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保險行業會計實務范文1
【摘要】世界上許多國家均對保險業實行特殊的會計規則,主要是因為保險業的經營屬性決定其會計原則必須區別于其他行業。發展完善保險業會計規則,必須首先分析影響會計規則的各個保險屬性。本文力求從理論層面分析決定保險業適用特殊會計規則的重要屬性,進一步充實我國保險會計規則發展的基礎理論研究,以推動我國保險會計制度的發展。
【關鍵詞】保險屬性;保險會計;保險合同;公認會計準則
改革開放30年以來,我國保險業呈健康發展態勢。隨著金融體制改革的不斷深化和市場機制作用的日益增強,保險市場主體大量增加,業務規模迅速擴大,保險產品日益完善。保險公司由此面臨著如何全面、客觀地反映保險公司的財務狀況、經營成果和現金流量;如何為保險公司的投資者、經營者、債權人、投保人以及其他利益相關人進行投資決策提供重要依據;如何為保險監管部門實施有效監管提供重要信息等會計問題。然而,盡管2007年新執行的企業會計準則包含了保險行業特殊會計準則,但是該準則內容過于概括并且缺乏權威的應用指南,我國保險會計規則進一步修改和完善勢在必行。
一、我國保險會計的發展
我國保險業起步較慢,相關保險行業適用特殊會計規則的研究相對滯后。盡管保險業在中國已經有超過一百年的歷史,保險會計理論研究的歷史卻只有二十余年。主要原因是因為保險業適用特殊會計規則的認知需要以行業的發展為前提,據此才能制定出適合于行業特點并且有利于行業發展的會計規則。
我國的第一個保險行業會計制度是1984年2月份頒布的《中國人民保險公司會計制度》。由于這一時期我國的保險公司還處在起步階段,所以該保險公司特殊會計制度并沒有體現出其應有的作用,而更多的是采用“資金占用總額=資金來源總額”這一計劃經濟會計原則,突出保險公司在財務會計制度上進行統一計劃、分戶經營、以收抵支、按盈提獎的財務管理制度。上世紀90年代以后我國保險公司開始轉型,外資企業開始涉足中國保險業,1993年的《保險企業會計制度》具有轉折性意義,奠定了目前保險業會計規則的理論基礎和基本框架;緊接著我國于1999年1月1日正式實行《保險公司會計制度》和《保險公司財務制度》,并且通過2000年頒布的《企業財務會計報告條例》對會計要素進行重新定義,以此為契機推出了針對保險公司和其他金融企業的《金融企業會計制度》。保險業實行專門的會計規則,既是保險業發展的必然結果,也在很大程度上推動了保險業的發展。
隨著近年來中國經濟的發展,中國保險公司開始進行海外融資和開拓海外資本市場,我國保險行業特殊會計規則面臨著新的挑戰。新會計制度不僅要立足于國內保險業發展的狀況,更應該從全球視角出發,對保險業面臨的特殊會計問題比如保險合同確認、準備金計提等實行改革,最大程度地實現國際會計趨同。2007年我國開始執行的新《企業會計準則》盡管適用于所有企業,但是具體會計準則第25號《原保險合同》和第26號《再保險合同》充分兼顧了保險行業的特殊性,改變過去以保險公司為規范主體的特點,進一步從保險產品屬性的角度規范會計規則,基本上保證了中國會計準則和國際會計準則趨同的前提。
二、保險業適用特殊會計規則的原因分析
保險行業會計規則研究是典型的交叉學科研究領域,它既是會計學的一個分支,又要求把會計的基本理論和研究方法運用于保險公司,核算和監督保險公司的各項經濟活動。這就要求這一會計規則必須充分兼顧到保險行業的屬性,以保險屬性與特點為基礎來發展和完善保險會計理論。
保險業適用特殊會計規則的原因有多個方面,從保險行業的特殊性看主要分為三個原因,即保險行業宏觀意義、保險產品的無形性和未知性以及保險運營資金鏈的反向性。首先,保險業顧名思義就是通過轉移公眾的風險從而自己承擔風險并且通過大量風險的集合內部消化和平衡風險。因此它具有很強的社會意義,公司運營的好壞直接影響著公眾的利益和社會的穩定,如果保險公司破產或者倒閉,負面影響將使廣大被保險人利益和社會公眾利益受到損害,帶來社會福利損失和影響社會穩定。普通企業會計制度無法保證保險公司保持應有的償付能力。
其次,保險產品是一種無形的產品,它以經營特定風險為前提,以集合大量風險單位為條件,以大數法則為數理基礎進行保險賠付,風險的無形性決定保險產品的抽象性。由于保險公司在保單的有效期限內無法準確預知事故發生概率和造成損失程度的大小,因此保險產品的經營相對于其他行業而言更具有不確定性。如果保險公司執行普通企業會計制度而沒有兼顧行業特點,其會計數據將無法滿足基本會計準則的謹慎性原則,也無法為報表使用者進行經濟決策提供有用的信息。
最后,保險運營資金鏈有別于傳統制造行業。對于傳統制造業,資金鏈表現為先支后收,即成本發生在前,收入發生在后。保險運營的逆向性表現在先收后支,保險產品定價在先,成本即保險理賠發生在后,因此保險公司在計算利潤過程中需要采用特殊的程序和方法。一般企業所適用的存貨周轉率、固定資產周轉率等并不適用于保險企業,為了正確評估保險公司的運營,不僅需要對保險會計進行詳盡的披露,而且必須單獨界定保險企業財務指標,增加賠付率、退保率等特定指標。
由此可見,保險會計所適用的會計規則必須有別于一般企業。保險規則既要考慮會計的一般特點,又必須充分體現保險業的特殊性;既要考慮保證保險公司的償付能力要求和保護投保人利益,又要兼顧保險公司本身的盈利能力和股東權益;既要考慮我國保險業現行的發展特點,又要兼顧國際會計制度的趨同性。
三、保險屬性對保險會計規則的影響
盡管保險業適用特殊會計規則成為全球性的認知,但是極少有學者關注其產生的具體原因。本文將影響保險業適用特殊會計規則的主要保險屬性歸類為4性,即時間關聯性、利潤射幸性、產品無形性和大數平衡性。該部分重點分析以上四類保險屬性,并結合其特點分析其對會計制度的特殊要求和影響。
(一)時間關聯性
時間關聯性是影響保險業會計制度最主要的保險屬性,其表現為保單的出售一般都橫跨一定的時間,公司運營的優劣與時間的關聯十分密切。這一關聯性引出了會計學上的兩大基本問題,即保險公司資產賬戶投資科目類的確認和負債類責任準備金的計提。
保險公司在簽署保單的同時向保戶收取保險金,承諾在未來一段時間里對保險合同約定條件下對投保人進行保險賠付。從收取保費到支付理賠之間,保險公司完全可以將該部分保費收入進行再投資,通過同業拆借或者購買金融工具等形式獲取收益。保險公司的投資類科目成為保險會計資產負債表中資產方的重中之重。另外,由于目前市場上大量的人壽產品引進了投資的概念,許多保險公司出售投資連接賬戶人壽保險中包含了保戶有權利參與分紅的投資,如何在財務報表中科學合理地反映這一部分保戶投資,成為保險會計制度中的特色之一。
責任準備金的計提是我國目前保險會計制度規范的重點,這也是保險經營時間關聯性使然。盡管大部分財產保險合同都為短期合同,但是其合同的有效期不同于保險公司的會計年度。因此保險公司在年終會計報表上有必要對保費收入進行調整,提取未到期責任準備金。此外,由于保險公司處理理賠需要相應的時間,保險會計年度報表為了客觀反映保險公司的運營狀況,有必要對保險事故已發生已報案或已發生未報案的保險賠付計提準備金。對于人壽保險合同和健康保險合同,該類合同的有效期間往往超過一年,收入補償和發生成本之間存在著較長的時間差。對該類合同計提責任準備金是會計制度謹慎性原則的要求,也是為了保證保險賠付,從而更好地為投保人提供服務。
(二)利潤射幸性
利潤射幸性是指保險公司的利潤的高低很大程度上受自然災害和意外事故的影響,保險行業利潤周期的震幅很大,隨機性很強。利潤射幸性這一特點決定了保險會計計量方法的特殊性,即會計確認和計量必須運用特殊的方法和假設,保險會計必須與精算密切聯系。
在確認非壽險保費收入時,保險人應當按照保險精算確定的金額,提取未到期責任準備金,作為保費收入的調整項目;在非壽險保險事故發生時,保險人應當按照保險精算確定的金額,提取未決賠款準備金,計入當期損益;在確認壽險保費收入時,保險人應當按照保險精算確定的金額,提取壽險責任準備金、長期健康險責任準備金,計入當期損益。與其他行業會計制度相比較,保險會計中凸顯了精算的重要性,實現精算與會計的資源共享。此外,利潤射幸性引發了保險會計中對巨災準備等會計問題的探討,針對目前眾多學者對巨災準備確認負債或者所有者權益的分歧,利潤射幸性的會計要素界定成為未來解決這一分歧的主要途徑。
(三)產品無形性
產品無形性是指保險商品的構成要素在很多情況下是抽象和不可見的,一般情況下投資者很難憑借外在的直觀感受獲得對保險商品品質的準確判斷。產品的無形性使得保險會計的披露制度遠遠復雜于其他行業。
保險公司產品的無形性加強了市場交易信息的不對稱性。一般的投資者和債權人很難簡單地從會計信息中獲得保險公司相關風險評估、產品定價等詳細信息。為了幫助報表使用者獲得有效的信息,保險公司的財務報表較其他行業財務報表而言必須披露更為詳細的信息,以識別和解釋承保人財務報表中因保險合同而產生的金額和相關風險。除此以外相關的信息還必須幫助報表使用者理解源于保險合同的未來現金流量金額、時間和不確定性。
(四)大數平衡性
大數定理是保險運營的基礎法則。大數平衡性是指保險公司承保的風險單位越多,風險在內部平衡的可能性就越大,保險總賠付相對于保費總收入而言就越小。大數平衡性給保險會計提出的挑戰是,如何在保險會計中使用單一評估法和綜合評估法。
保險的大數平衡性為會計實踐中采用綜合評估法提供了可能。單一評估法是指對會計要素的計量采用單獨分開計價(比如針對每個保險合同或者每個風險的評估),綜合評估法是指通過簡易的方式對多個合同或者多個風險進行綜合評估計價。保險會計中綜合運用了這兩種方式,比如我國保險公司當前適用的會計制度中對準備金充足性測試中綜合運用了整體測算、按產品大類測算和按照個別產品測算等多種方式。保險公司既可以按公司所有產品品種計算應補提的整體準備金差額,也可以選擇按照產品大類分別計算各產品大類應補提的準備金差額或者按照個別產品分別計算各產品應補提的準備金差額。大數平衡性客觀上增加了保險會計計量方式的選擇性。
四、由保險屬性確立保險會計規則的意義
我國2007年開始執行的新企業會計準則包括了適用于生物資產、保險和石油天然氣開采等特殊行業的會計規則,這主要是由各行業的特殊行業屬性使然。盡管我國新企業會計制度與國際會計準則實現了基本的趨同,但是現行的會計制度仍然與國際會計準則存在著不少差異,趨同程度有待進一步提高。
由于各個國家保險業的發展程度不同,各國所適用的保險企業會計規則也存在差異。但是各個國家保險業之間的共性所在便是保險屬性相同,保險產品和經營主體等要素在本質上并不存在明顯的差別。實現保險會計的國際化趨同,只有從保險行業的屬性出發,并且根據其屬性制定相應的會計制度,才能從根本上消除差異,使保險會計服務于保險業,加強國際保險市場融合和推動國際保險業的發展。
為了使保險公司在2005年能夠執行國際財務報告準則,國際會計準則委員會決定將保險業適用特殊會計規則即保險合同項目分為兩個階段完成,第一階段成果于2004年3月,主要對現行保險會計實務做出一定修改,第二階段是由保險合同專家組對保險公司財務報告進行審視,幫助分析保險合同相關的會計問題。第二階段的研究成果尚處在討論階段。與國際財務報告準則相比,我國目前實行的新企業會計準則所涉及的保險行業特殊會計規則內容更為豐富,規定更為詳細,對保費收入的確認計量和準備金計提等均進行了明確的規定。隨著國際會計準則的進一步發展和完善,未來我國的保險業適用特殊會計規則還存在著與國際會計準則磨合和修改等問題。研究保險屬性決定保險業適用特殊會計規則必然性,有助于減少磨合時間和降低修改成本,從制度上保證我國保險企業的國際競爭力。
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保險行業會計實務范文2
【關鍵詞】保險負債;經營風險;負債經營
一、保險負債的特殊性
由于保險行業本身經營風險的特殊性,保險負債具有其不同于其他行業的特殊之處。對于保險行業經營的主要不是流通的商品而是保單,一種一經簽訂就具有法律效力的合同,一旦保險標的或保險人發生意外事故或保險期滿,保險人負有賠償或者給付的義務,保險業務實際上是對保險契約承擔一種將來償付責任,因此保險負債主要是是基于保險合同的形式產生的。根據國際會計準則委員會(IASB)對保險合同的定義,“保險合同是這樣一種合同,在這種合同下,一方(即保險人)承擔保險風險(insurance risk),同意在特定的不確定未來事項發生時,對另一方(保單持有人)做出支付”。因此,可以這樣說保險負債是就是發行保險合同的保險企業需要承擔的保險責任,其表現形勢主要為各種儲備金和責任準備金。一般企業的負債即為債權債務引起的現實負債,債務人及債務金額和償還時間都是確定的,對極少數或有負債,企業只需在資產負債表的附注中披露即可,保險負債則是保險公司銷售保單產生的負債,其來源是保險公司對保單持有人的未來索賠權益的一種估計,具有不確定性嚴格的說這更像是一種或有負債。但是基于保險公司經營管理,以及維護相關利益主體的需要,就不得不用一定的技術盡可能精確的將其數額確定,從而將該項義務確認為一項負債。保險負債是基于保險合同規定的義務,因此保險負債直接與保險風險相關聯,從某中意義上講保險負債取決于保險風險,風險的計算靠過去的歷史經驗數據以及針對當前情況的預測,因此保險負債的計量就會比較復雜,需要基于一定的精算技術。正是保險負債計量的概率性使得其計算的主觀成分較大,不同的會計處理方法將導致不同的收益損失結果,這直接影響相關利益主體的利益和決策,所以保險負債的計量顯得尤為重要。
二、保險合同負債確認的現狀
FASB在其第5號“財務會計概念公告”(SAFCS No?5)――《會計確認標準》定義的“確認”為:確認指是把一個事項作為資產、負債、收入和費用等正式加以記錄和列入財務報表過程,確認包括以文字和數字來描述一個項目,其數額包括于財務報表合計之內”,確認還包括對項目嗣后發生變動或清除的確認。根據這個定義,符合會計確認的標準有可定義性、可計量性、相關性和可靠性,確認標準還要遵從效益大于成本和重要性的原則。保險合同成立并生效后,保險人即負有合同約定的保險責任,具有在被保險人發生保險事故或生存至規定年齡的情況下向保險受益人提供賠償或給付的義務,其在向保險受益人支付賠款或給付之前,這項內容實質上就構成了保險公司的一項負債,由于保費通常是被保險人發生保險事故或生存至規定年齡之前收取的,而賠償或給付是在此之后這就給保險負債的確認提出了問題,一般的確認方法很難使保險負債的確認符合確認的標準定義條件。
對保險合同下產生的負債的確認,主要有遞延配比法和資產負債法。遞延配比法是根據傳統會計概念中的配比原則,是以保險成本和保險的收入配比確認利潤的方法,這種方法主要出于權責發生制考慮,收到保費并不立即確認為當期收入,而是將其中的未到期保費遞延,作為一項負債,在合同期內確認為收入。如果遞延的保費不足要確認保費不足準備;并且將取得成本同時遞延,并在保險合同期間內予以攤銷,以將其和保費收入在合同期間配比。在該方法下會計的確認符合傳統的收入成本配比原則,且具有相對穩定性。資產負債法的出發點是關于資產和負債的計量,利潤是通過資產負債的變化結果來體現。此種方法要求資產負債的確認要符合資產負債的定義。對不符合資產負債定義的不予計量,按照保險負債的定義為保險人剩余理賠以及相關風險邊際的價值而非未到期保費的遞延,因此不該采用遞延配比法。在資產負債法下,保單銷售時,就需確認資產和負債,同時相應的確認收益和費用。
針對以上兩種確認方法的特點,早在1997年IASC啟動的保險會計準則項目所成立的指導委員會就開始了對以上兩種確認方法的探討,在財務報告的假設中資產和負債的定義是獨立的,根據IASB對傳統的資產負債的定義,在保單簽訂時就可以確認資產和負債的價值,而且利潤可以通過資產負債的變化體現出來,而且資產負債法確認更符合保險行業的負債的特點,更具有保險業商業模式的相關性和交易的經濟學實質,所體現的會計信息更易理解符合決策有用性的會計目標。因此國際會計準則委員會在頒布IFRS4中明確規定保險合同的確認應該采用資產負債法。但由于保險行業監管會計計量確認的保守觀,以及保險負債計量的不確定性因素,目前很多國家還采用遞延配比法或者是以上二種方法的結合。遞延配比法更符合傳統的配比原則(基于歷史成本),而資產負債法關注的是資產負債價值的匹配,更符合當前IASB的資產負債的概念框架。但基于世界經濟形式的發展,會計計量國際趨同的的要求,資產負債法的應用將會成為未來的趨勢。
三、當前國內外保險負債計量的現狀
關于保險負債的計量規范,我國從1984年2月最早頒布的《中國人民保險公司會計制度》開始,沒有把保險合同負債計量的特性表現出來,在財會制度上也缺乏相應細化的規定,隨后才逐步確認了會計要素體系,規范了核算體系和核算原則。在2006年2月15日財政部于頒布的《企業會計準則》中,引入了公允價值的計量要求,第一次確定了有關保險行業的會計準則,2008年8月財政部了《企業會計準則第2號》,2009年1月保監會了《關于保險業實施有關事項的通知》要求采用新的基于最佳估計原則下的準備金評估標準,2009年12月22日,財政部印發了《保險合同相關會計處理規定》(財會[2009]15號,就保費收入確認和保險合同準備金計量等相關會計處理問題進行了明確規定,此時的規定雖然由于當前的條件所限有其欠缺,但毫無疑問其體現出了國際趨同性和發展創新性。
國際會計準則委員會(簡稱IASC)1997年啟動保險合同會計準則項目并成立了指導委員會,指導委員會認為以保險合同組為單位對未來現金流量進行估計,當有關未來現金流量的假設發生變化時,委員會建議重新開始估計負債。2001年6月保險會計指導委員會向IASB提交了一份《原則公告草案》,初步規定了保險合同的定義,對保險負債的計量具體采用公允價值還是特定實體價值尚未有定論,2004年3月在2003年第5號征求意見稿的基礎上IASB正式《國際財務報告準則第4號――保險合同IFRS4》明確了保險合同的定義,規定保險負債可以繼續在未折現的基礎上計提負債,不過一旦采用折現計提不可變更為非折現計提,2004年開始IASB已展開了多次討論2007年5月推出其階段性的意見稿《討論稿――保險合同初步意見Discussion Paper-Preliminary Views on Insurance Contract》并公開發表中期意見稿,其主要內容是關于保險負債的計量問題,保險資產大多已作為金融資產以公允價值計量,因此保險負債也采用公允價值計量。IASB給出“三要素”法計算負債的公允價值。2008年IASB舉行一系列的討論會議討論保險負債各類公允價值的處理方法的異同,此時美國FASB也加入到該討論項目中來。2009年IASB繼續討論各類計量方案,并確定了其他的關鍵問題如公允價值計量中的邊際計量問題。
綜合中國當前保險市場的發展以及國外的形勢我們可得出這樣的結論保險負債公允價值計量法是當前的大趨勢,筆者認為保險負債的計量應該采用公允價值計量法。
四、采用公允價值計量保險負債其必要性
根據國際會計準則委員會(IASB)關于公允價值的表述,將公允價值定義為:“在公平交易中,熟悉情況的當事人自愿據以進行資產交換或負債清償的金額?！蹦敲锤鶕x對保險負債的公允價值即是評估日在公平、公允的情況下參與者對于保險負債價值合理的共同認定。結合公允價值的衡量標準對于采用公允價值計量保險負債其必要性表現為:
1.采用公允價值計量保險負債是基于決策有用性的需要。雖然以基于靜態假設條件下的特殊價值計量在作為一種特定的計價方式具有很強的可靠性而且比較容易核算衡量,這樣有利于明確各利益主體權利義務的界限,所提供的會計報告信息具有相對可靠性便于監督機構的監督,這種根據已取得的保費收入的遞延來計量保險負債一直是保險負債會計計量的主要方法,但是隨著大量衍生金融工具的出現以及市場經濟各類危機頻出,使得該種計量方法的的缺陷尤為突出,其主要依賴已取得數據而忽視現實的價值和未來現金流的計量從而使其提供的會計信息缺乏相關性,例如,再保險定價決策中當牽涉到投保人的退保期權、保單貸款期權等因素時。傳統的定價方法一般反映不出這些內含期權的價值,而使用公允價值能夠減少保險公司的定價風險并能削減頻繁變化的市場利率的影響。從而在某種意義上傳統的計價方法違背決策有用性。因此,這種方法下在開放變化的市場經濟環境中不利于風險的防范,隨著我國市場化程度的提高,信息化的不斷發展,以及信息不對稱性問題的緩解,會計人員素質的增強,合理監督機制的建立,以公允價值計量保險負債最終將在非貨幣易的會計處理中擔當重要角色。近幾年公允價值的計價在會計界以及精算界都得到了普遍認可。所以說以公允價值計量有助于會計目標決策有用性的實現。
2.保險合同負債采用公允價值計量是實現資產負債配比的需要。保險公司是經營風險的企業其資產結構也有其特殊性,其投資資產占有很大比例,可以說保險公司主要資產是金融工具資產,根據我國新會計準則規定,大多數主要的金融資產實行公允價值計價,假若僅僅對保險公司投資金融資產采用公允價值計量,而負債采用歷史成本或攤余成本進行計量,那么金融資產公允價值的變動計入損益而金融負債并不發生變動,無疑會加劇所報告盈余和權益的波動性的風險,并影響金融機構資產和負債的匹配管理。同時金融機構僅僅報告金融資產的公允價值,而忽略金融負債的公允價值,那么就會扭曲金融機構的財務狀況,從而據此所提供的財務報表不可避免地會誤導信息地使用者。采用公允價值計量保險負債有助于解決會計計量的資產負債錯配問題。會計錯配(accounting mismatch)是指如果經濟狀況的變化對資產和負債的影響相同,而資產和負債的賬面價值并不對經濟變化做出同等的反映(彭玉龍,2005)。會計錯配不真實地反映保險人實際的經營活動,它向報表使用人提供扭曲的會計信息,既不具有相關性,也不具有可靠性,消除會計錯配是保險合同會計準則制定者極其重要的目標。對于消除會計錯配解決方法如下,其一建立完美的精算模型,這種方法要想實現其成本很高,目前這樣的模型是很難建立的。其二是使得資產負債的計量方法一致。對資產負債同時使用公允價值的計量方式,計量的反映市場形式的變化合理的作出調整有不失為解決會計的錯配問題的好方法。
3.采用合理的公允價值計量保險負債有助于管理層的風險管理。各項資產在舊會計準則下,保險公司的資產按特定的歷史價值計量,保單負債的計算也相對受到監管部門、法規的限制,其二者在賬面上都相對的穩定,其評價的標準基本是基于保費的凈流入量分析的,但隨著市場條件的變化,以及經濟形勢的發展,這種計量方法顯然已經很難適應新形勢下風險管理的要求,隨著新會計準則的實施,大量的金融資產開始按公允價值計量,其使得財務信息反映的保險公司的盈利能力、償付能力更為切合現實,更具及時性和時效性。保單負債的計量方法上引入公允價值的思路,要求精算的參數假設隨市場及公司自身情況進行調整。同時資產和負債的波動性也會增大,這樣就會促使保險公司從資產負債觀出發,對資產和負債的公允價值變動進行全面匹配,統籌管理,降低其對所有者權益和償付能力的影響,統籌協調業務發展、資金運用、風險管理等各方面的工作。從宏觀層面上看,保險公司的投資資產直接影響其償債能力保險負債采用公允價值計量就更有利與和投資計量相匹配使風險管理更有理性。在微觀層面,保險負債的公允價值計價要求保險公司要豐富和完善管理的技術手段,通過定量分析,其公允價值變動進行精細化管理,有助于技術的進步,歷史經驗的積累。
五、結論
通過上文的論述分析可以看出,隨著保險業的不斷發展,經濟國際化的日益加劇,對于保險負債的確認和計量這個問題的研究無論理論上還是實務處理上已經上升到了國際層面,目前,國內外已經有了初步的研究?；谫Y產負債觀的確認原則和采用公允價值的計量方法已經得到初步的認可,逐步成為一種國際化的潮流,但尚處于基礎的探索階段尚未形成定論,雖然對于負債的公允價值計量還存在太多的不確定性,但可以確定一個基本的思路就是基于各類風險假設采用未來現金流的折現來計量,我們相信經過不斷地探索實踐未來的保險負債的會計計量會得到不斷地完善。保險負債的公允價值計量在保險業內的應用和推廣是一項艱苦的事業,它需要學術研究、監管機構以及保險會計實務的共同努力。
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保險行業會計實務范文3
近日，英國特許公認會計師公會（ACCA）公布的國際調查《面向趨同》顯示，自2008年那場席卷全球的金融危機爆發以來，世界許多國家的首席財務官（CFO）與投資者就加大了對全球會計準則趨同的支持力度。
5月9日，ACCA全球理事會會長溫思霆（Dean Westcott）在上海接受《中國經濟周刊》專訪時表示：“各國會計制度等同采用或靠攏趨同國際財務報告準則（IFRS），將增強會計實務操作中的透明度和統一性，最終恢復和增加投資者對于資本市場的信心，增加企業跨境投資的積極性，這有助于各大經濟體從金融危機的陰影中擺脫出來。”
自從2001年國際會計準則理事會（IASB）開始運作以來，就以建立全球統一準則為宗旨，提供高質量的財務信息，促進資本形成和流動，降低融資成本，降低準則制定成本。而由其指定的IFRS或將成為全球統一的財務會計標準。
IFRS版圖擴張
2002年歐盟選擇接受IFRS開始，IFRS十年內在整個歐洲鋪開。目前，IFRS作為一種國際性的財務會計語言已經覆蓋了加拿大、拉丁美洲、非洲、亞洲及大洋洲和中東地區。如今，超過100個國家現在都要求或者允許了IFRS的使用。
“我們看到，全球很多國家已經采納了IFRS，這種趨勢出現提速是在金融危機發生之后?！睖厮荐嬖V《中國經濟周刊》，“金融危機讓各國政府意識到，會計制度并不是一個國家能夠決定的，隨著全球貿易和投資更為自由，風險也隨之而來。國際投資者多年來一直呼吁采用統一會計標準，這樣更有利于企業在國際視野中進行比較。”
《面向趨同》調研報告顯示，有52%的受訪者表示，他們對此次經濟危機過后的全球趨同所抱有的態度比幾年前更加積極和務實；60%的受訪者表示，IFRS可以起到調和各國公認會計準則一致性的目的；持有“全球審計準則能給自身帶來更大益處”觀點的投資者超過了CFO。
然而，一些重要國家和地區還沒有完全采用IFRS，比如美國和中俄印巴這四個“金磚國家”，這也給全球財務會計制度的統一進程增添了不確定性。
業內人士對此表示了謹慎樂觀。普華永道全球首席會計師約翰?希欽斯（JohnHitchins）告訴《中國經濟周刊》：“我們看到全球正在經歷向IFRS靠攏第二輪期，包括‘金磚四國’在內的新型經濟體正在接受或部分接受IFRS。”
在拉美，各國已經建立拉丁會計準則制定工作組（GLASS），使得巴西已經在去年開始較為全面地采用了IFRS，俄羅斯正在討論采用IFRS的可行性。在“金磚四國”中，中國的會計準則（CPA）實質上已經和IFRS相當接近，但政府部門對某些重要條款仍持保留意見。印度還在IFRS戰略決策的過程中。
而美國是否向IFRS靠攏一直備受關注。此前，美國所采用美國公認會計原則（USGAAP）被美國財會界視為“典范之作”，而不愿意向IFRS靠攏。然而近年來，美國證券交易委員會（SEC）決定，把推進IFRS與USGAAP的趨同工作提上重要的議事日程。美國注冊會計師協會（AICPA）也開始建議，總部設在美國的大型跨國公司在采用全球會計準則的時候應該具有選擇權，即允許和可以采用IFRS。
未來赴美上市可采用IFRS
SEC和AICPA原則考慮采納或向IFRS靠攏，是基于商業和經濟利益的考慮。此前，AICPA主席保羅?薩林與該協會首席執行官巴瑞?麥肯蘭在寫給SEC的信中表示：“放開IFRS選擇權不但能夠在處理美國公司與外國私人發行人問題方面提供一個一致性標準，也有利于美國公司與非美國公司進行比較?！?/p>
《面向趨同》調研報告顯示，超過40%的受訪者表示，采用IFRS可以改善和提高融資能力，而1/4的受訪者則表示，采用IFRS還可以降低資本成本。
采用IFRS也將吸引更多海外企業到當地進行投資和融資。國際會計師事務所安永曾報告指出，鑒于可能所有于美國上市的公司在2014―2016年都需要采用IFRS，越來越多中國赴美上市公司直接采用IFRS。由于中國財務報告準則與IFRS較為相近，這個趨勢普遍受到中國赴美上市公司的歡迎。
而根據GLASS判斷，完全采用IFRS的巴西公司能在亞洲、歐洲和美洲包括美國市場上吸引資本的關注。這樣意味著國際投資者能完全放心地使用巴西公司的財務報表。不熟悉財務報告要求的風險費用被消除了。這樣可以降低資本成本，吸引更廣泛的投資。
IFRS闖關難題：
公允價值和自身漏洞
雖然國際投資者那么多年來堅持不懈地呼吁統一會計標準采用，認為這樣更有利于企業在國際中的比較，然而由于公允價值計算等問題可能給新興市場帶來的短期財務風險，目前仍是無法忽視的問題。
去年10月，財政部企業司司長劉玉廷撰文指出，2008年全球性金融危機爆發后，IASB對準則的一系列項目做出重大修改，并要求中國直接采用國際準則，這將對中國現有企業財務體系產生重大影響。中國企業會計準則建設必須堅持國際趨同而不能直接采用，更不能照搬照抄。
根據國際準則第9號，可供出售金融資產中的絕大部分資產，將以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益，處置后不得轉回至損益。我國上市公司2007年可供出售金融資產合計金額高達32083億元，其公允價值變動計入資本公積的金額為1491億元。若采用此規定，對上市公司當期或以后期間損益影響的金額可能高達上千億元。
高頓研究院提供的《中國會計準則如何趨同IFRS》報告中指出，目前，像美國等具有成熟資本市場的發達國家存在活躍的公開市場，能可靠獲得公允價值，而我國大部分企業的諸多資產的公允價值難以取得，如果強制使用公允價值，將會導致一系列的問題。因此在準則實施過程中，我國嚴格控制公允價值的使用。
劉玉廷認為，基于預期損失模型計提金融工具減值、要求生產周期較長的制造企業和施工企業等在合同完成后一次性確認收入、租賃準則修改、保險合同準則修改等，將對我國現有財務制度造成一定沖擊，從而影響上市公司各項財務指標。
保險行業可能會是采取公允價值計價后影響較大的行業?；葑u亞太保險評級團隊聯席董事黃佳琪此前曾表示，中國保險業主要采用內地法定基礎為會計準則，而按該準則計算有關公司的資本率，中國平安（02318）則低于國際會計準則，而中國人壽（02628）則高于國際會計準則。
不過，就在吁求IFRS統一全球的聲浪之外，對于IFRS所存在的漏洞的批評之聲也此起彼伏。此前，英國智庫亞當?斯密研究所（Adam Smith Institute）的一份研究報告顯示，銀行業正在利用會計漏洞來虛增利潤并且乘機增加員工獎金。
該機構的研究報告認為，IFRS允許銀行業將未來預期收入確認為當期利潤，這使得銀行業能夠利用如信用違約互換工具（CDOs）之類的復雜金融產品來呈報它們采用其他方式所不能呈報的利潤，客觀上虛增了銀行的利潤。
如此看來，IFRS要想在短時間內實現全球統一仍要經受不小的考驗。
會計準則
保險行業會計實務范文4
摘要：作為有關保險合同的國際財務報告準則建設的第一階段成果，國際財務報告準則第4號(1FRS4)仍然允許各國保險公司在大多數領域維持當地現有的會計政策，但同時也對一些事項提出了強制性要求。這些強制性要求多與非壽險業務準備金的會計核算和報告體系有關，對我國也有啟示作用。
關鍵詞：國際財務報告準則；IFRS4；非壽險業務；準備金
中圖分類號：F840．4 文獻標識碼：A 文章編號：1008-2972(2006)03-0037-04
概述
在2004年以前，不存在專門針對保險合同的國際會計準則，世界各國保險業的會計核算和報告體系五花八門，千差萬別。為了協調各國和各地區的保險會計實踐，幫助報表使用者更好地進行涉及保險行業的經濟決策，自上世紀90年代末起，國際會計準則委員會就開始著手建立有關保險合同的國際會計準則?！?/p>
考慮到保險合同的特殊性、復雜性以及歐盟時間表等原因，②2002年5月，國際會計準則理事會(1ASB)決定將國際保險會計準則的制訂分成兩個階段進行，分別稱為“第一階段”和“第二階段”(phaseI and phase)。第一階段的主要任務是對保險合同的會計核算進行有限的、過渡性的改善，并要求保險人按照要求披露相關信息。2004年3月，IASB了《國際財務報告準則第4號：保險合同》(以下簡稱“IFRS4")，標志著第一階段的任務基本完成。IFRS4已于2005年1月1日起生效，并在歐盟各國、澳大利亞等區域實行。第二階段的主要任務是制定保險合同的會計計量及列示規則，將重點關注如何引入公允價值準則來對保險合同進行會計處理。IASB目前沒有對第二階段設置時間表，但希望在2007或2008年正式頒布并生效。
作為有關保險合同的國際財務報告準則建設的第一階段成果，IFRS4允許各國保險公司在大多數領域維持當地現有的會計政策，但同時也提出了一些新的強制性要求。具體來說，IFRS4允許保險人繼續采用原來的會計處理方法，但不得重新變為下列做法的事項主要包括：(1)對準備金繼續采用非折現的方法計提；(2)在保險負債的估計中加入額外的謹慎性；(3)在保險負債的計量中反映未來的投資額度；(4)繼續確認遞延取得成本(DAC)；(5)允許保險分支機構采用不一樣的會計政策等。同時，IFRS4要求所有保險公司都必須遵守的強制性要求包括：(1)禁止將巨災準備金和平衡準備金作為負債項目在報表上列示；(2)保險人應當對負債進行充足性測試；(3)負債必須列示再保險以前的金額，再保險資產應該單獨列示，不得與相關負債抵扣；(4)保險人必須按照規定披露保險合同的相應信息等。仔細分析不難發現，1FRS4的許多規定都是直接針對保險負債制訂的，其他規定也多與保險負債密切相關。③考慮到準備金是構成保險負債最重要的組成部分，并對保險公司財務狀況和經營成果產生重要影響，因此，分析IFRS4涉及準備金的強制性規定對保險公司的影響顯然是一個值得研究的課題。
非壽險業務準備金是指保險公司履行非壽險業務未了責任所需要的資金額度，主要包括未到期責任準備金、未決賠款準備金和其他責任準備金等。目前，我國非壽險業務準備金核算和列示的主要依據是2002年1月1日財政部頒布施行的《金融企業會計制度》；在準備金的計提和管理方面，主要依據的是保監會2004年12月15日頒布、并于2005年1月15日起施行的《保險公司非壽險業務準備金管理辦法(試行)》及其《細則》。該管理辦法對準備金種類、計提方法等有較為詳細的規定，但沒有涉及會計核算和報告問題。2006年初，財政部《企業會計準則――原保險合同》，主要是在“借鑒IFRS4”的基礎上，“結合我國保險會計實務，特別是我同保險公司境外上市情況”起草的。從準則的現有內容以及準則制訂者的態度來看，我國保險合同會計準則與保險合同的國際財務報告準則趨同的特點是毋庸置疑的。④有鑒于此，本文擬研究IFRS4中涉及非壽險業務準備金的主要強制性要求，并結合我國現已頒布的會計法規和監管法規從三個方面分別探討這些強制性要求對我國的啟示。
一、有關“禁止將巨災準備金和平衡準備金作為負債項目在報表上列示”的規定
1．IFRS4的相關規定
對于經營非壽險業務的保險企業而言，某些突發事件或自然災害雖然不經常發生，但往往導致數額非常巨大的賠案，以致根據保險人正常的經驗率來提留的責任準備金根本不足以應付這些巨災索賠支出。因此，在許多國家中，允許或者要求非壽險業務提取巨災準備金(catastrophe reserves)來應對巨災風險。類似地，有些國家允許或者要求非壽險保險人建立平衡準備金(equalization reserves)，來應對某些類型保險合同賠付經驗的隨機波動風險，例如要求對冰雹保險、信用保險、保證保險等建立平衡準備金。
在IFRS4中，禁止將巨災準備金和平衡準備金作為負債項目在報表上列示。這一處理方法反映了IASB的一貫觀點，即對資產減值采取“已發生損失”模型(incurred loss)，而不是“預期損失”模型(expectedloss)，不允許企業為未來的業務損失提取準備金。⑤巨災準備金和平衡準備金是基于現在或者未來的合同所可能發生的未來巨災損失和隨機波動風險而設計的，而保險人對這些未來可能會發生的損失還沒有承擔責任。IASB認為，對保險合同項下可能發生、但在報告日還沒有實際發生的損失計提準備金，會對財務結果起到一個的作用；加上這些準備金的計提又是不透明的，將使得財務報表的相關性和可靠性大為減弱，因此下允許其作為負債項目列示。此外，從社會角度看，除了增加報表的可靠性和相關性之外，IFRS4的這一規定還可能帶來其他兩個好處：(1)可以減少經理層手中掌握的可能被濫用的自由現金流量的數量，因此有利于股東的利益；(2)由于減少了人為增加準備金數額的可能性，保險公司的繳稅金額可能增加。
2．對我國的啟示
對于那些要求作為負債項目計提巨災和平衡準備金的國家或地區而言(例如德同)，IFRS4的這一規定對當地保險公司的會計核算和報告有很大的影響。但對于那些原本就沒有要求作為負債項目計提巨災和平衡準備金的國家或地區而言，IFRS4的這一規定就沒有什么直接影響了。我國屬于后一種情形。以前巨災準備金在我國被稱為“總準備金”，從年終結余中專門提取。但在現行的監管法規和會計法規中，都沒有對巨災準備金作出明確規定。⑥因此從表面上看，IFRS4
有關巨災準備金的禁止性規定不會直接對我國現行非壽險業務準備金的數量和會計核算、報告列示產生任何影響。但仔細分析，IFRS4的這一規定仍然對我同有很大啟示。
簡單說來，IFRS4禁止巨災準備金作為負債科目刊示的事實并沒有取消巨災準備金存在的意義。由于巨災風險始終存在，而且近年來有愈演愈烈的趨勢，⑦應對這一風險的資金準備對保險公司而言是必須的；如何按照符合IFRS4規定的新方式計提和管理巨災準備金，成為所有國家的保險公司都必須正視的一項難題和挑戰。一種解決思路是，假設“如果巨災準備不作為負債項目列示，還是可以作為股權項目存在的”。事實上，在德國從本地GAAP向國際財務報告準則轉化的過程中，應對IFRS4這一規定的方法就是將原有的巨災準備金作為股權資本逐漸消化并重新評估。巨災準備金作為股權項目列示，會產生一些不利影響，例如增大對股權資本數量的要求、增加股權資本的波動性、提高股權資本成本等。在IASB討論公允價值計量保險負債時，提出了另一個思路，即巨災準備金與其他準備金合并，通過在原來非折現的準備金上增加風險溢價的方法來覆蓋巨災風險。此外，一個更簡單的辦法是直接通過提高保費的形式彌補巨災風險，但在競爭激烈的非壽險市場上，這個辦法的效果令人懷疑。
盡管對巨災準備金的未來模式仍然存在許多爭論，但爭論的前提都是巨災準備金的存在是必須的，其重要性是毫無疑問的。反觀我國，不論是現行法律法規還是實務領域，對巨災準備金多采取了“避而不談”的態度，還沒有意識到巨災準備金的重要性及其計提、核算對保險公司財務報表的重大影響。IFRS4的相關規定無疑提示我們：必須將如何計提和管理巨災準備金作為一件非常迫切而重要的課題來進行研究和探討。
二、有關“要求對已經確認的保險業務準備金的充足性進行測試”的規定
1．IFRS4的相關規定
由于保險業務準備金多建立在精算模型基礎上，為了保證準備金的安全性，IFRS4要求強制性的準備金充足性進行測試，即在分析未來現金流量的基礎上，評估保險債務的賬面價值是否需要提高。就非壽險業務而言，充足率測試應該涵蓋所有負債，包括未決賠款準備金和未賺保費準備金。對于測試方法，⑧1FRS4的要求是：“測試必須考慮所有合同項下未來現金流量的當前估計值”；對于測試后的會計處理，IFRS4的要求是：“如果測試表明負債是不足夠的，則必須將全部不足金額計人損益。”
2．對我國的啟示
目前我國《金融企業會計制度》沒有涉及準備金充足性測試的規定。在保監會的《管理辦法》和細則中，則有針對未到期責任準備金進行充足性測試的規定：“保險公司在提取未到期責任準備金時，應當對其充足性進行測試。未到期責任準備金不足時，要提取保費不足準備金。”“未到期責任準備金的提取金額應不低于以下兩者較大者：(一)預期未來發生的賠款與費用扣除相關投資收入之余額；(二)在責任準備金評估日假設所有保單退保時的退保金額?！崛〉谋ＹM不足準備金應能彌補未到期責任準備金和上述兩者較大者之間的差額?！痹谪斦俊镀髽I會計準則――原保險合同》中，對準備金充足性測試的規定包括：“保險人應當在會計期末，在實際經驗和預期經驗的基礎上，運用修正后的假設，對未決賠款準備金、壽險責任準備金、長期健康險責任準備金進行充足性測試”。“保險人按照保險精算重新計算確定的相關準備金金額超過充足性測試日已經提取的相關準備金余額的，應當按照其差額補提相關準備金；保險人按照保險精算重新計算確定的相關準備金金額小于或等于充足性測試日已經提取的相關準備金余額的，不調整相關準備金。”“保險人應當在會計期末，按照充足性測試補提的未決賠款準備金，作為賠付費用，計人當期損益”。
比較監管規定和會計準則草案可以看出，監管制度對準備金充足性的測試對象、測試方法有了較為明確的規定，但沒有涉及測試后的會計處理問題。在財政部的準則草案中，雖然規定了測試后的會計處理問題，但對測試方法卻只字未提。此外，保監會規定測試的對象是未到期責任準備金，財政部草案中的測試對象卻是未決賠款準備金。而在IFRS4的規定中，對測試的對象、測試的方法、測試后的會計處理都有明確的規定。
IFRS4對準備金充足性測試的相關規定啟示我們，首先需要協調和明確監管制度和法律制度相關規定的具體含義，在具體測試的準備金種類、測試方法和測試后的會計處理問題上達成一致。其次，由于充足性測試的結果最終很可能影響損益，提示保險公司必須加強對準備金計提和定價程序的管理。最后，如果充足性測試的結果是需要補提準備金，將會加大稅收準備金和會計準備金之是的差額。如何協調稅務機關監督保險公司上繳稅款以及監管機構激勵保險公司充分計提準備金、有效保持其償付能力之間的關系，將是保險實務中一件棘手的難題，需要政府各個職能部門相關法律法規的配套和支持。
三、有關“要求按規定進行相關信息披露”的規定
1．IFRS4的相關規定
IASB一向十分注重信息披露事項，在IFRS4的制訂過程中就體現了這一點。⑨現階段IFRS4規定保險人需要披露的信息主要包括兩大部分內容：(1)披露有助于識別和解釋資產負債表和損益表中，由保險合同帶來的金額的認定信息。在準備金方面，具體的披露內容包括：準備金的會計政策、金額、相關假設的確定過程、⑩假設變動的敏感性分析等；(2)披露有助于使用者理解關于保險合同未來現金流量的金額、時間及不確定性的信息。這些信息包括：保險人管理保險合同風險的目標和政策、影響未來現金流量的因素和條件、有關保險風險的信息等。在準備金方面，特別強調披露損失進展情況，要求對實際索賠數據與以前估計結果進行比較，但最長不超過l0年。
2．對我國的啟示
我國《金融企業會計制度》對涉及非壽險準備金的信息披露要求很簡單，主要要求保險人對未決賠款準備金和未到期責任準備金的精算假設和計提方法進行披露。在保監會制定的《管理辦法》中，沒有對信息披露進行要求，但在規定保險公司定期向中國保監會報送的準備金評估報告中，要求對準備金評估進行詳細的說明，包括評估的精算方法和模型、所采用的重要假設及原因、上一次準備金提取的精算結果與實際情況之間的差異、準備金提取的充足性情況以及相關假設的變化情況等。在財政部《企業會計準則――原保險合同》中，要求保險人應當在財務報表附注中披露與保險合同有關的相關信息，而涉及準備金的披露事項包括：未到期責任準備金、未決賠款準備金的增減變動情況；主要精算假設和方法；充足性測試的主要精算假設和方法。
對比我國監管政策與IFRS4有關信息披露的要求
后可以發現，保監會規定的準備金評估報告中的披露事項涵蓋了IFRS4有關準備金披露的主要內容，特別是有關要求披露“上一次準備金提取的精算結果與實際情況之間的差異”的內容，對應于IFRS4第二項的披露要求，具有十分重要的意義。因為非壽險業務準備金是建立在精算技術基礎上的，盡管存在許多估計損失準備金的精算方法，但沒有一個方法在所有情況下都是最優的。此外，準備金還與精算師的職業判斷密切相關、也就是說，估計準備金，特別是未決賠款準備金肯定會出現錯誤。根據Retroni and Beasley(1996)報告，在他們調查的美國保險公司樣本中，超過90％的保險公司在估計損失準備金時都發生過重大錯誤。[1]將以前的估計結果與實際情況進行對比，顯然將增強準備金信息的透明度，增加精算師以外人員對準備金的理解能力．也有助于督促精算師以更加謹慎、科學的態度進行準備金計提工作。另一方面，對比國際財務報告準則和我國的相關會計規定可以發現，JFRS4對保險人信息披露的要求遠遠高于我國現行規定，目前我國會計法規對信息披露的要求還在于解釋報表，披露的目標是“有助于理解和分析會計報表需要說明的事項”，顯然僅僅是對應于IFRS4第一項的披露內容。在保險合同會計準則草案中，信息披露的內容也儀于此，沒有涉及IFR54所要求的對未來現金流量的金額、時間及不確定性進行披露的內容：
上述對比啟示我們，一方面要注意協調我國監管法規和會計法規在信息披露方面的目標和要求；另一方面，鑒于未來保險合同披露的長度和復雜程度必定大大增加，保險公司必須細化準備金計提和管理過程中的各項工作，提前為未來更為復雜的信息披露要求做好準備。
注釋：
①2001年4月，國際會計準則委員會(1ASC)改組，其制定國際會計標準的任務轉由國際會計準則理事會(1ASB)承擔。IASB隨之宣布由其頒布的會計標準改稱“國際財務報告準則”(1PRS)，而IASC在1973～2001年之間的各項會計標準依然被稱為國際會計準則(IAS)。
②按照歐盟要求，在2005年1月1日及以后，所有在歐盟上市的公司都必須按照國際財務報告準則的要求編制和呈報財務報喪。
③需要說明的是，IFRS4是針對保險合同制定的相關規范，而并非針對整個保險行業。不符合保險合同定義的負債歸類為金融負債，一律不適用IERS4，而適用IAS39《金融工具：確認與計量》的相關規定。
④2005年11月，中國會計準則委員會和IASB發表聯合聲明，明確了中國會計準則與國際財務報告準則基本實現趨同，并承諾將對包括公允價值計量在內的三個方面問題向IASB提供研究協助和建議。
⑤例如，對銀行業計提的貸款損失準備金，IASB也采用了已發生損失模型。根據lAS39的規定．只有特定經濟損失已經發生時．才能計提貸款損失準備金。而對于那些未來可能發生但現在并沒有發生的損失，無論可能性多大，都不能計提減值準備。
⑥例如，在保監會的《管理辦法》中，非壽險業務準備金的種類中沒有提到巨災準備金。
⑦例如，根據ISO的初步統計，截止到2005年第三季度，卡特林納、麗塔、威爾瑪等颶風造成美國當年度財產損失近500億美元，其中僅卡特林納颶風一項造成的損失就約高達344億美元，堪稱是有史以來最昂貴的災難。
⑧事實上，根據1FRS4的規定，充足性測試除了負債外，還包括相應的遞延取得成本(DAC)和在商業合并或資產組合轉移中確認的無形資產。
⑨事實上，IASR在闡述制訂IFRS4的兩個目標時，只要求在會計核算方面進行有限度的改善，允許保險公司在大部分領域仍然可以遵守原來當地的會計制度，但在信息披露方面則提出了嚴格的要求。
⑩如果可能的話，還需要對這些假設進行量化披露。
