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提取盈余公積的基數范文1
新《公司法》對原公司法進行了系統的發展和完善，在有效保護投資者、債權人權益等方面將發揮重要作用。特別對公積金的規定作了進一步修訂。
一、取消法定公益金強制性規定
新《公司法》167條規定：“公司分配當年稅后利潤時。應當提取利潤的百分之十列入公司法定公積金。公司法定公積金累計額為公司注冊資本的百分之五十以上的，可以不再提取。公司從稅后利潤中提取法定公積金后。經股東會或者股東大會決議，還可以從稅后利潤中提取任意公積金?！迸c原《公司法》177條“并提取利潤的百分之五至百分之十列入公司法定公益金”相比取消了提取法定公益金，原《公司法》第180條：“公司提取的法定公益金用于本公司職工的集體福利?！?、第216條“公司不按照本法規定提取法定公積金、法定公益金的，責令如數補足應當提取的金額，并可對公司處以一萬元以上十萬元以下罰款?！币环矫?，這一規定不符合公司治理，與國際通行的公司法和會計準則相悖，難與國際市場接軌；另一方面因為公益金專門用于職工福利設施的支出，如購建職工宿舍、托兒所、理發室等方面的支出，現在我國住房制度改革后，按照財政部的有關規定，企業已經不得再為職工住房籌集資金，公益金失去了原有用途，實踐中出現了大筆公益金長期掛賬閑置、無法使用的問題，因此再提取法定公益金已經無實際意義。
根據會計制度規定，企業提取法定公積金時。會計核算為，“借：利潤分配――提取法定盈余公積，貸：盈余公積――法定盈余公積；同時，借：利潤分配――未分配利潤，貸：利潤分配――提取法定盈余公積”。提取任意公積金時，會計核算為，“借：利潤分配――提取任意盈余公積，貸：盈余公積―任意盈余公積；同時。借：利潤分配――未分配利潤，貸：利潤分配一提取任意盈余公積”。
關于公益金結余的處理。根據財企[2006]67號《關于《公司法》施行后有關企業財務處理問題的通知》，企業對2005年12月31目的公益金結余，轉作盈余公積金管理使用：公益金赤字，依次以盈余公積金、資本公積金、以前年度未分配利潤彌補，仍有赤字的，結轉未分配利潤賬戶，用以后年度實現的稅后利潤彌補。
二、規范公積金用途
新《公司法》169條規定：“公司的公積金用于彌補公司的虧損、擴大公司生產經營或者轉為增加公司資本。但是．資本公積金不得用于彌補公司的虧損”。第167條：“公司的法定公積金不足以彌補以前年度虧損的，在依照前款規定提取法定公積金之前，應當先用當年利潤彌補虧損”。原《公司法》179條規定：“公司的公積金用于彌補公司的虧損、擴大公司生產經營或者轉為增加公司資本?！眱烧叩牟町悾阂皇墙箤①Y本公積金用于彌補虧損，資本公積金有準資本金之稱．主要用途是轉增資本金，故不能用于彌補虧損：二是資本公積金并不是都可以轉增資本金，《企業會計制度》第八十二條規定：資本公積包括資本(或股本)溢價、接受捐贈資產、撥款轉入、外幣資本折算差額等。資本公積各準備項目不能轉增資本(或股本)。
舉例：某公司2006年初“利潤分配一未分配利潤”賬戶余額為借方30萬元(其中1999年未彌補虧損10萬元，2004年度未彌補虧損20萬元)。“盈余公積――法定公積金”賬戶余額為貸方17萬元。假定2006年實現稅前會計利潤130萬元。假定除投資收益中包括國債利息收入10萬元外無其他納稅調整項目，問如何提取法定盈余公積金?
解：
(1)2006年應納稅所得額=130-20-10=100(萬元)
應納所得稅額=100×33％=33(萬元)
借：所得稅
33
貸：應交稅金――應交所得稅33
(2)結轉所得稅
借：本年利潤 33
貸：所得稅
33
(3)凈利潤=130-33=97(萬元)
(4)由于公司的法定公積金(17萬元)不足以彌補以前年度虧損(30萬元)，因此在提取法定公積金之前，應當先用當年凈利潤(97萬元)彌補以前年度虧損(30萬元)，剩余凈利潤67萬元，再規定計提法定盈余公積。
(5)提取法定盈余公積
提取法定公積金=(97-30)×10％=6 7(萬元)
借：利潤分配――提取法定盈余公積6．7
貸：盈余公積――法定盈余公積
6．7
上例中，若某公司2006年初“盈余公積――法定公積金”賬戶余額為貸方37萬元，其他條件不變。則：提取法定公積金=97×10％=917(萬元)；當公司經董事會或類似機構決議，用盈余公積彌補虧損時，借記“盈余公積”科目，貸記“利潤分配一其他轉入”科目。
三、明確法定公積金轉增限額
新《公司法》169條規定：“法定公積金轉為資本時，所留存的該項公積金不得少于轉增前公司注冊資本的百分之二十五。”原《公司法》179條規定：“股份有限公司經股東大會決議將公積金轉為資本時，所留存的該項公積金不得少于注冊資本的百分之二十五。”兩者的差異：對于轉增資本的公積金限額進一步規范，基數由“注冊資本”改變為“轉增前公司注冊資本”。
(一)可用作轉增資本的法定公積金數額計算
例如：某公司某年某月某日注冊資本為1000萬元。期末法定公積金500萬元，經股東會決議擬用法定公積金轉增資本金，問最多可以動用多少法定公積金轉增資本金?
1．按原《公司法》計算
設最多可動用的法定公積金為x
根據原《公司法》179條的規定，則：(500-x)／(1000+x)／>25％
解得X≤200
2按新《公司法》計算
設最多可動用的法定公積金為Y
根據新《公司法》169條的規定，則：(500-Y)／1000I>25％
解得Y≤250
兩者相比，Y>×，可見按新《公司法》計算可以動用的法定公積金數額大于按原《公司法》計算的數額，且新《公司法》的表述相對明確。計算也簡單．更便于操作。
提取盈余公積的基數范文2
[關鍵詞]整體變更 個人所得稅 留存收益 分配
實務中,大部分股份公司均由原存續的有限公司整體變更(以下簡稱整體變更)而來,關于整體變更公司法第九條有所涉及,視同公司的組織形式變更。整體變更成立股份公司時,往往伴隨著資本公積及留存收益轉增資本。因此,當有限公司原股東存在自然人時,此環節涉及的個人所得稅問題成為關注的話題。
一、整體變更中的折股
根據變更前有限公司凈資產的構成,用以折股的凈資產除原有實收資本外,一般包含資本公積、盈余公積、未分配利潤。其中盈余公積和未分配利潤均系直接來源于公司生產經營活動,系公司經營收益的留存形式,可稱為留存收益。資本公積大體分為兩類,資本溢價及其他資本公積。資本溢價系公司股東投入形成,其他資本公積非直接來源于生產經營活動,如會計制度下的政府補助和新準則下的直接計入所有權益的交易或事項等。從來源看,只有計入會計科目“實收資本”和“資本公積――資本溢價”系股東直接投入。系“投入”或是“產出”,這是首先要區分的。
二、主要相關法律法規
現行法律法規中,對于整體變更環節的個人所得稅問題,主要有:
1.中華人民共和國個人所得稅法:主席令[2007]第085號。第二條明確個人“利息、股息、紅利所得”為應稅所得,第三條明確稅率為20%。
2.國家稅務總局關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知:國稅發[1997]198號。“一,股份制企業用資本公積金轉增股本不屬于股息,紅利性質的分配,對個人取得的轉增股本數額,不作為個人所得,不征收個人所得稅;二,股份制企業用盈余公積金派發紅股屬于股息,紅利性質的分配,對個人取得的紅股數額,應作為個人所得征稅。”
3.國家稅務總局關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復:國稅函發[1998]289號?！皣惏l[1997]198號”中所表述的“資本公積金”是指股份制企業股票溢價發行收入所形成的資本公積金。
4.國家稅務總局關于盈余公積金轉增注冊資本征收個人所得稅問題的批復:國稅函發[1998]333號。稅后利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉增注冊資本,實際上是該公司將盈余公積金向股東分配了股息、紅利,股東再以分得的股息、紅利增加注冊資本。
5.國家稅務總局關于資產評估增值計征個人所得稅問題的通知:國稅發[2008]115號。 “個人(自然人,下同)股東從被投資企業取得的、以企業資產評估增值轉增個人股本的部分,屬于企業對個人股東股息、紅利性質的分配,按照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。稅款由企業在轉增個人股本時代扣代繳?！?/p>
三、法規分析
從相關法律法規的脈絡可以看出,整體變更中的涉稅事項,稅法傾向于用其他權益轉增資本的理解,并從該角度出發予以規范。
稅法對于整體變更拆為分配和出資兩個環節來理解,其中分配環節即為應稅行為。稅目為利息、股息、紅利所得,稅率為20%。被投資企業為代扣代繳義務人。
稅法從轉增的凈資產來源上做了明確的界定,轉為資本的除原系股東投入(實收資本和資本溢價性質)外的其他權益均納入個人應稅所得范圍。因為股東投入部分本身就是資本性質,不存在轉增或是分配的說法。
稅法對于轉增后形成對象界定并不清晰。稅法明確轉為“股本”、“注冊資本”視同企業的分配行為,如果轉為“資本公積――資本溢價”是否作為課稅對象未予以明確,也就是說本是應稅的權益轉增沒有轉入注冊資本,而形成了資本溢價是否課稅。在整體變更過程中,根據公司法第九十六條“有限責任公司變更為股份有限公司時,折合的實收股本總額不得高于公司凈資產額?！敝幎?往往折股后的股份小于用以折股的凈資產,也就是會形成資本溢價。因此“轉增”的情況就會出現,也就有了是否納稅的問題。
四、實務中的常見應對
整體變更大多出現在企業IPO過程中,同樣在IPO過程中的股份改制環節,大部分企業都存在個人所得稅的問題。如果以IPO為例,常見的處理方式有很多,這里僅就納稅情況下的稅負計算方法作討論。
在轉增資本的過程中,通常在“留存收益轉增形成資本溢價是否應稅”及“轉入資本的轉增順序”作不同理解。
如按資本公積,盈余公積,未分配利潤的順序,優先將有限公司的資本公積轉入股份公司股本,這樣轉入“資本公積――資本溢價”的往往是留存收益?；诙惙ㄎ疵鞔_轉增形成資本溢價是否為課稅對象,因此如此安排可降低稅負。
舉例說明如下。
甲有限公司股東均為自然人,經審計的凈資產構成如下(貨幣單位人民幣萬元):實收資本 1500萬元,資本公積(資本溢價)200萬元,盈余公積300萬元,未分配利潤2000萬元,合計 4000萬元。
該公司擬整體變更為股份公司,股份公司股本設置為3500萬股,每股面值1元。整體變更后形成股本3500萬元,資本公積(資本溢價)500萬元。關于該例中涉及的個人所得稅計稅基數有三種算法[注]:
1. 計稅基數為2300萬元。公司用于轉增的除資本溢價外的權益即留存收益,共計2300萬元,因此計稅基數即為2300萬元。
2. 計稅基數為2000萬元,由于稅法未明確轉入資本溢價的部分是否為課稅,因此資本溢價增加的300萬不納稅,計稅基數僅為注冊資本增加部分的2000萬元。
3. 計稅基數為1800萬元,在“2”的基礎上,考慮優先用原資本溢價轉增注冊資本,因此注冊資本增加部分中扣除原資本溢價轉入的200萬,計稅基數為1800萬元。也就是說用于轉增的留存收益2300萬中的500萬形成了資本溢價,只有1800萬形成注冊資本。
[注]:如有限公司資本公積中包含資本溢價和其他資本公積,則其他資本公積是否用于轉增及轉增的先后順序,對計稅基數產出不同影響,由于性質基本相同只是過程稍微復雜,這里不展開討論。
以上不同的計算方法,利用了兩點即轉入資本溢價是否課稅及轉入的先后順序。如果肯定了轉入資本溢價也是課稅范圍,則后兩種算法均無法立足。
筆者認為,稅法雖未明確轉增后形成資本溢價的部分是否課稅,但從稅理上考慮該部分應為課稅范圍。主要理由有三:(1)如前所述將用于轉增的凈資產分為兩類,無需課稅(資本溢價)和需課稅(留存收益及其他資本公積)。雖然轉入形成資本溢價未計入注冊資本,但已經從課稅范圍劃入了再轉增不課稅的范圍,因此從稅源控制上理解應該為計稅基數。否則,如前例中,整體變更時先不增加注冊資本,則2300萬的留存收益均轉入資本溢價,然后再進行資本溢價轉增股本,則很容易完全規避了稅收。(2)雖然轉入資本溢價,但從公司經營留存(未分配利潤、盈余公積)轉入了股東資本投入(資本溢價),即原有限公司凈資產擁有主體為公司,而股份公司的出資人為股東,整體變更過程中已經實現了從公司到股東的分配。(3)稅法將整體變更分為分配和出資兩個環節理解,征稅的環節是分配,而至于出資后形成什么,并不影響是否應稅的界定。因此,筆者認為針對后兩種算法雖然實務中主管稅務機關未就后兩種算法要求補稅,但稅務風險仍然潛在。
實務中,也有些企業為了配合前述第3中處理方法,在整體變更年度股東權益變動表的編制上動腦筋,但從稅法上看,企業實際的會計處理不是稅務處理的依據,這點在《國家稅務總局關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》國稅發[2000]118號中也有表示,其中“一(三)”中所述“除另有規定者外,不論企業會計賬務中對投資采取何種方法核算,被投資企業會計賬務上實際做利潤分配處理(包括以盈余公積和未分配利潤轉增資本)時,投資方企業應確認投資所得的實現?！?/p>
實務中也有企業利用股權架構的設置,將部分子公司的其他權益在同一控制下企業合并的處理下變成資本公積,然后安排轉增。對于這一點,基于前述分析同樣存在稅務風險,如前表中“國稅函發[1998]289號”所述不征稅的資本公積僅指資本溢價,這種用企業合并形成的資本公積轉增股本值得商榷。
實務界也有把有限公司變更為股份公司理解為新設股份公司的行為。該觀點認為原股東以持有的有限公司的凈資產份額認購股份公司的股份,而非權益轉增股本,因此在不以評估價(且增值)認購股份時,不存在納稅義務。其實,此種理解主觀上已經變更為股份公司分為分配和出資兩個環節,原有限公司凈資產擁有主體為公司,而認購股份公司的股份主體是發起人(原股東),主體的轉移是不是就應當理解為是一種分配行為。
提取盈余公積的基數范文3
會計主體選擇對可供分配利潤限額的影響
從公司法的角度，利潤分配是以公司這一法律主體進行的，但由于利潤分配的依據是利潤這一會計結果，因此會計主體的假設成為利潤分配中不得不考慮的又一因素。
與法律主體不同，會計主體更多地基于經濟意義，遵從實質重于形式的原則。對于一個沒有投資子公司的公司，僅需編制公司本身的財務報表，會計主體與法律主體是相同的。但一個擁有一家或多家子公司的母公司，在提供母公司財務報表的同時，還應當提供合并財務報表。合并財務報表突破了法律主體的限制，以集團為會計主體，將所投資的子公司報表納入合并報表范圍，其合并后形成的凈利潤及可供股東分配的利潤與母公司會計報表可能不盡相同。就目前會計準則的有關規定，其不同主要產生于兩方面因素：一是由于集團內部交易進行抵消后對合并凈利潤的影響；二是在集團內了公司計提盈余公積的情況下，合并報表需對母公司所占份額補充汁提，因此減少了可供股東分配的利潤。
對于第一項因素，由于母公司能夠對子公司實施控制，因此母公司與子公司之間或子公司相互之間更易于進行顯失公平的內部交易，從而扭曲了公司當期或未來的盈利能力。而母公司對子公司實施權益法核算，因此這種因內部交易尚未實現的利潤(或虧損)應當從利潤中扣除，即應采用合并報表的凈利潤作為利潤分配的依據。
對于第二項因素，母公司作為子公司的股東，柱子公司持續經營的情況下，子公司從利潤中已計提的盈余公積部分不可能再分配給母公司，那么母公司的股東也不可能重復分配這部分盈利。因此，雖然按照權益法母公司已將子公司全部凈利潤按照母公司所占份額計入了母公司的凈利潤中，但在計算母公司股東可分配利潤時還必須扣除母公司投資后子公司累計計提的盈余公積中母公司所占份額，也即按照合并報表的口徑計提盈余公積后的可分配利潤才能成為母公司股東利潤分配的依據，這也是合并利潤分配表之所以要求補充計提子公司已計提公積金的一個重要原因。
那么，是否以集團為主體編制的合并會計報表就可以完全作為利潤分配的依據呢?我們知道，母公司采用權益法核算的長期投資，除了對子公司的投資外，還包括共同控制和重大影響的情況。這兩種情況下，所投資的公司如計提盈余公積，其形成的利潤可供母公司股東分配的情況與子公司類似，但由于其不納入合并報表范圍，因此在合并報表中也沒有對其已經計提的盈余公積從可供分配利潤中扣除。因此，權益法核算的合營公司或聯營公司計提的公積金也應當按母公司所占份額從可供分配利潤中另行扣除。
由此可見，股東利潤分配的限額不能單一地依照某個母公司或者合并的財務報表，而應當結合二者分析調整后才合理、合法。在合營公司及聯營公司的利潤對母公司及合并凈利潤不構成重大影響的情況下，也可以選擇合并報表的可供股東分配利潤作為公司股東利潤分配的依據。
上述討論是針對目前執行的會計準則。我國2007年將開始執行的新會計準則規定，母公司對于子公司的投資應采用成本法核算，在編制合并報表時對子公司的投資先調整為權益法，然后再進行合并抵消。這樣，母公司報表的凈利潤與合并凈利潤之間增加了一項對子公司利潤權益法核算的差額。由于利潤分配實質是針對法律主體的，那么母公司計提公積金的利潤依據尚需要法律重新規定，但對股東可分配利潤的限額仍可沿用上述結論，即由合并的可分配利潤扣除母公司計提的公積金，再扣除權益法核算的投資公司計提的公積金母公司所占份額后的金額確定。
會計核算對利潤分配限額的影響
由于利潤分配的依據是按照符合法律法規規定的會計核算方法所計算的凈利潤，不同的會計核算方法會影響凈利潤的總額，也就對可供股東分配的利潤構成了實質影響。這主要存在于在境外上市的公司，需要同時提供按照國內和國際會計準則編制的會計報表，由于國內會計準則與國際會計準則的差異，因而造成凈利潤不一致。對于這類差異，中國證監會在證監會計字[2001]58號文件中規定，應按照孰低原則進行分配。如中石化、吉林吉恩鎳業股份有限公司等均屬此列。這類差異在國內會計準則逐步與國際會計準則接軌后將會逐步縮小。
其他影響利潤分配限額的因素
1．專項補貼收入
政府給予公司的專項補貼收入可以計人公司利潤表，但政府在給予補貼的同時會對其用途進行某些限定，如應當用于擴大再生產等，那么實際也就規定了該部分補貼收入形成的利潤不能用于股東分配。公司應當依照有關法規將該部分利潤以利潤分配的形式轉入任意盈余公積留作企業發展之用。
2．重大未確認的投資損失的考慮
通常情況下，公司對外投資所承擔的責任以出資額為限，會計核算上投資企業確認被投資單位發生的凈虧損，也以長期股權投資的賬面價值減記至零為限，這時在合并報表中會出現未確認的投資損失。在子公司持續經營的情況，未確認的投資損失可能夸大了集團當期的盈利，因此是否應當從可分配利潤中扣除，公司應當分析確定。如海南高速公路股份有限公司在2005年的利潤分配中就將未分配利潤扣除未確認投資損失后的金額作為分配基數。
3．利潤分配的資金來源
提取盈余公積的基數范文4
【關鍵詞】 安全生產費;計提;專項儲備;所得稅影響
根據財企〔2006〕478 號文《高危行業企業安全生產費用財務管理暫行辦法》(以下簡稱《暫行辦法》)的要求,自2007年1月1日起,在礦山開采、建筑施工、危險品生產以及道路交通運輸行業全面實行安全費用制度。財政部財會函[2008]60號文規定:“高危行業企業按照規定提取的安全生產費用,應當按照《企業會計準則講解(2008)》中的具體要求處理,在所有者權益“盈余公積”項下以“專項儲備”項目單獨列報,不再作為負債列示”,企業基于相關財經法規的要求,建立和實施提取安全費用制度,有利于明確企業安全投入主體的責任,改變企業安全投入不足的狀況,為企業安全生產投入建立財務儲備和長效保障機制,提升企業安全生產水平。
一、有關安全生產費的新舊會計規范的轉換
(一)有關安全生產費的原有會計規范
由于2006年的新企業會計準則實施之際,未對安全生產費用的核算作出明確規范,因此,企業在新準則下對于安全生產費用的提取和使用,通常遵循或參照原會計規范下財政部的財會【2004】3號文《關于執行〈企業會計制度〉和相關會計準則有關問題解答(四)》的有關規定執行,即:企業按規定提取安全生產費用時,借記“制造費用”科目,貸記“長期應付款”科目。在實際使用時,直接沖減長期應付款;如能確定有關支出最終將形成固定資產,應在“在建工程”科目下單列項目歸集所發生的費用。待有關安全項目完工后,對于形成固定資產的,應按實際成本,借記“固定資產”等科目,貸記“在建工程”科目;同時,按固定資產的實際成本,借記“長期應付款”科目,貸記“累計折舊”科目,該項固定資產在以后使用期間不再計提折舊。
(二)有關安全生產費的新會計規范
按照財政部財會函[2008]60號、《企業會計準則講解(2008)》的規定以及證監會會計部函[2009]46、48號等要求,對于安全生產費用的會計處理變更為:企業按規定提取安全生產費用時,應當在所有者權益中的“盈余公積”項下以“專項儲備”項目單獨反映,不計入當期損益;使用時,形成固定資產的,按照《企業會計準則第4號―固定資產》的有關規定進行初始確認和計量,并計提折舊;屬于費用性支出的,應計入當期損益。同時,根據實際使用的金額,從盈余公積專項儲備轉回未分配利潤。涉及所得稅會計的,應當按照《企業會計準則第18號―所得稅》確認為遞延所得稅負債。上述會計處理的變化,視為會計政策變更進行追溯調整。
(三)安全生產費新舊會計政策比較及追溯調整
有關安全生產費的新舊規范會計處理的比較及追溯調整試用實例進行解析。
1.安全生產費新舊規范會計處理的比較
【例】A公司2007年度當年按規定提取的安全生產費為
5 000萬元,提取后的利潤總額為10 000萬元,當年使用了安全生產費3 000萬元,其中2007年初用于添置安全防護設備為2 000萬元;其余1 000萬元屬于費用性支出,2007年年末安全生產費結余為2 000萬元。固定資產預計使用年限為
10年,不考慮預計凈殘值。該公司企業所得稅稅率為25%。假定稅收按照安全生產費的實際發生額允許稅前列支;為簡化不考慮制造費用在營業成本與存貨之間的分攤,相關制造費用全額轉入當期營業成本;不考慮其他因素影響。有關會計處理的對照詳見表1。
2.實施安全生產費新會計規范的追溯調整
在編制2008年報時,對上例2007年按原會計規范進行的安全生產費處理追溯調整如下:
①所有者權益項下內部結轉
借:年初未分配利潤(提取專項儲備) 5 000
貸:年初未分配利潤(未分配利潤) 3 000
盈余公積(專項儲備) 2 000(5 000-3 000)
②固定資產折舊及長期應付款調整
借:年初未分配利潤(管理費用)1 000
累計折舊1 800 (2 000-200)
長期應付款 2 000(5 000-1 000-2 000)
貸:年初未分配利潤(營業成本) 4 800 (5 000-200)
二、安全生產費新會計規范實施中的實務問題探析
(一)安全生產費的計提
1.有關安全生產費的計提標準
劃歸為高危行業的部分企業,認為安全生產費的計提標準過高,企業難以承受。其中有些企業自身防范事故的意識不強,未將安全生產費用的支出視為必要的投入。但計提標準的合理性也確實存在一定問題,有些行業或企業在安全生產方面的實際投入或支出需求與計提標準不匹配。
根據《暫行辦法》規定,礦山企業安全費用分別依據開采的原礦產量和單位產量提取標準按月提取;建筑施工企業以建筑安裝工程造價的1%-2%計提;危險品生產企業以本年度實際銷售收入為基數采取超額累退方式逐月提取;道路交通運輸企業以營業收入的0.5%-1.5%為計提依據。并且規定:各省級政府已制定下發企業安全生產費用提取使用辦法的,其提取標準如果低于本辦法規定的標準,應當按照本辦法進行調整;如果高于本辦法規定的標準,按照原標準執行。中小型企業和大型企業上年末安全費用專戶結余分別達到本企業上年度銷售收入的5%和2%時,經當地縣級以上安全生產監督管理部門和財政部門同意,企業本年度可以緩提或少提安全費用。
在該辦法實施過程中,一些中小型建筑施工企業的毛利率較低,如果按照規定計提安全生產費用后,會造成當年全部凈利潤或者“利潤分配-未分配利潤”余額不夠計提安全生產費。筆者認為,從會計角度而言,“盈余公積―專項儲備”的計提應當以“利潤分配-未分配利潤”余額提取至零為限。但安全生產費的計提,也應在充分調研的基礎上確定比較合理的標準。以某家中型建筑施工企業為例說明。當年營業收入200 000萬元,假定其承接房屋建筑工程和市政公用工程的收入各占50%,按《暫行辦法》規定房屋建筑工程和市政公用工程的計提比例分別為2%和1%,應計提3 000萬元安全生產費,但其歸屬于上市公司股東的凈利潤也只有3 000萬元,并且按照凈利潤的10%計提盈余公積。如果維持上述水平,在每年安全生產費實際支出1 000萬元的情況下,專項儲備結余當年增加
1 700萬元(3 000-3 000×10%-1 000),需要近六年才能使得該項儲備累計結余達到10 000萬元(200 000×5%),以滿足《暫行辦法》中規定的緩提或少提安全費的條件。一方面,安全生產費儲備余額不斷增加,另一方面,該企業將連續多年無法向投資者分配利潤。
2. 有關計提安全生產費的會計處理
高危行業計提的安全生產費,不完全符合負債要素的定義和確認條件,未來流出的經濟利益的金額難以可靠地計量,因此,財會函[2008]60號文規定,提取安全生產費時從未分配利潤轉入盈余公積,建立專項儲備。但是,將計提安全生產費作為利潤分配,筆者認為存在如下缺陷:首先,導致部分成本外部化,使得為獲取收入而必須發生的一部分成本未能及時計入當期損益,與相關收入的配比性較差,不利于進行成本控制與盈利預測;其次,與相關稅收法規缺乏協調,財政部、國家發改委、國家煤礦安全監察局聯合的財建[2004]119號文中明確規定“企業提取的安全費用在繳納企業所得稅前列支”,這與原來的會計處理規定比較協調,而按財會函[2008]60號文的規定計提時不通過損益直接進入利潤分配,給企業納稅調整和稅收征管帶來不便;再者,與利潤分配的性質不相符,混淆了企業費用列支與向企業所有者分配利潤的界線,容易引起投資者誤解,并將引發下列問題:若“利潤分配―未分配利潤”余額不夠計提,是否以“利潤分配―未分配利潤”余額為限?若企業的“利潤分配―未分配利潤”余額為負數,就不需要提取安全生產費了嗎?
(二)安全生產費專項儲備的回轉
有關安全生產費的新會計規范,只允許在實際使用時才能根據使用金額從盈余公積專項儲備轉回未分配利潤。由于前述計提標準的問題,一些企業“盈余公積”項下的“專項儲備”余額可能越來越大,從而導致可供股東分配的未分配利潤與合并利潤表中歸屬于上市公司凈利潤金額的嚴重不協調。按照中國證券監督管理委員會令[2008]57號的要求,申請再融資的上市公司最近三年以現金方式累計分配的利潤不少于最近三年實現的年均可分配利潤的30%。相關企業為了實現利潤分配的目的,只有通過拼命開支已計提的安全費用方式,才能通過回轉增加可供分配的利潤總額,進而引發已提安全生產費的濫用。建筑施工企業以工程造價的一定比例計提安全生產費,其使用和結轉應當與有關工程對應掛鉤,當有關工程竣工驗收完畢不再需要發生安全生產支出時,與該工程項目相關的已提取尚未使用的安全費用余額,不允許回轉顯然不夠合理。
(三)安全生產費會計處理的所得稅影響
有些高危行業的企業,根據前述“企業提取的安全費用在繳納企業所得稅前列支”的規定,將當年通過利潤分配提取的安全生產費金額全額進行稅前扣除,對于此部分所得稅款在計提當期是否需要交納,認為其存在不確定性而作為遞延所得稅負債確認。安全生產費會計處理,是否會產生暫時性差異從而確認其所得稅影響,實務中存在困惑,其主要原因是安全生產費的新會計規范與稅收法規缺乏協調。
按照財會函[2008]60號文的規定,企業提取安全生產費時,既不確認資產又不形成負債,也不計入當期損益。筆者認為,根據有關所得稅征收原則,與應稅收入直接相關的支出,只有在實際發生時才能稅前扣除,因此,一般無需在利潤分配時確認遞延所得稅影響,除非稅收法規另有規定。
企業實際使用安全生產費時,對于直接計入發生當期損益的安全生產支出,按照所得稅稅前扣除規定一般不會產生暫時性差異。對于購置安全生產專用設備的支出,在出現下列情況時可能產生暫時性差異:
1. 享受安全生產設備的稅收優惠政策。根據《中華人民共和國企業所得稅法》第三十四條以及《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第一百條的規定,企業購進并實際使用的安全生產設備并符合稅收優惠目錄范圍的,則該專用設備投資額的10% 可從企業當年的應納稅額中抵免;當年不足抵免的,可以在以后五個納稅年度結轉抵免。如果企業購入安全生產專用設備的當年沒有足夠的應納稅額可供抵免,但以后五年內預計有足夠的應納稅額可供抵免,應確認可抵扣暫時性差異形成的遞延所得稅資產。該項差異隨著以后年度的實際抵免而轉銷。
2. 安全生產設備采用與稅法規定不一致的折舊政策。
如果企業對購入安全生產專用設備的折舊年限和折舊方法,與稅法規定不一致,也可能產生暫時性差異,從而需要確認遞延所得稅負債或者在滿足條件的情況下確認遞延所得稅資產。該項暫時性差異隨著折舊計提和資產清理而轉銷。
三、完善和協調相關財經法規的建議
在有關安全生產費的新會計規范實施過程中發生的上述問題,需要與相關部門進一步協調,使得安全生產制度及其會計處理更加合理。
(一)完善企業安全生產費管理保障機制
我國全面實施安全費用制度的主旨是為了改變企業安全投入不足的現狀,從機制上保障安全設施方面的投入,從而最大程度地消除生產安全隱患。為了確保安全費用制度科學、持續及有效地貫徹執行,需要相關部門進一步完善企業安全生產費管理保障機制,在確保安全生產的前提下,根據不同高危行業安全生產費的實際需求,確定更科學、更合理的提取標準。
(二)改進安全生產費的會計處理
在有關安全生產費新會計規范的具體執行過程中,感覺現有會計規范及講解較為簡單,對于有些特殊情形下的計量,指導性不夠明確,實務操作性不強。建議在確定科學、合理提取標準的基礎上規范安全生產費提取的會計處理,明確其列支渠道;區分不同情況對待安全生產費專項儲備余額,完善專項儲備余額的轉回機制。財政部門可以及時以解釋公告等形式進行具體規范,有利于指導企業在實務中正確地執行新規定,也有利于我國有關安全生產的會計處理與相關經濟政策之間的協調。
(三)修改再融資的現金分紅政策
有關安全生產費新會計規范下,會造成相關企業的未分配利潤余額產生較大的波動,不利于有關上市公司執行證監會針對再融資申請公司的現金分紅政策,從而影響其再融資的能力;不利于相關企業可持續、健康而公平的發展。因此,建議證監會應當對于高危行業的上市公司,另行制定更具人性化的再融資現金分紅政策,比如,在考核申請再融資的上市公司最近三年以現金方式累計分配利潤的水平時,計算最近三年實現的年均可分配利潤能否扣除高危行業在此期間提取的安全生產費儲備。
(四)制定與新會計規范協調的稅收征收法規
新會計規范下,安全生產費的計提不計入當期損益,安全生產費的新會計規范與稅收法規缺乏協調。建議稅務部門針對這一會計處理的變化,在公平征稅、征扣對等的原則下,適時地對原有涉及有關安全生產費用的“稅前扣除”政策作出明確解釋;在不違背稅收基本原則的前提下,對于安全設施等固定資產的計稅基礎認定作出明確規定,從而使有關安全生產費的所得稅稅收法規更具明晰性和可操作性,與新會計規范相協調,有利于企業依法納稅和正確進行所得稅會計處理。
【主要參考文獻】
提取盈余公積的基數范文5
［關鍵詞］ 長期股權投資；成本法；權益法
doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 19. 002
［中圖分類號］ F230 ［文獻標識碼］ A ［文章編號］ 1673 - 0194（2012）19- 0003- 02
按照對被投資企業的控制或影響程度不同，投資企業持有的長期股權投資可以分為3類：①對被投資企業能夠構成控制的長期股權投資；②對被投資企業具有共同控制或重大影響的長期股權投資；③對被投資企業不具有控制、共同控制或重大影響且公允價值不能可靠計量的股權投資。按照《企業會計準則》的規定，除第二種情況外，投資企業都應當按照成本計量模式對持有的長期股權投資進行后續計量。因此，當投資企業減少持有股權或增加持有股權時，都有可能使長期股權投資的后續計量方法由成本法轉變為權益法。
1 增資所引起的成本法轉換為權益法會計處理分析
成本法轉為權益法要采用追溯法進行會計核算，較為復雜，但只要能夠把握其中的技巧，就能大大降低核算難度。例如：甲公司于2010年1月1日取得乙公司15％的股權，投資成本為450萬元，2010年1月1日乙公司可辨認凈資產公允價值為3 500萬元，乙公司可辨認凈資產公允價值與賬面價值相同。甲公司對乙公司不具有控制、共同控制或重大影響。2011年6月1日，甲公司又以950萬元取得乙公司20％的股權，2011年6月1日乙公司可辨認凈資產公允價值總額為4 500萬元。取得該部分股權后，甲公司對乙公司能夠實施重大影響。2010年1月1日至2011年6月1日，甲公司與乙公司之間未發生任何內部交易，乙公司所有者權益下“其他資本公積”增加50萬元。2010年1月1日至2011年1月1日，乙公司實現的稅后凈利為400萬元，2011年1月1日至2011年6月1日，乙公司實現的稅后凈利為250萬元。
對該筆經濟業務進行會計處理的技巧在于把握3個關鍵時間點。
（1）2010年1月1日。按照追溯法的要求，在將成本法調整為權益法時，需要視同經濟業務發生初始就已經采用權益法進行會計處理。2010年1月1日，甲公司持有的15％的股權所對應的乙公司可辨認凈資產公允價值的份額為：3 500×15％＝525萬元，大于甲公司的投資成本450萬元。由于在權益法下，長期股權投資的入賬價值要按照投資成本和所占被投資企業可辨認凈資產份額孰高的原則確定，甲公司長期股權投資的入賬價值需要由450萬元，調整為525萬元，增加的75萬元為甲公司取得的負商譽，按照企業會計準則的規定應當計入“營業外收入”。但由于按照企業會計準則的規定，在將成本法轉換為權益法時要綜合考慮原持有投資和追加投資相關商譽或計入損益的金額，因此在該步甲公司暫時無需進行會計處理。
（2）2011年1月1日。甲公司于2011年6月1日取得乙公司20％股份后，能夠對乙公司實施重大影響，因此2011年1月1日之前為甲公司對乙公司實施重大影響的以前年度，2011年度之前由于乙公司凈利潤變化而給甲公司長期股權投資賬面價值帶來的變化，甲公司應當將其計入“期初留存收益”。假設甲公司按照10％提取留存收益，甲公司所作會計分錄為：借：長期股權投資——損益調整60（400×15％）；貸：盈余公積6（60×10％），貸：利潤分配——未分配利潤54（60－6）。
（3）2011年6月1日。在此時點上，甲公司需要進行兩個方面的會計處理。1）由于2011年為會計報告年度，因此甲公司所享有的按照持股比例計算的乙公司凈利潤份額應當計入當期損益。2011年度，乙公司實現凈利250萬元，甲公司應當享有37．5萬元（250×15％）。就該事項甲公司所作會計分錄為：借：長期股權投資——損益調整37．5；貸：投資收益37．5。在增資所引起的成本法向權益法轉化的情況下，被投資單位可辨認凈資產公允價值的變化除去由于被投資單位實現的累計凈損益而引起的變化外，一律計入“資本公積——其他資本公積”，因此甲公司無需對乙公司“資本公積——其他資本公積”的變化進行單獨處理。乙公司除去凈損益外，2010年1月1日至2011年6月1日，可辨認凈資產公允價值變動為：4 500－3 500－400－250＝350萬元。甲公司會計分錄為：借：長期股權投資——其他權益變動52．5（350×15％）；貸：資本公積——其他資本公積52．5。2）2011年6月1日，對于甲公司又取得的乙公司20％的股份，甲公司只需要按照權益法所要求的初始計量方式進行會計處理即可，但要注意長期股權投資成本所對應的正、負商譽的合并處理問題。甲公司所享有的乙公司可辨認凈資產的金額為900萬元（4 500×20％），小于其投資成本950萬元，差額部分視同企業的正商譽，需要同2010年1月1日投資時所產生的75萬元負商譽相互抵銷，抵銷后，甲公司需要追加確認25萬元（75－50）的負商譽，計入企業的期初留存收益。甲公司的會計分錄為：①借：長期股權投資——投資成本950，貸：貨幣資金等950；②借：長期股權投資——投資成本25；貸：盈余公積2．5（25×10％），貸：利潤分配——未分配利潤22．5（25－2．5）?！镀髽I會計準則講解2010》將以上會計分錄進行了合并處理，而按照上方式進行拆分可以使會計處理過程變得清晰且易于理解。
2 減資所引起的成本法轉換為權益法會計處理分析
減資所引起的成本法轉換為權益法的會計處理方式與增資情況下基本類似。但減資情況下，投資方首先應當按照減少股份的比例沖減長期股權投資的賬面價值，對于剩余股份所對應的長期股權投資初始計量時入賬金額的調整以及由于被投資單位在投資方持有股份期間由于凈損益的變化而導致的投資方長期股權投資賬面價值變化的處理，與增資情況下的處理原則相同。除去以上步驟外，二者之間最大的差距在于對于不同交易日之間除凈損益原因外長期股權投資后續計量金額的調整，即“長期股權投資——其他權益變動”賬戶金額的調整，在增資情況下強調的是不同時點間投資方可辨認凈資產公允價值之間的對比，而減資情況下強調的是不同時點間投資方所有者權益的對比。由于可辨認凈資產公允價值除包括企業已經確認的導致企業所有者權益變化的因素外，還包括企業未確認的資產增減值情況，因此其核算范圍比所有者權益變化更為寬泛而復雜。
例如：甲公司2010年1月1日持有丙公司60％股份，2012年1月1日減持30％，對丙公司的長期股權投資核算方法由成本法轉為權益法。2010年1月1日至2012年1月1日期間，丙公司可辨認凈資產增加500萬元，其中“資本公積——其他資本公積”增加60萬元，留存收益增加400萬元，甲公司按照10％計提留存收益，丙公司未進行利潤分配。
在減資情況下，甲公司所作的會計分錄為：借：長期股權投資——損益調整120（400×30％），借：長期股權投資——其他權益變動18（60×30％）；貸：盈余公積12（120×10％），貸：利潤分配——未分配利潤108（120－12），貸：資本公積——其他資本公積18（60×30％）。對于其他因素導致的可辨認凈資產的變化：500－60－400＝40萬元，甲公司無需進行會計處理。而如果在增資情況下，甲公司所作的會計分錄應為：借：長期股權投資——損益調整120，借：長期股權投資——其他權益變動30；貸：盈余公積12，貸：利潤分配——未分配利潤108，貸：資本公積——其他資本公積30。兩種情況下“資本公積——其他資本公積”賬戶相差12萬元（30－18）。二者形成差異的原因在于，增資情況下，增資后投資方原持有的股權才能形成對被投資方的共同控制或重大影響，因此應以增資日被投資方可辨認凈資產的公允價值作為權益法下后續計量的基數；而在減資情況下，投資方持有的股權從持有日起即可形成對被投資方的共同控制或重大影響，因此其權益法下后續計量應當以原持有日的被投資方可辨認凈資產公允價值為基數。
主要參考文獻
［1］財政部.企業會計準則［S］.2006.
提取盈余公積的基數范文6
關鍵詞： 應收賬款 利潤質量 影響
應收賬款是企業采用商業信用銷售商品或提供勞務而應向客戶應收而未收取的款項，是企業的債權。應收賬款在未來能否收回存在不確定性，無法收回的應收賬款就是企業的賬面利潤損失，這是企業理財方面必須面對的一大風險?？梢哉f，應收賬款對企業利潤質量分析具有實質性影響，主要表現在如下幾點：
一、應收賬款會虛化企業的賬面利潤，誤導不同報表使用者對利潤深層次的理解
眾所周知，利潤的計算式是“利潤=收入-費用”，這里的“收入”主要是指形成應收賬款的主營業務收入。應收賬款的產生意味著企業主營業務收入沒有形成現金流入，它只是企業的收款權利。所以，應收賬款在收回之前，企業所謂的實現利潤，只是賬面利潤，是數字概念，而不是現實利潤。相當于應收賬款數額的利潤沒有真實的貨幣作為基礎，只不過是“紙上富貴”而已。
如果報表使用者只看利潤表上亮麗的利潤數據，不對其作深入的剖析，被報表上令人心動的數字所迷惑，就不可能對企業的經營情況作全面和準確的分析。如果投資者僅憑表面賬務數據作決策，就極可能陷入盲目的境地，造成決策失誤帶來損失。
二、應收賬款弱化了每股收益評價企業業績的意義
每股收益是指普通股股東每持有一股所能享有的企業凈利潤或需承擔的企業凈虧損。每股收益通常被用來反映企業的經營成果，衡量普通股的獲利水平及投資風險，是投資者等信息使用者據以評價企業盈利能力、預測企業成長潛力、進而做出相關經濟決策的重要財務指標之一。 在企業能盈利的情況下，該指標反映了每股創造的稅后利潤，通常，報表使用者或信息需求者的理解是每股收益越高，表明企業創造的利潤越多。 但如果企業的利潤大部分是通過應收賬款來支撐的，而缺少具有現實支付能力的現金為依托，那么，企業的每股收益指標對企業盈利水平的評價作用就會被削弱，因為每股盈利沒有帶來足夠的現金流入。高額的應收款項減少了企業的現金流入，企業如果現金流入不足，有可能導致資金鏈斷裂，如果引發財務危機，就會因財務狀況惡化而降低償債能力，使企業信譽受損。
三、應收賬款削弱主營業務利潤評價企業業績的主導作用。
我們在分析企業盈利能力時，應從企業的主營業務方面去把握，主營業務利潤是企業利潤的核心。企業的主導產品或主導業務收入被認為是集中體現企業核心競爭力的盈利對象，企業即使為分散經營風險或延伸價值鏈，擴大對外投資的規模，也一定是建立在具備核心競爭力的產品或業務的基礎上。一個企業只有從主營業務中獲得的利潤才是真實可靠的利潤。在正常情況下，主營業務利潤是企業的主要利潤來源，應收賬款直接影響的是主營業務利潤指標。主營業務利潤是公認的評價企業經營業績的核心指標。主營業務利潤大，說明企業主業突出，經營業績好。但不可否認的是，一定數量的應收賬款會使主營業務利潤有潛在損失的風險，這種風險來自于市場環境惡化對債務人經營活動的影響。如果客戶無力償還債務而給企業帶來壞賬，那么，企業賬面上再好的業績也不過是鏡中之花。這時，通過主營業務利潤對企業業績進行評價就缺乏應有的說服力。
四、應收賬款一定程度上會掩蓋所有者權益的真實性。
企業應收賬款實際上是企業未能到賬的利潤，由于會計政策操作的結果，它成了企業的賬面利潤。從這點上看，應收賬款無疑虛夸了企業的所有者權益。企業按規定以賬面利潤為基數提取盈余公積等，分配后的剩余數就是企業的未分配利潤。應收賬款會使所有者權益中的盈余公積和未分配利潤項目的數據顯得不那么真實可信，如果單純地從資產負債表上分析所有者權益，就無法直觀其真實的情況。
五、應收賬款成為企業財務造假的工具之一
