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【摘要】
本文通過簡述商業銀行管理會計多維度核算的總體設計思路，闡述了管理會計在商業銀行經營管理中多維度核算分析的現實意義，進而以實證案例從客戶、產品、條線、機構等多維度說明管理會計在商業銀行日常經營管理中的應用，以期為商業銀行管理會計體系的完善及推廣運用提供借鑒和參考。
【關鍵詞】
管理會計；商業銀行；多維度；核算分析
一、商業銀行管理會計多維度核算分析的總體設計
與傳統、平版式的財務會計相比，管理會計的數據來源廣泛，包括財務會計、業務統計及其他相關信息數據，其分析的工具和方法形式多樣化、專業性，他向管理者呈現展示的是多角度、立體化的分析報告，目的在于通過數據價值的挖掘服務于企業長期價值最大化的追求。因此，管理會計的內在價值得益于其豐富數據的魔力，其核心與中樞就是實現多維度的核算分析和管理研究，通過多個維度坐標、各類核算指標的交互組合分析，從多個視角深入剖析數據指標的內涵并生成特定量化的分析結果，為最終的管理決策提供技術支持。從商業銀行管理會計應用實踐而言，其多維度核算分析的總體設計思路如下：
（一）維度設計與劃分
維度，是指一種視角，是一個判斷、說明、評價和確定一個事物的不同方位、不同角度、不同層次的概念。由于管理會計可以突破商業銀行總賬會計數據的細度局限，以單一賬戶和交易流水為最細粒度基礎數據，因此在商業銀行的維度總體設計中，通過責任中心體系的搭建、各類業務及收支的劃分、各類成本的細化和計量等環節，將逐筆交易和賬戶產生的成本和收入按照邏輯聯系建立起與設定分析維度的有機關聯，搭建起數據自動匯總的路徑，從而快速準確地獲取以機構、產品、客戶、條線、渠道等多維度的全面價值評估?；诠芾頃嬀S度設計的彈性靈活，當市場、職責以及管理需求發生改變時，商業銀行可以按照最新目標維度重建與交易、賬戶的對應關系，重新劃分收支比例、重設期間、產品等參數指標，不斷地更新和滿足經營管理的需求，以便提供多個維度的分析報告，甚至多個維度交叉組合的拓展研究報告。
（二）分析指標與核算方法
商業銀行多維度核算分析的目的，在于服務以價值創造為導向的管理目標，其分析指標的設計也由傳統的利潤指標衍生到價值管理的指標，如經濟增加值（EVA）、風險資本回報率（RAROC）等，進行價值增值、價值管理的計量分析，全面衡量商業銀行真實的價值創造能力。采用的核算方法如下：1．全收入=外部利息收入+內部利息收入+非利息凈收入+營業外收入2．全成本=外部利息支出+內部利息支出+營業外支出+營業費用+營業稅金及附加+資產減值損失+所得稅+資本成本3．經濟增加值=全收入-全成本=凈利潤-資本成本4．風險資本回報率=凈利潤/經濟資本×100%
（三）多維度核算分析模型設計
本文所探究的多維度核算分析模型如圖1所示。信息技術對大規模業務數據進行科學高效的處理，以單一賬戶、逐筆交易流水為最細粒度基礎數據，采取自下而上的分析模型，由核心業務系統、資金轉移定價系統、財務信息系統、成本分攤系統、風險損失計量系統以及經濟資本計量系統等數據源中獲取各維度的屬性值，然后借助收入和成本要素等劃分方法，計量出各報告維度的利息收支、內部資金轉移收支、中間業務收支、營業外收支、稅金支出、營業費用、減值損失、經濟資本成本等，從單一賬戶匯總到單一客戶，再從單一客戶按產品、條線和行業等劃分進行匯總歸集，由此形成多維度組合的核算分析模型。
二、商業銀行管理會計多維度核算分析應用的現實意義
管理會計是技術和方法，也是信息系統，更是管理理念。他是對傳統商業銀行單維度管理局限的顛覆和創新，全流程植入以價值管理和價值創造為核心的先進理念，在全面有效整合資產負債管理、利率定價管理、財務管理、信貸管理、風險管理和資本管理等眾多管理工具和信息的基礎上，實現對機構、產品、條線、客戶等多維度的核算和分析，引領商業銀行步入精細化管理之門，為商業銀行長期管理價值的實現發揮決策和參謀作用。
（一）有利于提高商業銀行資源配置的精準度
以持續價值增長為核心是商業銀行資源配置的最高原則，也是資源配置最終成效的價值體現。受制于管理理念和信息技術等因素限制，在缺乏先進的管理會計工具情況下，商業銀行對信貸、資本和費用等稀缺資源的配置往往采用簡單的大一統方法，以單一機構維度進行簡單切割和劃分，造成資源分配的粗糙和模糊，難以發揮配置成效。借助管理會計，商業銀行可以通過對機構、條線、產品、客戶等經營單元開展多維度的盈利分析和量化衡量，從利潤收入來源的多渠道路徑按照價值回報水平和戰略規劃方向進行差異化分配，實現精細化管理的資源配置模式，不斷提升資源的投入產出效率。
（二）有利于提高商業銀行績效考核的科學性
商業銀行是以追求持續健康的價值增長作為經營管理的主要目標，引導“價值增長”自然成為銀行績效管理的核心內容。在管理會計運用之前，銀行在績效目標設定、績效評價以及績效提升等環節管理，常常難以兼顧個人和經營單元等考核主體與銀行整體目標間的一致協調，不能充分發揮經營單位和員工的工作主動性，導致績效獎懲機制的失效。借助管理會計工具，商業銀行可以通過多維度的成本核算和盈利分析，精確衡量每個機構、部門、條線、客戶經理的價值貢獻能力，并在此基礎上，構建以“價值創造”為核心的績效管理體系，對各經營單元和個人進行較為客觀公正的績效評價，引發他們圍繞提升銀行價值的目標來開展經營活動，充分發揮管理會計在銀行績效考核體系中的科學性和激勵性。
（三）有利于提高商業銀行成本控制的強化力
商業銀行日益激烈的價格戰背后實質就是成本的競爭，強化成本控制、保持成本優勢成為銀行成本管理首要追求的目標。在商業銀行傳統的成本管理模式下，相對注重以塊為主的總量控制，側重事后核算和反映，對具體項目難以量化評估和事前決策。運用管理會計的成本習性、預算管理等定量分析工具，通過建立責任中心體系、借助成本分攤手段，商業銀行可以將成本管理視角由單一機構維度擴展到業務條線、客戶、產品、渠道等多個維度，構建基于前、中、后臺的成本投入制衡機制，形成完善的成本開支控制模式，有利于商業銀行深挖成本管理潛力，保持成本領先的競爭優勢。
（四）有利于提高商業銀行客戶營銷的針對性
伴隨商業銀行市場細分戰略的定位和推出，客戶營銷理念也隨之推陳出新，差異化營銷、精準營銷等現代營銷理念已得到業界的廣泛認同，但實踐中由于缺乏科學量化管理工具的支持導致難以有效實施，客戶經理僅憑經驗感受來選擇客戶和推銷產品，營銷效果不盡如人意。借助管理會計系統對客戶信息的有效整合，尤其是對客戶價值的綜合衡量，客戶經理可以更加全面、準確、及時地了解不同客戶對銀行的價值貢獻度，更好地定位目標市場與目標客戶。同時，客戶經理還可動態跟蹤客戶貢獻情況的變化，深入挖掘潛在盈利銷售機會，從而采取針對性的營銷方案，根據不同客戶的業務偏好提出差異化的營銷策略，提高客戶對銀行的忠誠度，提升客戶對銀行的綜合價值貢獻能力。
三、商業銀行管理會計多維度核算分析應用
作為一門為“管理”服務的“會計”，管理會計不能僅停留在理論層面，而是要應用于管理實踐中。只有在商業銀行日常經營管理活動中充分發揮決策和參謀的作用，管理會計才能真正創造管理價值。為使大家更加清楚準確地了解管理會計在商業銀行經營管理中的深入應用，全面充分地展示管理會計在優化資源配置、健全績效考核、強化成本控制以及客戶差異營銷等方面的決策支持作用，筆者選取客戶、產品、條線、機構以及其他維度的應用案例，分別向大家加以介紹和展示。
（一）客戶維度核算應用
商業銀行利潤最終來源于客戶，要提高盈利能力，就需以客戶為中心，深挖客戶內在價值，增強對客戶的營銷服務能力。借助管理會計，首先可以準確實現對單一客戶的EVA和RORAC等綜合盈利貢獻指標的量化評價，并以此為基礎，透過對EVA和ROR-AC兩個角度的組合分析，來細分不同等級的客戶層級，識別和挖掘優質客戶群體；其次透過數據分析從交易粒度著手，如產品滲透性、業務偏好等，掌握不同客戶的行為特征，為選擇客戶和制定有針對性的營銷方案提供參考依據；最后，通過客戶維度數據整合，以客戶價值分析為切入點，建立起支持效益導向的客戶經理考核機制，引導客戶經理關注客戶價值的評估，促進客戶經理的績效目標與銀行整體利益相一致。傳統模式下，銀行對客戶經理的考核大多采用業務指標，如存貸款量、基金交易量、開戶開卡量等指標，導致客戶經理只關注客戶的業務量而忽視客戶的實際價值貢獻，甚至為完成任務指標站在客戶立場來壓低貸款定價或投機取巧制造虛假業務交易，造成銀行實際收益受損。借助管理會計客戶維度盈利分析，商業銀行可完善對客戶經理的績效考核體系，以EVA作為主要權重考核指標，同時兼顧規模、產品等業務指標，形成對客戶經理業績的全面有效衡量，引導客戶經理注重對客戶價值的分析和挖掘，增強客戶經理對價格變動的敏感性，提高客戶經理營銷主動性和目標性。
（二）產品維度核算應用
產品是銀行聯系客戶的紐帶，也是銀行實現收益的載體。產品管理的核心是圍繞客戶需求，在平衡投入與產出的基礎上，通過產品的開發、營銷與維護，獲得客戶服務需求的滿意以及銀行價值的增長。借助管理會計分析工具，商業銀行產品維度的核算應用，主要通過精確衡量產品的投入成本和盈利能力，圍繞產品盈利性和價值創造性，實施差異化風險定價、資源優化配置以及支持產品創新等管理功能，由此構成完善的產品管理體系。產品維度核算應用時，首先要對產品清單進行明確的劃分界定，保持每一產品維度的獨立核算，具體產品分類根據各家銀行實際運營情況進行定義分類，并通過設計產品明細組合將其衍生擴展至條線、行業和渠道等維度應用；其次，通過產品維度盈利核算應用，商業銀行可以精準計量各產品所創造的EVA和RAROC以及投入的資金成本、運營成本、風險成本、資本成本等支出情況，根據各產品的風險水平實施差異化定價，提升產品的定價能力和市場競爭力；然后，銀行定期地對各類產品收益情況進行評估和分析，比較各類產品的RAROC指標，真實衡量各類產品滲濾風險后的價值回饋，從而采取針對性的資源配置策略，將資源集中配置到效率更高、收益更好的優勢產品和戰略業務上，以有限的資源創造更大的價值；最后，借助產品盈利分析，商業銀行可以更好地構建產品評估體系，通過產品投放的事前規劃，分析和預測產品的盈虧平衡，合理地規劃業務前景和發展目標，指導產品開發、營銷和維護，從而優化銀行產品管理，支持產品創新升級。舉例說明對產品資源的優化配置：因零售業務近年來收益情況一直不佳，某銀行2015年度將零售業務列入重點發展戰略計劃內。根據全行年度財務目標統籌測算，決定配置零售業務本年度新增50億元的信貸資源，要求零售資產業務凈利潤增幅達到10%，整體風險資本回報水平提升2個百分點。圍繞盈利目標，借助管理會計系統對該行零售業務分類產品的盈利情況進行研究，分析表明要實現預期盈利提升目標，必須將有限的信貸資源大幅投放至“個人經營貸款”、“汽車消費貸款”等高回報產品上，并嚴格控制回報水平較低的“住房按揭貸款”等產品的低效投放。
（三）條線維度核算應用
條線是商業銀行按照業務分類進行切分管理的結果，也是銀行進行分部管理的主要依據。條線管理的核心是圍繞價值增長，遵循“責、權、利”相匹配的責任會計理念，實施差異化的資源配置，提升業務條線的價值創造能力。借助管理會計系統平臺，商業銀行可以突破傳統業績評價方式的制約，通過分析和評價風險資本回報率等因素，實現對業務條線經營業績的客觀評判，充分挖掘業務條線盈利提升的潛力，為經營產品、管理客戶的條線部門提供有效的管理支持。條線維度核算應用時，首先要將系統內客戶和產品維度的核算分析進行設計組合，按照邏輯聯系建立起有機關聯，并將其衍生擴展至條線、行業和渠道等多維度應用；其次通過條線維度核算應用，商業銀行可以精準計量業務條線的各項收入和成本，實現各條線完整的“全收入、全成本”盈利分析，為上市銀行公開披露業務分部報告提供基礎數據；最后，借助業務條線盈利分析數據，商業銀行可以突破傳統機構績效考核維度，拓展延伸到業務條線考核維度，并引入EVA和RAROC等價值管理指標，提升條線考核的深度。此外，商業銀行還可將自身條線業務數據與同業發展情況進行對比分析，尋找與優秀同業的差距，探尋與同業存在差距的背后動因，為管理決策提供量化依據。對比說明上市銀行業務分部報告披露基礎：上市銀行在未引入管理會計工具之前，由于無法準確獲取各業務條線分部損益數據，只能按照財務報表會計科目的分類大致劃分、甚至是以估算的方式對業務分部的盈利狀況進行披露，難以保證報告披露的真實性和準確度。而引入管理會計數據作為業務分部報告編制的基礎，利用基于價值會計的管理工具，可以克服信息失真、偏差大等問題，確保公開披露報告的準確度和置信度。
（四）機構維度核算應用
管理會計的機構維度核算應用，不僅包含與銀行組織架構相匹配的實體分支機構和營業網點，而且還能打破地域局限，根據銀行營銷資源的整合、專業化分工設置而自定義生成各類虛擬機構，如各類獨立的營銷團隊、專業機構等，故其內涵范圍更為寬泛，方式更為靈活和富有彈性，有效地克服了傳統財務會計的不足，為經營管理決策提供更為豐富和全面的數據支持。機構維度的核算應用，一方面能準確計量各級機構的真實盈利情況，分析盈虧成因，并據此按照成本效益理念投放資源配置、合理安排經營計劃，為各類機構的業務經營提供指導；另一方面能滿足對基于特殊需求的虛擬機構的考評，對其業務進行獨立核算并納入管理會計系統的統一平臺，實現更為精細化和目標性的業務劃分和考核，從而更好地引導虛擬機構精算賬、重收益，不斷提升盈利能力。
（五）渠道維度核算應用
渠道是商業銀行挖掘客戶資源、維護客戶關系、進行市場營銷的重要載體，也是商業銀行提供金融產品和服務、實現經營收入和利潤的重要場所，渠道的重要性不言而喻。借助管理會計系統平臺，商業銀行可以對各種渠道的成本收益、交易數據等信息進行精細化核算，平衡投入產出協調機制，針對不同渠道的運營效率，提出渠道布局合理建議，支持渠道建設業務發展。此外，利用系統平臺分析數據，商業銀行可以獲得客戶對各類渠道的使用情況和交易成本數據等，著手開展客戶行為取向和偏好的分析，進而根據不同客戶的行為特征制定差異化的渠道營銷策略，提升整體營銷服務水平。
四、啟示與建議
基于價值理論，商業銀行借助管理會計工具和手段實現了對機構、條線、產品、客戶及渠道等多維度、全要素的價值衡量，評價結果表現為利息收支、內部資金轉移收支、中間業務收支、營業外收支、稅金支出、營業費用、減值損失、經濟資本成本等多維度的準確計算，由此形成立體、交叉、自下而上的多維度報告體系。按照價值創造和價值分享的邏輯聯系，管理會計系統拓展了機構、部門、客戶、產品、條線等多維度核算路徑，在空間上延伸了分析研究的視野，各維度彼此之間主動對接、架設起聯接的橋梁，如按照產品與部門的職能關聯，通過產品的核算分析便可獲得部門的價值貢獻；再如按照客戶經理與客戶的管理關系，通過客戶的核算分析又可獲得客戶經理的績效評價。因此，商業銀行一旦理順各維度之間邏輯關系，就可以帶來核算分析的傳導和評價結果的共享，發揮出事半功倍的效果。
作者：吳飛虹 呂榮福 單位：中國銀行鎮江分行財務管理部
主要參考文獻：
[1]曹國強.商業銀行管理會計理論與實務.中信出版社.
[2]蔣晏華.商業銀行多維度盈利核算分析與應用研究.時代金融,2015(5).
[3]韓旭.商業銀行多維度預算管理研究.金融會計,2013(2)
