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一、管理會計概述
（一）管理會計概述
管理會計主要是指為了提高企業、組織的經濟效益，利用財務會計提供的資料進行加工、整理，從而使得組織的管理人員可以規劃和控制各項經濟活動，它是幫助決策者提供進行決策的一個會計分支。在政府財務管理活動中，管理會計的作用越來越大，在管理會計理念中，價值的創造與維護是最為重要的，所以，政府的戰略、業務、財務一體化最為有效的工具就是管理會計。
（二）我國政府管理會計現狀
1.管理會計應用不斷深入。
隨著我國政府財務工作的持續推進，各地方政府都結合自身發展的實際，制定了一套有助于增強政府資金使用效率的財務管理體系，但在實際運作過程中發現，這些財務管理體系缺乏系統性的理論指導，在日常財務管理活動中存在一些漏洞，對政府資金的使用產生了較大影響。當前，國家正在大力倡導節約型政府的建設，國家也進行了諸如標準成本法、作業成本法、中期預算、績效預算等政府管理會計實踐，并且還選擇了一些政府進行試點，當前績效管理在我國組織管理體系中的影響力越來越大，有的地方政府已經開始嘗試采用基準、平衡計分卡等方式來進行績效管理，政府的人力資源會計也隨之發展起來。當前我國政府的管理會計實踐呈現出兩個方面的特征：沒有較為完整的政府管理會計理論來指導管理會計的應用；借鑒國內外政府管理會計的應用經驗，政府開始采用一些管理會計技術，但是由于應用時間短，還不是很成熟。
2.管理會計理論研究與實踐脫節。
我國管理會計系統由于重視理論研究，造成了與實踐嚴重脫節的現象，可操作性不高。在很多情況下，我國的管理會計研究只是單純地翻譯國外著作，結合組織進行實踐研究的不多，因此在理論與實踐相結合方面就產生了很嚴重的問題，無法總結出適合政府的理論知識系統?，F行教材中記述的管理會計方法和技術，大部分都屬于純理論性的研究，根本沒有在具體案例中進行實踐活動，很多研究片面追求復雜的數學模型和數學計算，這樣形成了一種不良學習方式，我國將外國管理會計著作進行翻譯介紹，對其中的管理會計理論機械地進行研究建模，然后強硬地記載于我國管理會計理論著作中。其實，這樣的做法使得我國對管理會計的研究明顯滯后于經濟發展需要，沒有創新性，沒有發展性。總而言之，政府管理會計理論研究與實踐脫節的現象主要可以歸結于我國基礎教育缺乏統一性、規范性、創新性。
3.缺乏成熟的管理會計理論。
目前，我國政府管理會計行業缺乏較為系統性的理論指導。管理會計并不像財務會計那樣，擁有屬于自己的比較完整、成熟的基本理論和方法體系，管理會計只是單純的方法介紹，沒有進行管理會計的深入系統研究，因此在管理會計的發展過程中缺乏對于其實用性、功能性和可操作性的作用追求。政府管理會計由于不具有法律效應，因此沒有強制性，政府對于管理會計的應用與否和應用程度的大小只能取決于政府管理決策人員的意愿和要求，這就形成我國在管理會計領域的研究和實踐無法得到應用和發展。理論研究人員主要把精力集中在財務會計領域，尤其是環境會計、人力資源會計等新領域的研究，對于管理會計只是在財務會計領域會零星地得到應用，完全沒有意愿從管理會計的主體角度來進行會計領域的擴寬和創新，就在很大程度上降低了管理會計在政府管理中的應用效率。
（一）財政支出發展狀況
1.經濟建設支出占財政支出比重過高。
近幾年來，國家越來越重視加大對經濟建設資金的支出和投資，以期拉動全國經濟增長，保證經濟水平穩步發展，但是經濟建設支出的占比過高會導致在市場經濟發展過程中對民生的補助不足，造成貧富差距的進一步加大。
2.行政管理支出增長過快，與體制改革的方向背道而馳。
我國在行政管理方面的支出遠遠超過發達國家比重，這與目前政府在財政支出方面的監管不力以及缺乏相應的財政支出績效評估體系有很大的關系。在行政管理支出中，有很大的一部分浪費因素在里面，如辦公設備更新過快，辦公建筑追求規模、豪華，貪腐問題都是造成這一問題的很重要的原因。
3.財政支出中民生類比重較低。
在西方發達的福利國家，政府支出中的民生類支出所占的比重遠遠超過經濟建設、行政管理類的支出項目，政府財政支出中民生類支出的比重在一定程度上顯示了一個地區民生保障水平的高低。
（二）財政支出績效評價體系發展的制約因素
我國政府管理會計最大的改革之一就是進行財政支出績效改革。為了滿足市場經濟的發展需求，我國政府對財政支出的體制改革非常重視，無論是從理論上、還是從實踐上都做出了一系列努力。上世紀90年代我國的財政支出績效評價體制改革獲得了快速發展，國家計委、國家審計署、財政部等相關部門加大對財政支出績效理論的研究。并逐漸開始對政府支出項目進行一定的效果評估，伴隨著我國經濟總量的不斷提升，政府財政支出規模也越來越大。目前，我國的財政支出績效評價體系仍然存在以下幾個方面的問題：
1.激勵機制不足。
財政支出績效評估體系的建設是必要但不是必須的工作，很多財政部門的內部人員持有這樣的觀點。就是說，財政支出績效評估工作有一定的必要性，可以督促財政支出績效成果的提高，對政府的錢用到哪里，用的如何有一定的監督效應；但是另一方面，財政支出績效評估體系不在政府的成果中體現，就目前我國的政府管理體制而言，做不做政府財政支出績效評估具有的較高的主觀性，同時官員的心態、激勵機制的缺失都是導致這一問題的重要原因。我國政府的績效評價管理體系的重點都是在財務指標上，比較單一，忽視了其他的業績管理指標。這樣的績效評價管理體系存在很大的缺陷，具體表現在以下方面：第一，以經濟效益為根本的財務指標，只能衡量銀行以前發生過的業績，不能評估將來的業績發展。第二，財務報告只會依據會計準則而編制，通常不能根據市場經濟及政策等等情況來做相應的變動報告，這樣便導致政府財務的業績指標和實際經營業績存在差異。第三，過多地側重于財務效益，就會忽視市民的滿意度、內部經營流程的合理科學性及創新發展、公務員的個人職業道德發展，容易導致政府的績效評價管理只限于財務指標，經營活動出現偏差。
2.基礎信息難以有效獲得。
政府支出績效管理工作的完成與優化，必須是基于客觀、充足的信息支撐。但是目前階段，我國的政府財政支出績效評價信息系統并不完善，在進行績效評估過程中很難有效獲得一些具體信息。
3.思想認識不足。
由于財政支出績效評估工作還處于推進完善階段，思想認識不夠到位。主要表現在四個方面：第一，有的認為財政支出績效評估工作涉及部門多、書面程序繁瑣、牽扯精力大，影響決策進度，所以不愿意進行繁瑣程序的評估工作，或者只是對評估工作做表面應付。第二，重大財政支出項目財政績效評估多以意見和報告的形式表述，相關內容設定沒有納入法制化軌道，普遍存在著嚴肅性不強、權威性不夠等問題。第三，對重大決策合法性和可行性的評估相對比較充分，但對合理性和安全性考慮不夠充分，在積極應對、切實執行方面尚有待加強。第四，對評估范圍、評估內容、風險等級、組織領導、評估程序等方面需要進一步加以明確和細化，建立相關利益主體廣泛參與的財政支出績效評估體系。
三、政府管理會計績效改革的策略
（一）引入非財務指標計量，建立全面有效的政府管理績效評價體系
目前，我國政府績效評價管理體系的重點都是在財務指標上，比較單一，忽視了其他業績管理指標。解決過分強調財務指標的問題，就要相應地增加非財務指標的比例。非財務指標評價系統的引入有利于政府更加快速、連續性地對將要評價的財務指標進行監督和控制，出現問題能夠獲得及時地解決。非財務指標可以從長遠意義、整體效果上對整個財務評價體系做出評價，并對未來情況做出科學預測，可以在一定程度上解決財務指標評價的滯后性。另外，非財務指標的最大特點是對政府的財政績效評價做出直觀評價，直接對存在問題有針對性地提出，可以快速為政府財政支出績效差的項目做出修正意見。另外，目前制約我國地方政府財政支出績效評價體系建設的重要原因是地方政府在績效評價項目的實施過程中遇到太多的現實問題，應當進一步提高開展地方財政支出績效評價體系建設重要性的認識。為進一步推動評估工作科學化、規范化，促進依法行政，維護民眾利益，要在全市開展“財政支出績效評價培訓”系列活動。各個部門要高度重視，加強領導，積極參加，把政府財政支出績效評價工作作為一項剛性規定，從源頭上預防減少支出性腐敗現象。要進一步嚴格執行行政問責。有關組織部門領導要切實負責本地區政府機關部門職能范圍內的重大決策項目支出績效評價工作，對涉及群眾利益的重大決策項目更要嚴格審查，對問題處理不及時而引發項目失敗或不必要損失、造成嚴重社會后果的，要嚴肅追究決策職能部門主要負責人和相關人員，包括財政部門相關人員的責任。
（二）明確評估主體、評估主體責任，完善績效評價系統
評估主體是財政支出績效評估體系建設工作的具體組織者，必須解決評估主體不明確、推諉扯皮、責任缺失的問題：第一，要明確界定評估主體的原則，即“屬地管理、分級負責”、“誰主管誰負責、誰決策誰負責”，由重大決策的提出部門、重大項目的報建單位作為評估主體。第二，明確特殊情況的評估主體，對地方跨地區、跨部門的政府支出項目一般由本省、市財政部門作為評估主體，并轉調相關地方財政部門共同參與考評。第三，要切實落實評估主體的責任，評估主體應該對評估過程和評估結果負責，要全程加強組織協調工作、監督管理工作、服務保障工作。在責任落實的方面不僅要強化落實措施，根據實際情況制定責任追究的具體制度和辦法，而且要加強督導，要把年度考核和日?？己硕綄z查相結合，切實督促相關人員提高財政支出績效評估工作的效率。另外，建議建立起財政系統本身的財政支出績效評估管理制度，制定出完善的本系統項目財政支出績效評價辦法，明確需要展開評估的項目的范圍、工作程度和工作內容等等。將財政支出績效評估系統建設作為重大工程項目的可行性研究的重要內容，并嵌入到現有的投資項目行政審批流程當中去，同時要加強對本系統的財政支出評估人才、評估機構的建設及培訓工作，做好財政支出績效評估體系的專家庫的建設工作。
（三）建立“政府ERP”系統，加強財政支出預算監管
加強財政預算管理是我國財政支出改革的重要方向之一。長期以來，我國預算主要是按照支出性質編制，一個部門需要多種不同性質的經費，由財政部內部的不同司局切塊管理，層層分配。這種做法使財政部門難以優化配置資金，用錢單位也不能進行統一管理和控制。同時，由于多層次分配，造成預算的隨意性，既不利于充分發揮預算資金的使用效益，也不利于立法機構對預算的監督。因此，我們建議政府可以借鑒大型公司的ERP管理系統的原理，創建政府所獨有的“政府ERP系統”，建立政府預算支出、支出審批以及資源管理的全面預算管理系統，進一步加強對政府采購的規范，將政府收取的納稅人的每一分錢用在刀刃上，保證政府財政活動在陽光底下運行，從納稅人、政府、競標者三方面進行權益保障。
（四）加大研究支出，創新財政支出績效評價體系
當前階段，我國財政支出績效評估體系的建設尚處于基礎階段，但是我國經濟的發展與財政支出改革的需求卻越發強烈，如何在此情況下盡快建立起能夠符合社會經濟發展要求，符合民眾理想的政府財政制度，財政支出績效評價體系的建設勢在必行。其原因有以下幾個方面：首先是服務型政府建設的需求。服務型政府建設要求我國的政府調整財政支出結構，加強對社會服務功能的支出份額和支出量，并且民眾有具體了解支出情況和支出績效的要求，而財政支出績效評價體系的建設剛好能夠滿足這一要求，并且對政府支出項目的監督作用十分明顯。其次，支出性腐敗案件在近年來有增加的趨勢，究其原因根本就是政府財政支出資金的監督不足。因此，財政支出績效評價體系的建立無疑是十分重要的一點，可以有效提高我國目前政府支出資金的利用效率，讓政府自己知道錢用在何處，與此同時更為重要的學會怎么花錢，怎么為民眾服務。我國的政府財政支出模式有其獨特性，單單依靠照搬西方的財政支出績效評價體系和評價方法顯然不能夠從真正意義滿足需求，那么如何才能建立起更有效的財政支出績效評價模式呢？筆者結合研究與所學有如下建議：第一是創新，創新財政支出績效評價模式，中央財政支出績效模式要創新，地方財政績效評價模式、評價方法、評價指標的確定更要創新。第二要符合我國的國情，有的績效考評模式實際上并不符合我國的發展狀況，例如民眾監督這一點上，目前我國民眾對政府財政支出監督體系還遠遠沒有建立，更不用提利用民眾監督手段或者將民眾監督手段作為重要的衡量指標了，所以，每一個指標的確定除了要考慮指標的原始科學性，更為重要的是指標的適應性，從某種程度上說，指標適應性的重要性實際上遠遠高于指標的理論科學性。
四、總結
在全球化經濟發展背景下，我國政府財政體制改革是大勢所趨。本文通過將政府財政支出改革與政府財會管理問題相結合，一方面可以為地方政府的財政支出績效改革提出有借鑒性的對策建議；另一方面希望可以有助于我國管理會計理論應用的完善，促進管理會計理論的不斷發展。
作者：陳邑早 單位：安徽財經大學會計學院