成審計的重大變革，而這種重大變革不僅僅是云概念、云責任的提出，還有新興技術的運用如物聯網技術?！吨袊倳嫀煛冯s志于2012年提出的云審計的定義是：通過數據的云儲存，使得各種審計資源包括參與審計的人員、程序和相關硬件設備，都通過云來協調，在這個過程中，審計人員無需關注采用何種計算機程序，也無需關注數據的存儲、共享和工作時效性等問題，審計人員需要關注的就是審計任務本身；同時并設想建立云審計XBRL標準規則以面向所有的會計師事務所建立公共的、由第三方維護的公共云計算。張艷玲于2013年提出在云審計過程中，審計項目小組可以在地理上非常分散，甚至不一定要來自于同一個審計機關或者委托機構，所有的工作協同和數據共享通過云技術來實現，不僅可以歸集和管理審計所需的各類資料和數據，對容納的數據實時更新和有機集合，而且能夠智能控制對審計模型的選擇和使用，保證審計過程的質量。魏祥健于2015年提出由各級審計機關用戶層、云審計系統層、應用與維護服務等服務層、基礎設施層所組成的在安全審計平臺和外部應用接口相互作用力下的云審計系統框架?？v觀上述文獻的研究，學者們主要從以維護云計算用戶安全為核心的“云審計”和以提高審計質效為核心的“云審計”兩個基本層進行了廣泛的研究。研究對象主要集中在云會計供應商和會計師事務所，涉及集團企業云審計方面的研究文獻還較少。實際上，雖然云會計供應商和會計師事務所在一定程度上可以為社會企業提供專業的會計信息化，但對大型的集團企業來講，自身的孵化體系完全可以支持云會計、云審計的應用，將實時動態管理、實時智能監控由夢想成為現實。鑒于此，本文首先將云會計環境下對集團企業內部審計的影響分為人員行為影響、操作行為影響，然后將云會計環境對集團企業內部審計的行為影響作為高可信內部審計的行為環境，在此基礎上構建了一個高可信內部審計實施路徑的系統框架，通過框架詳細分析了云會計環境下集團企業高可信內部審計的行為特征及實施路徑，以期為集團企業高可信內部審計的建設提供理論依據和策略指導。
一、云會計環境對集團企業內部審計的行為影響
集團企業具有大、廣、多、雜的特征，即企業規模大、業務分布面廣、業務種類多和所屬子公司多、管控操作復雜?；诖?，集團企業與其他企業不同的是，集團企業更多的是根據集團企業具體情況設有眾多孵化性質的業務單元為集團企業量身進行自我更新，而將有限的部分的業務單元外包給云會計供應商和會計師事務所性質的機構。云會計環境呈現出廣、快、多、雜的特征，即平臺涉及面更廣、操作速度更快、信息量更多、層面更復雜多維化。集團企業內部審計的內涵在于“防患于未然，治病于痊愈”，全面系統地貫徹“警鐘長鳴，對癥下藥”的方針，置集團企業于可接受的“安全”環境中。云會計環境對集團企業內部審計的行為影響從人員行為影響和操作行為影響兩個層面分析如下。
（一）人員行為的影響
云會計環境下對集團企業內部審計人員的行為影響集中表現在以下方面：
1.內審組織職能單元面臨重組
云會計是以云計算技術為支撐，基于互聯網構建的一種向企業提供會計核算、會計管理和會計決策服務的信息化基礎設施和服務。云會計環境使得集團企業對企業內各職能單元提出了新的要求，也為集團企業內各職能單元在原有職能下呈現出新的延伸，對內部審計也不例外。“云會計”的高效率、大量度等優勢已經讓眾多管理層喜出望外并受益匪淺，與云會計環境相配套的組織職能單元的重組是集團企業必然面臨的任務。
2.內審人員業務能力受到挑戰
云會計環境不僅使財會人員的業務能力受到了挑戰，也對內審人員的業務能力提出了新要求，特別是大型集團企業的內部審計人員。大型集團在業務種類多、業務差異大、管控難度復雜的特征下，要求內審人員不僅具備相應類別審計的專業知識，而且要具備信息化審計處理多維度信息量的新能力，杜絕因信息量過大而無從下手、信息維度過多而猶豫遲疑等嚴重影響工作質效而造成的進展瓶頸。
3.內審人員需求層次更加豐富
大數據時代，集團企業更具生機活力，人們的生活更豐富多彩。人們可以打破常規的消費理念、生活理念、生存理念，轉向新思維，尋求更深層次的幸福感。集團企業的內審人員也不例外。我國的內部審計發展較緩慢，集團企業雖對內部審計存在意義非常認同，但內部審計工作長期以來成效不大也使集團企業對該職能部門近乎冷淡。有些集團企業內審人員吃力不討好的現狀更加激化了內審人員的需求。
（二）操作行為的影響
云會計環境下對集團企業內部審計操作行為的影響集中表現在以下方面：
1.平臺生態圈權變動態開放化
云會計環境下，使得集團企業將“共同價值”觀設立平臺生態圈的內涵詮釋得更成熟，為實現多維信息搜集、多元信息整合、多態信息分享的良性平臺生態圈助一臂之力。在此現狀下，集團企業需要具備對多維、多元、多態信息的處理分析整合和去粗取精的能力。
2.相關者信息對稱程度提高
傳統上，相關者信息不對稱導致了目標與實際脫軌、經管矛盾激化、誤讀政策低質低效等諸多問題。隨著大數據經濟的發展，云會計的不斷更新，平臺生態圈的不斷成熟，相關者信息對稱程度有所提高，使得上述問題有所緩解。
3.業務單元信息化程度不協同
集團企業的業務單元是為集團企業更具競爭力所設置的單元，現行大數據經濟的發展勢頭并沒有對集團企業進行全方位的覆蓋，使得集團企業內業務單元信息化程度不協同導致的審計工作難度加大。
二、高可信內部審計的行為特征
美國經濟學家謝林（Schelling）將社會互動理論容納到經濟學研究中，認為每個人都置身于特定社會群體中，群體中他人行為會對個體行為產生直接影響，而并不是簡單地通過價格機制進行行為選擇。對于經濟犯罪行為，很可能是通過群體內成員的相互模仿在群體間擴散，使得特定群體更頻繁地出現某種犯罪行為。借鑒美國經濟學家謝林的經濟學社會互動理論，可將云會計環境下的高可信內部審計行為特征分為漸進性行為特征和革命性行為特征兩大類。
（一）漸進性行為特征
“漸進性”是借鑒公司戰略管理的漸進性變革的管理理念。它是一種持續的、穩步前進的變化過程，在某一刻影響企業體系中的某些部分，貫穿于企業管理的始終。集團企業內部審計的職能是警鐘長鳴、杜絕舞弊。在云會計環境下，高可信的內部審計應具備漸進性行為特征。原因在于，在過往的舞弊案例中，幾乎沒有舞弊人員會在事發之前主動停手，一方面因為他們要依賴于“舞弊”帶給他們的地位、生活水平和些許的不良嗜好，另一方面舞弊人員要不斷采取手段東拼西湊，掩蓋其舞弊的行為，所以，這時候，當企業發現舞弊時，所謂的亡羊補牢已經行不通了。據美國注冊舞弊審查協會統計，一項舞弊從開始到結束，一般會持續1—3年，而這期間有將近一半的企業最終無法挽回任何損失。高可信內部審計的漸進性行為特征內含目標明確性、易操作性、可靠保密性、可漸進性、資源互補性、可信性、高適應性。首先，目標明確性強調的是內部審計對員工過往表現是否存在舞弊征兆有明確的評判基準。集團企業可以根據數據性基準和非數據性基準進行評判。其中數據性基準主要依據員工基本年薪、績效年薪、任期激勵收入等因素設計；非數據性基準主要依據員工年學習經歷、年工作經驗、年工作實績等因素設計。其次，易操作性強調的是操作難度不大，培訓成本不高?？煽勘Ｃ苄詮娬{的是數據具有可靠保密性，證據具有可靠保密性，操作具有可靠保密性。再次，可漸進性強調的是保持良性循環的持續性、可參照對比性，而資源互補性強調由于資源在企業內部之間的配置總是不均衡的，高可信內部審計系統應有資源共享、優勢互補的資源互補性特征，融通連接一切可用資源。最后，可信性和高適應性強調高可信內部審計系統本身應具有可信性和高適應的更新能力性。
（二）革命性行為特征
“革命性”是借鑒公司戰略管理的革命性變革的管理理念。它是一種短暫的、影響力度大的變革過程，對企業體系的影響是全面的，在企業生命周期中不常發生。在云會計環境下，高可信內部審計的革命性行為特征不是必備的，但可以提升集團內部審計的威懾力，明確集團內部審計的權限，使審計意見能更好地追蹤問效。集團企業舞弊狀況頻發的一個很可能的原因在于內部審計在集團企業的威懾力不強，審計權限不清晰，追蹤問效力度不大。高可信內部審計的革命性行為特征內含決策支持性、事前可審性、意見有效性。首先，決策支持性強調的是內部審計要獲得集團企業領導的重視，不僅僅是口頭上，還有正式的文件、公開的會議、公開的報告等。其次，事前可審性強調的是內部審計人員可以采用抽查的形式，對財務部準備支付還尚未支付、準備領取還尚未領取的資金有權限進行事前的審計，審查支付領取的合理性、合規性。最后，意見有效性強調的是內部審計人員通過隨機抽查、順序抽查等其他方式發現的重大錯報所起草的審計意見，要公示并嚴肅懲罰。
三、云會計環境下的高可信內部審計實施路徑
云會計是企業財務基于云計算技術的具體匹配，從云計算技術的基礎設施即服務laaS（InfrastructureasaService）、平臺即服務PaaS（PlatformasaService）和軟件即服務SaaS（SoftwareasaService）匹配至云會計技術的財務處理分析模塊。高可信內部審計的實施路徑也是在云計算技術的基礎上根據職能單元屬性進行的匹配，具體由三個主層和三個輔助層構成。其中三個主層由基礎設施服務層、平臺生態圈服務層、軟件應用服務層構成；四個輔助層由用戶端層、督檢端層、外接端層、反饋端層構成。基礎設施服務層內含服務器、數據庫、操作系統、內審數據網，是集團企業通過孵化業務單元孵化出的基于集團企業行業特點和業務類型所設計開發的，是集團企業及集團企業下屬單位所需信息資源的源頭數據中心。特別指出的是，設計內審數據網的目的是集團企業總部及集團企業下屬公司之間進行交叉審計時，為對其他公司進行的審計獨立性水平判斷的初步事項進行了解，對已發表的審計意見等狀況有更直觀清晰的認識。平臺生態圈服務層內含資源調度服務、資源更新服務、資源維護服務、意見反饋服務、事前審核服務、在線學習服務等，秉著共同價值觀，建立健康安全開放動態的平臺。軟件應用服務層內含內審應用系統、內審管理系統、內審安全維護系統。用戶端層內含用戶管理、用戶身份認證、用戶權限管理；督檢端層內含督檢審核服務、督檢跟進服務、督檢公示服務；外接端層內含政府平臺接口、金融平臺接口、稅務平臺接口、會計師事務所平臺接口、法務平臺接口等。
四、結束語
構建基于云會計環境下的集團企業的高可信內部審計的實施路徑是一個系統工程，除了架構外，還有諸多如云責任、云安全、云標準、云法務等方面建設的完善。因此，對云會計環境下高可信內部審計模型的深入理解與把握，是推動未來全云內審的關鍵。
作者：王婧婧 單位：重慶工商大學融智學院
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