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[摘要]隨著社會發展對高校核算要求的提高,針對我國高校成本核算存在的不足，根據開放學校辦學特點，從學校資源確認、責任中心及作業確定、資源消耗動因歸集、作業動因確立和分配等方面來探討abc成本法在開放大學這類型學校中的應用。
[關鍵詞]ABC成本法；開放大學；成本核算；資源
美國心理學家馬斯洛的“需要層次理論”中的核心概念是“自我實現”，它指個人通過努力充分挖掘其內在潛能，對社會作出有意義、有價值的貢獻，從而實現自己的理想和抱負。而如何實現個人理想與價值，完善與提高綜合素質，社會迫切需要這樣一個平臺和載體，而開放大學就是把這些變為現實的一個重要途徑。隨著我國社會主義建設的發展，改革再出發,以及高等教育改革的不斷深化,如何合理的規劃好資金、應用好經費，使有限的資金服務好教學，一直是財務工作者研究和關注的重點。
1開放大學辦學特點
開放大學秉承終身教育的理念，為全民終身學習提供平臺，落實完善好學習型社會建設為理念，以培養“有能力、有本領，會學習、懂技能”的高素質應用型人才為目標，面向全體社會成員開展學歷教育和非學歷培訓。學校辦學具有多元化的特點，既有全日制學生也有成人教育，成人教育中既有學歷教育也有短期培訓、老年教育等，在成人學歷教育中既有省招班級、還有協助施教的中央電大班級等。
2社會發展要求有完善的支出體系
2.1高校成本核算存在一些不足，丞需完善
維持一所高校的日常運轉，不但要提高管理水平、提高資金使用效率，還要降低教育成本等眾多責任。一直以來,高校都是采用收付實現制來進行成本核算，其中事業支出以教育事業支出、科研事業支出為主，下設相關費用項目，但是各項費用所形成的固定資產、無形資產并不計提折舊和攤銷，導致高?？蒲谐杀镜暮怂銛祿y以反應支出比，科研效率真實反映不清。大多數高校還采用估算方法對教育全成本進行核算，該方法中間接費用是成本核算的關鍵。但是，對間接費用的歸集一般采用在校學生人數為標準進行分配，導致間接費用歸集的科學性不足，未能準確反映教育成本對象的真實成本，影響到高校后續成本分析及成本控制等。
2.2高校財務制度要求
2014年8月31日第十二屆全國人民代表大會常務委員會通過《中華人民共和國預算法》的修改,在修改后的預算法中第十三條、第十四條、第四十六條、第六十三條等都涉及了相關規定。如第六十三條規定，各部門、各單位應當加強對預算收入和支出的管理，不得截留或者動用應當上繳的預算收入，不得擅自改變預算支出的用途。高校財會制度也有相應要求。早在2012年我國制定的《高等學校財務制度》(財教〔2012]488號)中第五十六條、第五十七條至第六十二條都有相應的規定，如第五十六條規定:“高等學校應當根據事業發展需要，實行內部成本費用管理。”該制度的第四十三條、第四十七條還分別對固定資產折舊和無形資產攤銷的具體操作做出了規定。如四十三條中高等學校應當對固定資產采用年限平均法或工作量法計提折舊。會計制度的這些法律、法規內容的設計與安排，為高校核算成本提供了制度支持。近年來，隨著我國財政預算管理改革的持續進行，政府會計制度的逐步健全，高校預算作為財政預算的重要組成部分，必然受其影響。在高校預算中尤其是支出預算更是備受關注。因此選用恰當的方法（如作業成本法等）更加有利于管理。
3ABC成本法的基本原理
作業成本法簡稱為ABC成本法又稱為作業成本核算法。是一種通過對成本對象所涉及的所有作業活動進行動態追蹤和反映，以計量作業和成本對象的成本，評價作業業績和資源利用效率的成本計算方法（如圖1）。ABC成本法最初是為了更精確的計算產品成本，來解決產品生產過程中的共同成本的分配問題，從而使很多不可控的間接費用，都能找到相關責任人，并施加必要的成本控制。根據“作業消耗資源，產出消耗作業”的邏輯，實施作業成本法分為以下四個方面，即區分不同類型作業；分析成本與作業關系確定作業動因；把相同作業動因的作業歸集起來形成成本庫和通過作業動因分配最終分配成本。
4確立好責任中心、劃分好作業
開放大學為社會提供的主要是教育、培養和科研技術服務，但其實現目標的運行與發展過程是通過一系列作業執行來完成的。
4.1確定好責任中心
從有利于實踐操作來看，一般情況下，一個部門就是一個責任中心。通常可將責任中心劃分為教學責任中心、職能責任中心、決策責任中心、繼續教育中心等。其中教學責任中心，指承擔教學任務的各院(系)部門；職能責任中心，指教學業務管理部門、決策責任中心，指決策或咨詢機構，包括各個校級領導機構；繼續教育中心，指承擔成人教學管理任務及老年教育的部門；輔助部門；后勤服務部門等。在實際中還有些責任中心并不是一個部門，是由跨部門組織組合；也有的是一個臨時機構等。
4.2劃分好作業
作業可以理解為各種耗費的集合體，也可以理解為行為或事項。開放大學在運行過程中所發生的各種各樣的活動，如教育學生、培養學員，進行科研工作，或從事生產經營、服務社會等，這些活動都可以理解為作業。高校的教學等業務不是“流程式”的縱向結構，而是“職能式”的平行結構；開放大學也是這樣，在劃分作業時，必須結合開放大學特點來進行，只有貼合學校實際的作業劃分，才便于相關管理事務的實施，劃分才體現其意義；同時劃分作業時要注意完整性、協調性、簡明性等要求。
5ABC成本法在開放大學成本核算體系中的應用探討
5.1確認學校資源
教育成本是學校教育活動中資源耗費的綜合反映，是衡量高校經營管理水平和辦學效益的重要指標。通過科學合理的成本計量和核算來確定、衡量人才培養過程中的人力、物力、財力的各項消耗標準。首要是明確學校全部開支項目，確認學校教育、培訓成本核算資源，剔除無關的教育培養資源。與普通高校一樣，開放大學全成本可以分為計入高等教育成本支出及不計入高等教育成本兩類，其中計入高等教育成本的支出包括本期教育成本支出、非本期教育成本支出兩項。計入本期高等教育成本的直接成本進行直接對象歸集，包括辦公費、培訓費、科研經費、工資及津補貼等。間接成本則應單獨開展歸集工作，采用權責發生制進行折舊攤銷，來歸集本期間接成本。
5.2確定學校責任中心及作業
開放大學承擔著職前、職后教育，為實施辦學指導方針成立了許多部門，根據成本核算需要，通常將這些部門分為教學責任中心、職能責任中心、決策責任中心、繼續教育中心等。教學活動相關直接作業較多，如教學管理、實踐教學管理、培訓教學管理、招生就業管理、行政管理、后勤管理等方面的相關作業類別。由于學校全成本核算的項目很多，如果每個項目逐一分析計算必將引起高校成本核算過度復雜，可行性低，與成本核算的效益分配目標相距甚遠，因此結合學校作業相關性，構建作業中心來進行作業項目歸集，有利于提高準確性。
5.3分析學校資源消耗動因
在作業及作業中心確定以后，就需要對學校資源消耗動因進行分析并進行資源消耗歸集。一般而言，資源消耗動因可以劃分為直接計入院系成本終結性資源動因、專屬資源動因及先分解后歸集的資源動因等三類。例如，工資及工資附加、交通費用、培訓費用、會議費用、維護費等費用可歸到終結動因（如表2），將學生活動經費、獎學金、助學金、實訓費用歸于專屬資源動因(如表3)，將招生就業費、物管費等歸屬先分解后歸集的資源動因。非作業專屬資源消耗歸集指包括行政管理費用在內的綜合性較高的費用，難以直接計入任何一項費用，需要先進行量化，然后再分配的各項成本支出，通常在學校里可以如表4這樣進行歸集。
5.4作業動因確立和分配
確定學校作業動因是將學校各個作業中心各項作業所消耗資源進行對象歸集的活動，作業動因確定是成本核算的重要的、關鍵環節。在高校里可以采用如表5的方式進行劃分。根據開放大學辦學的的特點，結合成本核算作業動因歸集，可以采取如表6所示的方法進行學校全成本核算。
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作者:周潔 單位:江蘇開放大學財務處