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稅收征管法解讀范文1
摘 要 納稅服務的法制化是我國納稅服務健康、良性發展的必然途徑。就我國目前納稅服務的法律現狀來看，在法制層面還有很多上升的空間。本文將在分析目前納稅服務法律規章的基礎上，就關于納稅服務法制化的進一步完善提出一些見解。
關鍵詞 納稅服務 法律 完善
納稅服務雖始于納稅人的期望，但前提是基于國家的法律。依法治稅是稅收工作的靈魂。無論采取哪些措施優化納稅服務都離不開法制的保障，經過多年的建設，我國納稅服務已逐步步入法制化、規范化軌道，但就我國目前納稅服務的法律現狀來看，在法制層面還有提高立法層級、制定操作性強的單行規章等很多上升的空間。
一、我國納稅服務法律體系的現狀
（一）從立法層面上納稅服務法律的權威性有待提高
1.我國憲法規定：“中華人民共和國公民有依法納稅的義務。” 根據一般法理，公民有依法納稅的義務也必然有依法享受納稅服務的權利。依據憲法規定，納稅是我國公民的一項義務，而納稅人相應的權利卻沒有給予規定。
2.有專家認為現行的《稅收征管法》扮演著實質稅收基本法的角色。依據憲法修訂的《稅收征管法》總則第一條明確規定了保護納稅人的合法權益。第七條、第八條明文規定了稅務機關為納稅人服務的范圍和納稅人應享有服務的權利。《稅收征管法》明確賦予了納稅人20多項權利，但是許多權益保護缺乏法律程序上的保障。
3.《納稅服務工作規范（試行）》對稅務機關向納稅人提供的服務行為和措施提出了具體要求，但這只是系統內部的工作規范。
4.《納稅人權利與義務公告》宣布了納稅人依法享有14項權利和履行的10項義務，并針對每一項權利和義務從含義、法律依據、實現途徑、事例解說進行了解讀。雖然有人認為這些權利和義務僅是一種歸納、概括，但不難看出國家在納稅服務方面的不斷改革和進步。
與我國現狀相比，西方國家更注重對納稅人權利的尊重和保障，以法的形式賦予納稅人與義務相對等的權利。美國于1966年通過的新《納稅人權利法案》和澳大利亞1997年實施的《納稅人》等都是針對納稅人權益進行保護的專門法律。而在納稅服務的專項法律方面我國確實有待進一步完善，不僅納稅服務的立法層次仍然較低，至今還沒有一部完整反映納稅服務的法律法規。
（二）從納稅人需求的角度我國法律的實用性比較缺乏
稅務是建立為納稅人服務體系的內容之一，因此稅務法律上的規范建設很大程度上影響著納稅服務的法制化。稅務法制化只能加強，不能削弱。根據統計數據納稅人有委托稅務的愿望及要求。
目前很多國家通過制定專門的法規，如德國的《稅務咨詢法》、法國和韓國的《稅務士法》。我國稅務在保護納稅人合法權益等方面發揮了積極作用，但有些機構重收費輕服務，人員素質不高，服務態度不夠好。我國應盡快出臺對稅務的監管法律和行為規范，完善稅務制度，促進稅務行業的健康發展，滿足納稅人的實際需求。
（三）我國單項規章的可操作性有待加強
2008年國家稅務總局出臺了《納稅人涉稅保密信息管理暫行辦法》，就納稅人信息保密的范圍、查詢以及泄密的責任做出規定，但如何建立包括查詢權限、查詢途徑、查詢記錄、查詢跟蹤管理等內容，還需要制定具體的落實制度。
（四）有關納稅人權利救濟的法律實效性有待改善
《稅收征管法》第八條第四款規定納稅人、扣繳義務人對稅務機關所做出的決定，享有陳述權、申辯權。目前除了對稅務行政處罰之外的許多決定，納稅人的陳述權、申辯權缺乏程序上的保證。要建立健全聽證、行政復議和訴訟等制度，使之能與其他相關法律相銜接，從而保障納稅人救濟權等權益的真正實現。
二、我國納稅服務法律構架完善的建議
鑒于以上分析，我國當前還沒有關于納稅服務的嚴格的法律規范，現有納稅服務規范性文件的級次低、權威性弱，對納稅人權益保護的法規還不夠明確和完整。針對這些問題，提出以下建議：
（一）嚴格立法程序
在發達國家，政府制定任何一項稅收法規，都必須廣泛征求納稅人的意見。美國每一個稅法的通過都要經過參、眾兩院的公開激烈辯論。我國需加強納稅服務立法機制建設，規范立法，使納稅服務制度化、程序化和法制化，提高立法質量，提升稅收法律法規的級次。
（二）完善納稅服務法律體系
完善立法，制定綜合性納稅服務法規。
1.在憲法中確立納稅服務的法定地位。在憲法條款中新增納稅人權利條款，以充分體現納稅人權利和義務的平衡。
2.出臺《稅收基本法》，在其中單設納稅服務章節對納稅服務的基本內容做出原則性規定。
3.出臺全面、統一、規范的納稅服務規章，在試行成熟的基礎上，逐步將其上升為行政法規。
4.制定單行的納稅服務規章。應盡快制定統一的《稅務信息公開操作辦法》等可操作性強的單行納稅服務規章，明確信息公開等制度的基本內容。
5.制定和出臺納稅人救濟權利的法律法規。明確納稅人認為稅務機關納稅服務“不作為”或“作為瑕疵”時享有的救濟權利等。
近年來，國家在逐步規范納稅服務工作，進行納稅服務法制化建設方面的努力探索不可否認。納稅服務的法制化是我國納稅服務健康、良性發展的必然途徑。相信隨著納稅服務法律的逐漸健全，無論是納稅服務還是納稅人納稅意識都會得到質的飛躍。
參考文獻：
[1]張守文著.稅法原理（5）.北京：北京大學出版社.2009.3.
稅收征管法解讀范文2
關鍵詞：稅收 私法化 借用
“私法化”與“借用”的解讀
日本學者金子宏認為，稅法“是關于稅收的所有法律規范的總稱”；我國臺灣學者陳清秀認為，稅法“即是規律作為課稅權主體的國家或地方公共團體，與作為經濟活動主體的人民間的法律關系”。國內學者一般認為，稅法是“國家權力機關及其授權的行政機關制定的調整在稅收活動中發生的社會關系的法律規范的總稱”。學界在對稅法定義探討的基礎上對稅法進行了法律部門歸類，關于稅法的法律部門歸屬，也有不同視角，若把稅收看成一種國家宏觀調控中調節國民收入分配的手段，稅法應屬于宏觀調控法，處于經濟法的調整范圍；若把稅收作為行政法規中《稅收征管法》的調整對象，稅收則是政府的行政行為，稅法應當歸屬于經濟行政法。而基于目前法學研究觀點，經濟法屬于典型的公私交融的法律部門，行政法雖屬于公法范疇，但其中經濟行政法由于市場經濟的不斷發展，也逐步具備些許私法色彩。前提不當必然導致錯誤結論，把稅法的性質定性為公法是計劃經濟時代的特殊產物，是把一切以國家意志為出發點的“稅收權力論”作為理論前提的錯誤結論。十報告中明確提出要發揮市場在資源配置中的決定性作用，故在當前的市場經濟條件下，公權力在市場經濟運作中只是輔手段，已不能發揮決定性作用，私權利即市場才能擔當此重任，而且隨著私法理念越來越多地滲透到稅法基礎性理論及具體制度中，稅法早已不是完全意義上的公法，在對民法相關理論與制度的“借用”基礎上，稅法正在逐步私法化。
“借用”該作何理解呢？前文提到，稅法中出現大量民法上的理論與制度，是稅法私法化的重要表現。為與稅法上的“固有概念”相區分，對于被稅法“借用”的私法上已使用并具有明確意義與內容的概念稱為“借用概念”。稅法上“借用概念”的出現并非學者們的主觀構想，而是根源于對征稅對象的科學定位，換言之，國家征稅活動對納稅主體的確定性及納稅主體地位的獨立性必然要求對其主體地位、個人財產、合法收益等概念予以明確，而這恰好構成民事法律調整主體交易行為的重要內容，當主體間交易行為所涉及的諸多私法概念，如私法已經明確的“行為”、“收益”、“財產”等，一旦進入稅法的調整視域，便演化成稅法上特有的“征稅對象”的概念。稅法概念上的私法化，是對源自民法領域概念的“借用”，它意味著對民法調整的承繼與續延，也表明稅法與民法的不可分離性。稅法對民法概念的“借用”，即概念范疇上的“稅法私法化”是稅法上的征納行為與民法上的交易行為本質上的不可離分性所引發的必然結果。
稅法對民法制度之“借用”
稅法在制度上對民法最典型的“借用”是把國家征稅看成一種債，稅收關系本質上是一種特殊的債權債務法律關系，只是這種債有著更大程度的公法意義，但這種公債又不同于一般的債權債務法律關系，國家和納稅人在不同階段的主體地位是不同的，換言之，在稅款征收階段，國家作為債權人，納稅人作為債務人，納稅人需要繳納稅款以履行其對國家的債務，但其在繳納稅款之后，該法律關系并未終結，只是其中的主體地位發生了轉換，在稅款使用階段，國家是作為債務人存在的，納稅人的地位轉換成了債權人，國家需要提供公共消費品以履行其對債權人即納稅人的債務，此時該債權債務法律關系才算終結，也就是說不同階段承擔債務的主體是不同的。這是稅法對民法之債的宏觀“借用”，與民法之債本質上相同但也有其特殊性。本文從微觀角度，對稅收征管制度中的三個核心制度進行探討，通過論證其與民法相關制度的契合，來論證稅法對于民法制度層面的“借用”。
（一） 出口退稅對不當得利返還之“借用”
一般而言，不當得利是指沒有法律上的正當理由而得到利益使他人利益受到損害。不當得利是債的發生依據之一，因不當得利發生的債權債務關系稱為不當得利之債。不當得利之債的直接法律后果是受損人取得的返還請求權，受益人承擔返還義務。民法之所以確認不當得利之債，是為了保護民事主體的合法權益不受損害，使不正常的利益關系恢復到正常狀態。不當得利的法律構成要件為：雙方當事人必須一方為受益人，他方為受害人；受益人取得利益與受害人遭受損害之間必須有因果關系；受益人取得利益沒有合法根據，即既沒有法律上的根據也沒有合同上的根據，或曾有合法根據，但后來喪失了這一合法根據。
出口退稅制度是稅法中的重要制度，其主要內容是稅收部門退還出口商品在國內生產、流通、出口環節已經繳納的消費稅與增值稅，主要目的是使出口商品以不含稅價格進入國際市場，增強其在國際市場上的競爭力，促進對外出口貿易，并避免對跨國流動物品重復征稅，減輕企業的稅務負擔。1985年我國從國外引進出口退稅政策，1994年財稅體制改革中繼續深化對出口退稅政策的改革。出口退稅政策的引入與完善，對增強我國外貿企業的國際競爭力，促進整體國民經濟持續快速健康發展起著重要的促進作用。
出口退稅制度本質上并不是不當得利，其是對民法中該項制度的“借用”，這種“借用”可以增強出口退稅的法理依據，便于對該項制度的理解。就不當得利的構成要件來分析，第一，雙方當事人必須一方為受益人，他方為受害人?；趪易鳛槎愂諜C關在出口商品出口之前的征收的消費稅和增值稅，國家可以成為受益人，出口商品的企業由于繳納了稅款，承擔了一定的經濟“損失”（暫時把該稅款作為損失），而成為了受害人；第二，受益人取得利益與受害人遭受損害之間必須有因果關系。納稅人遭受的經濟損失是由于繳納了商品的消費稅和增值稅，這毫無疑問是直接的因果關系。第三，受益人取得利益沒有合法根據，即既沒有法律上的根據也沒有合同上的根據，或曾有合法根據，但后來喪失了這一合法根據。我們可以理解稅收為曾有合法依據，但后來喪失了該合法根據，因為一開始國家征收稅款是有法律依據的，但此依據由于國家鼓勵出口政策的存在，則其在出口商品上喪失了合法根據。
基于以上三點，可以看出出口退稅與不當得利的構成要件是基本契合的，既然構成要件契合，理所當然應當產生既有的法律后果，國家作為“不當得利受益人”，負有返還稅款的義務，納稅人作為“受害人”，取得申請出口退稅的權利。因此，出口退稅制度是對民法中不當得利返還制度的“借用”，退稅就是對稅法中“不當得利”的返還。
（二）稅收代位權、撤銷權對債的保全之“借用”
民法中的債的保全是代位權、撤銷權制度的統稱，代位權和撤銷權主要規定在其下位法合同法當中。代位權是指除有人身利益關系的債權如名譽權、隱私權等，若債務人享有可以即時實現的債權，但債務人為躲避債權人的債權而采取消極的態度不實現其自身享有的債權，此時債權人可以請求把債務人的債權轉由自己行使，以掌握主動權維護其自身債權利益。撤銷權與代位權的立法目的一樣，也是為了維護債權人的債權，即在前述情況下，債務人采取的不是消極的態度，而是積極的態度不實現自身享有的債權，如放棄可以即時實現的債權或把債權贈予他人又或雖有償轉讓債權但明顯低于合理價格，并且受讓方存在故意的情況下，債權人可以請求宣布該債權處理無效，以此使債權恢復到初始狀態。
稅收代位權、撤銷權制度是指在稅款征收過程中，納稅人長時間不繳納應納稅款，又不主動行使既有到期債權，更有甚者采取贈予財產或以明顯低價的方式轉移其可以行使的債權，以此造成無財產可供執行的假象逃避稅款。處于避免納稅人逃避稅款、維護國家稅收利益的目的，稅法賦予了我國稅收部門部分民事權利，即當納稅人出現以不作為或作為的方式造成其債權無法實際履行，導致國家稅收利益直接受到侵害的，稅收部門可以作為代位權和撤銷權的行使主體，在納稅人不作為的情況下請求行使其債權，在納稅人作為的情況下請求撤銷其轉讓財產的行為。稅收部門享有的代位權和撤銷權應當怎樣行使呢？根據《稅收征管法》和《合同法》的相關規定應當符合以下條件：納稅人有欠繳稅款的情況；納稅人通過不作為或作為的方式不積極履行其債權；納稅人的行為直接造成國家稅收利益的損害；人民法院為事實審查機關，稅收部門只能向人民法院提出申請。
稅法中關于稅收部門代位權、撤銷權制度的規定對于民法中債的保全的“借用”主要體現在代位權、撤銷權的行使上，與民法中代位權、撤銷權的行使要件基本一致，正是在稅收部門行使該權利必須滿足的要件中體現出二者的完美契合。
（三） 納稅擔保對債的擔保之“借用”
民法上債的擔保，是指為保證債權人利益的實現，而由法律規定或當事人約定以特定財產或者以第三人的信用為保障以使債務人履行義務制度。自從有債的概念，就有債的擔保制度，它是民法的一個重要組成部分。其主要包括人的擔保、物的擔保、金錢擔保和反擔保。
納稅擔保制度作為稅法施行的保障制度，尚無統一定義。學界現時在探討納稅擔保與私法擔保的本質聯系時，將二者的性質范疇完全等同。他們認為納稅擔保合同的性質具有私法屬性，它是稅收部門與納稅主體在稅收征納過程中所形成的民事法律關系。近年來，我國學者受到西方有關納稅擔保和納稅人權利意識方面的研究的影響，也開始認同類似觀點。本文所指的納稅擔保，意指經稅收機關同意或確認，納稅人或其他自然人、法人、經濟組織以保證、抵押、質押的方式，為納稅人應當繳納的稅款及滯納金提供擔保的行為。納稅擔保人包括以保證方式為納稅人提供納稅擔保的納稅保證人和其他以未設置或者未全部設置擔保物權的財產為納稅人提供納稅擔保的第三人。筆者雖不贊同納稅擔保完全等同于一般的民事擔保，但還是傾向于把納稅擔保更多歸于私法范疇。納稅擔保制度是稅法對民法債權保障制度的“借用”，主要“借用”的是人的擔保與物的擔保部分。我國稅法理論界越來越傾向于將稅看成一種特殊債，因而將民法上有關債的制度，尤其是債權保障中的納稅擔保制度“借用”到稅法當中。我國最初建立的納稅保證金制可見諸于1993年的《稅收征管法實施細則》，較為粗糙。在隨后的稅收征管實踐中，納稅保證金制得到了相應的完善，如在2001年的《稅收征管法》及相應的實施細則規定了更為完善和具體的納稅保證金制?！都{稅擔保試行辦法》的頒布與施行是稅法理論和實踐對納稅擔保制度的一個重大突破，納稅擔保制度在稅法領域的不斷完善體現了債的擔保與稅法的契合。
借“民”為“稅”用
總之，稅法對于民法的“借用”不僅有深厚的理論基礎，而且在制度的實踐過程中也不斷印證著此“借用”之可行性。稅法的進一步健全需要對出口退稅制度，稅務機關的代位權、撤銷權制度，納稅擔保制度這些已有的對民法制度的“借用"繼續進行制度完善，更重要的是對民法理論進行深入研究，用民法相對成熟的理論為稅法及其私法化的完善保駕護航，稅法私法化才是稅法適應市場經濟不斷成熟的必由之路。
參考文獻：
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稅收征管法解讀范文3
[關鍵詞]國家治理；稅收調控；增值稅農產品抵扣
[DOI]10.13939/ki.zgsc.2016.03.096
1 引 言
稅法是國家制定的用以調整國家與納稅人之間在征納稅方面的權利與義務關系的法律規范的總稱。它是國家及納稅人依法征稅、依法納稅的行為準則，其目的是保障國家利益和納稅人的合法權益，維護正常的稅收秩序，保證國家的財政收入。實現國家治理現代化，需要有科學的治理機制，調控經濟資源合理配置，信息作為市場資源配置的根本，要實現會計、稅收、審計、統計的信息資源共享，只有建立一系列的信息保障機制，保障信息的真實完整，市場配置資源的核心作用才能成為現實，也是我國進行市場經濟體制改革的關鍵。
1.1 事態歷史沿革及進展
煤礦企業使用的農產品主要是坑木，是企業礦井安全支護的主要材料，1994年分稅制改革以來，《增值稅暫行條例》規定：一般納稅人收購農產品按農產品收購發票或銷售發票上的金額13%抵扣率計算抵扣的增值稅。稅務機關指導企業辦理扣稅時，對于收購農產品涉及林業產品的，要求企業提供：砍伐許可證；自然人身份證明；運輸證；直至2012年才增加了林權證。納稅企業可以到稅務機關購買收購發票，自行開票抵扣。2012年某區國稅局單方面通知企業從2008年購買的坑木不再執行農產品增值稅抵扣的優惠政策，需要轉出補交增值稅并加收滯納金，并且從2012年后煤礦企業購進的坑木，一律不再享有《增值稅暫行條例》中關于農產品增值稅抵扣的規定。截至2012年10月11日，71戶納稅人補交增值稅3036萬元，稅收滯納金1656萬元，稅款已補繳入庫。納稅企業對稅務機關的征收和政策解讀非常困惑，尋求有關部門的幫助，走上漫長的維權路。2012年11月向市人民政府書面反映，市政府責成某市國稅局核實情況，稅務機關將核實情況向市政府報告反饋納稅人：
第一，這次活動是遵照國稅發〔2012〕17號文件開展的2012年度稅收專項檢查工作，是轄區71戶煤炭企業（轄區煤炭企業為82戶）納稅人自查為主的稅收專項評估工作。
第二，針對企業的自查自糾情況，某區國稅局認為部分企業的涉稅風險未得到有效化解，進行了兩次排查涉稅風險，兩次自查合計補稅3036萬元，滯納金1656萬元，只有11戶企業對涉稅風險認識不足，未確認補稅情況。
第三，某區國稅局在此次專項稅收評估工作中采取的是稅收政策宣傳、納稅人自查為主，稅務機關輔導為輔的工作方式，沒有采取稅收稽查方式，因此不存在稅收違規處罰。
納稅人對市國稅局反饋的情況普遍認為不能理解，通過多種渠道反映情況，問題到2015年仍未得到解決，納稅企業聯名尋求法律救助，某律師事務所發函稅務機關，代表企業行使知情權，要求稅務機關解釋說明該案例的法律依據及適用性，最后對律師事務所回函如下：
第一，涉及企業數及補繳稅額數的核實情況。某區國稅局2012年稅收專項檢查工作中，涉及農產品（坑木）補稅的共有41戶納稅人，農產品（坑木）轉出增值稅金額19629295.70元，滯納金839866.94元，合計20469162.64元。并非律師函中71戶納稅人，4692萬元坑木進項稅額及滯納金。
第二，關于加收滯納金的法律依據。《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條規定。
第三，關于煤炭企業能不能自行開具農產品收購統一發票，并申報抵扣農產品進項稅的核實情況。根據《云南省國家稅務局關于印發《增值稅問題解答（五）》的通知》（云國稅函〔2005〕731號）第三條規定：一般納稅人向銷售自產免稅農產品的個人收購免稅農業產品時才能開具收購憑證（“云南省農產品收購統一發票”或“云南省煙葉收購發票”）。一般納稅人向農業生產單位購進自產的免稅農業產品必須取得農業生產單位按規定開具的“云南省農產品銷售專用發票”，方可按規定抵扣進項稅。（云財稅〔2012〕99號）規定：增值稅一般納稅人從農業生產者購進其自產的農業初級產品，可以向對方開具農產品收購發票，并據以計算抵扣增值稅進項稅額。
第四，關于檢查年度的核實情況。根據《云南省國家稅務局關于開展2012年稅收專項檢查工作的通知》（云國稅發〔2012〕50號）文件要求：接受成品油增值稅專用發票的企業、地方商業銀行、地方股份制銀行、重點稅源企業的檢查年度為2008年、2009年、2010年、2011年。
第五，關于從2012年至今，某區國稅局不再執行坑木抵扣進項稅額的政策質疑的核實。
根據《云南省財政廳、云南省國家稅務局轉發財政部、國家稅務總局關于免征部分鮮活肉蛋產品流通環節增值稅政策文件的通知》（云財稅〔2012〕99號）文件的規定：增值稅一般納稅人從農業生產者購進其自產的農業初級產品，可以向對方開具農產品收購發票，并據以計算抵扣增值稅進項稅額，以前文件規定與本文相抵觸的以本文為準。2012年以后符合文件規定的，某區國稅局嚴格按文件執行，給予抵扣。
第六，案例中農產品（坑木）增值稅自查補稅情況。一是向非農業生產者購進，補稅1113979.45元；二是不符合抵扣規定補稅16269049.80元；三是用于非應稅項目2246176.46元。
第七，稅務機關征稅的法律法規依據。一是《中華人民共和國增值稅暫行條例》（國務院令第538號）第九條；二是《云南省國家稅務局關于印發增值稅問題解答（五）的通知》（云國稅函〔2005〕731號）第三條；三是《云南省財政廳、云南省國家稅務局轉發財政部、國家稅務總局關于免征部分鮮活肉蛋產品流通環節增值稅政策文件的通知》（云財稅〔2012〕99號）；四是《中華人民共和國發票管理辦法》（國務院令第587號），《中華人民共和國發票管理辦法實施細則》（國家稅務總局令第25號）；五是《財政部―國家稅務總局關于固定資產進項稅額抵扣問題的通知》（財稅〔2009〕113號；六是《國家稅務總局關于開展2012年稅收專項檢查的通知》（國稅發〔2012〕17號）；七是《云南省財政廳、云南省國家稅務局轉發財政部―國家稅務總局關于免征部分鮮活肉蛋產品流通環節增值稅政策文件的通知》（云財稅〔2012〕99號）。
1.2 納稅人的法律援助
作為納稅人的企業，存在稅務糾紛或對稅務機關征稅有異議的，只有運用法律武器保護自己合法權益?！秶叶悇湛偩株P于納稅人權利與義務的公告》（2009年第1號），對納稅人應該享有的權利和應盡的義務進行公告。納稅人享有知情權，納稅人有權向稅務機關了解國家稅收法律、行政法規的規定以及與納稅程序有關的情況，享有被告知與自身納稅義務有關信息的權利。
煤礦企業坑木抵扣增值稅的稅收糾紛，是稅務機關強勢征稅行為，為完成稅收計劃指標確定的“重點稅源”，所謂的自查行為，實質是要求企業從2008年坑木抵扣過的增值稅，需要轉出補繳增值稅，還要征收稅收滯納金，自查行為不成立，稅務機關有違背《增值稅暫行條例》和《稅收征管法》的規定的事實。
第一，依照《中華人民共和國增值稅暫行條例》第八條第二款第三項：購進農產品，除取得增值稅專用發票或者海關進口增值稅專用繳款書外，按照農產品收購發票或者銷售發票上注明的農產品買價13%的扣除率計算的進項稅額。
第二，財稅字〔1995〕52號《農業產品征稅范圍注釋》中的農業產品是指種植業、養殖業、林業、牧業、水產業生產的各種植物、動物的初級產品。林業產品是指喬木、灌木和竹類植物，以及天然樹脂、天然橡膠。林業產品征稅范圍中的原木，是指將砍伐倒的喬木去其枝芽、梢頭或者皮的喬木、灌木，以及鋸成一定長度的木段。煤礦企業坑木抵扣增值稅進項符合法律規定。
第三，國稅發〔2012〕17號《國家稅務總局關于開展2012年稅收專項檢查工作的通知》要求檢查的時間為2010年和2011年，不追溯到2008年，某國稅局征稅過當。
第四，《中華人民共和國稅收征管法》第三章第二十八條，稅務機關依照法律、行政法規的規定征收稅款，不得違反法律、行政法規的規定開征、停征、多征、少征、提前征收、延緩征收或者攤派稅款。第五十二條，因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款，但是不得加收滯納金。
從事態延續性來看，從1994年以來納稅企業均是在稅務機關指導下辦理農產品增值稅的抵扣和增值稅的繳納，納稅企業沒有過錯，屬于稅務機關的責任。
第五，《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部―國家稅務總局第50號令），第十七條，條例第八條第二款第（三）項所稱買價，包括納稅人購進農產品在農產品收購發票或者銷售發票上注明的價款和按規定繳納的煙葉稅。第二十三條，條例第十條第（一）項和本細則所稱非增值稅應稅項目，是指提供非增值稅應稅勞務、轉讓無形資產、銷售不動產和不動產在建工程。煤礦企業使用的農產品主要是坑木，屬于礦井安全支護的主要材料，是企業主要的費用開支，不屬于新建礦井使用，不構成固定資產。
第六，稅務機關依據的《云南省國家稅務局關于印發增值稅問題解答（五）的通知》（云國稅函〔2005〕731號），按照《云南省國家稅務局關于失效或廢止增值稅稅收規范性文件目錄的通知》（云國稅函〔2009〕415號），屬全文失效或廢除的稅收規范性文件。
第七，截至2012年8月3日，71戶納稅人補繳增值稅3036萬元，稅收滯納金1656萬元，稅款已補繳入庫。該資料來源于某市國稅局向市人民政府的報告：《關于某區煤礦企業坑木抵扣增值稅進項稅額進行稅務處理事項的核實情況報告》，為慎重起見，相關部門對涉稅企業進行數據資料核實，不完全統計（只有35家企業）涉稅和滯納金就達3885萬元。
1.3 案件的結尾
此次增值稅農產品抵扣糾紛，稅務機關以煤炭企業向非農業生產者購進自行開票抵扣和購入的農產品用于非增值稅應稅項目（礦井建設或修繕）為由，要求企業的自查并具有明確的指向，自查中必須明確列示：一是不符合抵扣條件的（向非農業生產者購入）；二是增值稅非應稅項目（用于礦井建設、維修）；三是沒有具備四證的（砍伐許可證；自然人身份證明；運輸證；林權證），稅務機關根據自查報告的情形，認定稅務機關在此案例中的征稅行為合法。煤炭企業的辦稅人員、會計人員業務素質不高，大部分的企業負責人心存擔憂、舍財免災的思想。國家征稅機關依法征稅也要考慮行業的情況，煤炭企業購進的坑木或其他支護材料是企業經營中主要費用開支，如果這兩項進項稅額抵扣源減少，剩下的炸藥、雷管又能抵扣多少？國家統計局數據顯示，2015年前8個月，規模以上煤炭開采和洗選業利潤總額同比下降46.1%。煤炭企業虧損面超過70%；有70%的煤炭企業減發工資，30%的煤炭企業出現欠發工資現象，20%的煤炭企業工資下降幅度超過10%，繁雜且沉重的稅費和基金使企業已經難于承受。本文只提供稅務機關和納稅人之間的農產品增值稅抵扣的糾紛以及相關法律適用效力，涉及國家治理的諸多問題無法作出深層次描述。
2 結 論
國家治理中稅收調控，就是通過稅收法律協調征納雙方的權利義務，從而實現國家稅源控制，國家進行資源分配，發展經濟同時也積累國家財政收入，抑制不公平競爭，同時減少對納稅企業及行業的傷害。黨的十八屆三中全會提出財政是國家治理的基礎和重要支柱，從而把財稅體制改革的意義提高到國家治理的高度，讓人感受到中央深化改革的決心和注重頂層設計、籌謀全局的大智慧。
參考文獻：
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[3]財政部國家稅務總局財政部.國家稅務總局關于印發《農業產品征稅范圍注釋》的通知（財稅字〔1995〕52號）[Z].1995-06-15.
稅收征管法解讀范文4
一、自覺服務發展大局，下大力氣在組織收入上取得新突破
基于全市“保發展、保民生、保穩定”和“三個發展”的要求和市縣財政一般預算收入增長11%的目標，明年全市地稅稅收收入確保增長13%，總收入突破17億元大關。
（一）落實好組織收入責任制。各單位要按照市局下達的目標任務，早做安排，認真進行增減因素測算，細化任務，分解到所，落實到人。繼續深入開展全市各級地稅領導干部聯系基層、聯系重點稅源企業制度，靠前指揮，協調解決工作中存在的主要矛盾，有針對性的制定有效措施，為組織收入提供有力組織保證。確保1月份、一季度組織收入實現“開門紅”，上半年“雙過半”，確保全年地稅收入目標實現。
（二）繼續深化稅收經濟分析。及時掌握影響稅收收入的主要經濟參數和企業財務指標變化情況，認真分析和評估重大稅收政策調整效應，繼續深化稅收收入能力估算和稅源分析工作，深入開展稅收征管狀況監控分析，深入落實稅源監控、稅收分析、納稅評估、稅務稽查的互動機制。
（三）認真落實各項稅收調控措施。充分發揮稅收調控經濟和調節分配功能，不折不扣的落實擴大內需、支持企業發展、保障改善民生等各項稅收優惠政策。服務發展，改善民生，促進和諧。
（四）積極培植稅源，夯實稅基。圍繞“助推發展增收入，用好政策增收入，強化措施增收入”的思路，積極當好黨委政府的參謀助手，在企業改制、招商引資、園區建設等方面提出合理化建議，用好用活現行稅收政策，不斷做大稅源規模，以鞏固存量、發展增量、擴大總量。
二、全面整合信息資源，下大力氣在信息管稅上取得新突破
（五）加快搭建全市統一的綜合辦稅平臺。全力以赴抓好稅庫銀聯網工作，對市局互聯網門戶網站進行全面改版，增加與納稅人之間的互動服務功能，適時開通網上辦稅、電子定稅、同城通辦等功能。配合省局做好中軟系統查詢功能的改進工作，爭取增加與省局網絡鏈接帶寬，提高辦稅速度。全面更新前臺辦稅計算機和后臺網絡服務器、視頻系統等設備，逐步改善征管技術條件。
（六）進一步強化信息采集和信息共享。嚴把數據采集關，重點保證征管核心系統對納稅人申報資料和財務報表的完整、及時、準確采集，提高基礎數據質量，結合數據分析和管理等工作，及時做好數據修正和垃圾數據清理，利用好數據比對的信息成果，確保數據的質量和時效。強化計統部門職能，對數據分析實行歸口管理，加強對分析成果的增值利用，提升稅收征管決策的準確性和科學性。
（七）著力加強稅源監控和納稅評估。利用“數據大集中”優勢，進一步擴大稅源監控范圍，將更多的行業、企業、項目納入重點稅源監控，完善稅源監控指標體系，提高監控數據質量。針對稅源實際和納稅遵從風險，重點對建筑安裝、房地產、交通運輸等行業和大型企業集團開展納稅評估，加強征管質量的跟蹤檢查。市局將向全系統征集納稅評估典型案例，年底進行匯編、點評，逐步建立行業綜合評估模型和指標體系。通過充分發揮涉稅信息流在現代稅收管理中的核心作用，建立健全信息化、專業化、立體化的稅源管理體系，破解征管信息不對稱這一難題，全面提高稅收征管工作水平。
三、不斷豐富內容形式，下大力氣在優化納稅服務上取得新突破
圍繞“135”工作思路，積極開展“納稅服務年”活動。“1”，就是牢固樹立一個理念，即公正執法是最佳服務的理念。“3”，就是圍繞稅法宣傳、涉稅咨詢、辦稅服務、投訴監督四大納稅服務功能，狠抓辦稅服務廳、地稅門戶網站、12366服務熱線三大平臺建設?！?”，就是找準優化納稅服務工作的切入點，著力抓好五個方面的重點工作。
（八）健全服務體制機制。按照統一、規范的標準和優化納稅服務職能的要求，進一步完善稅法宣傳、納稅咨詢、辦稅服務、權益保護、信用管理、社會協作等納稅服務制度，制定全市各級地稅機關和稅務人員納稅服務行為規范。
（九）搞好稅收宣傳活動。結合“五五”普法規劃和依法行政工作計劃，按照“貼近稅收工作實際、貼近時代主題、貼近納稅人”“三貼近”方針開展宣傳，注重對工作舉措的宣傳，加深納稅人和社會各界對稅收工作的支持和理解；不斷改進宣傳方式和手段，密切與《自貢日報》、《自貢晚報》、《天府稅收》以及電視、電臺等媒體的溝通交流，拓展宣傳途徑和渠道，開展“電子送法”、“專題解讀”等特色宣傳活動，有針對性地普及稅法知識，認真執行稅法公告制度，讓稅法深入人心，提高社會的稅法遵從度。
（十）開展納稅咨詢輔導。及時將國家的稅收法律法規和政策、辦稅程序向納稅人公開。落實聯系制度，開展送法上門、“一對一”等服務活動，增強地稅機關、稅務人員與納稅人“面對面”互動。充分利用12366納稅服務熱線與各級地稅機關科（股）室直接鏈接的優勢，著力打造納稅服務綜合平臺，實行12366納稅服務熱線、政風行風熱線、辦公電話“線連線”互動。不斷完善內外網站建設，及時更新網站內容，完善納稅輔導中心、稅企互動欄目功能，拓展網上辦稅和征納互動功能，依托信息化手段推進“網聯網”互動。
（十一）優化辦稅服務。以“七個統一”（統一業務流程、窗口設置、各類標識、辦稅指南、服務內容、崗責體系、管理制度）為標準，加強辦稅服務大廳規范化建設，推行辦稅服務標準化作業。全面實現業務流程規范化，服務方式規范化，工作考評規范化。建立健全以滿足納稅人合理需求為導向的業務體系、以科學化的組織架構和專業化的人才隊伍為重點的組織保障體系、以減輕納稅人辦稅負擔、提高納稅人滿意度和稅法遵從度為目標的績效評價體系，努力打造服務型稅務機關。
（十二）滿足納稅個性需求。積極創新服務方式，拓展辦稅方式，加快推進自助辦稅和涉稅事項同城通辦。簡化辦稅服務程序，健全多元化的辦稅體系。推行POS機刷卡繳稅、簡并征期、集中征收等制度，滿足納稅人的不同需求。進一步清理簡并涉稅資料，切實減輕納稅人辦稅負擔。
四、嚴格防范執法風險，下大力氣在規范執法上取得新突破
（十三）嚴格貫徹組織收入原則。堅持依法征稅、應收盡收、堅決不收過頭稅、堅決防止和制止越權減免稅的組織收入原則不動搖，堅決杜絕寅吃卯糧收過頭稅、轉引稅款等行為，各級地稅機關要堅決貫徹市局黨組的決議和部署，嚴禁違反組織收入原則，法制、紀檢監察部門要強化過程控制，加大監督檢查力度，維護稅法的嚴肅性。
（十四）全面落實稅收執法責任制。加大對行政處罰自由裁量權工作執行情況的檢查。下半年組織力量深入開展稽查已結案件、征收單位處罰較大案件的案卷評查工作。對制定的規范性文件開展效能評估，充分發揮制度的規范、約束和導向作用，提高執法準確性、管理覆蓋面和稅收征收率，切實防范執法風險，減少執法過錯，保護納稅人合法權益。
（十五）進一步規范稅收秩序。做好各項專項整治工作，組織開展對貨物運輸業、建安、房地產業、煤碳等行業和金融保險、車船使用稅、房屋出租業的稅收專項檢查，完成好總局和省局安排的各項稅收專項檢查任務。繼續開展重點納稅企業、城建稅等數據比對。強化發票管理，做好全國普通發票簡并票種統一樣式的新版發票印制工作。嚴厲打擊整治發票違法犯罪行為，整合稽查資源，優化辦案程序，提高辦案質效，以防范查處大要案為工作重點，進一步規范執法行為，增強執法剛性，加大執行力度，促進稅收環境的進一步改善。
五、深入推進專業化管理，下大力氣在夯實管理基礎上取得新突破
（十六）全面實施分類管理。探索稅源專業化管理新模式，以稅收風險管理為導向，以納稅人規模和行業等為主，對稅源實施科學分類。研究合理調整征管機構職責，科學確定稅源管理崗位，細化職責分工，整合優化各部門管理資源，創新稅收管理員制度，建立完善縱向聯動、橫向互動的專業化管理運行機制。研究起草《委托代征家庭裝修稅收管理辦法》、《加強個體交通運輸稅收管理的建議》報市政府審批，從源頭上有效規范家庭裝修和個體交通運輸稅收管理，堵塞稅收漏洞。今年要在全系統推行個體稅收管理“三公開”（即公開評稅定稅、公開繳稅情況、公開社會監督）。
（十七）強化大項目大稅源征管。建立和完善重大建設項目稅源監控體系，分類別建立健全重點項目、園區、行業等稅收管理信息庫，加強與建設、房管、國土部門的聯系，做好信息交換比對分析，實現稅收征管對重大建設項目的信息共享、動態跟蹤、全程監控。強化房地產“一體化”稅收管理，充分利用稅收中軟系統，做好對每一個項目、每一棟樓盤、每一套房屋的精細化稅收管理。加大對金融保險業、建筑房地產業、交通運輸業、醫療機構、教育勞務、土地房屋轉讓等重點行業的征管力度。
（十八）狠抓各稅種管理。著力開展今年度企業所得稅匯算清繳和納稅評估，抓好稅基管理、政策培訓輔導，嚴格扣除標準審核。全面推行個人所得稅全員全額扣繳，重點行業和重點單位明年底全部上線，全市個稅軟件上線面達到個稅扣繳義務人的70%以上。積極做好并完成今年度年所得12萬元以上納稅人自行申報工作，加強外籍個人所得稅征管和售付匯稅收管理。實施鹽、煤、天然氣、沙石資源稅分類管理辦法，強化資源稅從價征收政策調整后的征管。嚴格執行耕地占用稅“宗地管理”辦法，開展對全市耕地占用稅全面清理，重點對城鎮、農村的臨時占地與非法占地，以及因污染、取土、采礦塌陷等損毀耕地和享受免征或減征耕地占用稅后改變原占地用途等情況進行清理。加大對土地契稅的跟蹤管理，尤其是經營性房產交易過程中的契稅征收管理。做好車船稅代扣代繳管理和印花稅核定管理。報市政府和省局同意后，采用GPS衛星定位系統準確測量土地使用面積，今年在100戶工業企業試點，力爭同比增收20%以上。
六、圍繞創建學習型機關，下大力氣在領導班子和干部隊伍建設上取得新突破
（十九）努力打造學習型地稅機關。以全員學習、終身學習為理念，以“聚財為國，執法為民”的稅收工作宗旨為共同愿景，實現在團結協作上凝心聚力、在工作機制上務實創新、在業務工作上服務優良的目標，促進自貢地稅事業的可持續發展。要大造聲勢，營造在工作中學習、在學習中工作的氛圍，重點建好“六大平臺”，即“學習平臺”、“制度平臺”、“感情平臺”、“激勵平臺”、“宣傳平臺”、“活動平臺”。建立領導負責機構，明確以各科室、直屬單位、各區縣局負責人為第一責任人的目標責任制，將創建工作落到實處。實行責任追究制度，對創建活動沒達到要求、工作流于形式、干部職工意見反映大的，要追究相關人員的責任。通過完善學習規劃、建立創新機制、健全和完善激勵機制，加強干部的學習教育，提升干部的學習能力、實踐能力和創新能力。
（二十）切實加強領導班子建設。嚴格執行中心組理論學習制度。做好黨組中心組的全年理論學習的具體安排，明確學習要點、專題和發言人，特別是結合學習內容，采取多種形式，如邀請專家講課、領導授課等，豐富學習內容，提高學習效果。堅持民主集中制原則，切實改進工作作風，著力在深入基層，大興調查研究，為基層排憂解難上下功夫。不斷豐富中心組學習的內容和形式，著力在提高班子政策理論水平上下功夫。繼續開展區縣局領導班子巡視檢查工作，著力在提高巡視檢查效果、解決實際問題上下功夫。努力創建“四好班子”。
（二十一）積極探索干部激勵機制。逐步構建科、股級后備干部隊伍，不斷完善全系統內選拔、任用副科級干部制度。加大干部上掛下派輪崗交流力度，選拔區縣局或基層領導干部到市局掛職，市局機關及直屬單位干部下派區縣局任副職或主持部門工作。加大對任職期滿干部的交流、輪崗力度，構建充滿活力的選人用人機制。積極探索選拔人才的方式方法，分類別構建人才庫，引入競爭機制，加強人才庫動態管理。同時，加強干部的日常管理及機構編制管理，完成今年機構改革任務。積極關心干部職工（包括離退休干部職工）的生活與身心健康，努力解決干部職工后顧之憂。切實做好文明創建活動，推動全系統文明創建活動上新臺階。著力打造人文地稅、活力地稅、和諧地稅。
（二十二）繼續強化業務技能培訓。加強同高等院校、稅務培訓院校的聯系，組織干部職工參加稅收業務技能、更新知識培訓。在系統內開展互動式培訓，挖掘內部人力資源，建立內部師資力量，開展培訓講義或教案評比獎勵。著重抓好全員大學習、崗位大練兵、業務大比武、能力大提高“四大活動”，全面開展辦稅服務廳工作人員、稅收管理人員、反避稅人員、稅收統計分析人員和稅務稽查人員等“五員”培訓，增強培訓的針對性和實效性，提高一線人員的崗位工作能力。4月中旬將組織《征管法》應用能力全員考試。
（二十三）扎實做好機關黨建工作。加強黨員教育管理，嚴格執行干部政治理論學習制度，按季度下發黨支部組織生活參考，積極組織廣大黨員全面貫徹落實黨的十七屆四中全會精神。認真貫徹“黨要管黨，從嚴治黨”的方針，堅持“”、民主評議黨員等制度，積極參加市直機關工委的“最佳黨日”評比。積極探索關懷和服務黨員、服務職工的新方法，切實幫助黨員和干部排憂解難，增強全局凝聚力。做好評先評優工作，努力發現和培養先進典型，并做好宣傳推廣工作。積極開展“城鄉共建”、“軍民、警民共建”、“社區共建”活動。有效開展好群團工作，以人為本大力加強地稅文化建設，抓好金稅藝術團與各類文體活動小組的建設和管理，以工、青、婦等組織為主廣泛開展豐富多彩的文體活動。
（二十四）不斷加強黨風廉政建設和反腐敗工作。認真落實黨風廉政建設責任制。豐富完善“領導講責、制度定責、干部踐責、述廉評責、組織追責”的黨風廉政建設責任制體系。做好黨風廉政建設責任制的任務分解、工作考核、責任追究等環節工作，執行好黨政領導干部問責規定。狠抓廉政教育，筑牢思想防線。繼續做好崗前培訓，抓實廉政談話，強化警示教育。著力推進懲治和預防腐敗體系建設。完善重大事項報告制度,把住房、投資、配偶子女從業等情況納入報告范圍；積極探索權力運行規律和決策權、執行權、監督權制衡機制的構建。擴大政務公開范圍，將經費預（決）算情況、上級檢查（審計）結果情況、重大決策執行情況等事項在一定范圍內的公開。拓展稽查監督管理制度，全面推行“一案雙查”制度，解決好少數干部慢作為、不作為、亂作為問題。硬化監督，確保政令暢通和權力規范運行。對稅收法律法規執行、上級重大決策落實等情況進行監督檢查，確保政令暢通。開展執法監察，重點圍繞稅額核定、自由裁量權行使、執法程序遵守、集體研究制度落實、稅務行政公開等方面開展執法監督檢查。開展“小金庫”治理工作回頭看，鞏固治理成果。對市局稽查局和第二直屬分局開展財務收支審計，對當年提拔和離任的區縣局局長、所長進行任期經濟責任審計，重點審計稅收執法、票證管理、三代手續費管理、厲行節約指標完成等事項。繼續開展“民主評議政風行風”活動，組織各層次的明查暗訪，認真處理群眾投訴，暢通社會監督渠道。為全市地稅工作的健康發展提供強有力的政治紀律保證。
七、切實加強效能建設，下大力氣在保障有力上取得新突破
（二十五）切實增強保障能力。主動向各級黨政領導匯報好地稅工作實際，積極爭取黨委政府的堅強領導和大力支持,全面突破當前制約地稅事業可持續發展的“瓶頸”，力求在安定有序、協調發展上開創新局面。加強財務預算管理，加大稅收征管成本補償力度，逐步使地稅征管技術手段得到改善，確保稅收征管工作正常開展。加大工作保障力度，確保全市各級地稅機關正常運轉。嚴格落實工資制度改革規定，確保干部職工的津補貼及時足額發放到位，保持地稅隊伍穩定。厲行節約，加大節能減排工作力度，節約資金辦大事，不斷提高財務保障水平和效率。開展對三代手續費、日常經費使用、基層賬目處理的檢查，增強風險防范意識。
稅收征管法解讀范文5
一、稅收之債的構成要件的重新解讀
（一）稅收要素的傳統學說的不足
稅收之債的構成要件，學界亦稱為稅收要素或課稅要素，是在實體的稅收規范中，所規定產生稅捐債務的各種抽象前提要件的整體而屬于一項總括的概念。[3]它所解決的是稅收之債的當事人之間的債權債務的具體形成問題。學界對稅收之債的構成要件的研究是較為深入的。如日本學者金子宏認為，課稅要素包括納稅人、課稅對象、課稅對象的歸屬、課稅標準以及稅率五種。[4]臺灣學者陳清秀認為，稅收之債的構成要件應包括稅捐主體、稅捐客體、稅捐客體的歸屬、稅基、稅率。[5]此外，我國學者則提出了稅法主體、征稅客體、稅目與計稅依據、稅率、稅收特別措施、納稅環節、納稅時間、納稅地點、稅務爭議和稅收法律責任等稅收要素。[6]
從稅收之債的成立的角度來說，學者們對稅收要素的概括仍有所不足。具體說來，納稅人僅僅代表了稅收之債的一方當事人，即承擔稅款給付義務的稅收之債的債務人，作為享有稅款受領權利的稅收之債的債權人則并未予以反應。盡管以稅捐主體取代納稅人，足以彌補上述缺失，但由于征稅客體僅僅表明稅收之債所依存的對象，作為一種客觀的存在，它或者可以作為各個稅種相互區別的標志，卻很難表征稅收之債成立與否。以增值稅為例，增值稅以商品和勞務為其征稅對象，但單純的商品或勞務的存在本身并不會產生增值稅的稅收債務，而僅僅在商品經銷售或勞務經提供之后，稅收債務才會現實的發生。稅法上所規定的征稅客體，僅僅限定了稅收之債所指向的對象，而該對象只有與稅收債務人的經濟行為相聯系，才能現實的導致稅收之債的發生。我國學者對稅收要素的總結幾乎囊括了對稅收之債產生影響的所有要素。但納稅時間、納稅地點、納稅期限、納稅環節所涉及的僅是征納的程序問題，即如何以及何時履行債務的問題，并不影響實體的稅收債權債務關系的成立。另外亦有學者認為，稅收優惠措施也是稅收之債的構成要件[7].但稅收優惠措施僅在個別的稅收債權債務關系中存在，并非一般的稅收之債的構成要件，而是特殊的稅收之債的構成要件。稅務爭議本身即是針對稅收債權債務發生的爭議，并不最終決定稅收之債的成立與消滅。而稅收法律責任是在稅收之債未被完全履行時由相關義務人所承擔相應的法律義務，是在稅收之債成立之后發生的，也不會影響稅收之債的成立。
（二）稅務機關的核課行為與稅收之債的構成要件
稅務機關的核課行為是否影響稅收之債的成立，進而成為稅收之債的構成要件之一，在稅收債權債務關系理論與稅收權力關系理論存在較大的分歧?；诙愂諜嗔﹃P系說，認為稅法所規定的稅收要素的滿足并不成立稅收債務，只有在稅務機關具體核定稅收之債的數額時，稅收債務才現實的發生。這以奧托﹒梅耶為代表。基于稅收債權債務關系說認為，稅收之債于課稅要件滿足時成立。征稅機關核定稅額的行政處分，只是在于確定已成立的稅收債務的具體金額，使得稅收債務人能夠現實的履行其義務。稅務機關的核課行為只影響稅收債權的行使而不影響稅收債務的成立?！兜聡舛愅▌t》第81條即認為稅收債務在法律規定的租稅要件充分時成立。為確保租稅債務而必須確定稅額的情形，不得阻隔該稅收債務的成立。稅收債務不以行政權的介入為前提。即為此說的代表。
兩種學說爭議的焦點在于行政權力的介入是否影響稅收債務的成立。基于稅收法律主義，稅收債務的成立與否，只與法律的明文規定有關，而排除行政權力的干預。以稽征機關的核課作為債務成立的前提，則稽征機關是否核課，何時核課都不可避免的影響稅收債務的成立。“法律保留”即只是具文。更何況稽征機關的有限理性，更不可能于任何滿足課稅要件的事件發生時及時予以評價。稅法要求“對相同的經濟事實應以相同的評價”[8]，在評價時點的差異上亦必會影響各個債務人期限利益的取得。在課稅處分被變更或暫時被撤消時，其債務的成立時間亦難以確定。[9]此外，納稅申報作為債務的履行方式被越來越多的采用時，稅額通過申報即可予以確定，過分強調稅務機關的核定處分是沒有意義的。核定處分和納稅申報只在于宣示已存在的債務數額，而非創立新的債務。因此，為確保成立稅捐債權債務的法律效果對于一切稅捐義務人均適用相同的基準時，而不受不同的稅捐核定的時點的影響，應以法定的課稅要素滿足時為準[10].稅務機關的核課行為不應成為稅收要素的構成要件之一。
（三）稅收之債構成要件新解
就筆者看來，借鑒私法之債中相關學者對法定之債的構成要件的歸納與總結，稅收之債應包括以下要件：
1.稅收主體
稅收主體亦即稅收債務關系之當事人，應包括稅收債權人和債務人。稅收是國家以取得滿足公共需求的資金目的，基于法律的規定，無償的向私人課征的金錢給付，稅收債權人是為國家，國家是所有稅收利益的最終享有者，稅務機關不過是國家的人，僅僅是基于國家的授權，作為國家的人而向稅收債務人行使債權，是代行稅收債權的主體，債權的行使后果必須歸屬于國家。當前在我國行使稽征權的包括稅務機關、海關、農業部以及財政部。
關于稅收主體，更為重要是無疑是稅收債務人。從抽象的層面來看，所有的公民包括居民和非居民均可能成為納稅人。具體而言，本國公民享受本國政府提供的公共物品，應當為此而支付對價，并無疑議。而外國公民亦可能基于偶然的稅收聯結而受一國管轄而承擔稅收債務。我國憲法即明定，人民有依法納稅的義務，已將所屬的公民納入潛在的稅收債務人之中。這是從政治意義的角度來判明主體資格。但亦有學者認為，一般系以可以體現經濟上給付能力或在技術上可以被把握經濟上給付能力者，作為稅捐權利主體。[11]即在稅收債務的承擔中，僅有政治意義上的聯結是不夠的，還必須把握經濟給付能力，始能符合量能課稅的原則。
這僅是從抽象的闡明何為可能的稅收債務人。在具體的稅收債務關系中，稅收債務人還需由各個稅種法明確予以規定。例如，個人所得稅的債務人是取得收入的個人，在營業稅和消費稅則為從事生產經營的納稅人。稅收債務的承擔，即意味著須無償轉移一定的財產與國家。這必然會造成對稅收債務人財產的侵奪。因此，關于稅收債務人的規定應有議會嚴格保留，在法律中明確規定，以使公民在從事相關的經濟活動中，可以預測自己是否會因此而承擔稅收債務。
2.應稅事實的發生或存續產生某項經濟后果
（1）發生某項經濟事實
，產生某項經濟后果。
租稅法所重視者，應為足以表征納稅能力之實質的經濟事實。[12]稅收應保證其侵奪公民財產的合理性與公平性。因此，即需考量潛在納稅人的納稅能力，以實現量能課稅，實現稅負公平。而其衡量的基礎，僅在于某項經濟事實的發生。靜態的財產存續是難以表彰納稅能力的。只有在動態的財產變動中實現經濟的流轉始有可能基于由此發生的增值重新評價納稅人的納稅能力，也只有基于此種經濟增值才有必要重新配置所增值的部分（收益）在各主體間的分布，達到國家重分配的目的。需要強調的是該經濟事實并不僅限于經濟行為。從事經濟行為取得收入固可以征稅，由于自然事件而使財產自然增值亦可就其增值部分征稅。如1969年臺上字第1415號判決即認為，土地增值稅，系以都市土地之自然漲價為標的。[13]
（2）該項經濟事實具有可稅性。
所謂經濟事實具有可稅性亦即該經濟事實所產生之經濟利益與經濟后果經由稅法評價，屬于應納稅的范圍。由于課稅必須和表彰經濟給付能力的標的、狀態、或事實經過相聯結，[14]因此，必須切實把握何種經濟利益屬于“可稅”的范圍。有學者認為，一項經濟利益必須具備收益性并排除公益性才是“可稅”的。[15]首先，由于國家收入是由私人財產的收益中分享，性質上即為對人民自由權及財產權的限制。租稅之對象限于所得及消費，不得及于私有財產本身。[16]為避免對私有財產的侵犯，租稅應盡量不及于財產本身，而僅對財產上的增值部分為征收。其次，由于稅收中性的要求，為避免由于征稅給市場競爭造成不必要的損害，亦要求僅于某項經濟收益發生時，對該收益進行征稅。最后，稅收是對社會財富的分配與再分配，只有存在收益時才有再分配的可能。就主體的收益而言，包括諸如商品（包括勞務）的銷售收入，各類主體的所得，源于財產的收入或利益三大方面。以上述收益作為征稅對象，便形成了商品稅、所得稅、財產稅這三大稅收的劃分。[17]
（3）經濟事實可歸屬于稅收債務人
為成立稅收債務，必須在發生的經濟事實與稅收債務人之間存在一定的關聯關系?！翱蓺w屬性”即關注該經濟事實與特定的稅收債務人有某種結合的因素。此種歸屬一般而言系基于私法上的法律行為，所有關系等而實現結合的。但這僅僅是由于借由私法中的法律形式來考察納稅人與某財產的關系以實現稅法評價具有某種便宜性，亦有利于保持法律秩序的整體性。在民法對某種經濟事實的形式歸屬不能完全反映經濟生活的實質時，稅法即有可能越過相關的民法的形式歸屬而直接考察其實質的經濟歸屬，即稅法的可歸屬性更重視經濟事實與稅收債務人的實質性聯系。因此，有學者主張，應在歸屬性中導入實質課稅原則，認為實質上相同的經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同的租稅。對有關課征租稅構成要件之判斷及認定，自應以其實質上的經濟事實關系及所產生之經濟利益為之，而非以形式外觀為準。[18]在當前諸多的稅收規避案件中，即有不少是利用私法的法律形式了掩蓋某項經濟事實的實質歸屬以達到規避稅收的目的。因此，更應注重對實質的經濟歸屬的考察。
3.稅基和稅率
稅基即課稅計算基礎或課稅標準[17]，即是應稅客體的數量，反映的是在某征納關系中具體“可稅”的量化的收益的額度，是從量上來限定征稅對象，屬于量的規定性[19].如所得稅中的所得金額。以此為基礎，適用稅率，即可計算稅額。
稅率是指對于稅基應納稅捐金額的比例，反映的是征稅的深度，可分為比例稅率、累進稅率和累退稅率。
稅基和稅率相結合即可確定稅額的具體數量，明確稅收債務所實際及于的財產范圍以及稅收債務人實際承擔的稅收債務的范圍，是稅收之債的構成要件的核心，同樣必須在法律中予以確定。
二、稅收之債構成要件理論對稅收征管的影響
稅收是對公民財產的侵奪，是對公民財產權利和經濟自由權利的限制，要求稅收的征收應當嚴格的依稅法的規定進行。具體到實體的層面，要求當且僅當稅收構成要件滿足時，稅務機關才現實的嚴格依照稅收構成要件所確定的范圍行使債權。
（一）稅收之債構成要件理論與稅收之債的成立時間
稅收之債的發生時點關系到已存在的債權何時得以現實的行使其請求權。如果說稅收之債的構成要件關注的是是否發生債的關系及其具體的狀態，那么稅收之債的發生則關注何時成立債的關系，兩者關系密切。稅收之債的構成要件直接決定了稅收之債的成立時間。
對于稅收債務的成立時間，我國稅法并無統一規定。而由各個稅種法分別予以規定“納稅期限”?！抖愂照鞴芊ā芬嘀皇腔\統的規定“納稅人，扣繳義務人應按法律、行政法規的期限繳納或解繳稅款”。并無對納稅期限的起始點予以確定的標準。一般認為“納稅期限”是稅法規定的納稅主體向征稅機關繳納稅款的具體時間。在納稅期限之前征稅機關不能征稅。[20]就筆者看來，納稅期限應自課稅要件滿足時起至其后的合理期限為止。而新《稅收征管法》第38條規定“稅務機關有根據認為從事生產，經營的納稅人有逃避納稅義務行為的，可以在規定的納稅期之前，責令限期繳納稅款；……”，而在納稅期之前納稅義務是否已經成立尚不得而知，稅務機關以何為據認定其有逃避納稅行為，以何為據行使債權，又以何為據確定債務數額。就此看來稅收保全制度的規定違反了課稅要件滿足時稅收債務始成立的要求，應有完善的必要。
正因為稅收債務的成立時間關乎稅收債權于何時得以行使，納稅人何時承擔債務，因此，為避免不當的期前債權行使與期后延期行使，應有必要按稅收構成要件實現說于法律中明文規定稅收之債的構成要件滿足時成立稅收債權債務關系，以使征納雙方可據以按時行使債權和履行債務。稅務機關僅在稅收之債的構成要件滿足后才能向稅收債務人行使稅收債權，而稅收債務人也僅在稅收構成要件滿足后始承擔稅款的繳納義務。
（二）稅收之債的成立與行政權力無涉
1.稅務機關對稅收之債的成立無裁量權
稅收之債的成立僅與法律明文規定的稅收構成要件的滿足有關，法無明文規定則無稅。稅收之債僅于具體的經濟生活事件及行為可以被涵攝于法律的抽象構成要件前提下，國家的稅捐債權始可成立[21]，而不以行政權力的介入為前提。對稅收之債的成立，應排除法律效果層面的行政裁量權。稅收機關的核課行為僅僅是對稅收之債的構成要件滿足情況的認定，進而確認稅收之債的實際存在及其實際數額。稅務機關作為國家的人而向稅收債務人行使債權，只能于稅收構成要件滿足時于授權的范圍內依稅收構成要件所決定的稅收債權的范圍確定并行使債權。它無權隨意創設稅收之債，也無權隨意減少稅收債權的數額，僅有如何實現稅收債權的自由而無變更稅收債權的權利。因此，稅收之債的發生及范圍并不取決于行政裁量，稅務機關在租稅法內的意思表示或其他行為，原則上并不能影響稅收之債的成立。
2.稅收之債不容和解
稅收之債是為法定之債，因此，無論是稅收債權人還是稅收債務人，其意思表示都不足以影響稅收之債的成立，即稅務機關與稅收債務人之間就稅收債務的內容及征收日期、方法進行的和解或達成的協議，都不足以改變稅收之債的成立及所確定的債務的范圍。租稅之額度不容稅捐機關與納稅義務人私下妥協，讓步達成協議，而應完全依法定之課稅要件課征，[22]稅捐協議或稅捐契約原則上為法所不許。
此外，不僅稅務機關與納稅義務人就各項稅捐債權所達成的稅捐契約不足以改變稅收構成要件被滿足的事實進而改變稅收債權成立的事實，基于稅捐債務關系的請求權的債務人與第三人間進行契約協議，約定由該第三人負擔債務時，則此項約定對于稅捐債務關系之請求權的發生也沒有任何影響，亦即其并不影響公法上的稅捐債務關系。
3.稅收構成要件的滿足與稅務機關的舉證責任
由于稅收之債的構成要件是否滿足直接決定了稅收之債是否成立，并由此確定稅收債權的范圍，因此，稅務機關為證明稅收債務的存在，應當首先證明有符合稅收之債的構成要件的事實的存在。在稅收征收過程中，對于稅收債權的成立和稅收數額的提高的事實，稅務機關應當負有客觀的舉證責任。在此范圍之內，國家承擔無證據的后果，倘若未能確實認定其事實存在時，則不論是對確認稅收債務人的稅收負擔、提高稅收負擔還是減輕負擔的或給予優惠的事實，稅務機關均不得加以斟酌。稅務機關與稅收債務人之間對可涵攝于稅收構成要件的事實關系無法取得一致意見而無法判定稅收之債的構成要件的滿足時，稅務機關也僅得對已確信已實現的事實關系所確定的權利范圍行使稅收債權。
為此，一方面，稅務機關應對稅法所規定的各個稅種的抽象構成要件有足夠的了解，掌握對各種經濟行為和經濟事實進行可稅性判斷的法律依據。另一方面，稅務機關在各種經濟行為和經濟事實發生時，能夠依據稅法所規定的抽象構成要件對其進行判斷，以確定其是否可以涵攝于何種稅收構成要件之內以及是否成立稅收之債及稅款的數額。
三、結語
在德國著名法學家阿爾拜特。亨澤爾提出了著名的稅收債權債務關系說之后，稅收債權債務關系說經歷幾代稅法學者的發展和完善之后，對各國稅收法治建設發生了深遠的影響。稅收之債也成為新型的國家、征稅機關和納稅人之間的法律關系的另一種代名詞。以稅收債權債務關系為基礎，對稅法理論進行全面的重構，也成為近年來稅法學界努力的方向。而恰恰是作為稅收之債認定標準的構成要件，學界似乎有意無意的忽視了對其進行以稅收債權債務關系為理念的重新解讀。構成要件的概括仍簡單以稅收學上的認定標準為藍本，使得稅收構成要件理論無法融入稅收債權債務關系理論之中，更影響了稅收債權債務關系理論的整體性和系統性。因此，以稅收債權債務關系理論作為基本的學理基礎，對稅收之債的構成要件進行全新的總結，是相當必要的。
稅法的侵權法的特性決定了稅收之債的法定性和嚴格的拘束性，這也就決定了稅收之債的構成要件在稅收債權實現中的基礎性地位。從實體上說，稅收之債的構成要件即是稅收成立的法律標準，只有依稅收構成要件所確定的稅收債權進行稅收征管，在此范圍內的稅收債權的行使才是合法有效的。從程序上說，稅款征收程序是為保障稅收債權的實現服務的，征收程序的展開應當是圍繞稅收之債構成要件的滿足的認定而展開，并以此為核心安排其債權行使的順序。從這個意義上說，稅收之債的構成要件對稅收法治的實現有著舉足輕重的意義。如果說，稅收之債成為稅收法治構建的新平臺的話，稅收之債的構成要件恰恰成為稅收法治起始的基礎性內核。
「注釋
[1]參見陳清秀：《稅法總論》，翰蘆圖書出版有限公司2001年版，第223頁。
[2]蔡震榮：《行政法理論與基本人權之保障》（第2版），（臺灣）五南圖書出版公司，第59-87頁。
[3]參見陳清秀：《稅法總論》，翰蘆圖書出版有限公司2001年版，第234頁。
[4][日]金子宏：《日本稅法學原理》，劉多田等譯，中國財政經濟出版社1989年版，第93頁。
[5]參見陳清秀：《稅法總論》，翰蘆圖書出版有限公司2001年版，第323－328頁。
[6]參見劉劍文主編：《財政稅收法》（第2版），法律出版社2001年版，第273－283頁；張守文：《稅法原理》（第2版），北京大學出版社2001年版，第43－46頁；劉劍文主編：《稅法學》（第1版），人民出版社2002年版，第101頁。
[7]參見劉劍文主編：《稅法學》（第2版），人民出版社2003年版，第321頁。
[8]林進富：《租稅法新論》，臺灣三民書局1999年版，第70頁。
[9]陳清秀：《稅法總論》，翰蘆圖書出版有限公司2001年版，第220頁。
[10]陳清秀：《稅法總論》，翰蘆圖書出版有限公司2001年版，第220頁。
[11]參見陳清秀：《稅法總論》，翰蘆圖書出版有限公司2001年版，第324頁。
[12]林進富：《租稅法新論》，臺灣三民書局1999年版，第70頁。
[13]參見王澤鑒：《民法學說與判例研究》，臺灣三民書局1999年版，第350頁。
[14]參見陳清秀：《稅法總論》，翰蘆圖書出版有限公司2001年版，第325頁。
[15]可參看張守文：《論稅法上的“可稅性”》《法學家》2000年第5期。
[16]葛克昌：《稅法基本問題》，臺灣月旦出版社股份有限公司1996年版。
[17]可參看張守文：《論稅法上的“可稅性”》《法學家》2000年第5期。
[18]林進富：《租稅法新論》，臺灣三民書局1999年版，第70頁。
[19]陳清秀：《稅法總論》，翰蘆圖書出版有限公司2001年版，第327頁。
[20]劉劍文主編：《財政稅收法》，法律出版社2002年版，第275頁。
[21]劉劍文主編：《財政稅收法》，法律出版社2002年版，第280頁。
稅收征管法解讀范文6
我國自加入WTO以后，融入世界經濟體系的步伐明顯加快。各大跨國企業紛紛在我國投資建廠，搶占市場，國內企業經歷了市場經濟的洗禮之后，也開始拓展海外市場。無論是“走進來”，還是“打出去”，企業規模越來越大，集團內企業關聯交易所占比例也越來越高。關聯方出于滿足資源配置、戰略管理以及降低稅負等需要，所交易的資產、產品、勞務的價格往往有別于獨立企業之間的正常交易價格，即實行了轉讓定價。由于轉讓定價可能會破壞公平交易原則，影響國際貿易和投資的正常秩序并減少國家稅收收入，各國政府和稅務機關對其高度重視，紛紛制定各類稅法條款加以規范和約束，還積極開展國際稅務合作，建立稅務情報交換站。
我國稅務機關對轉讓定價的監管起步比較晚，但近幾年呈現快速發展的勢頭。2008年頒布的《企業所得稅法》中，第六章針對關聯交易的轉讓定價情況，作出了特別納稅調整的規定，隨后的《企業所得稅實施條例》、《稅收征管法》及《稅收征收管理法實施細則》都作出了配套解釋和說明。2009年頒布的《特別納稅調整實施辦法（試行）》（以下簡稱《辦法》），填補了國內關于轉讓定價專項稅收法規的空白，成為稅務機關和企業關于轉讓定價管理的操作指南?？鐕髽I關聯交易金額巨大，情況紛繁復雜，公平交易程度不易把握，稅務風險很高。企業如不慎違反稅法的相關規定，在稅務稽查時很容易被處以補納巨額稅款和滯納金。《稅收征收管理法實施細則》中規定，納稅人與其關聯企業未按照獨立企業之間的業務往來支付價款、費用的，稅務機關自該業務往來發生的納稅年度起3年內進行調整；有特殊情況的，可以自該業務往來發生的納稅年度起10年內進行調整。因此，企業很有必要了解當前我國轉讓定價方面的基本情況，并針對自身情況未雨綢繆，強化轉讓定價方面的稅務管理，降低稅務風險。
《辦法》中關于轉讓定價的術語解讀
（一）關聯關系
《辦法》明確關聯關系認定的兩條原則：一是持股比例、董事或經理人員比例控制標準；二是在達不到上述比例情況下的實際控制標準，這些標準包括產、供、銷方面存在的控制性、利益上的共同性和血親上的關聯性。其中，持股比例僅需達到25%，并在股權控制的傳遞性上采取了推定所有的透視法則，即“如果一方通過中間方對另一方間接持有股份，只要一方對中間方持有比例達到25%以上，則一方對另一方的持股比例按照中間方對另一方的持股比例計算”?！掇k法》中對關聯方持股比例的要求，屬于國際上較低的一檔。同時，《辦法》強調了“控制”的概念，即使在法律層面沒有所有權關系的交易雙方企業也可能被認定互為關聯企業并受到轉讓定價評估和調查。
（二）轉讓定價方法
在轉讓定價方法的認定上，《辦法》兼顧了OECD以及美國的口徑，保證了良好的國際趨同性。轉讓定價方法主要包括可比非受控價格法、再銷售價格法、成本加成法、交易凈利潤法、利潤分割法等五類。在具體方法選擇時，需要先進行可比性分析，即比較關聯交易與非關聯交易在交易資產或勞務特性、交易各方功能和風險、合同條款、經濟環境和經營策略等五個方面的差異。各種方法對上述五個可比方面的側重不同，具體如表1所示。不同的轉讓定價方法會導致大相徑庭的稅務調整結果，方法的選擇常常成為稅務機關與企業博弈的焦點。
（三）預約定價安排
為了節約稅務機關和企業在轉讓定價認定上所花費的人力、財力等成本，《辦法》鼓勵企業與稅務機關就企業未來年度關聯交易的定價原則和計算方法達成預約定價安排。預約定價安排是國際轉讓定價領域發展的一項新的程序制度，將稅務機關對企業關聯交易的事后審計變成事先審計，降低企業和稅務機關關于轉讓定價博弈結果的不確定性，目前已被美國、歐盟、日本等多個國家和地區采用。預約定價安排包括單邊、雙邊和多邊3種類型。單邊預約定價安排僅涉及納稅人與所在國稅務機關，雙邊和多邊預約定價安排則是納稅人所在國稅務機關與納稅人東道國稅務機關之間的稅務協商和合作?！掇k法》允許企業自行選擇預約定價安排的類型，一旦獲得批準，可以在長達5年的期限內免受稅務機關的轉讓定價評估與調整。至今，我國已經與9個國家簽署雙邊預約定價安排，尚有50個在審核評估中，單邊預約定價安排的數量達到了一百多個。
（四）成本分攤協議
成本分攤協議是兩個以上企業之間議定的一項框架，用以確定各參與方在研發、生產或獲得資產、勞務和權利等方面承擔的成本和風險，并確定他們從中取得利益的性質和范圍。在科技競爭異常激烈的今天，生產性企業紛紛在技術研發方面投入大量的時間和財力等資源。由于無形資產的研發耗時長、成本高，并且結果具有很大的不確定性，關聯企業之間通常會達成成本分攤協議，以分散風險。稅務機關對關聯方成本分攤協議的稽查，重點集中在公平交易原則的貫徹上，即參與各方是否根據各自貢獻比例分攤成本，并取得收益。但有些情況下，企業證明其合理執行成本分攤協議的難度較大。為此，企業需要平時做好同期資料管理，及時與稅務機關、其他參與方甚至其他方所在國的稅務機關溝通和協調，在最大程度上確保征納雙方的信息暢通和相互信任。
（五）資本弱化
資本弱化是指企業和企業的投資者為了最大化自身利益或其它目的，在融資和投資方式的選擇上，降低股本的比重，提高貸款的比重而造成的企業負債與所有者權益的比率超過一定限額的現象。根據OCED解釋，企業權益資本與債務資本的比例應為1∶1，當權益資本小于債務資本時，即為資本弱化?！掇k法》中規定企業實際支付給關聯方的利息支出實行限額扣除，超過關聯債資比例2∶1的部分不得在發生當期和以后年度扣除。當前集團企業普遍采用“現金池”業務用以滿足集團內成員單位對資金的需求。這種業務變外源融資變為了內源融資，減少了企業集團的利息費用支出，并能加強內部控制效力，但在稅務上，卻有資本弱化的嫌疑。特別是在“名義現金池”中，集團內部成員單位的銀行賬戶現金虛擬集中到一起（不發生資金物理轉移），由銀行來沖銷參與賬戶中的借方余額和貸方余額，計算現金池的凈利息頭寸，向集團支付存款利息或收取透支利息。這種集團統一核算利息的做法，模糊了集體內各成員單位的關聯借款金額及利息費用，違反了《貸款通則》和稅法的規定，屬于稅務機關的稽查對象。
